会计政策、会计估计及会计差错更正.doc

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1、【精品文档】如有侵权，请联系网站删除，仅供学习与交流会计政策、会计估计及会计差错更正.精品文档.会计政策、会计估计变更和差错更正本章共讲三节内容：第一节会计政策及其变更第二节会计估计及其变更第三节前期差错及其更正重点、难点集中在第一节和第三节。第一节会计政策及其变更 一、会计政策含义会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。其中，原则，是指按照企业会计准则规定的、适合于企业会计核算所采用的具体会计原则；基础，是指为了将会计原则应用于交易或者事项而采用的基础,主要是计量基础；会计处理方法,是指企业在会计核算中按照法律、行政法规或者国家统一的会计制度等规定采用或者

2、选择的、适合于本企业的具体会计处理方法。会计政策具有以下特点：第一，会计政策的选择性。第二，会计政策的强制性。（比如准则规定所得税不能采用应付税款法，这就体现了强制性）第三，会计政策的层次性。（比如权责发生制属于记账基础的层次，按公允价值计量还是历史成本计量，是按公允价值计量还是按成本与市价孰低计量，这属于方法的层次。）企业应当披露重要的会计政策，不具有重要性的会计政策可以不予披露。二、会计政策变更及其条件会计政策变更，是指企业对相同的交易或者事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。要点：1.强调相同的交易或事项比如，某项租赁原符合融资租赁的要求，按融资租赁的原则核算，后不符合融资租赁

3、的条件，改为经营租赁，按经营租赁的要求进行会计核算。虽然交易仍然属于租赁业务，但经营租赁与融资租赁有本质区别，故这种变更不属于会计政策变更。2.强调由原来采用的会计政策改用另一会计政策一般情况下，企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更。否则，势必削弱会计信息的可比性。但是，在下述两种情形下，企业可以变更会计政策：第一，法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。这种情况是指，按照法律、行政法规以及国家统一的会计制度的规定，要求企业采用新的会计政策，则企业应当按照法律、行政法规以及国家统一的会计制度的规定改变原会计政策，按照新的会计政策执行。第二，会计政策变更

4、能够提供更可靠、更相关的会计信息。对会计政策变更的认定，直接影响会计处理方法的选择。因此，在会计实务中，企业应当正确认定属于会计政策变更的情形。下列两种情况不属于会计政策变更：第一，本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。如长期股权投资因增资由成本法改为权益法，虽然要进行追溯调整，但不属于会计政策变更。会计政策变更与追溯调整不能划等号。第二，对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。三、会计政策变更与会计估计变更的划分企业应当正确划分会计政策变更与会计估计变更，并按照不同的方法进行相关会计处理。企业应当以变更事项的会计确认、计量基础和列报项目是否发生变更作为判

5、断该变更是会计政策变更，还是会计估计变更的划分基础。第一，以会计确认是否发生变更作为判断基础。资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等6项会计要素的确认标准是会计处理的首要环节。如，按照新准则研发的无形资产在开发阶段的支出符合资本化时要确认为无形资产，而原准则都是确认为当期损益的。又如收入的确认，由完成合同法改为完工百分比法，两种方法确认的收入、结转的成本不同，属于会计政策变更。第二，以计量基础是否发生变更作为判断基础。历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等5项会计计量属性，是会计处理的计量基础。如，旧准则下的短期投资，采用成本与市价孰低法计量，按照新准则作为交易性金融资产核算，按

6、照公允价值计量，计量基础发生了变化。第三，以列报项目是否发生变更作为判断基础。第四，根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得与资产负债表项目有关的金额或数值（如预计使用寿命、净残值等）所采用的处理方法，不是会计政策，而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。注意：（1）成本与市价孰低改成公允价值计量属于会计政策变更；（2）预计公允价值确定方法的变更是会计估计变更；（3）计提准备的方法，如按单项资产计提、分类计提还是合并计提。由不计提改为计提是会计政策变更，具体计提方法的变更（如由单项计提改为分类计提）是会计估计变更；（4）固定资产折旧方法的变更（如年数总和法改为双倍余额递减法，平均年限

7、法改为工作量法）属于会计估计变更；（5）发出存货计价方法的变更（如先进先出法改为加权平均法，加权平均法改为全月一次加权平均法）属于会计政策变更；（6）年限的变更、净残值率的变更、坏账准备计提比例的变更属于典型的会计估计变更。四、会计政策变更的会计处理（重点）发生会计政策变更时，有两种会计处理方法，即追溯调整法和未来适用法，两种方法适用于不同情形。（一）追溯调整法追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金

8、额（按新政策计算）与现有金额（按旧政策计算）之间的差额。采用追溯调整法时，对于比较财务报表期间的会计政策变更，应调整各期间净损益各项目和财务报表其他相关项目，视同该政策在比较财务报表期间上一直采用。对于比较财务报表可比期间以前的会计政策变更的累积影响数，应调整比较财务报表最早期间的期初留存收益，财务报表其他相关项目的数字也应一并调整。我国的报表一般都是比较报表，比如2009年资产负债表要提供期末数和期初数，期初数就是2008年年末数。利润表要提供本年数和上年数。留存收益是指资产负债表所有者权益项目中的留存收益及所有者权益变动表中的留存收益。此种情况下的列报前期留存收益就是指2008年的期初留存

9、收益。对期初留存收益的影响实际上就是对以前各期利润表项目的影响。比如2009年发生会计政策变更，业务在2006年已存在，应分别计算政策变更对2006年、2007年和2008年税后利润的影响。追溯调整法通常由以下步骤构成：第一步，计算会计政策变更的累积影响数；第二步，编制相关项目的调整分录；追溯调整分录思路：1.税前分录；2.所得税影响；3.税后分配的分录。注意四个要点：先看作是“当年”的处理；换账户：资产负债表账户用原来的账户，利润表账户换成“利润分配未分配利润”；比如，2006年取得的短期投资按照新准则作为交易性金融资产核算，原来期末按成本计量，成本为1000万元，2006年末资产公允价值变

10、为1200万元。对2006年度税前影响的分录：借：交易性金融资产200贷：利润分配未分配利润200所得税的处理应交所得税不会发生变化，即会计政策变更不能调整应交所得税，根据题目条件判断是否调整递延所得税。对于资产负债表日后事项与前期差错更正，应根据题目给出的税法规定等条件来判断如何调整所得税。主要考虑两方面：应交所得税的调整和递延所得税的调整。税后分配：盈余公积的提取所涉及的分配均使用“利润分配未分配利润”账户。追溯调整时，不考虑股利分配。借：利润分配未分配利润贷：盈余公积或作相反分录。第三步，调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额；第四步，附注说明。【例221】甲公司205年、206年

11、分别以4 500 000元和1 100 000元的价格从股票市场购入A、B两只以交易为目的的股票（假设不考虑购入股票发生的交易费用），市价一直高于购入成本。公司采用成本与市价孰低法对购入股票进行计量。公司从207年起对其以交易为目的购入的股票由成本与市价孰低改为公允价值计量，公司保存的会计资料比较齐备，可以通过会计资料追溯计算。假设所得税税率为25%，公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取任意盈余公积。公司发行股票份额为4 500万股。两种方法计量的交易性金融资产账面价值如表221所示：表221两种方法计量的交易性金融资产账面价值单位：元成本与市价孰低205年年末公允价值20

12、6年年末公允价值A股票4 500 0005 100 0005 100 000B股票1 100 0001 300 000答疑编号911220101根据上述资料，甲公司的会计处理如下：1.计算改变交易性金融资产计量方法后的累积影响数如表222所示：表222改变交易性金融资产计量方法后的累积影响数单位：元时间公允价值（新政策）成本与市价孰低（旧政策）税前差异所得税影响税后差异205年末5 100 0004 500 000600 000150 000450 000206年末1 300 0001 100 000200 00050 000150 000合计6 400 0005 600 000800 000

13、200 000600 000甲公司207年12月31日的比较财务报表列报前期最早期初为206年1月1日。甲公司在205年年末按公允价值计量的账面价值为5 100 000元，按成本与市价孰低计量的账面价值为4 500 000元，两者的所得税影响合计为150 000元，两者差异的税后净影响额为450 000元，即为该公司206年期初由成本与市价孰低改为公允价值的累积影响数。甲公司在206年年末按公允价值计量的账面价值为6 400 000元，按成本与市价孰低计量的账面价值为5 600 000元，两者的所得税影响合计为200 000元，两者差异的税后净影响额为600 000元，其中，450 000元是

14、调整206年累积影响数，150 000元是调整206年当期金额。甲公司按照公允价值重新计量206年年末B股票账面价值，其结果为公允价值变动收益少计了200 000元，所得税费用少计了50 000元，净利润少计了150 000元。2.编制有关项目的调整分录：（1）对205年有关事项的调整分录：对205年有关事项的调整分录：借：交易性金融资产公允价值变动600 000贷：利润分配未分配利润450 000递延所得税负债150 000对上面分录的分析理解：a.借：交易性金融资产600 000贷：公允价值变动损益600 000b.借：所得税费用150 000贷：递延所得税负债150 000将上面两笔分录

15、中的“公允价值变动损益”和“所得税费用”科目换成“利润分配未分配利润”科目，之后将两笔分录合并就得出上面的调整分录了。调整利润分配：借：利润分配未分配利润 （450 00015%）67 500贷：盈余公积67 500（2）对206年有关事项的调整分录：调整交易性金融资产：借：交易性金融资产公允价值变动200 000贷：利润分配未分配利润150 000递延所得税负债 50 000调整利润分配：借：利润分配未分配利润 （150 00015%）22 500贷：盈余公积 22 5003.财务报表调整和重述（财务报表略）。甲公司在列报207年财务报表时，应调整207年资产负债表有关项目的年初余额、利润表

16、有关项目的上年金额及所有者权益变动表有关项目的上年金额和本年金额也应进行调整。资产负债表项目的调整：调增交易性金融资产年初余额800 000元；调增递延所得税负债年初余额200 000元；调增盈余公积年初余额90 000元；调增未分配利润年初余额510 000元。利润表项目的调整：调增公允价值变动收益上年金额200 000元；调增所得税费用上年金额50 000元；调增净利润上年金额150 000元；调增基本每股收益上年金额0.0033元。所有者权益变动表项目的调整：调增会计政策变更项目中盈余公积上年金额67 500元，未分配利润上年金额382 500元，所有者权益合计上年金额450 000元。

17、调增会计政策变更项目中盈余公积本年金额22 500元，未分配利润本年金额127 500元，所有者权益合计本年金额150 000元。（二）未来适用法若会计政策变更的累积影响数无法可靠确定，则应采用未来适用法处理。未来适用法，是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。在未来适用法下，不需要计算会计政策变更产生的累积影响数，也无须重编以前年度的财务报表。【例222】乙公司原对发出存货采用后进先出法，由于采用新准则，按其规定，公司从207年1月1日起改用先进先出法。207年1月1日存货的价值为2 500 000元，公司当年

18、购入存货的实际成本为18 000 000元，207年12月31日按先进先出法计算确定的存货价值为4 500 000元，当年销售额为25 000 000元，假设该年度其他费用为l 200 000元，所得税税率为25%。207年12月31日按后进先出法计算的存货价值为2 200 000元。答疑编号911220102分析：发出存货计价方法的变更属于会计政策变更，但因其累积影响数无法计算，故采用未来适用法处理。因为普遍来说，企业的存货比较多，而且从企业一开始成立就会涉及存货的核算，实务中进行追溯调整不太可行。计算确定会计政策变更对当期净利润的影响数如表223所示：表223当期净利润的影响数计算表单位：

19、元项目先进先出法后进先出法营业收入25 000 00025 000 000减：营业成本16 000 00018 300 000减：其他费用1 200 0001 200 000利润总额7 800 0005 500 000减：所得税1 950 0001 375 000净利润5 850 0004 125 000差额1 725 000公司由于会计政策变更使当期净利润增加了1 725 000元，需要进行表外披露。其中，采用先进先出法的销售成本为：期初存货+购入存货实际成本-期末存货=2 500 000+18 000 000-4 500 000=16 000 000（元）；采用后进先出法的销售成本为：期初

20、存货+购入存货实际成本-期末存货=2 500 000+18 000 000-2 200 000=18 300 000（元）。（三）会计政策变更的会计处理方法的选择 对于会计政策变更，企业应当根据具体情况，分别采用不同的会计处理方法：1.法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更的情况下，企业应当分别以下情况进行处理：（1）国家发布相关的会计处理办法，则按照国家发布的相关会计处理规定进行处理；（2）国家没有发布相关的会计处理办法，则采用追溯调整法进行会计处理。比如，企业首次执行企业会计准则时，应按企业会计准则第38号首次执行企业会计准则的规定来处理。2.会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会

21、计信息的情况下，企业应当采用追溯调整法进行会计处理，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整。3.确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策；在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的（如账簿资料不全），应当采用未来适用法处理。对于以下特定前期，对某项会计政策变更应用追溯调整法或进行追溯重述以更正一项前期差错是不切实可行的：（1）应用追溯调整法或追溯重述法的累积影响数不能确定；（2）应用追溯调整法或追溯重述法要求对管理层在该期当时的意图做出假定

22、；比如可供出售金融资产持有一年后重分类为持有至到期投资，或者持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，这些情况不需要进行追溯调整，因为我们不能假定当初管理者的持有意图就是最新的意图。（3）应用追溯调整法或追溯重述法要求对有关金额进行重大估计，并且不可能将提供有关交易发生时存在状况的证据（例如，有关金额确认、计量或披露日期存在事实的证据，以及在受变更影响的当期和未来期间确认会计估计变更的影响的证据）和该期间财务报表批准报出时能够取得的信息这两类信息与其他信息客观地加以区分。五、会计政策变更的披露企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下列信息：1.会计政策变更的性质、内容和原因。包括：对会计政策变

23、更的简要阐述、变更的日期、变更前采用的会计政策和变更后所采用的新会计政策及会计政策变更的原因。2.当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额（核心）。包括：采用追溯调整法时，计算出的会计政策变更的累积影响数；当期和各个列报前期财务报表中需要调整的净损益及其影响金额，以及其他需要调整的项目名称和调整金额。3.无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。包括：无法进行追溯调整的事实；确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的原因；在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的原因；开始应用新会计政策的时点和具体应用情况。【例题1多

24、选题】某上市公司发生的下列交易或事项中，不属于会计政策变更的有（）。A.因固定资产改良将其折旧年限由8年延长至10年 B.期末对按业务发生时即期汇率折算的外币长期借款余额按期末市场汇率进行调整 C.年末根据当期发生的暂时性差异所产生的递延所得税负债调整本期所得税费用D.投资性房地产核算由成本模式改为公允价值模式答疑编号911220103【答案】ABC【解析】选项A，属于会计估计变更；选项B、C，属于按规定进行的正常处理。【例题2多选题】下列各项中，属于会计政策变更的有（）。A.存货跌价准备由按单项计提变更为按类别计提B.固定资产的折旧方法由年限平均法变更为年数总和法C.投资性房地产的后续计量由

25、成本模式变更为公允价值模式D.发出存货的计价方法由先进先出法变更为加权平均法E.应收账款计提坏账准备由余额百分比法变更为账龄分析法答疑编号911220104【答案】CD第二节会计估计及其变更一、会计估计的定义和特征会计估计，是指企业对结果不确定的交易或者事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。1.不确定的交易或事项，比如固定资产购买后预计使用年限为40年，真实的使用年限可能比40年多几年也可能少几年，折旧年限就属于会计估计。2.最近可利用的信息，即应以资产取得后的最新信息来判断，不能以5年前或10年前的信息来判断。3.会计估计是一种判断。会计估计具有如下特点：第一，会计估计的存在是由于经济活动

26、中内在的不确定性因素的影响。第二，进行会计估计时，往往以最近可利用的信息或资料为基础。第三，进行会计估计并不会削弱会计确认和计量的可靠性。企业若利用这种会计估计人为地操纵利润就损害了会计信息的可靠性，属于滥用会计估计，不符合准则规定。二、会计估计变更会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。比如，资产的折旧年限由10年改为8年，资产损耗转移到费用的金额变了，同时也影响了资产的账面价值，这是我们关注会计估计变更的意义所在。会计估计变更的情形包括：第一，赖以进行估计的基础发生了变化。第二，取得了新的信息、积累

27、了更多的经验。三、会计估计变更的会计处理企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。即在会计估计变更当期及以后期间，采用新的会计估计，不改变以前期间的会计估计，也不调整以前期间的报告结果。第一，会计估计变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认。第二，既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。会计估计变更的影响数应计入变更当期与前期相同的项目中。为了保证不同期间的财务报表具有可比性，如果以前期间的会计估计变更的影响数计入企业日常经营活动损益，则以后期间也应计入日常经营活动损益；如果以前期间的会计估计变更的影响数计入特殊项目中，则以后期间也应计入特殊项目。

28、【例225】丙公司有一台管理用设备，原始价值为84 000元，预计使用寿命为8年，净残值为4 000元，自204年1月1日起按直线法计提折旧。208年1月，由于新技术的发展等原因，需要对原预计使用寿命和净残值作出修正，修改后的预计使用寿命为6年，净残值为2 000元。假定税法允许按变更后的折旧额在税前扣除。答疑编号9112202011.分析：丙公司对上述会计估计变更的处理如下：（1）不调整以前各期折旧，也不计算累积影响数；（2）变更日以后发生的经济业务改按新估计使用寿命提取折旧。2.计算：按原估计，每年折旧额为10 000元，已提折旧4年，共计40 000元，固定资产净值为44 000元，则第

29、5年相关科目的年初余额如表224所示： 表224相关科目年初余额表单位：元项目金 额固定资产84 000减：累计折旧40 000固定资产净值44 000改变估计使用寿命后，208年1月1 日起每年计提的折旧费用为21 000元（44 000-2 000）（6-4）。208年不必对以前年度已提折旧进行调整，只需按重新预计的尚可使用寿命和净残值计算确定的年折旧费用。3.编制会计分录如下：借：管理费用21 000贷：累计折旧21 000本题要点：变更当年年初账面价值的计算和变更后剩余使用年限的计算。四、会计估计变更的披露企业应当在附注中披露与会计估计变更有关的下列信息：（1）会计估计变更的内容和原因

30、。包括变更的内容、变更日期以及为什么要对会计估计进行变更。（2）会计估计变更对当期和未来期间的影响数。包括会计估计变更对当期和未来期间损益的影响金额，以及对其他各项目的影响金额。（3）会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和原因。【例226】。【例题3单选题】下列项目中，属于会计估计变更的是（）。A.固定资产的使用年限和净残值的改变B.企业外购的房屋建筑物不再一律确定为固定资产，而是对支付的价款按照合理的方法在土地和地上建筑物之间进行分配，分别确定无形资产和固定资产C.坏账损失的核算方法由直接转销法改为备抵法D.长期股权投资的核算方法由成本法转换为权益法答疑编号911220202【答案】

31、A【解析】选项B，属于正常的处理；选项C，属于会计政策变更。应收账款余额百分比法改为账龄分析法属于会计估计变更，但直接转销法与备抵法之间的变更属于会计政策变更；选项D，如果是对同一项投资改变核算方法则属于会计政策变更。比如2007年首次执行新准则将对子公司的投资由权益法改为成本法就属于会计政策变更。但是因增资或减资导致的长期股权投资核算方法的变更，则不属于会计政策变更，也不是会计估计变更。注意：会计政策变更与会计估计变更不是二选一的关系，有很多变更既不是会计政策变更，也不是会计估计变更，而是正常的变更。 第三节前期差错及其更正当期差错应在发现当期对相关的项目直接调整即可。一、前期差错概述前期差

32、错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：（1）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；（2）前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响以及存货、固定资产盘盈等。舞弊，是指人为地错误利用信息，给市场传导一个错误的会计信息，要作为差错进行更正。存货与固定资产盘盈：通常将金额较大的存货盘盈作为前期差错更正处理。按第28号准则规定，固定资产盘盈属于前期差错。二、前期差错更正的会计处理前期差错分为不重要的差错和重要的差错。重要性的判断：看项目的金额、性质及对报表决策者的影响。金额较

33、大，性质较特殊的差错，对报表的决策者产生完全不同的影响，那么就属于重要差错。（一）不重要的前期差错的会计处理对于不重要的前期差错，企业不需调整财务报表相关项目的期初数，但应调整发现当期与前期相同的相关项目。属于影响损益的，应直接计入本期与上期相同的净损益项目；属于不影响损益的，应调整本期与前期相同的相关项目。【例227】A公司在206年12月31日发现，一台价值9 600元，应计入固定资产，并于205年2月1日开始计提折旧的管理用设备，在205年计入了当期费用。该公司固定资产折旧采用直线法，该资产估计使用年限为4年，假设不考虑净残值因素。则在206年12月31日更正此差错的会计分录为：答疑编号

34、911220203借：固定资产9 600贷：管理费用5 000累计折旧4 600假设该项差错直到209年2月后才发现，则不需要做任何分录，因为该项差错已经抵销了。（二）重要的前期差错的会计处理对于重要的前期差错，企业应当在其发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。具体地说，企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，通过下述处理对其进行追溯更正：（1）追溯重述差错发生期间列报的前期比较金额；（2）如果前期差错发生在列报的最早前期之前，则追溯重述列报的最早前期的资产、负债和所有者权益相关项目的期初余额。追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正

35、的方法。与追溯调整法的思路一致。对于发生的重要的前期差错，如影响损益，应将其对损益的影响数调整发现当期的期初留存收益，财务报表其他相关项目的期初数也应一并调整；如不影响损益，应调整财务报表相关项目的期初数。差错影响资产负债表项目的，在差错发现当期直接调整相关项目的金额，若差错影响利润表项目，则先通过“以前年度损益调整”科目核算，最终转入“利润分配未分配利润”。与追溯调整法的处理步骤一致：1.税前阶段2.所得税阶段3.税后阶段每个阶段都看成是当年的差错，资产负债表账户不动，利润表账户先换成“以前年度损益调整”，在分配前将“以前年度损益调整”科目余额转入“利润分配未分配利润”，最后再做调整盈余公积

36、的分录。借：利润分配未分配利润贷：盈余公积或做相反的分录。【例228】B公司在206年发现，205年公司漏记一项固定资产的折旧费用150 000元，所得税申报表中未扣除该项费用。假设205年适用所得税税率为25%，无其他纳税调整事项。该公司按净利润的10%、5%提取法定盈余公积和任意盈余公积。公司发行股票份额为1 800 000股。假定税法允许调整应交所得税。答疑编号9112202041.分析前期差错的影响数205年少计折旧费用150 000元；多计所得税费用37 500（150 00025%）元；多计净利润112 500元；多计应交税费37 500（150 00025%）元；多提法定盈余公积

37、和任意盈余公积11 250（112 50010%）元和5 625（112 5005%）元。假定税法允许调整应交所得税。2.编制有关项目的调整分录（1）补提折旧（税前处理）：借：以前年度损益调整调整管理费用l50 000贷：累计折旧 l50 000注意：如果题目没有特别说明，一般认为固定资产是管理用的，故补提折旧通过以前年度损益调整科目核算。（2）调整应交所得税：借：应交税费应交所得税37 500贷：以前年度损益调整37 500说明：题目未给出税法折旧等相关资料，且会计少提的折旧税法都允许调整应交所得税，这说明会计与税法折旧一致，故不涉及递延所得税的调整。（3）将“以前年度损益调整”科目余额转入

38、利润分配：借：利润分配未分配利润 112 500贷：以前年度损益调整 112 500注意：以前年度损益调整是会计处理的一个账户，但不是报表项目。（4）调整利润分配有关数字：借：盈余公积 16 875贷：利润分配未分配利润16 8753.财务报表调整和重述（财务报表略）B公司在列报206年财务报表时，应调整206年资产负债表有关项目的年初余额、利润表有关项目及所有者权益变动表的上年金额也应进行调整。（1）资产负债表项目年初数的调整：调增累计折旧l50 000元；调减应交税费37 500元；调减盈余公积l6 875元；调减未分配利润95 625元。（2）利润表项目的调整：调增管理费用上年金额l50

39、 000元；调减所得税费用上年金额37 500元；调减净利润上年金额112 500元；调减基本每股收益上年金额0.0625元。（3）所有者权益变动表项目的调整：调减前期差错更正项目中盈余公积上年金额16 875元，未分配利润上年金额95 625元，所有者权益合计上年金额112 500元。本题要点：会计政策变更处理中，是将损益类科目直接换成“利润分配未分配利润”，前期差错更正中，是将损益类科目换为“以前年度损益调整”，然后再将“以前年度损益调整”的余额转入“利润分配未分配利润”。但是在调整报表时，对上年报表的调整一定要调整原来的项目。上年报表之前的报表项目，集中通过期初未分配利润来调整，即在所有

40、者权益变动表中体现。三、前期差错更正的披露企业应当在附注中披露与前期差错更正有关的下列信息：1.前期差错的性质。2.各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额。3.无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已披露的前期差错更正的信息，但中期报告例外。【例229】【例题4多选题】下列事项中，应作为前期差错更正的有（）。A.由于地震使厂房使用寿命受到影响，调减了预计使用年限B.由于经营指标的变化，缩短了长期待摊费用的摊销年限C.考虑到利润指标超额完成太多，根据谨慎性原则，多提了存货跌价准备D.由

41、于技术进步，将电子设备的折旧方法由直线法变更为年数总和法E.固定资产盘盈答疑编号911220205【答案】BCE【解析】选项A，属于为了提供更可靠的信息做出的调整，符合准则规定；选项D，属于会计估计变更。【例题5单选题】甲公司2006年3月在上年度财务会计报告批准报出后，发现2004年10月购入的专利权摊销金额错误。该专利权2004年应摊销的金额为120万元，2005年应摊销的金额为480万元。2004年、2005年实际摊销金额均为480万元。甲公司对此重要会计差错采用追溯重述法进行会计处理，适用的所得税税率为33%，按净利润的10%提取法定盈余公积。甲公司2006年年初未分配利润应调增的金额是（）。A.217.08万元B.241.2万元C.324万元 D.360万元答疑编号911220206【答案】A【解析】甲公司2006年年初未分配利润应调增的金额（480120）（133%）（110%）217.08（万元）本章小结：1.掌握会计政策、会计估计、前期差错的定义及会计政策变更与会计估计变更的区别2.掌握会计政策变更的追溯调整法（会计处理的三段式，对报表的调整）3.掌握会计估计变更的处理（未来适用法）4.掌握前期差错更正的处理（追溯重述法）5.掌握表外披露和内容