管理会计2章.pptx

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1、第一节 成本分类一、成本按经济用途分类（一）制造成本：又称为生产成本或生产经营成本，是指在生产过程中为制造产品或提供劳务而发生的支出。就制造业而言： 1、直接材料：是指在生产产品过程中所消耗的直接用于产品生产并构成产品实体的材料的成本； 2、直接人工：是指在生产产品过程中直接参加产品生产的工人的工资以及职工薪酬； 3、制造费用：是指企业生产车间为生产产品而发生的各项间接费用 （1）间接材料 （2）间接人工 （3）其他制造费用（二）非制造成本（期间成本（费用） 1、销售成本：是指在销售过程中为销售产品而发生的各项成本 2、管理成本：是指制造成本和销售成本以外的所有办公和管理费用。 3、财务成本：

2、是指企业理财过程中发生的各项成本成本按经济用途分类制造成本非制造成本直接材料直接工资制造费用销售成本管理成本财务成本主要成本加工成本二、成本按性态分类（二、成本按性态分类（3类）类）成本性态，又称成本习性，是指成本总额与业务成本性态，又称成本习性，是指成本总额与业务总量（产量或销售量）之间的依存关系。总量（产量或销售量）之间的依存关系。成本按性态分类，便于利用成本资料进行成本预成本按性态分类，便于利用成本资料进行成本预测、决策，而且有利于成本控制和差异原因的测、决策，而且有利于成本控制和差异原因的分析分析1、一定条件是指一定的时间范围或业务量范围，又称作相关范围；2、成本总额是指为取得营业收入

3、而发生的成本费用，包括制造成本和非制造成本；3、业务量指生产量、销售量或行驶里程数、机器工作小时等。（一）固定成本（一）固定成本1、概念、概念:成本总额在一定期间和一定业务量范围内成本总额在一定期间和一定业务量范围内,不不受业务量变动的影响而保持固定不变的成受业务量变动的影响而保持固定不变的成本本.如如,行政管理人员工资行政管理人员工资,办公费办公费,财产保险财产保险费、不动产税、职工教育培训等费、不动产税、职工教育培训等.2、特征 固定成本总额（a）的不变性 固定成本模型 Y = a固定成本总额性态模型 Y 成本（元）Y=aX 业务量（件） 单位固定成本(a / x)的反比例变动性 成本模型

4、 Y= a / X 单位固定成本性态模型 Y 成本（元）Y=a/XX 业务量（件）3、固定成本的分类、固定成本的分类进一步又可以将固定成本分为进一步又可以将固定成本分为:（1）酌量性固定成本）酌量性固定成本也称为选择性固定成本或任意性固定成本也称为选择性固定成本或任意性固定成本,是指管理当局的决策可以改变其支出数是指管理当局的决策可以改变其支出数额的固定成本额的固定成本.例如例如:广告费广告费,职工教育培职工教育培训费训费,技术开发费等技术开发费等.（2）约束性固定成本）约束性固定成本也称承诺性固定成本也称承诺性固定成本,或经营能力成本或经营能力成本.是指是指管理当局的决策无法改变其支出数额的

5、管理当局的决策无法改变其支出数额的固定成本固定成本.如固定资产按直线法提取的折如固定资产按直线法提取的折旧费旧费,房屋及设备租金房屋及设备租金,不动产税不动产税,财产保财产保险费险费,行政管理人员薪金等行政管理人员薪金等.它具有很大的它具有很大的约束性约束性,企业管理当局的决策不能改变其企业管理当局的决策不能改变其数额数额,由于企业的经营能力一经形成由于企业的经营能力一经形成,短期短期内很难以改变内很难以改变,即使经营暂时中断即使经营暂时中断,该项成该项成本将仍维持不变本将仍维持不变,因而又称为因而又称为“能量成能量成本本”。（3）酌量性固定成本预算着眼于从总量上）酌量性固定成本预算着眼于从总

6、量上进行控制，约束性固定成本预算只能着进行控制，约束性固定成本预算只能着眼于更为经济合理利用企业的生产能力。眼于更为经济合理利用企业的生产能力。4、固定成本的相关范围固定成本的相关范围 表现为一定的时间范围和一定的空间范围。表现为一定的时间范围和一定的空间范围。时间范围：某一特定期间内有固定性时间范围：某一特定期间内有固定性空间范围：某一特定业务量水平内有固定性空间范围：某一特定业务量水平内有固定性（二）变动成本（二）变动成本1、定义、定义是指在一定时间范围内和一定的业务量范围内是指在一定时间范围内和一定的业务量范围内其总额随业务量的变动而其总额随业务量的变动而成正比例成正比例变动的变动的成本

7、。成本。如直接材料、计件工资、按工作量法计提的折如直接材料、计件工资、按工作量法计提的折旧、一般直接材料、直接人工（计件工旧、一般直接材料、直接人工（计件工资）、制造费用中随产量成正比例变动的资）、制造费用中随产量成正比例变动的燃料费、动力费以及按销售量支付的销售燃料费、动力费以及按销售量支付的销售佣金、装运费、包装费。佣金、装运费、包装费。2、特征 变动成本总额（bx）的正比例变动性变动成本模型为Y = bx其中：Y为变动成本总额 b为单位变动成本 X为业务量 变动成本总额性态模型 Y 成本（元）Y=bxX 业务量 （件） 单位变动成本（b）的不变性 单位变动成本模型Y = b单位变动成本性

8、态模型 Y 成本（元）Y=bX 业务量（件）3、变动成本的分类变动成本分为约束性变动成本和酌量性变动成本。（1）酌量性变动成本是指管理当局的决策可以改变其支出数额的变动成本。如：按产量计酬的工人薪金、按销售额的一定比例计算的销售佣金等。因为支出比例或标准由管理当局决策。（2）约束性变动成本是指管理当局的决策无法改变其支出数额的变动成本。如：企业为生产产品的直接物耗成本（直接材料）等。4、变动成本的相关范围 表现为正比例关系只是在一定业务量范围内实现（三）混合成本1、混合成本的概念混合了固定成本和变动成本不同性态的成本。 介于固定成本和变动成本之间，当业务量发生变动时，其成本总额也发生变动，但和

9、业务量之间不成正比例变动。这类成本叫混合成本。2、混合成本的分类 半变动成本 这类成本项目，有一部分不随业务量的变动而变动的成本数额做为基数，在此基础上的成本则类似于变动成本，随业务量的变动而成正比例变动。半变动成本模型 Y 成本（元）X 业务量（件）半固定成本又称为阶梯式变动成本。指在一定业务量范围内，其发生额固定不变，当业务量增长到一定限度，其发生额就突然跳跃到一个新的水平上，然后又在一定的业务范围内保持不动，直到出现另一个新的跳跃为止。 阶梯式变动成本模型 Y 成本（元）X 业务量（件） 延期变动成本 这一类成本在业务量的一定范围内固定不变，当业务量增加到水平时，成本随业务量成正比例变动

10、，即变成变动成本。延期变动成本模型 Y 成本（元）X 业务量（件）三、成本按决策相关性三、成本按决策相关性(一）相关成本 相关成本是指与决策相关的那部分成本。具体包括：付现成本、差量成本、机会成本、边际成本、专属成本、重置成本、可延缓成本、可避免成本等。差量成本又称差别成本。是指可供选择的不同方案之间的成本差额。是进行决策时需要考虑的重要的成本观念。重置成本：是指按目前市场价格重新购建某项原有资产所需支出的全部成本。也称现实成本或现行成本，是目前将要发生的成本，是企业管理决策中不可忽视的因素。可延缓成本：是指与已经选定但可以延缓实施的某一方案相关联的成本。这种方案立即付诸实施，可以给企业带来一

11、定好处，但若暂时推迟执行，也不会给企业带来较大损失。如，某房地产开发企业决定在计划期重新装修装饰办公楼的计划开支400万元可避免成本：是指与某一备选方案有直接联系，可由决策人员来决定是否发生的成本项目。其特点是：该成本的开支与否及开支多少均可通过管理当局的决策行动来决定。例如，选择性固定成本就是一种可避免成本。机会成本是指在决策分析中，由于选择某种最优方案而放弃次优方案所损失的潜在利益。也就是说，次优方案的利益是最优方案的机会成本。它并非现实已发生的成本支出，因此不必在财务会计帐簿中进行记录，但在决策分析评价中必须认真考虑。例如：某公司有10万元闲置现金，现拟将其投资于某一短期项目，一年内收回

12、投资并获利8000元，如果当年银行利率为10%，则该项目的机会成本为年利息收入10000元，考虑机会成本后，该项目实际亏损2000元。付现成本：是指那些目前某项决策引起的而需要在未来动用现金支付的成本。在广义的付现成本中，现金支付也可以泛指有价证券、承兑票据等流动性资产。在企业管理决策中，付现成本的大小往往决定企业最终方案的选择，特别是在资金比较拮据时。边际成本：是产品业务量每增加或减少一个单位所引起的成本变动额。在经济学中，边际成本是指成本对产量无限小变化的变动部分，即由于产量无限小变化引起的成本变动额。同样，产品业务量每增减一个单位所引起的收入变动额和利润变动额，就称为边际收入和边际利润。

13、专属成本：是与特定产品、作业、部门相联系有明确归属的成本。（二）不相关成本（二）不相关成本 不相关成本是指与分析、评价有关方不相关成本是指与分析、评价有关方案经济效益的大小不相关的那部分成本项案经济效益的大小不相关的那部分成本项目。具体包括沉没成本、共同成本、历史目。具体包括沉没成本、共同成本、历史成本、不可延缓成本等。成本、不可延缓成本等。不可延缓成本：是指与已经选定且必须立即付诸实施的某一方案相关联的成本。这种方案一经选定，即使企业资金有限，也不能推迟，否则会给企业带来很大损失。如，某化工企业由于排污违规导致饮用水严重被污染，政府部门要求其限期安装防污设备，计划支出1000万元，否则勒令停

14、产。 沉没成本：（1）广义：是指过去已经发生、目前的决策不能加以改变的成本。（2）狭义：是指过去已经发生、目前的决策不能加以改变并尚未补偿的成本。例：某公司4年前购置了一台车床，买价10万元，已提折旧4万元，由于科技进步而淘汰。其中，原来的买价10万元是广义沉没成本，而尚未收回的帐面净值6万元是狭义沉没成本。历史成本：在财务会计中的历史成本一般属于沉没成本，与目前决策无关。共同成本：是与几种产品、作业、部门有关的，应由他们共同负担的成本。专属成本与决策相关，而共同成本决策时无需考虑。第二节 混合成本的分解（成本性态分析）一、成本性态分析的定义 全部成本按性态分类后得到固定成本、变动成本和混合成

15、本的结果，成本性态分析就是在成本性态分类的基础上，按照一定的程序和方法,进一步将全部成本分为固定成本和变动成本两大类，并建立相应的总成本模型的过程。 第二节 混合成本的分解 经过成本性态分析之后，总成本就被归集为变动成本和固定成本两类，并通过成本模型表现出成本与业务量之间的关系，从而便于管理会计方法的应用，成为管理会计各项短期决策和控制分析方法的基础。 第二节 混合成本的分解二、成本性态分析的方法（一）定性分析法1、账户分析法 账户分析法是根据财务会计成本核算中各有关成本总分类账户和明细分类账户中反映的成本项目的发生方式，首先确定变动成本、固定成本和混和成本三种形态，然后将混合成本中的不同部分

16、近似地归类为变动成本或固定成本的方法。第二节 混合成本的分解 账户分析法简单、方便，工作量较小，能获得关于成本和业务量依存关系的直观的认识和理解，但这种方法得出的结论往往不够准确，特别是对混合成本中固定成本和变动成本的划分，显得比较粗糙，在实践中账户分析法需要与其他分析方法结合使用，但同时账户分析法也成为其他分析方法的基础。 第二节 混合成本的分解2、技术测定法 （工程分析法） 技术测定法也叫工业工程法。它是以某一成本项目的工程技术特点来区分其中的变动成本和固定成本的。一般可以用于那些消耗量和工程技术方法有密切联系的成本项目。具体做法是：首先由工程技术人员测定有关成本项目的消耗量和业务量之间的

17、关系，然后在此基础上计算混合成本的变动部分和固定部分。 第二节 混合成本的分解 技术测定法根据生产过程中工程技术特点来确定消耗量与业务量之间的依存关系，使成本性态分析有比较科学的依据，是在没有历史成本数据条件下可以采用的最佳分析方法。它的局限性在于，一方面技术测定要求一定的人力、物力的投人，信息的成本较高； 另一方面，它只能用于成本发生和业务量有直接联系，并且消耗过程能单独观察的一些成本项目的分析。 第二节 混合成本的分解（二）历史成本法（数学分解法）1、高低点法 高低点法是根据一定时期内的最高点和最低点业务量的相应成本关系，来推算混合成本中的固定部分a和单位变动成本b的一种成本性态分析方法。

18、 第二节 混合成本的分解 具体分析步骤是： 选择高低两点坐标。即在已知的一定时期内的有关历史资料中，找出业务量的最高点 （假设为X1）及对应的成本（假设为Y1）从而确定高点坐标（X1 ，Y1）同理，确定低点坐标（X2，Y2）。 第二节 混合成本的分解 计算b值。即根据高低点坐标值确定一条直线，并认为该直线可以代表该混合成本在一定时期内的变动规律，则该直线的斜率就是该混合成本中变动部分的单位额b。该直线斜率的计算公式为： 最高点成本最低点成本 y1 y2 = 最高点业务量最低点业务量 x1x2第二节 混合成本的分解 计算a值。 a最高点成本b最高点业务量 y1bx1或 最低点成本b最低点业务量

19、y1bx2第二节 混合成本的分解 将a、b值代入下式，建立该混合成本的成本模型： y=abx 注意：高低点坐标的选择必须以一定时期内业务量的高低来确定， 而不是按成本的高低来确定。 第二节 混合成本的分解 高低点法的优点在于简便易行，易于理解。缺点是由于它只选择了该混合成本历史资料诸多数据中的最高点和最低点两组坐标来确定直线，并以此表示该混合成本的变动规律，从而建立该混合成本的成本性态模型，因而所建立的数学模型很可能不具有代表性，容易导致较大的计算误差。因此，这种方法只适用于成本变动趋势比较稳定的企业。 第二节 混合成本的分解2、散布图法 是以横轴代表业务量（x），纵轴代表混合成本金额（y），

20、把过去某一定期间混合成本的历史数据逐一标明在（x，y）代表的坐标图上，这样各个历史成本数据就形成若干个成本点散布在坐标图上。第二节 混合成本的分解 然后通过目测，在各个成本点之间画一条能反映成本变动的平均趋势直线，并据以确定混合成本中的固定成本和变动成本各为多少的一种分解混合成本的图示方法。具体做法是：第二节 混合成本的分解 首先在坐标图中标出成本点，然后在成本点之间画出一条能够反映混合成本的平均变动趋势直线，使成本点均匀的分布在这条直线的左右，那么这条直线与纵轴相截之处，就是维修费的固定成本总额（a）。在图上读出该直线的截距a，该直线的斜率就是b。在直线上选定一点X0，目测y0则y0即为X0

21、业务下的混合成本，然后按照公式： 第二节 混合成本的分解 因为：y=abx 则：y0 a = bX0 则：b=（y-a）/x 注意：采用散布图法通过目测画成本变动的平均趋势直线，会因人而异得出不同的混合成本模型，使结果很难准确。但该方法使用方便，容易理解。第二节 混合成本的分解3、回归直线法 它是根据过去一定期间的业务量（x）和混合成本（y）的历史资料，应用最小平方法原理，算出最能代表x与y关系的回归直线，借以确定混合成本中的固定成本和变动成本的方法。第二节 混合成本的分解 利用回归直线法确定出的混合成本的直线方程为： y=abx 其中：y代表混合成本总额，X代表业务量，a代表混合成本中的固定

22、成本总额，b代表混合成本的单位变动成本。第二节 混合成本的分解 根据上述混合成本的基本方程式及实际所采用的一组n个观测值，即可建立回归直线的联立方程式：然后把上述基本方程式，用n个观测值的和的形式来反映，即： y=nabx 第二节 混合成本的分解 将的左右双方各项用业务量（x）来加权得出： xy=axbx2 第二节 混合成本的分解 把移项化简，即得： a=（ybx）/n 将带入并移项化简，即得： nxyxy b= nx2（x）2 根据公式和，求出a、b，就可以确定该混合成本得性态模型，并可以计算得出相关范围内不同业务量下，该混合成本中得固定成本和变动成本。 第二节 混合成本的分解注意：在应用回

23、归直线法进行成本性态分析时，必须首先进行业务量和混合成本之间的相关性分析。只有这项混合成本和所选用的业务量之间确实存在相关关系，否则，混合成本的分解就失去了意义。而混合成本和业务量之间的线性相关程度可用相关系数r来表示。计算公式如下：2222() () nX YxyrnXXnYY 第二节 混合成本的分解 当相关系数r为负数时，说明变量X 和Y之间负相关； 当r=0时，两个变量之间不能用线性模型来描述； 当r=1时，两个变量之间完全正相关，可以用直线模型准确地描述。即y=a+bx；第二节 混合成本的分解 当r的取值在0到1之间，业务量和成本之间基本保持线性关系，即可以近似的写出y=a+bx，且r

24、值越大，线性关系越强，混合成本分解越准确；反之，则果越差。第二节 混合成本的分解 以上三种数学方法，高低点法最为简便，但不够准确；回归直线法最精确，但相对来说，它的工作量也最大，不太适用于手工计算；散布图法，由于是通过目测画线，所以会出现因人而异的现象，因而结果也不够准确。事实上三种方法都带有估计的成分，因而对混合成本的分解都不可能绝对准确。所以实际工作中，在一些小型企业，可以近似的将混合成本归为固定成本来看待。 第三节 变动成本法与完全成本法一、完全成本法一、完全成本法及变动成本法的其特点 （一）（一）完全成本法完全成本法1.定义：所谓定义：所谓完全成本法完全成本法，是指在产品成本的，是指在

25、产品成本的计算上，不仅包括产品生产过程中所消耗的计算上，不仅包括产品生产过程中所消耗的直接材料、直接人工，还包括全部的制造费直接材料、直接人工，还包括全部的制造费用用(变动性的制造费用和固定性的制造费用变动性的制造费用和固定性的制造费用)。（成本吸收法）（成本吸收法）适用范围：为外部编报财务会计报表提供所需信息2.完全成本法特点完全成本法特点（三个）（三个）（1）符合公认会计准则的要求。完全成本法）符合公认会计准则的要求。完全成本法强调持续经营假设下经营的强调持续经营假设下经营的“均衡性均衡性”，认为会计分期既然是对持续经营的人为分认为会计分期既然是对持续经营的人为分割，这种分割决定于企业内部

26、和外部多种割，这种分割决定于企业内部和外部多种因素的共同影响。因此，固定性制造费用因素的共同影响。因此，固定性制造费用转销的时间选择并不十分重要。转销的时间选择并不十分重要。 （2）强调成本补偿上的一致性。）强调成本补偿上的一致性。完全成本法认为，只要是与产品生产有完全成本法认为，只要是与产品生产有关的耗费，均应从产品销售收入中得到关的耗费，均应从产品销售收入中得到补偿，固定性制造费用也不例外。因为补偿，固定性制造费用也不例外。因为从成本补偿的角度讲，用于直接材料的从成本补偿的角度讲，用于直接材料的成本与用于固定性制造费用的支出并无成本与用于固定性制造费用的支出并无区别。区别。 （3）强调生产

27、环节对企业利润的贡献。）强调生产环节对企业利润的贡献。由于完全成本法下固定性制造费用也被归由于完全成本法下固定性制造费用也被归集于产品而随产品流动，因此本期已销产集于产品而随产品流动，因此本期已销产品和期末未销产品在成本负担上是完全一品和期末未销产品在成本负担上是完全一致的。在一定销售量的条件下，产量大则致的。在一定销售量的条件下，产量大则利润高，所以，客观上完全成本法有刺激利润高，所以，客观上完全成本法有刺激生产的作用，强调固定性制造费用对企业生产的作用，强调固定性制造费用对企业利润的影响。利润的影响。 （二）变动成本法（二）变动成本法 .定义定义：所谓变动成本法，则是指在产品成所谓变动成本

28、法，则是指在产品成本的计算上，只包括产品生产过程中所本的计算上，只包括产品生产过程中所消耗的直接材料、消耗的直接材料、 直接人工和制造费用直接人工和制造费用中的变动性部分，而不包括制造费用中中的变动性部分，而不包括制造费用中的固定性部分。制造费用中的固定性部的固定性部分。制造费用中的固定性部分被视为期间成本而从相应期间的收入分被视为期间成本而从相应期间的收入中全部扣除。中全部扣除。 适用范围：为内部经营管理与决策提供所需信息2.变动成本法特点变动成本法特点是：是：（1）以成本性态分析为基础计算产品成）以成本性态分析为基础计算产品成本。变动成本法将产品的制造成本按成本。变动成本法将产品的制造成本

29、按成本性态划分为变动性制造费用和固定性本性态划分为变动性制造费用和固定性制造费用两部分，认为只有变动性制造制造费用两部分，认为只有变动性制造费用才构成产品成本，而固定性制造费费用才构成产品成本，而固定性制造费用应作为期间成本处理。用应作为期间成本处理。 （2）强调不同的制造成本在补）强调不同的制造成本在补偿方式上存在着差异性。变动成本偿方式上存在着差异性。变动成本法认为产品的成本应该在其销售的法认为产品的成本应该在其销售的收入中获得补偿，而固定性制造费收入中获得补偿，而固定性制造费用由于只与企业的是否经营有关，用由于只与企业的是否经营有关，与经营的与经营的“状况状况”（销量）无关，（销量）无关

30、，所以应该在其发生的同期收入中获所以应该在其发生的同期收入中获得补偿，与特定产品的销售行为无得补偿，与特定产品的销售行为无关。关。 （3）强调销售环节对企业利润）强调销售环节对企业利润的贡献。由于变动成本法将固定性的贡献。由于变动成本法将固定性制造费用列作期间成本，所以在一制造费用列作期间成本，所以在一定产量条件下，损益对销量的变化定产量条件下，损益对销量的变化更为敏感，这在客观上有刺激销售更为敏感，这在客观上有刺激销售的作用。产品销售收入与变动成本的作用。产品销售收入与变动成本的差量为贡献毛益，而以贡献毛益的差量为贡献毛益，而以贡献毛益减去期间成本就是利润。不难看出，减去期间成本就是利润。不

31、难看出，变动成本法强调的是变动成本对企变动成本法强调的是变动成本对企业利润的影响业利润的影响。 二、变动成本法二、变动成本法与完全成本法的比较与完全成本法的比较 （3） 1、产品成本的构成内容不同、产品成本的构成内容不同 完全成本法完全成本法将所有成本分为制造将所有成本分为制造成本成本(包括直接材料、直接人工和制造包括直接材料、直接人工和制造费用费用) 和非制造成本和非制造成本(包括管理费用和包括管理费用和销售费用销售费用)两大类，将制造成本两大类，将制造成本“完全完全”计入产品成本，而将非制造成本作为计入产品成本，而将非制造成本作为期间成本，全额计入当期损益。期间成本，全额计入当期损益。 变

32、动成本法则变动成本法则是先将制造成是先将制造成本按成本性态划分为变动性制造本按成本性态划分为变动性制造费用和固定性制造费用两类，再费用和固定性制造费用两类，再 将变动性制造费用计入产品成本，将变动性制造费用计入产品成本，而将固定性制造费用与非制造成而将固定性制造费用与非制造成本一起列为期间成本。本一起列为期间成本。（1）应用的前提条件不同 变动成本法以成本性态分析为基础，将全部成本划分为变动成本和固定成本两大部分，其中直接材料和直接人工为变动成本；属于混合成本性质的制造费用按与业务量变动的关系分解为变动性制造费用和固定性制造费用两部分。销售费用、管理费用、财务费用同样也要分解为变动和固定两部分

33、，但都要计入期间成本。完全成本法则要求把全部成本按经济用途分为生产成本和非生产成本两类。（2）产品成本的构成内容不同 在变动成本法下，产品成本全部由变动生产成本所构成。包括：直接材料、直接 人工和变动性制造费用。即按下式计算： 产品成本直接材料直接人工变动性制造费用完全成本法下，产品成本包括全部生产成本。即按下式计算： 产品成本直接材料直接人工变动性制造费用固定性制造费用 （3）期间费用的构成内容不同 在变动成本法下，期间费用由固定性制造费用；固定性销售费用、变动性销售费用（即全部销售费用）；固定性管理费用、变动性管理费用（即全部管理费用）；固定性财务费用和变动性财务费用（即全部财务费用）所构

34、成。即：期间费用固定性制造费用销售费用管理费用财务费用在完全成本法下，期间费用则仅包含全部非生产成本。即： 期间费用销售费用管理费用财务费用直接材料直接材料直接人工直接人工制造费用制造费用 变动性制造费变动性制造费用用 固定性制造费固定性制造费用用管理费用管理费用销售费用销售费用财务费用财务费用产品产品成本成本期间期间成本成本完完全全成成本本法法产产品品成成本本期间期间成本成本变变动动成成本本法法 由于变动成本法将固定性制造费由于变动成本法将固定性制造费用处理为期间成本，所以单位产品成本用处理为期间成本，所以单位产品成本较之完全成本法下为较之完全成本法下为 低。当然，变动成低。当然，变动成本法

35、下的期间成本较之完全成本法下就本法下的期间成本较之完全成本法下就高了。高了。 产品成本构成内容上的区别，是产品成本构成内容上的区别，是变动成本法与完全成本法的主要区别，变动成本法与完全成本法的主要区别，其他方面的区别均由此而生。其他方面的区别均由此而生。 2、存货成本的构成内容不同、存货成本的构成内容不同 由于变动成本法与完全成本法下产品成由于变动成本法与完全成本法下产品成本构成内容的不同，当然产成品和在产品存货本构成内容的不同，当然产成品和在产品存货的成本的成本 构成内容也就不同。采用变动成本法，构成内容也就不同。采用变动成本法，不论是库存产成品、在产品还是已销产品，其不论是库存产成品、在产

36、品还是已销产品，其成本均只包括制造成本中的变动部分，期末存成本均只包括制造成本中的变动部分，期末存货计价也只是这一部分。而采用完全成本法时，货计价也只是这一部分。而采用完全成本法时，不论是库存产成品、在产品还是已销产品，其不论是库存产成品、在产品还是已销产品，其成本中均包括了一定份额的固定性制造费用，成本中均包括了一定份额的固定性制造费用，期末存货计价当然也包括了这一份额。期末存货计价当然也包括了这一份额。 显然，显然，变动成本法下的期末存货计价必然变动成本法下的期末存货计价必然小于完全成本法下的期末存货计价小于完全成本法下的期末存货计价。 （4）销售成本的计算方法不同 从理论上来说，无论是变

37、动成本法还是完全成本法，销售成本都可以按下列公式计算求得，即： 本期销售成本期初存货成本本期发生的生产成本期末存货成本 在变动成本法下，由于在相关范围内，单位变动成本不随着业务量的变动而变动，因而式可以改写成： 本期销售成本单位变动成本（期初存货量本期生产量期末存货量）单位变动成本销售量 而在完全成本法下，由于单位产品成本中，既包括单位变动成本也包括单位固定成本，在相关范围内，单位固定成本与业务量成反比例变动，因而本期销售成本既与销售量有关又与生产量有关。所以在完全成本法下，当前后各期的生产量不相同时，其单位固定成本就会改变，所以本期销售成本应按照式计算。 显然两种方法下，由于对固定性制造费用

38、的处理方法不同，导致计入销售成本中的固定性制造费用的水平不同，从而造成销售成本的金额产生差异。 （5）期末存货成本的计算不同 在变动成本法下，由于本期发生的固定性制造费用作为期间费用，在计算当期损益时全部扣除，因而期末存货中不包括固定性制造费用。即期末存货成本应按下式计算： 期末存货成本单位期末存货成本期末存货量 单位变动成本期末存货量（直接材料+直接人工+单位变动性制造费用)期末存货量在完全成本法下： 期末存货成本单位期末存货成本期末存货量=(单位变动成本+单位固定性制造费用)期末存货量（直接材料+直接人工+单位变动性制造费用+单位固定性制造费用)期末存货量（直接材料+直接人工+全部制造费用

39、)期末存货量 但是由于在完全成本法下，产品成本中包括固定性制造费用，所以当本期存在期末存货时，本期发生的固定制造费用要在期末存货和本期销售存货之间分配，因此在完全成本法下，有一部分固定制造费用随着期末存货成本递延到下期，因而两种方法下计算期末存货成本的公式看似相同，但其内涵是不同的，因而计算出来的结果也是不同的。 3、各期损益不同、各期损益不同 如前所述，变动成本法下的产品成如前所述，变动成本法下的产品成本只包括变动制造成本，而将固定制造本只包括变动制造成本，而将固定制造成本当作期间成本，也就是说对固定制成本当作期间成本，也就是说对固定制造成本的补偿由当期销售的产品承担。造成本的补偿由当期销售

40、的产品承担。而完全成本法下的产品成本既包括变动而完全成本法下的产品成本既包括变动制造成本，又包括固定制造成本，完全制造成本，又包括固定制造成本，完全成本法下对固定制造成本的补偿是由当成本法下对固定制造成本的补偿是由当期生产的产品承担，期末未销售的产品期生产的产品承担，期末未销售的产品与当期已销售的产品承担着相同的份额。与当期已销售的产品承担着相同的份额。（6）确定损益的程序和结果不同 两种成本计算法的区别不仅仅局限于成本方面，它们还会影响到营业利润的计量程序和计算结果。在变动成本法模式下，只能按贡献式利润确定程序计量营业利润；而在完全成本法模式下则必须按传统式利润确定程序计量营业利润。两种方法

41、下计算经营损益的公式如下： 在变动成本法下： 贡献边际营业收入变动成本 营业利润贡献边际固定成本 在完全成本法下： 营业毛利营业收入一营业成本 营业利润营业毛利一期间费用 固定制造成本上述处理上的分歧对固定制造成本上述处理上的分歧对两种成本计算方法下的损益计算有影响，两种成本计算方法下的损益计算有影响，影响的程度取决于产量和销量的均衡程影响的程度取决于产量和销量的均衡程度：即产销越均衡，两种成本计算法下度：即产销越均衡，两种成本计算法下所计算的损益相差就越小，反之则越大。所计算的损益相差就越小，反之则越大。只有当实现所谓的只有当实现所谓的“零存货零存货”即产销绝即产销绝对均衡时，损益计算上的差

42、异才会消失。对均衡时，损益计算上的差异才会消失。 为了较全面地说明变动成本法与完全为了较全面地说明变动成本法与完全成本法成本法 对损益计算的影响，再举以下两种对损益计算的影响，再举以下两种情况进行分析。情况进行分析。 1、连续各期产量相同而销量不同。、连续各期产量相同而销量不同。 2、连续各期销量相同而产量不同。、连续各期销量相同而产量不同。 两种成本法营业利润差额的变动规律变动成本法与完全成本法对各期损益计算的影变动成本法与完全成本法对各期损益计算的影响，依照产量与销量之间的相互关响，依照产量与销量之间的相互关 系，可以系，可以归纳为以下规律归纳为以下规律（三种情况）三种情况） 1、当产量等

43、于销量时，两种成本法下计算的、当产量等于销量时，两种成本法下计算的损益完全相同。表损益完全相同。表29与表与表210中的第中的第1年年就就 属于这种情况。在这种情况下，固定性制属于这种情况。在这种情况下，固定性制造费用是作为固定成本还是作为产品成本，造费用是作为固定成本还是作为产品成本，对损益对损益 计算来说并不重要，重要的是它已全计算来说并不重要，重要的是它已全额列为收入的减项而进入了损益。额列为收入的减项而进入了损益。 2、当产量大于销量时，按变动成本、当产量大于销量时，按变动成本法计算的损益小于按完全成本法所计算法计算的损益小于按完全成本法所计算的损益。这是因的损益。这是因 为固定性制造

44、费用在变为固定性制造费用在变动成本法下被如数列作了当年的成本；动成本法下被如数列作了当年的成本；而在完全成本法下，相应份额而在完全成本法下，相应份额 的固定性的固定性制造费用被列作了当年的资产制造费用被列作了当年的资产(即期末存即期末存货成本的一部分货成本的一部分)。表。表29与表与表210中中的的 第第2年就属于这种情况。年就属于这种情况。 3、当产量小于销量时，按变动成本、当产量小于销量时，按变动成本法计算的损益大于按完全成本法所计算法计算的损益大于按完全成本法所计算的损益。的损益。 三三 、对变动成本法和完全成本法的评价、对变动成本法和完全成本法的评价（一）变动成本法的优缺点变动成本法的

45、优点：(1)变动成本法增强了成本信息的有用性,有利于短期经营决策;(2)变动成本法更符合“配比原则”的精神;(3)变动成本法便于进行各部门业绩的评价;(4)变动成本法能够促使管理当局重视销售,防止盲目生产;(5)变动成本法可以简化成本计算工作,也可避免固定性制造费用分摊中的主观臆断性;变动成本法的缺点：(1)变动成本法计算的产品成本至少目前不符合税法的要求;(2)按成本性态将成划分成固定成本和变动成本两大类在很大程度上是假设的结果,这种分类本身存在局限性;(3)当企业面临长期决策时,变动成本法的作用会决策期的延长而降低(变得越来越小);（二）完全成本法的优缺点刚好与变动成本法相反.（三）变动成

46、本法的应用1、变动成本法与完全成本法互为优缺点，双方的不足之处可以通过对方来弥补。完全成本法的优点主要体现在对外编制会计报表上，而变动成本法的优点则是多方面的，主要体现在能满足企业的内部经营管理所需要的会计信息。以变动成本法为基础建立一套统一的成本计算系统，其具体做法是：（1）日常核算以变动成本法为基础，“在产品”、“产成品”等帐户均登记变动成本；（2）设置“变动制造费用”帐户，借方核算生产经营活动过程中发生的变动制造费用，期末则将其发生额转入“在产品”帐户。也可以将其作为“在产品”帐户的二级帐户；（3）设置“固定制造费用”帐户，借方归集当期发生的固定性制造费用，期末则将应由已销产品负担的部分

47、自贷方转入“销售成本”帐户的借方而列入当期损益表，而该帐户的期末余额为期末在产品和库存产成品所负担的固定制造费用，在资产负债表的“存货”项目下列示。（4）设置“变动非制造费用”帐户和“固定非制造费用”帐户，借方分别归集销售和管理费用中的变动和固定部分，期末则如数转入“本年利润”帐户。2、建立以变动成本法为基础建立一套统一的成本计算系统，需注意以下几个问题：（1）企业若为多品种产品生产，对于某些变动性的共同费用，仍然需要首先在各产品之间进行划分，而且在以这种成本信息进行决策时，还应考虑到关联产品。（2）企业若有期末在产品，则需要对在产品成本进行计算，基本做法同完全成本法。（3）企业若有期末存货，

48、（在产品、产成品），则在计算应列入损益表的销售成本时，应注意在连续各期中“固定制造费用”与存货之间的匹配关系。本章思考题1、固定成本、变动成本的特征是什么？2、进行成本性态分析的数学分解法包括什么具体的方法，各种方法有何不同？3、变动成本法和完全成本法有什么不同？4、指出两种成本法营业利润差额的变动规律。本章思考题多项选择题1、固定成本具有的特征是（ ）。 A固定成本总额的不变性 B单位固定成本的反比例变动性 C固定成本总额的正比例变动性 D单位固定成本的不变性本章思考题2、变动成本具有的特征是（ ）。 A变动成本总额的不变性 B单位变动成本的反比例变动性 C单位变动成本的不变性 D变动成本总

49、额的正比例变动性本章思考题3、下列成本项目中，（ ）是酌量性固定成本。 A新产品开发费 B职工培训费 C管理人员工资 D广告费4、完全成本法计入当期利润表的期间成本包括（ ）。 A.固定性制造费用 B.变动性制造费用 C.固定性销售和管理费用 D.变动性销售和管理费用 E.制造费用 5.成本按习性进行分类，变动成本中的产品（制造）成本包括（ ） A.制造费用B.直接材料 C.变动制造费用 D.变动销售及管理费用 6、变动成本法与完全成本法的区别表现在（ ）。A.产品成本的构成内容不同 B.存货成本水平不同C.损益确定程序不同D. 计算出的营业利润不同7.在完全成本法下，期间费用包括（ ）。 A.制造费用 B.变动制造费用 C.固定制造费用 D.销售成本 E.管理费用8.变动成本法下期间成本包括（ ）。A.管理费用 B.销售费用 C.制造费用 D.固定制造成本 E.非制造成本9、在应用回归直线法时，只有当相关系数复合以下条件之一时才能继续计算回归系数，即（ ）。 A.r=-1 B.r=0 C.r=+1 D.r+1 E.r为任意值10. 历史资料分析法具体包括的方法有（ ）。A.高低点法 B.散布图法 C.回归直线法 D.账户分析法 E.工程分析法