企业会计准则难点精讲及案例解析.doc

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1、【精品文档】如有侵权，请联系网站删除，仅供学习与交流企业会计准则难点精讲及案例解析.精品文档.第一章资产类准则难点精讲及案例解析第一节存货难点：1.存货初始计量2.存货期末计量难点一：存货初始计量一、存货初始计量的原则存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。存货成本的构成如下表所示。存货成本采购成本购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。加工成本直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。其他成本是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。 二、不计入存货成本的相关费用下列费用应当在发生时确认为当期

2、损益，不计入存货成本：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；（2）仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用）；（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。三、委托外单位加工的存货以实际耗用的原材料或半成品以及加工费、运输费、装卸费和保险费等费用以及按规定应计入成本的税金，作为实际成本。需要交纳消费税的委托加工物资，收回后直接用于销售的，应将受托方代收代缴的消费税计入委托加工物资成本；收回后用于连续生产应税消费品，按规定准予抵扣的，受托方代收代缴的消费税记入“应交税费应交消费税”科目的借方。 难点二：存货期末计量一、存货期末计量的原则资产负债表日，存货应当按

3、照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。 二、可变现净值的含义可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。 （一）可变现净值的基本特征1.确定存货可变现净值的前提是企业在进行日常活动2.可变现净值为存货的预计未来现金流量，而不是存货的售价或合同价3.不同存货可变现净值的构成不同（1）产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货，其可变现净值为在正常生产经营过程中，该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额。（2）需要经过加工的材料存货，其可变现净值为在正常生

4、产经营过程中，以该材料所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、销售费用和相关税费后的金额。（二）确定存货的可变现净值应考虑的因素企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。1.存货可变现净值的确凿证据，是指对确定存货的可变现净值有直接影响的确凿证明，如产品或商品的市场销售价格、与企业产品或商品相同或类似商品的市场销售价格、供货方提供的有关资料、销售方提供的有关资料、生产成本资料等。2.持有存货的目的：持有的材料若用于生产产品，可变现净值计算用所生产产品的估计售价减去进一步加工成本再减去把产品卖出去时的销售税费；持

5、有的材料若直接出售，可变现净值计算应用材料本身的售价减去把材料卖出去时的销售税费。3.资产负债表日后事项的影响：在确定资产负债表日存货的可变现净值时，不仅要考虑资产负债表日与该存货相关的价格与成本的波动，而且还应考虑未来的相关事项。也就是说，不仅应考虑财务报告批准报出日之前发生的相关价格与成本波动，还应考虑以后期间发生的相关事项。三、存货期末计量的具体方法1.为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，通常应以产成品或商品的合同价格作为其可变现净值的计量基础。2.如果企业持有存货的数量多于销售合同订购的数量，超出部分的存货可变现净值，应以产成品或商品的一般销售价格（即市场销售价格）作为计量基础。

6、3.没有销售合同约定的存货，但不包括用于出售的材料，其可变现净值应以产成品或商品一般销售价格（即市场销售价格）作为计量基础。 4.用于出售的材料等，应以市场价格作为其可变现净值的计量基础。这里的市场价格是指材料等的市场销售价格。总结：存货估计售价的确定1.有合同：（1） 合同数量内：按合同价（2） 超过合同数量：按一般市场价2.无合同：按一般市场价案例1：2009年11月2日，A公司与B公司签订了一份不可撤销销售合同，双方约定，2010年3月15日，A公司应以每台180 000元的价格向B公司提供C设备10台。2009年12月31日，A公司C设备的账面价值1 920 000元，数量为12台，每

7、台成本170 000元。2009年12月31日，C设备市场价170 000元/台。预计每台的销售费用为6 000元。计算2009年12月31日A公司设备的账面价值。解析：本题中签订了合同的10台设备的可变现净值以合同价为计量基础，2台无合同的可变现净值以市场价为计量基础。有合同的设备成本170 000101 700 000（元）有合同的设备可变现净值180000106000101 740 000（元）可变现净值大于成本，未减值，应以成本1 700 000元作为账面价值。无合同的设备成本170 0002340 000（元）无合同的设备可变现净值170 000260002328 000（元）可变现

8、净值小于成本，应以可变现净值328 000元作为账面价值。设备的账面价值1 700 000328 0002 028 000（元） 第二节长期股权投资难点：1.长期股权投资的初始计量2.长期股权投资权益法的核算3.长期股权投资核算方法的转换难点一：长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的核算范围（1）能对被投资单位实施控制：子公司（2）与其他方共同控制被投资单位：合营企业（3）对被投资单位施加重大影响：联营企业（4）对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。提示：企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上有报价且公允价值

9、能可靠计量的权益性投资，应划分为“交易性金融资产”或“可供出售金融资产”。二、长期股权投资的初始计量（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资原则：不以公允价值计量，不确认损益。同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。案例1：2009年3月20日，甲公司合并乙企业，该项合并属于同一控制

10、下的企业合并。合并中，甲公司发行普通股10 000万股（每股面值1元，市价为4元），作为对价取得乙企业60%股权。合并日，乙企业净资产账面价值为50 000万元，公允价值为60 000万元。假定合并前双方采用的会计政策及会计期间均相同。借：长期股权投资30000（50 00060%）贷：股本 10000资本公积股本溢价20000（二）非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资购买方在购买日应当按照企业会计准则第20号企业合并确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。（三）以企业合并以外其他方式取得的长期股权投资1.以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始

11、投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。案例2：甲公司于2009年9月10日，买入乙公司10%的股份，实际支付价款2000万元。另在购买过程中支付手续费等相关费用20万元。借：长期股权投资乙公司2020贷：银行存款20202.以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。案例3：2009年10月，A公司通过增发10 000万股（每股面值1元）股份取得对B公司20%的股权，公允价值为80 000万元。为增发该部分股份

12、，A公司支付了500万元的佣金和手续费。借：长期股权投资 80 000贷：股本10 000资本公积股本溢价70 000借：资本公积股本溢价500贷：银行存款5003.投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。案例4：2009年3月5日，甲公司接受乙公司投资，乙公司将持有的对丙公司的长期股权投资投入到甲公司。乙公司持有的对丙公司的长期股权投资的账面余额为800万元，未计提减值准备。甲公司和乙公司投资合同约定的价值为2 500万元，甲公司的注册资本为5 000万元，乙公司投资持股比例为30%。甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资

13、丙公司2 500贷：实收资本乙公司1 500资本公积资本溢价 1 0004.以债务重组、非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资，按相关准则规定处理。提示：企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。难点二：长期股权投资权益法的核算一、权益法的定义及其适用范围权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。二、权益法的核算（一）初始投资成本的调整长期股权投资的初始投资成本大于投

14、资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资成本”科目，贷记“营业外收入”科目。总结：权益法核算下，确定投资成本，需要比较以下两个数字的大小： 份额 初始投资成本如果则借长期股权投资（初始投资成本）如果，则借：长期股权投资（份额）贷：银行存款营业外收入 （二）损益调整1.投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得

15、的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。2.投资企业在确认应享有被投资单位实现的净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。案例5：甲公司于2009年4月23日购入乙公司30%的股份，购买价款为20 000 000元，并自取得投资之日起派人参与乙公司的财务和生产经营决策。取得投资日，乙公司净资产公允价值为60 000 000元，除下列项目外，其账面其他资产、负债的公允价值与账面价值相同：存货账面原价5 000 000元，公允价值7 000 000元；固定资产账面原价10 000 000元，已提折旧2 000 000元，公允价值

16、12 000 000元，原预计使用年限20年，剩余使用年限16年；无形资产账面原价6 000 000元，已提折旧1 200 000元，公允价值8 000 000元，原预计使用年限10年，剩余使用年限8年。假定乙公司于2009年实现净利润600万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。解析：调整后的净利润6 000 000（7 000 0005 000 000）80%（12 000 000/1610 000 000/20）（8 000 000/86 000 000/10）3 750 000（元）甲公司应享有份额375000030%1 1

17、25 000（元）借：长期股权投资损益调整1 125 000贷：投资收益1 125 0003.除考虑公允价值的调整外，对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。即，投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分,应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。投资企业与被投资单位发生的内部交易损失，按照企业会计准则第8号资产减值等规定属于资产减值损失的，应当全额确认。应当注意的是，该未实现内部交易损益的抵销既包括顺流交易也包括逆流交易，其中，顺流交易是指投资企业向其联营企业或合营企业出售资产，逆流交易是指联营企业或合营企业向投资

18、企业出售资产。当该未实现内部交易损益体现在投资企业或其联营企业、合营企业持有的资产账面价值中时，相关的损益在计算确认投资损益时应予抵销。（1）对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。当投资方向联营企业或合营企业出资或是将资产出售给联营企业或合营企业，同时有关资产由联营企业或合营企业持有时，投资方对于投出或出售资产产生的损益确认仅限于归属于联营企业或合营企业其

19、他投资者的部分。即在顺流交易中，投资方投出资产或出售资产给其联营企业或合营企业产生的损益中，按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认。（2）对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响。当投资企业自其联营企业或合营企业购买资产时，在将该资产出售给外部独立第三方之前，不应确认联营企业或合营企业因该交易产生的损益中本企业应享有的部分。因逆流交易产生的未实现内部交易损益，在未对外部独立第三方出售之前，体现在投资企业

20、持有资产的账面价值当中。投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易损益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益，并相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资。提示：投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。 4.投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。5.被投资单位采用的会计政策及会计期间与投

21、资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资损益。（三）其他权益变动投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。难点三：长期股权投资核算方法的转换一、成本法转换为权益法1.因追加投资导致对被投资单位施加重大影响或实施共同控制的，自成本法转换为权益法时，应作区分原持有的长期股权投资以及新增加的长期股权投资的处理。（1）原持股比例部分原取得投资时长期股权投资的账面余额大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；原取得投资时长期股权投资的账面

22、余额小于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益。对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益，对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积其他资本公积”。

23、 （2）新增持股比例部分新增的投资成本大于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，不调整长期股权投资的账面价值；新增的投资成本小于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，调整长期股权投资和营业外收入。提示：商誉、留存收益和营业外收入的确定应与投资整体相关。1.原持股部分1.原投资时按权益法的初始投资核算方法进行调整：成本份额，不做分录。成本份额，借：长期股权投资（份额与原投资成本的差额）贷：盈余公积利润分配未分配利润2.被投资方可辨认净资产公允价值变动中对应于原投资比例部分借：长期股权投资贷：资本公积其他资本公积盈余公积利润分配未分配利润2.新投资部分直接按权益法投资进行核算：

24、成本份额，借：长期股权投资贷：银行存款成本份额，借：长期股权投资贷：银行存款营业外收入 00:11:00案例6：A公司于2007年2月取得B公司l0%的股权，成本为900万元，取得时B公司可辨认净资产公允价值总额为8 400万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。本例中A公司按照净利润的l0%提取盈余公积。2008年1月10日，A公司又以l 800万元的价格取得B公司l2%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为12 000万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，

25、对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司l0%的股权后，双方未发生任何内部交易。B公司通过生产经营活动实现的净利润为900万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。（1）原持股部分：2007年2月的投资成本与份额：840010%840900840，权益法核算应以900万元计入长期股权投资。借：长期股权投资9 000 000贷：银行存款9 000 0002007年2月至2008年1月10日，被投资方可辨认净资产公允价值增加：1200084003600元，对应于原持股比例部分为360万元，其中：享被投资方净利润90万元，应做分录调增长期

26、股权投资的账面余额，同时调整留存收益，其余部分做为资本公积。借：长期股权投资3 600 000贷：资本公积2 700 000盈余公积 90 000利润分配未分配利润810 000（2）2008年1月10日新投资部分：份额12 00012%1 440万元18001440，则：借：长期股权投资1 800贷：银行存款1 8002.因处置投资导致被投资单位的影响能力由控制转为重大影响或共同控制因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实施共同控制的情况下,首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。在此基础上,应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩

27、余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,属于投资作价中体现的商誉部分,不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,在调整长期股权投资成本的同时,应调整留存收益。对于原取得投资后至因处置投资导致转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益（扣除已发放及已宣告发放的现金股利和利润）中应享有的份额，调整留存收益，对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有的份额，调整当期损益；其他原因导致被投资

28、单位所有者权益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积其他资本公积”。长期股权投资自成本法转为权益法后，未来期间应当按照准则规定计算确认应享有被投资单位实现的净损益及所有者权益其他变动的份额。总结：1.出售部分终止确认借：银行存款贷：长期股权投资投资收益2.剩余部分：假设从原投资时点开始一直用权益法核算1.原投资时成本份额，不做分录。成本份额，借：长期股权投资（份额与原投资成本的差额）贷：盈余公积利润分配未分配利润2.被投资方可辨认净资产公允价值变动中对应于剩余投资比例部分借：长期股权投资贷：资本公积其他资本公积盈余公积利润分配未分配利润提示：以上两种情况会计处

29、理的比较：第一种情况需要比较两个时点的投资成本和份额：原投资时和追加投资时。第二种情况只需比较原投资时的成本和份额。二、权益法转换为成本法1.因持股比例上升由权益法改为成本法按分步取得股权最终形成企业合并处理，要将原持股比例部分由权益法调整为成本法。2.因持股比例下降由权益法改为成本法按转换时长期股权投资的账面价值作为成本法核算的基础。继后期间,自被投资单位分得的现金股利或利润,确认为投资收益 第三节投资性房地产难点：1.投资性房地产的后续计量2.投资性房地产的转换难点一：投资性房地产的后续计量企业通常应采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但

30、是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。一、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产在成本模式下，应按固定资产或无形资产的有关规定，对投资性房地产进行后续计量，计提折旧或摊销；若存在减值迹象，应当按照资产减值的有关规定进行处理。对投资性房地产计提折旧或进行摊销时，借记“其他业务成本”科目，贷记“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目。二、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。企业采用公允价值模式进行后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行

31、摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。投资性房地产取得的租金收入，确认为其他业务收入。资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面价值的差额：借：投资性房地产公允价值变动贷：公允价值变动损益三、投资性房地产后续计量模式的变更企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。难点二：投资性房地产的转换一、房地产的转换形式及

32、转换日房地产的转换，实质上是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。房地产转换形式主要包括：（1）投资性房地产开始自用，应由投资性房地产转换为固定资产或无形资产。转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或经营管理的日期。（2）作为存货的房地产，改为出租，通常指房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁的方式出租，应由存货转换为投资性房地产。转换日为房地产的租赁期开始日（租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期）。（3）自用建筑物或土地使用权停止自用，改为出租，应由固定资产转换为投资性房地产。转换日为租赁期开始日。（4）自用土地使用权停止自用，改用于

33、资本增值，则土地使用权应转换为投资性房地产。转换日为自用土地使用权停止自用后确定用于资本增值的日期。（5）房地产开发企业将用于经营租出的房地产重新开发用于对外销售的，从投资性房地产转换为存货。转换日为租赁期满、企业董事会或类似机构作出书面决议明确表明将其重新开发用于对外销售的日期。二、房地产转换的会计处理1.成本模式下，应将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值。2.采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以转换日的公允价值作为入账价值：借：固定资产（无形资产） 【公允价值】公允价值变动损益【借差】贷：投资性房地产成本公允价值变动公允价值变动损益【贷差】3.自用房地产转换

34、为公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产应按转换日的公允价值计量。借：投资性房地产成本 【公允价值】累计折旧（累计摊销）固定资产减值准备（无形资产减值准备）公允价值变动损益 【借差】贷：固定资产（无形资产）【原值】资本公积其他资本公积【贷差】案例1：甲公司于2010年4月30日将一采用公允价值模式计量的投资性房地产（建筑物）转为自用。2010年3月31日的公允价值为2 500万元（成本2 200万元，公允价值变动300万元），2010年4月30日公允价值2 650万元。借：固定资产2 650贷：投资性房地产成本2 200公允价值变动300允价值变动损益150 第四节固定资产难点：1.固

35、定资产的初始计量2.固定资产的后续支出3.持有待售固定资产难点一：固定资产的初始计量一、固定资产初始成本的确定固定资产应当按照成本进行初始计量。固定资产的成本，是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。包括直接发生的价款、运杂费、包装费和安装成本等，也包括间接发生的其他费用，如应承担的借款利息、外币借款折算差额及应分摊的费用等。二、具有融资性质的固定资产的初始计量采用分期付款方式购买资产，且在合同中规定的付款期限比较长，超过了正常信用条件。在这种情况下，该类购货合同实质上具有融资租赁性质，固定资产的成本应以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值

36、之间的差额，应在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件的应计入固定资产成本外，其余均应在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。案例1：假定A公司207年1月1日从B公司购入N型机器作为固定资产使用，该机器已收到当即投入使用。购货合同约定，N型机器的总价款为1 000万元，分3年支付，207年12月31日支付500万元，208年12月31日支付300万元，209年12月31日支付200万元。假定A公司3年期银行借款年利率为6%。解析：1）确定固定资产入账价值，并计算未确认融资费用的金额；固定资产入账价值：500（16%）300（16%）2200（16%）3471.7

37、0267.00167.92906.62（万元）计算未确认融资费用的金额：1 000906.6293.38（万元） （2）按实际利率法分摊未确认融资费用；第1年年末：906.626%54.40（万元）借：固定资产906.62未确认融资费用93.38贷：长期应付款1 000第1年年末借：财务费用54.40贷：未确认融资费用54.40第2年年末：906.62（50054.4）6%27.66（万元）第2年年末：借：财务费用27.66贷：未确认融资费用27.66 第3年年末：906.62（50054.4）一（30027.66）6%11.32（万元）或：93.3854.4027.6611.32（万元）第3

38、年年末：借：财务费用11.32贷：未确认融资费用11.32三、存在弃置费用的固定资产的初始计量对于核电站核设施等，弃置费用的金额较大，按照现值计算确定应计入固定资产原价的金额和相应的预计负债。会计核算时，应在取得固定资产时，按预计弃置费用的现值，借记“固定资产”科目，贷记“预计负债”科目。在该固定资产的使用寿命内，计算确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记“预计负债”科目。难点二：固定资产的后续支出固定资产的后续支出是指固定资产使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。后续支出的处理原则为：符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除；不符合固定资

39、产确认条件的，应当计入当期损益。 一、资本化的后续支出 固定资产发生可资本化的后续支出时，企业一般应将该固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值转入在建工程，并停止计提折旧。发生的后续支出，通过“在建工程”科目核算。在固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。 案例2：甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%.207年4月1日对某项固定资产进行更新改造。当日，该固定资产的原价为1000万元，累计折旧为100万元，已计提减值准备100万元。更新改造过程中发生劳务费用400

40、万元；领用本公司产品一批，成本为100万元，计税价格为130万元。经更新改造的固定资产于207年12月20日达到预定可使用状态。原预计使用年限5年，更新改造后预计尚可使用6年，假定上述更新改造支出符合资本化条件，该更新改造后的固定资产年折旧额是多少？ 解析：固定资产入账价值（1000100100）40010013017%1322.10（万元），年折旧额1322.1/6220.35（万元）企业对固定资产进行定期检查发生的大修理费用,有确凿证据表明符合固定资产确认条件的部分,可以计入固定资产成本,不符合固定资产确认条件的,应当费用化,计入当期损益。固定资产在定期大修理间隔期间，照提折旧。二、费用化

41、的后续支出与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用。 企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出计入“管理费用”；企业专设销售机构的，其发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出，计入“销售费用”。难点三：持有待售固定资产同时满足下列条件的非流动资产（包括固定资产）应当划分为持有待售：一是企业已经就处置该非流动资产作出决议；二是企业已经与受让方签订了不可撤销的转让协议；三是该项转让将在一年内完成。企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整。使该项固定资产的预计净残值能够反映其

42、公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产的原账面价值，原账面价值高于预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。持有待售固定资产不提折旧，按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量。持有待售的固定资产从划归为持有待售之日起停止计提折旧和减值测试。在编制资产负债表时，企业可将持有待售的固定资产与其他固定资产一起合并列示在“固定资产”项目中，但需在报表附注中披露持有待售的固定资产名称、账面价值、公允价值、预计处置费用和预计处置时间等。 第五节无形资产难点：1.内部研究开发费用的确认和计量2.无形资产的后续计量难点一：内部研究开发费用的确认和计量一、研

43、究阶段和开发阶段的划分（一）研究阶段是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。（二）开发阶段是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。二、开发阶段有关支出资本化条件 企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；2.具有完成该无形资产并使用或出售的意图；3.无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；4.有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无