(本科）03-第3章 变动成本法与作业成本法[1]教学ppt课件.ppt

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1、(本科）03-第3章 变动成本法与作业成本法1教学ppt课件第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法2 管理会计学管理会计学第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法课件开发人：南开大学商学院课件开发人：南开大学商学院 陆宇建陆宇建第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法3学习目的与要求学习目的与要求 n 学习本章后，应：学习本章后，应：u理解变动成本法产生的历史背景及其对我国的启示理解变动成本法产生的历史背景及其对我国的启示u领会变动成本法与完全成本法在存货计价和损益计量领会变动成本法与完全成本法在存货计价和损益计量差异的根源差异的根

2、源u理解变动成本法的优点、缺点及其对我国的适用性理解变动成本法的优点、缺点及其对我国的适用性u领会作业成本法的基本思想领会作业成本法的基本思想u掌握作业成本法的计算程序与方法掌握作业成本法的计算程序与方法第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法43.1 变动成本法变动成本法3.2 作业成本法作业成本法主要内容主要内容第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法53.1 3.1 变动成本法变动成本法3.1.1 变动成本法的历史演进变动成本法的历史演进3.1.2 变动成本法的含义变动成本法的含义3.1.3 变动成本法与完全成本法的区别变动成本法与完全成本法的区别

3、3.1.4 变动成本法的优点变动成本法的优点3.1.5 变动成本法的缺点变动成本法的缺点第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法63.1.1 3.1.1 变动成本法的历史演进变动成本法的历史演进n 1836年英国的曼彻斯特工厂出现了变动成本法的雏型。年英国的曼彻斯特工厂出现了变动成本法的雏型。 n 1876年法国的斯特劳斯年法国的斯特劳斯别尔格曾提出变动成本法的初步设想。别尔格曾提出变动成本法的初步设想。 n 1904年在英国出版的年在英国出版的会计百科全书会计百科全书记载了与变动成本法有记载了与变动成本法有关的内容。关的内容。 n 1906年年2月美国月美国制度制度杂志刊

4、登的一段话与变动成本法的基杂志刊登的一段话与变动成本法的基本思路很相似。本思路很相似。n 1936年美籍英国会计学家乔纳森年美籍英国会计学家乔纳森N哈里斯的哈里斯的全国会计师联全国会计师联合会公报合会公报上发布的论文是第一篇专门论述变动成本法的论文，上发布的论文是第一篇专门论述变动成本法的论文，揭示了变动成本法的优点。自哈里斯的文章公开发表之后，变揭示了变动成本法的优点。自哈里斯的文章公开发表之后，变动成本法的概念才得以传播。动成本法的概念才得以传播。 n 到了到了20世纪世纪50年代，变动成本法开始受到人们的普遍重视。年代，变动成本法开始受到人们的普遍重视。n 20世纪世纪60年代，变动成本

5、法风靡欧美，并成为管理会计开展工年代，变动成本法风靡欧美，并成为管理会计开展工作的另一项前提条件。作的另一项前提条件。 第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法73.1.2 变动成本法的含义n 变动成本法变动成本法（Variable Costing）：）：u又称直接成本法（又称直接成本法（Direct Costing） 或边际成本法或边际成本法（Marginal Costing），是指在企业产品成本计算过程中，），是指在企业产品成本计算过程中，以成本习性分析为前提，只将变动生产成本作为产品成以成本习性分析为前提，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，而将固定生产成本及非生

6、产成本作为期本的构成内容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间费用直接计入当期利润表。间费用直接计入当期利润表。u这是管理会计专用的一种成本计算方法。这是管理会计专用的一种成本计算方法。 n 完全成本法完全成本法（Full Costing）：）：u将企业的全部成本按其经济职能或用途分为生产成本与将企业的全部成本按其经济职能或用途分为生产成本与非生产成本。产品生产成本包括直接材料、直接人工和非生产成本。产品生产成本包括直接材料、直接人工和制造费用。制造费用。u完全成本法计算出来的产品成本，不仅包括了变动成本，完全成本法计算出来的产品成本，不仅包括了变动成本，而且也包含了固定成本，所以完全成本法是

7、也被称为而且也包含了固定成本，所以完全成本法是也被称为“吸收成本法吸收成本法”（Absorption Costing）。）。第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法8n在完全成本法下，产量越多，单位产品所分在完全成本法下，产量越多，单位产品所分摊的固定成本越低，能刺激企业努力增加产摊的固定成本越低，能刺激企业努力增加产量的热情；至于生产出的产品是否能及时销量的热情；至于生产出的产品是否能及时销售出去，企业并不多加考虑。售出去，企业并不多加考虑。 n随着市场竞争的加剧，企业不能盲目地只顾随着市场竞争的加剧，企业不能盲目地只顾生产，不顾市场需求；再也不能以全部成本生产，不顾市场

8、需求；再也不能以全部成本计算出的产品成本的高低来进行决策。计算出的产品成本的高低来进行决策。n必然对完全成本法的理论基础提出质疑，并必然对完全成本法的理论基础提出质疑，并探索另一种成本计算法探索另一种成本计算法变动成本法。变动成本法。3.1.2 变动成本法的含义第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法9n 产品成本及期间费用的构成内容及其理论依产品成本及期间费用的构成内容及其理论依据不同据不同n 成本流程不同成本流程不同n 销售成本及存货成本的水平不同销售成本及存货成本的水平不同n 计算盈亏的公式不同计算盈亏的公式不同3.1.3 3.1.3 变动成本法与变动成本法与完全成本

9、法的区别完全成本法的区别第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法10n 产品成本及期间费用的构成内容不同产品成本及期间费用的构成内容不同n 变动成本法和完全成本法的理论依据不同变动成本法和完全成本法的理论依据不同 1 1）产品成本及期间费用的构成）产品成本及期间费用的构成内容及其理论依据不同内容及其理论依据不同第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法11产品成本及期间费用产品成本及期间费用的构成内容不同的构成内容不同n 第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法12产品成本及期间费用产品成本及期间费用的构成内容不同的构成内容不同n 例例

10、3-1 P4546第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法13理论依据不同理论依据不同n 变动成本法：变动成本法：u固定制造费用（如机器折旧费）是为企业提供一定的生固定制造费用（如机器折旧费）是为企业提供一定的生产经营条件，以保持生产能力，井使它处于准备状态而产经营条件，以保持生产能力，井使它处于准备状态而发生的成本。它们同产品的实际产量没有直接联系。发生的成本。它们同产品的实际产量没有直接联系。u实质上是联系会计期间所发生的费用，具有一定的时效实质上是联系会计期间所发生的费用，具有一定的时效性，这与管理费用、销售费用作用相同，所以应该作为性，这与管理费用、销售费用作用相同

11、，所以应该作为期间成本在发生的当期全部从销售收入中扣除。期间成本在发生的当期全部从销售收入中扣除。n 完全成本法：完全成本法：u强调成本补偿的一致性，只要与产品生产相关的成本都强调成本补偿的一致性，只要与产品生产相关的成本都应作为产品成本，从产品销售收入中得到补偿。这一点应作为产品成本，从产品销售收入中得到补偿。这一点与直接材料和直接人工成本完全相同。与直接材料和直接人工成本完全相同。 第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法142 2）成本流程不同）成本流程不同n区别主要体现在两种方法对区别主要体现在两种方法对固定制造费用固定制造费用的处理方法上。的处理方法上。 u完全成

12、本法完全成本法：固定制造费用与直接材料、直：固定制造费用与直接材料、直接人工、变动制造费用一样都是产品成本的接人工、变动制造费用一样都是产品成本的组成部分，应随产品而流动，其成本流程应组成部分，应随产品而流动，其成本流程应通过在产品通过在产品产成品产成品销售成本而进入利润销售成本而进入利润表。表。u变动成本法变动成本法：固定制造费用主要是为企业提：固定制造费用主要是为企业提供一定的生产经营条件而发生的，是维持一供一定的生产经营条件而发生的，是维持一定生产能力而发生的成本，其成本流程并不定生产能力而发生的成本，其成本流程并不随产品而流动，而作为期间费用的一部分直随产品而流动，而作为期间费用的一部

13、分直接列入利润表。接列入利润表。 第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法152 2）成本流程不同）成本流程不同第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法163 3）销售成本及存货成本的水平不同）销售成本及存货成本的水平不同n一般而言，变动成本法计算的产品存货成一般而言，变动成本法计算的产品存货成本低于完全成本法计算的存货成本。本低于完全成本法计算的存货成本。u完全成本法：期末产成品和在产品存货中包完全成本法：期末产成品和在产品存货中包含了一部分固定生产成本含了一部分固定生产成本u变动成本法：期末产成品和在产品存货并不变动成本法：期末产成品和在产品存货并不

14、负担固定成本。负担固定成本。第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法173 3）销售成本及存货成本的水平不同）销售成本及存货成本的水平不同n例例3-2 P48第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法184 4）计算盈亏的公式不同）计算盈亏的公式不同n 完全成本法：完全成本法： 税前利润税前利润 销售毛利总额营业费用总额销售毛利总额营业费用总额（销售收入总额已销售产品的生产成本总额）营业费用总（销售收入总额已销售产品的生产成本总额）营业费用总额额销售量销售量单价（期初存货量单价（期初存货量上期单位产品成本上期单位产品成本 本期产量本期产量本期单位产品成本期

15、末存货量本期单位产品成本期末存货量本期单位产品本期单位产品成本）成本） （销售费用管理费用）（销售费用管理费用）n 变动成本法：变动成本法：税前利润贡献毛益总额固定成本总额税前利润贡献毛益总额固定成本总额（销售收入总额变动成本总额）固定成本总额（销售收入总额变动成本总额）固定成本总额（销售量（销售量单价销售量单价销售量单位变动成本）单位变动成本） 固定成本总额固定成本总额第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法194 4）计算盈亏的公式不同）计算盈亏的公式不同n例例3-3 P49第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法20n例例3-4 P4950。4 4

16、）计算盈亏的公式不同）计算盈亏的公式不同第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法21n注意注意4 4）计算盈亏的公式不同）计算盈亏的公式不同例例3-43-4假设各期的生产量不变假设各期的生产量不变各期按完全成本法确定的单位产品成本也相等各期按完全成本法确定的单位产品成本也相等期末存货中所包含的单位固定制造费用也相等期末存货中所包含的单位固定制造费用也相等如果各期的生产量是波动的，则上述结论不一定成立。如果各期的生产量是波动的，则上述结论不一定成立。第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法22n 例例3-5 P524 4）计算盈亏的公式不同）计算盈亏的公式

17、不同第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法23n结论：结论： u 当每期产量发生波动时，完全成本法下单当每期产量发生波动时，完全成本法下单位产品的成本和期末存货成本也随之波动，位产品的成本和期末存货成本也随之波动，这是由于不同的产量分摊相同的固定性制造这是由于不同的产量分摊相同的固定性制造费用造成的，产量越大，单位产品完全成本费用造成的，产量越大，单位产品完全成本越低。越低。u 只要每期的销售量相同，按变动成本法所只要每期的销售量相同，按变动成本法所计算的税前利润就相等。这是因为按变动成计算的税前利润就相等。这是因为按变动成本法所计算的税前利润只与销售量有关，而本法所计算

18、的税前利润只与销售量有关，而与产量无关。与产量无关。4 4）计算盈亏的公式不同）计算盈亏的公式不同第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法24u 当本期生产量本期销售量时，按两种方法所确当本期生产量本期销售量时，按两种方法所确定的税前利润相等；当本期生产量本期销售量时，定的税前利润相等；当本期生产量本期销售量时，按完全成本法确定的税前利润大于按变动成本法确按完全成本法确定的税前利润大于按变动成本法确定的税前利润（如定的税前利润（如2005年）；当本期生产量本期年）；当本期生产量本期销售量时，按完全成本法确定的税前利润小于按变销售量时，按完全成本法确定的税前利润小于按变动成本

19、法确定的税前利润（如动成本法确定的税前利润（如2007年）。这一结论年）。这一结论与例与例3-4的结论相同。的结论相同。l从根本上讲，完全成本法与变动成本法下税前利润的差异从根本上讲，完全成本法与变动成本法下税前利润的差异与当期生产量和销售量没有必然关系。完全成本法与变动与当期生产量和销售量没有必然关系。完全成本法与变动成本法下税前利润差异的一般性结论是：成本法下税前利润差异的一般性结论是： 利润差额完全成本法下期末存货吸收的固定制造费用完全成本法下期初存货释放的固定制造费用4 4）计算盈亏的公式不同）计算盈亏的公式不同第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法25u 在销售

20、量保持不变的情况下，按完全成本在销售量保持不变的情况下，按完全成本法确定的税前利润随着产量的下降而下降，法确定的税前利润随着产量的下降而下降，而按变动成本法确定的税前利润则保持了相而按变动成本法确定的税前利润则保持了相对稳定。对稳定。l采用完全成本法可能会刺激企业盲目增加采用完全成本法可能会刺激企业盲目增加生产的短期行为，造成产品积压。而变动生产的短期行为，造成产品积压。而变动成本法可以促使企业管理人员重视销售环成本法可以促使企业管理人员重视销售环节，避免盲目性生产，树立以市场和消费节，避免盲目性生产，树立以市场和消费者为中心的管理观念。者为中心的管理观念。4 4）计算盈亏的公式不同）计算盈亏

21、的公式不同第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法26u 无论采用什么计算方法，各种成本最终都无论采用什么计算方法，各种成本最终都要由企业的收入来吸收，所以，在一定时期要由企业的收入来吸收，所以，在一定时期内两者所计算的税前利润总额应该相同。内两者所计算的税前利润总额应该相同。4 4）计算盈亏的公式不同）计算盈亏的公式不同第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法27小结小结第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法28n 所提供的信息符合企业生产经营的实际情况，有所提供的信息符合企业生产经营的实际情况，有利于正确进行短期决策。利于正确进

22、行短期决策。u变动成本法能够正确地反映销售量与利润的关系变动成本法能够正确地反映销售量与利润的关系u完全成本法有时会得出令人费解的结论：销售量上升，完全成本法有时会得出令人费解的结论：销售量上升，利润却下降；销售量下降，利润却上升；销售量不变，利润却下降；销售量下降，利润却上升；销售量不变，利润却变动。利润却变动。 n 能促使管理当局重视销售，防止盲目生产。能促使管理当局重视销售，防止盲目生产。n 简化成本计算，避免固定制造费用分摊中的主观简化成本计算，避免固定制造费用分摊中的主观随意性。随意性。n 便于分清各部门的经济责任，有利于进行业绩评便于分清各部门的经济责任，有利于进行业绩评价。价。

23、3.1.4 变动成本法的优点第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法29n 不符合传统成本概念的要求不符合传统成本概念的要求 。企业都采用完全。企业都采用完全成本法计算产品的单位成本、确定存货价值和成本法计算产品的单位成本、确定存货价值和利润，对外报送财务报告和纳税申报。利润，对外报送财务报告和纳税申报。 n 要想将成本划分为固定成本与变动成本往往是要想将成本划分为固定成本与变动成本往往是困难的。困难的。n 所提供的成本资料较难适应长期决策的需要。所提供的成本资料较难适应长期决策的需要。n 不利于管理人员重视设备利用率。不利于管理人员重视设备利用率。n 无法适应企业成本结构

24、变化对成本管理的需要。无法适应企业成本结构变化对成本管理的需要。在现代企业的成本结构中，研发和营销成本比在现代企业的成本结构中，研发和营销成本比重大大提高，制造成本比重下降。尤其在一些重大大提高，制造成本比重下降。尤其在一些高科技企业，其成本更是呈两头大（研发和营高科技企业，其成本更是呈两头大（研发和营销成本比重大），中间小（制造成本比重下降）销成本比重大），中间小（制造成本比重下降）的哑铃型结构。的哑铃型结构。 3.1.5 变动成本法的缺点第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法303.2.1 作业成本法的产生背景作业成本法的产生背景3.2.2 作业成本理论的发展作业成本

25、理论的发展3.2.3 作业成本法的基本原理作业成本法的基本原理3.2.4 作业成本法计算举例作业成本法计算举例3.2.5 作业成本法与传统成本法的比较作业成本法与传统成本法的比较3.2 作业成本法第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法313.2.1 作业成本法的产生背景n 传统成本系统建立在传统成本系统建立在“数量是影响成本的唯一因素数量是影响成本的唯一因素”这这一假定基础之上，从而将成本的产生过程过分简单化。一假定基础之上，从而将成本的产生过程过分简单化。在过去高度人工密集型的企业里，这种简单假定通常不在过去高度人工密集型的企业里，这种简单假定通常不会严重扭曲产品成本。

26、会严重扭曲产品成本。n 20世纪世纪70年代以来，生产日趋高度自动化，使得产品成年代以来，生产日趋高度自动化，使得产品成本结构发生巨大变化本结构发生巨大变化制造费用在产品成本中所占比制造费用在产品成本中所占比例大幅上升例大幅上升，而直接人工在产品总成本所占比重大幅下，而直接人工在产品总成本所占比重大幅下降。降。n 先进制造系统的推广同样带来管理思想的演变。企业从先进制造系统的推广同样带来管理思想的演变。企业从追求规模转向以客户为导向；适时制生产方式（追求规模转向以客户为导向；适时制生产方式（JIT）、）、弹性制造系统（弹性制造系统（FMS）、物料需求计划（）、物料需求计划（MRP）、企）、企业

27、资源计划（业资源计划（ERP）、全面质量管理（）、全面质量管理（TQM）这些新）这些新的管理思想和管理概念，无一不要求企业的成本信息更的管理思想和管理概念，无一不要求企业的成本信息更加准确及时。加准确及时。第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法323.2.1 作业成本法的产生背景n在新的制造环境下，传统成本计算会产生在新的制造环境下，传统成本计算会产生以下不合理现象：以下不合理现象：u 用在产品成本中占有越来越小比重的直接用在产品成本中占有越来越小比重的直接人工去分配占有越来越大比重的制造费用；人工去分配占有越来越大比重的制造费用；u 分配越来越多与工时不相关的作业费用分

28、配越来越多与工时不相关的作业费用（如质量检验、试验、物料搬运和机器调整（如质量检验、试验、物料搬运和机器调整准备费用等等）；准备费用等等）；u 忽略批量不同产品实际耗费的差异。因此忽略批量不同产品实际耗费的差异。因此传统成本计算法的应用必然导致成本信息的传统成本计算法的应用必然导致成本信息的严重扭曲。严重扭曲。 第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法333.2.2 作业成本理论的发展n 1941年，时任田纳西河谷管理局主计长、会计学家埃里年，时任田纳西河谷管理局主计长、会计学家埃里克克科勒（科勒（Eric Kohler）教授在）教授在会计评论会计评论杂志发表论杂志发表论文

29、，首次对作业、作业账户设置等问题进行了讨论，并提文，首次对作业、作业账户设置等问题进行了讨论，并提出出“每项作业都设置一个账户每项作业都设置一个账户”。n 第二位研究第二位研究“作业会计作业会计”的是乔治的是乔治斯托布斯（斯托布斯（George .J. Staubus）教授。）教授。1971年乔治年乔治斯托布斯教授在具有重大影斯托布斯教授在具有重大影响的响的作业成本计算和投入产出会计作业成本计算和投入产出会计一书中，对一书中，对“作作业业”、“成本成本”、“作业成本计算作业成本计算”等概念作了全面阐述。等概念作了全面阐述。n 直到直到20世纪世纪80年代末年代末90年代初，美国芝加哥大学的罗年

30、代初，美国芝加哥大学的罗宾宾库珀（库珀（Robin Cooper）和哈佛大学的罗伯特）和哈佛大学的罗伯特卡普兰卡普兰（RobertSKaplan）首次明确提出了作业成本法）首次明确提出了作业成本法（Activity-Based Costing，简称为，简称为ABC）这一概念，对）这一概念，对ABC的现实意义、运作程序、成本动因选择、成本库的建的现实意义、运作程序、成本动因选择、成本库的建立等重要问题进行了全面深入的分析，奠定了立等重要问题进行了全面深入的分析，奠定了ABC研究的研究的基石。基石。第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法343.2.2 作业成本理论的发展n自自

31、20世纪世纪80年代末提出年代末提出ABC以后，会计理以后，会计理论界对论界对ABC研究的兴趣持续高涨。研究的兴趣持续高涨。n其后，由于一些公司在应用其后，由于一些公司在应用ABC后由于种后由于种种原因又放弃使用。理论界一度也对种原因又放弃使用。理论界一度也对ABC研究趋于冷静，也有人发表文章对研究趋于冷静，也有人发表文章对ABC的的正确性、适用性提出质疑。正确性、适用性提出质疑。n随着随着ABC在越来越多的公司、行业应用，在越来越多的公司、行业应用，特别是特别是ABC应用软件的开发应用，近年来应用软件的开发应用，近年来ABC又进入一个新的发展期。又进入一个新的发展期。第第3 3章章 变动成本

32、法与作业成本法变动成本法与作业成本法353.2.3 作业成本法的基本原理n 基本原理基本原理：作业消耗资源，成本对象耗用作业；：作业消耗资源，成本对象耗用作业；作业是成本计算的核心，而产品的成本则是制作业是成本计算的核心，而产品的成本则是制造和传递产品所需全部作业的成本总和。成本造和传递产品所需全部作业的成本总和。成本计算的基本对象是作业。计算的基本对象是作业。 n 基本步骤基本步骤：首先将企业提供的各种资源向各作：首先将企业提供的各种资源向各作业进行分配，然后再将各项作业所耗用的资源业进行分配，然后再将各项作业所耗用的资源向产品（或其他成本计算对象如服务、客户等）向产品（或其他成本计算对象如

33、服务、客户等）分配。这样，许多传统成本制下被认为是不可分配。这样，许多传统成本制下被认为是不可追溯的成本，在作业成本下就能转变成为可追追溯的成本，在作业成本下就能转变成为可追溯成本，从而使间接费用的分配更为合理，产溯成本，从而使间接费用的分配更为合理，产品成本更为准确。品成本更为准确。 第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法361 1）作业成本法的基本概念）作业成本法的基本概念n 作业作业n 成本动因成本动因第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法373.2.2 作业成本理论的发展n含义含义：作业是业务流程的具体化，是由人：作业是业务流程的具体化，是由

34、人力、机器、技术或设备执行的任务，可以力、机器、技术或设备执行的任务，可以作为企业划分控制和管理的单元。作业的作为企业划分控制和管理的单元。作业的划分是从产品设计开始，到物料供应，从划分是从产品设计开始，到物料供应，从生产工艺流程的各个环节、质量检验总装、生产工艺流程的各个环节、质量检验总装、到发运销售的全过程。到发运销售的全过程。n举例举例：产品设计、人员培训、订单处理、：产品设计、人员培训、订单处理、机器调试、采购、物料搬运、设备运行、机器调试、采购、物料搬运、设备运行、质量检验、包装、储存、销售、发货、装质量检验、包装、储存、销售、发货、装运、开发货单、收账、售后服务等。运、开发货单、收

35、账、售后服务等。 第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法383.2.2 作业成本理论的发展n Cooper于于1990年将作业按作业水平的不同，分为：年将作业按作业水平的不同，分为：u单位水平作业单位水平作业：生产单位产品时所从事的作业，例如直：生产单位产品时所从事的作业，例如直接材料和直接人工成本等。其成本与产量成比例变动。接材料和直接人工成本等。其成本与产量成比例变动。 u批次水平作业：批次水平作业：生产每批产品而从事的作业。其成本与生产每批产品而从事的作业。其成本与产品批数成比例变动，是该批产品所有单位产品的固定产品批数成比例变动，是该批产品所有单位产品的固定（或共

36、同）成本。例如机器从生产某批产品转向生产另（或共同）成本。例如机器从生产某批产品转向生产另一批产品时，就需要对机器进行准备调整。一批产品时，就需要对机器进行准备调整。 u产品水平作业：产品水平作业：为支援某种产品的生产而从事的作业，为支援某种产品的生产而从事的作业，其目的是服务于该项产品的生产与销售。例如，对一种其目的是服务于该项产品的生产与销售。例如，对一种产品编制材料清单、测试线路等。产品编制材料清单、测试线路等。 u维持水平作业：维持水平作业：为维持工厂生产而从事的作业，例如工为维持工厂生产而从事的作业，例如工厂管理、暖气及照明及厂房折旧等。这种作业的成本，厂管理、暖气及照明及厂房折旧等

37、。这种作业的成本，为全部生产产品的共同成本。为全部生产产品的共同成本。第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法39n传统成本法只考虑了单位水平作业，因此传统成本法只考虑了单位水平作业，因此其制造费用的分配主要采用与单位水平相其制造费用的分配主要采用与单位水平相关的分配率，没有真实反映各产品关的分配率，没有真实反映各产品/批次批次的成本信息。的成本信息。3.2.2 作业成本理论的发展第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法40 成本动因n成本动因成本动因（Cost Driver）：是指任何导致）：是指任何导致成本消耗发生变化的原因。成本消耗发生变化的原因。

38、 一项成本可一项成本可以有多重成本动因。成本动因不一定要求以有多重成本动因。成本动因不一定要求量化。量化。 n传统的成本系统通过假定数量是唯一的动传统的成本系统通过假定数量是唯一的动因，因而过分简化了成本的产生过程和核因，因而过分简化了成本的产生过程和核算过程。算过程。 n分类分类u资源动因资源动因u作业动因作业动因第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法41 资源动因资源动因n资源动因资源动因（Resource Driver）：反映）：反映资源资源消耗量消耗量与与作业作业间的关系，是把总分类账上间的关系，是把总分类账上的资源成本分配到各项作业的依据。的资源成本分配到各项作

39、业的依据。n例：假定质量检验部门有两大资源消耗例：假定质量检验部门有两大资源消耗10万元的检验员的薪酬和万元的检验员的薪酬和2万元的材料，万元的材料，并且质量检验部门设有并且质量检验部门设有“外购材料的检外购材料的检验验”、“在产品的检验在产品的检验”和和“产成品的检产成品的检验验”三项作业。会计部门通过估计各作业三项作业。会计部门通过估计各作业消耗的人力把检验员的薪酬分配到各作业。消耗的人力把检验员的薪酬分配到各作业。这个估计的人力就是检验员的薪酬的资源这个估计的人力就是检验员的薪酬的资源动因。动因。 第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法42 作业动因作业动因n作业动

40、因作业动因（Activity Driver）：是将作业）：是将作业成本分配到产品或劳务的标准。它们计量成本分配到产品或劳务的标准。它们计量了每类产品消耗作业的数量，反映了产品了每类产品消耗作业的数量，反映了产品对作业消耗的逻辑关系。对作业消耗的逻辑关系。n举例举例：当：当“检验外购材料检验外购材料”被定义为一个被定义为一个作业时，则作业时，则“检验小时检验小时”或或“检验次数检验次数”就可成为一个作业动因。就可成为一个作业动因。 第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法43 资源动因与作业动因的区别和联系资源动因与作业动因的区别和联系n区别区别：u资源动因连接着资源和作业，

41、把资源分配到资源动因连接着资源和作业，把资源分配到作业用的动因是资源动因；作业用的动因是资源动因；u而作业动因连接着作业和产品，把作业成本而作业动因连接着作业和产品，把作业成本分配到产品用的动因是作业动因。分配到产品用的动因是作业动因。n联系联系：u作业动因和资源动因也有混同的情况。当作作业动因和资源动因也有混同的情况。当作业和产品一致，这时的资源动因和作业动因业和产品一致，这时的资源动因和作业动因就是相同的。就是相同的。第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法442 2）作业成本法的基本思想）作业成本法的基本思想n作业成本法并不是对传统成本制的代替，作业成本法并不是对传统

42、成本制的代替，而只是对传统成本制中扭曲成本信息的而只是对传统成本制中扭曲成本信息的“间接成本间接成本”部分的核算进行了改进。部分的核算进行了改进。n作业成本法的基本思想在于尽量根据成本作业成本法的基本思想在于尽量根据成本发生的发生的因果关系因果关系，将资源耗费分配至产品，将资源耗费分配至产品（或其他成本计算对象）上。（或其他成本计算对象）上。n作业成本法对包括直接人工和直接材料的作业成本法对包括直接人工和直接材料的“直接成本直接成本”的核算仍然与传统成本制相的核算仍然与传统成本制相同。同。 第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法452 2）作业成本法的基本思想）作业成本法

43、的基本思想第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法463 3）作业成本法的基本步骤）作业成本法的基本步骤（1）确认和计量各种资源耗费，将资源耗费价值）确认和计量各种资源耗费，将资源耗费价值归集到各资源库归集到各资源库 （2）将企业经营流程划分为各项作业）将企业经营流程划分为各项作业（3）分配资源成本）分配资源成本 u确认作业所包含的资源种类，也就是确认作业所包确认作业所包含的资源种类，也就是确认作业所包含的成本要素（项目）。含的成本要素（项目）。u确立各类资源的资源动因，将资源分配到各受益对确立各类资源的资源动因，将资源分配到各受益对象（作业），据此计算出作业中该成本要素的

44、成本象（作业），据此计算出作业中该成本要素的成本额。分配到作业的每一种资源就成为该作业成本库额。分配到作业的每一种资源就成为该作业成本库中的一项成本要素。中的一项成本要素。u开列作业成本计算单，汇总各成本要素，得出作业开列作业成本计算单，汇总各成本要素，得出作业成本库的总成本额。成本库的总成本额。 第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法47 选择作业动因，把作业成本库的成本分配到产选择作业动因，把作业成本库的成本分配到产品，并开列产品成本计算单。品，并开列产品成本计算单。u 确认各作业的作业动因，并统计作业动因的总数，确认各作业的作业动因，并统计作业动因的总数，据此分别计

45、算各作业的单位作业动因的制造费用分据此分别计算各作业的单位作业动因的制造费用分配率。配率。u统计各成本对象所耗作业量（或作业动因数）。统计各成本对象所耗作业量（或作业动因数）。成本对象是成本分配的终点，分配到产品的成本反成本对象是成本分配的终点，分配到产品的成本反映了成本对象消耗的作业成本。映了成本对象消耗的作业成本。u计算不同成本对象各自承担的各项作业成本，开列计算不同成本对象各自承担的各项作业成本，开列产品成本计算单。产品成本计算单。n 作业成本法的运用，使得传统成本核算下许多作业成本法的运用，使得传统成本核算下许多间接费用变得具有可追溯性，因而其成本信息间接费用变得具有可追溯性，因而其成

46、本信息也就更为准确。也就更为准确。 3 3）作业成本法的基本步骤）作业成本法的基本步骤第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法483.2.4 作业成本法计算举例n例例36 新时代自行车制造公司是一家久新时代自行车制造公司是一家久负盛名的自行车生产厂家，公司主要生产负盛名的自行车生产厂家，公司主要生产两种类型的自行车：普通型自行车和赛车。两种类型的自行车：普通型自行车和赛车。公司采用传统的公司采用传统的“完全成本法完全成本法”进行产品进行产品成本核算。成本核算。n最近一个月（最近一个月（208年年1月）有关普通型自月）有关普通型自行车和赛车的成本资料见表行车和赛车的成本资料见

47、表314。第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法493.2.4 作业成本法计算举例第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法503.2.4 作业成本法计算举例n公司正面临来自同行业的激烈竞争。公司正面临来自同行业的激烈竞争。u208年初，公司被迫再次降低普通型自行车年初，公司被迫再次降低普通型自行车的价格，将价格降为的价格，将价格降为750元元/辆；辆；u同时再次提高了赛车的价格，将价格提高为同时再次提高了赛车的价格，将价格提高为1250元元/辆。辆。 第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法513.2.4 作业成本法计算举例n公司总

48、经理王先生说：公司总经理王先生说：u在过去几年中，竞争对手一直在压低普通自行在过去几年中，竞争对手一直在压低普通自行车的价格，普通型自行车是公司产量最高的产车的价格，普通型自行车是公司产量最高的产品。我们认为我们的生产效率不比别人低，但品。我们认为我们的生产效率不比别人低，但我们不明白竞争对手所出的价格为什么总是比我们不明白竞争对手所出的价格为什么总是比我们的成本还要低。我们现在我们的成本还要低。我们现在750元元/辆的销售价辆的销售价格仅高于制造成本格仅高于制造成本30元，如果考虑期间费用的元，如果考虑期间费用的话，我们实际已经亏损了。话，我们实际已经亏损了。u尽管赛车的生产流程比较复杂，并

49、且市场需求尽管赛车的生产流程比较复杂，并且市场需求量较低，但值得庆幸的是，赛车还能给我们创量较低，但值得庆幸的是，赛车还能给我们创造丰厚的利润。造丰厚的利润。” 第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法523.2.4 作业成本法计算举例n公司几十年来一直使用完全成本法计算产公司几十年来一直使用完全成本法计算产品成本，但公司的制造环境在不断变化，品成本，但公司的制造环境在不断变化，尤其是近几年来，公司引进了计算机控制尤其是近几年来，公司引进了计算机控制的自动化生产线。的自动化生产线。n李总会计师尝试用作业成本法重新计算了李总会计师尝试用作业成本法重新计算了208年年1月份的产

50、品成本。其简要计算过月份的产品成本。其简要计算过程如下：程如下：第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法533.2.4 作业成本法计算举例n 确认和计量各种资源耗费，将资源耗费价值确认和计量各种资源耗费，将资源耗费价值归集到各资源库归集到各资源库 u公司耗用的资源主要有原材料（含部件）、公司耗用的资源主要有原材料（含部件）、人工、动力、折旧。有关资料见表人工、动力、折旧。有关资料见表315。第第3 3章章 变动成本法与作业成本法变动成本法与作业成本法543.2.4 作业成本法计算举例n 确认和计量各种资源耗费，将资源耗费价值归集到确认和计量各种资源耗费，将资源耗费价值归集到