2021-2022年收藏的精品资料企业所得税汇算清缴要点提示.doc

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1、企业所得税汇算清缴要点提示所得税申报表(A类)主表的1-13行“利润总额的计算”均是会计口径的，把会计数字照搬过来即可。但要注意它是企业会计准则下的报表格式：1。不再区分主营业务与其他业务；2。多出了资产减值损失与公允价值变动收益两项。一般大多数企业仍是企业会计制度下的报表格式，即分为主营业务与其他业务，其他业务在表上是一项“其他业务利润”反映。我们在填表时首先填最基层的附表，然后再填第二层的（国税系统的即可自动生成），最后到主表。这样先填附表一，二。附表一的1.主营业务收入2.其他业务收入与主表的第一行营业收入相吻合；附表二的1，主营业务成本2，其他业务成本是主表的营业成本。一， 关于收入问

2、题关于确认企业所得税收入基本上与会计相同，但也有一些差异。会计上的收入是指日常活动形成的会导致所有者权益增加，与所有者投入资本无关的经济利益总流入。（一）销售商品收入确认条件有五条，简言之1-2条与所有权有关即主要风险报酬转移；对已售商品没有继续管理权和实施控制；第3条经济利益很可能流入企业，“很可能”是指大于5%,小于等于95%；4-5条是收入与成本金额能可靠地计量。国税函（2008）875号确认收入条件没有“经济利益很可能流入企业”，税法不考虑企业的风险，第一条多了“商品销售合同已经签订”说明他也注重形式。（2008）875号文说企业确认收入必须遵循权责发生制和实质重于形式原则，实际上它有

3、时是不完全的权责发生制，不完全的收付实现制。（一）税法对收入强调总括性：不分来源、性质，包括境内外、货币非货币形式一切经济利益流入都要计入。强调法定性，任何收入若不做为收入则要有法律依据。税法的收入强调一个“全”字，要先把所有收入填表时填完，再将不征税收入和免税收入剔除。税法的收入总额包括应税收入和不征税收入，应税收入又包括征税收入和免税收入。不征税收入和免税收入都不征企业所得税，但他们是有区别的。不征税收入是政府给的，并非企业自身经营活动带来的，一般专款专用。政府给你，若再征税，来回折腾，还不如少给或不给呢。 免税收入是企业自身经营活动带来的，但因符合税法的优惠政策而免于征税。财税（2008

4、）151号文对财政拨款、行政事业性收费、政府性基金都有规定，而财税(2009)87号文是对财税（2008）151号文的补充，仅针对企业取得财政性资金做了规定。1、企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要归还本金以外，都要计入企业当年收入总额。财政性资金是指从政府及其有关部门取得的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退，先征后退、先征后返的各种税收，但不包括按规定取得的出口退税款。在会计上叫“政府补助”，原来在“补贴收入”核算。强调直接给，白给,企业会计准则分为两类（1）与资产相关的政府补助，不能直接确认为当期损益，先确认为 “递延收益”

5、，到资产达到预定可使用状态时起，在该资产使用寿命内平均分配，分次计入以后各期的损益，配比原则，比如与计提的折旧同步分摊，由“递延收益”转为“营业外收入”。(2)与收益相关的政府补助，用于补偿以后期间相关费用或损失，取得时确认为“递延收益”，在确认相关费用期间计入“营业外收入”，配比性原则；用于补偿已发生的相关费用或损失的，取得时直接计入营业外收入。财税（2009）87号文规定，2008-2010年间从县以上政府部门取得的财政性资金，同时符合以下条件的，可作为不征税收入：(1)有拨付文件、有规定的专门用途（2）有专门的资金管理办法（3）对支出单独核算将财政性资金作为不征税收入处理后60个月内未发

6、生支出且未缴回财政或其他政府部门，应重新计入取得该资金第六年的收入总额；重新计入收入总额的财政性资金发生的支出允许税前扣除。 企业不征税收入用于支出形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；不征税收入形成的资产，其折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。简言之，收入不计，支出不扣，即不征税收入的来源及使用不参与企业所得税的计算，对应纳税所得额没有任何影响。 值得注意的是2011年9月7日财政部国家税务总局发布财税（2011）70号文，对财税（2009）87号文进行了两点补充：（1）（2009）87号执行时间为2008-2010,70号文进行了延续：从2011年1月1日起，内容与87号文基本一样

7、，（2）增加了“计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除“，这样就严密了。 填表时将不征税收入填在附表三纳税调整项目明细表第14行的13“不征税收入“做纳税调减，因为前面说了税法收入讲求一个“全”字，“不征税收入”已经填在了附表一收入明细表的第24行7、“政府补助收入”项中（该项还包括免税收入），前面说了不征税收入不参与所得税的计算，所以要把其影响剔除掉。相应地，“不征税收入用于支出所形成的费用”也要填在附表三第38行的18，做纳税调增，把其影响剔除。其用于支出形成的资产填列附表三第41行项下对应行次，如“固定资产折旧，无形资产摊销”等。主表的第16行填列“其中;不

8、征税收入”免税收入，也不征税，但其形成的费用允许税前扣除。企业所得税实施条例第二十六条四项“免税收入”，（1）国债计息收入（2）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，（是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。由税率低的企业流向税率高的企业，不再补税差）（3）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构场所有实际联系的股息红利等权益性投资收益，（该收益都不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。通俗讲是看得见摸得着企业与收入，非投机性投资。对看不见摸不着的企业与收入-在中国境内未设立机构场所的，或者虽设立机构场所但取得的所得与

9、其机构场所没有实际联系的企业要征10%所得税）（4）符合条件的非营利组织的收入（捐赠收入、其他政府补助收入、会费、免税不征税收入的存款利息收入）国税函（2010）79号规定，企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用，除另有规定者外，可以在计算应纳税所得额时扣除免税收入先填附表五税收优惠明细表的第一项相关项目，再填或自动生成附表三纳税调整表的第15行14“免税收入”，将其纳税调减出去。最后在主表的第17行“免税收入”反映其中数。关于视同销售问题（一）增值税的视同销售范围最大，它不考虑资产所有权是否转移。共有八种：（1）将货物交付其他单位代销（2）（自己）销售代销货物（3）不在同一县市的两个以上

10、机构并实行同一核算，将货物从一个机构移至另一机构用于销售；（4）将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目；（5）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；（6）将自产、委托加工或购进的货物作为投资；（7）将自产、委托加工或购进的货物分配给股东；（8）将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送他人视同销售的目的就是产生销项税，而不一定要有“主营业务收入”等科目跟着。第（2）受托方销售代销货物肯定有销项税，第（1），委托方收到受托方代销清单后也产生销项税（此处税会无差异），他的销项发票给受托方，作为受托方的进项票（此处税会无差异）（这同一张专用发票是桥梁和纽带）。这样无论委托方还是受托方都有了进项

11、与销项，从而使增值税抵扣链条完整。第（3）一个企业的两个机构将货物从A县到B县还要视同销售开票，原因是货物脱离了A县税务局的视野，移到了B县税务局的辖区。第（4）-（8）将自产（委托加工也是自产的一种方式）货物无论用于何方面（企业内部或外部）均视同销售，其中（4）、（5）是用于企业内部。从外部购进的货物用于内部非应增值税项目，集体福利个人消费则不予抵扣，若已抵扣则要进项税转出。当购进的货物出企业（投资、分配、赠送）时，要视同销售，计销项税。（4）-（8）的道理是：有进（进项税）必有出（销项税），若不产生销项税则不予抵扣(将进项税计入资产成本或费用)。这就是配比原则。（但是反过来，有销项税，未必

12、有进项税）（4）、（5）的道理是为了平衡税负，避免出现自产货物、外购货物税负不平衡。再说一下，现行流转税分为增值税与营业税两大板块，形成并列而不交叉的关系。增值税主要是是对货物和加工修理修配劳务征税，营业税主要是对除加工修理修配以外的其他劳务征税。“货物”定义为有形动产，包括电力、热力和气体。销售不动产征营业税。增值税实施细则第23条规定:条例第十条第一项和本细则所称非增值税应税项目，是指提供非增值税应税劳务（就是营业税劳务）、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。不动产是指不能移动或移动后会引起性质形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。具体对某项不动产的界定请见（网上搜）固

13、定资产分类与代码（GB/T14885-1994）纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属不动产在建工程。上述目的是实行消费型增值税后，将“固定资产在建工程”改为：购进货物（劳务）用于“机器设备类的在建工程”和“不动产在建工程”。只有用于“不动产在建工程”才不允许抵扣。增值税营业税内及无联系的货物劳务均有兼营，一项销售行为如即涉及货物及营业税劳务，且有紧密相连的从属关系，看其经营主业，划分为增值税混合销售和营业税混合销售。目前上海试行“营改增”（或叫增扩围），到全国均“营改增”后，混合销售问题将不复存在。（二）营业税视同销售营业税暂行条例实施细则第5条规定，以下行为视同销售：（1）单位或个

14、人将不动产或土地使用权无偿赠送其他单位或个人（2）单位或个人自己新建建筑物后销售，其所发生的自建行为（要交建筑业和销售不动产两道营业税）营业税的视同销售比所得税的视同销售范围要窄。（三）企业所得税的视同销售所谓视同销售，是指会计核算不做收入，而税法确认收入的事项。企业所得税实施条例第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债赞助、集资广告、样品职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外国税函（2008）828号进一步明确规定，一、内部处置资产（在企业内部折腾），除将资产移至境外以外，由于资产所

15、有权属不发生改变，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算（历史成本不变）。二、企业将资产移送他人（资产出企业了），资产的所有权属已发生改变，应视同销售确认收入。三、视同销售的价格，属于企业自制的资产，按同类同期对外售价确认收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确认收入。一句话，所得税的视同销售，看资产的所有权属是否发生改变。实际上，执行新企业会计准则的企业，1、非货币性资产交换中交易具商业实质且换入或换出资产的公允价值能可靠计量的，（1）换出资产为存货的应当视同销售，按公允价值确认收入，（2）换出资产为固定资产、无形资产的换出资产的公允价与账面价值之差计入营业外收支。（3）换出资产为长

16、期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产的公允价与账面价值之差计入投资收益。2、将货物用于偿债、集资、职工福利或利润分配等用途的，实质上早已完成了经济利益的实现过程，所以会计核算中都要确认收入的实现。3当非货币性资产交换不具商业实质或虽具商业实质但换入和换出资产均不能可靠计量的，均不确认损益，不确认收入。4、当企业将货物、财产、劳务用于捐赠、赞助、广告、样品等用途的，由于是一种资产耗费，是费用，支出或损失，没有经济利益的流入，不符合收入的定义和确认条件，所以不确认收入，按成本转账。上述3、4税法说会计不作收入，会计真没作收入（一致），1、2税法说会计不作收入但会计真作收入了（不一致）。所以税法

17、的上述说法是不完全对的。两法合并新企业所得税法于2008年1月1日开始实施：新企业会计准则与2007年1月1日开始实施。为何还出现上述情形？我们看两个例子例1、 在建工程领用本企业产品，成本价8000元，同类产品售价10000元。会计处理为： 借：在建工程9700 贷：库存商品8000 应交税费-应交增值税（销项税额）1700因为产品的所有权属没有发生转移（产品没有出企业），所以所得税不确认视同销售收入和成本，不计算所得税。例2、 沿用例1资料，若是对外捐赠则会计处理为： 借：营业外支出9700（理念是捐赠物品以成本价反映）贷：库存商品8000 应交税费-应交增值税（销项税额）1700对外捐赠

18、，是经济利益流出企业，不符合收入的定义和确认条件，所以会计上不确认收入。从企业所得税角度看，对外捐赠，发生了资产所有权属转移，应视同销售。要在附表一收入明细表13行视同销售栏中硬填上收入10000元（做调增），在附表二成本费用明细表中第12行视同销售成本栏做调减8000元。这样在申报表上硬出现了一块毛利2000元，（上述会计处理得出捐赠成本9700元不变）调表不调账，产生了2000元所得额，这是所得税视同销售的目的。当然，视同销售收入连同附表一的“营业收入合计”，是招待费、广告宣传费计提的基数。视同销售是个永久性差异。再说几种特殊销售的涉税处理问题1、 预收账款。在流转税上，纳税人提供建筑业、

19、租赁业劳务，转让土地使用权或销售不动产，采取预收账款方式的，纳税义务发生时间收到预收款的当天，要交营业税。采取了收付实现制。企业所得税上，房地产企业销售未完工产品取得的收入（预收账款）要按计税毛利率（地级市城区郊区10%，其他地区5%）计算出预计毛利额，计入当期的应纳税所得额。2、 现金折扣，商业折扣，销售折让，【国税函（2008）875号】税法同会计。但对折扣销售国税发（1993）154号强调销售额和折扣额要在同一张发票上分别注明，否则不让扣折扣额。国税函（2010）56号又强调不但要在同一张发票上分别注明，而且要在同一张发票的“金额”栏中注明折扣额，仅在“备注栏”注明的也不行。3、 买一赠

20、一，也称捆绑销售，是促销行为，实质是降价销售，应将总销售额按各项商品的公允价值比例来分摊确认各项销售收入。它属于“有偿赠送“，羊毛出在羊身上，不买一，不赠一。所以不属于捐赠，企业所得税不视同销售。4、销售购物卡，属于直接收款方式销售货物，要交增值税；会计、所得税在售卡时，不符合收入确认的条件，均不确认收入（属于预收账款）。在持卡购物消费时，企业应确认会计和所得税收入关于让渡资产使用权收入问题 实际上就是“出租”，出租钱（货币），取得利息收入；出租无形资产，取得特许权使用费收入；出租实物资产，取得租金收入。会计上是按权责发生制确认收入（一般是按月计提）。税法上是按合同约定的时间，作为实现收入的时

21、间。未按权责发生制原则确认收入，而采取了接近收付实现制的原则。因为企业还没有现金流入，为照顾企业，又便于操作，故采取了按合同约定的付款日期确认收入的实现。从而形成暂时性差异。填在附表三纳税调整表的第5行4、“未按权责发生制原则确认的收入”国税函（2010）79号文说，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据实施条例第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。关于接受捐赠收入问题填附表一第25行“捐赠收入”。会计制度对非货币性捐赠所得计入资本公积，会计准则将捐赠所得计入营业外收入。现在说一下我对附表三纳税调整表的第

22、6行、第7行以及第47行的填法 与附表十一的关系税收扣除一、税前扣除原则。（一）总的原则是税法优先原则（纳税调整原则）在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税法规定不一致的，应依税法的规定计算。企业所得税法第21条。 （二）真实性原则（实际发生原则），所得税法第8条，强调“企业实际发生的与收入有关的合理的支出” （三）发生的支出应区分收益性支出和资本性支出。资本性支出应分期扣除或计入资产成本，不得在发生当期直接扣除。 （四）其他原则（1）权责发生制原则，实施条例第9条。收入费用应以应该的归属期判断，而不以是否实际收付。（2）配比原则，发生的费用应与收入配比扣除。除特殊规定规定外，发生的

23、费用不得提前或滞后扣除。（是期间要求）（3）相关性原则，可扣除的费用从性质上和根源上必须与取得的收入相关。（4）确定性原则，可扣的费用，无论何时支付其金额必须是确定的。（5）合理性原则，要符合生产经营的常规，是必要的、正常的支出。二、税前扣除的凭证问题新发票管理办法国务院令（2010）587号发布，及实施细则（国家税务总局令第25号发布），均于2011年2月1日起施行。几个要点。1、发票管理办法第19条规定，销售商品、提供劳务以及其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票，特殊情况下，由付款方向收款方开具发票。（1）付款方向收款方开具发票的情形，实施细则第2

24、4条第一款，规定“收购单位和扣缴义务人支付个人款项时”，如单位向个人收购农产品，要开农产品收购发票。(2)本条强调“对外发生经营活动收取款项”，若是非经营活动，非购销业务不交流转税（增值税、营业税），则不得开具发票，只能开收据。不开发票的情形主要是，工资薪金（自制工资发放表）；以不动产和无形资产投资入股；统借统还的借款利息支出；拆迁补偿款；法院的判决书连同支付凭证等。2、第20条，所有单位和从事生产、经营活动的个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项，应当向收款方取得发票。取得按票时，不得要求变更品名和金额。3、第21条，不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒

25、收。解读：（1）不符合规定不得报销，不得报销就是不得进成本费用,进了成本费用就要纳税调增。而不管是否真实发生，形式重于实质。（2）在条文释义中说“所谓不符合规定的发票”主要指三类情况：一是发票本身不符合规定，包括4种情形（1）白条（2）其他收付凭证如内部结算凭证、普通收据等（3）假发票（4）作废的发票。二是发票开具不符合规定， （新加只盖“发票专用章”了）三是发票来源不符合规定：向第三方取得的发票、转借的发票、购买的发票均是不合法的。另外，国税发（2009）114号文第六规定：“未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除通过“山东国税发票查询”可查询国税发票发票的真伪等情况。纳税人当年发生了费用

26、成本支出，但取得发票在第二年，怎么扣除费用？根据企业所得税法实施条例第9条规定，企业应纳税所得额的计算以权责发生制为原则。因此如果发票是汇算清缴结束前取得的，允许在当年扣除，如在汇缴结束时仍未取得发票，则不允许在当年扣除，待以后取得发票时，追溯调整扣除在费用发生年度，不允许改变税款所属年度。此规定的前提是，发生的费用，已在发生年度计入费用中，并在税前扣除，因没取得发票在汇缴时进行了纳税调整。以后年度又取得了相关的发票，故追溯调整至费用发生年度扣除。国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告（2011年第34号）规定，企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本费用的有效凭证

27、，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本费用的有效凭证。进一步明确了对没有发票的成本费用，平时暂承认，但最后的截止日是汇算清缴时（5月31日之前）。企业所得税前准予税前扣除的税金 分为两种，一是在发生当期扣除，二是在发生当期计入相关资产的成本在以后各期以折旧、摊销方式扣除。通过会计科目又分为三类1、“营业税金及附加”（或主营业务及附加）核算“六税三费”：消费税、营业税、资源税、关税、土地增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加、地方水利建设基金（随三税征的自2011、7、1日起施行）2、“管理费用”四小税：房产税、城镇土地使用税、车船使用税、

28、印花税。（也有的计入“其他业务支出”、“销售费用”等）3、计入成本的“在建工程”、“固定资产”等：契税、车辆购置税、耕地占用税【鲁地税发（2011）8号，契税、耕地占用税自2011、3、1日起由财政部门划归地税部门征收管理】3、另外不能抵扣的增值税（进项税）也可税前扣除：（1）是计入资产成本，如小轿车、游艇等，计入“固定资产”通过折旧扣除；（2）当期扣除，如财产损失，其进项税可计入“管理费用”、“营业外支出”等扣除。另外，不与税务部门发生清算关系的如印花税、耕地占用税、车辆购置税、契税，可不通过“应交税费”核算。出口退税不影响所得，不增加应税所得额。因为：借：其他应收款 贷：应交税费-应交增值

29、税（出口退税）。取得没有国务院、财政部、国家税务总局指定专项用途的增值税、消费税、营业税、城建税、教育费附加等的返还，应增加纳税所得。需要说明的是，税法不太关注会计科目名称，不影响业务实质就行。企业所得税前不得扣除的税金1、 企业所得税（不合逻辑，位置不对）2、 准予抵扣的增值税3、 个人所得税有关费用的扣除一、 开办费企业会计制度规定，除购建固定资产外，所有筹建期间所发生的费用，先在“长期待摊费用”中归集，到企业开始生产经营当月起一次计入当月损益。新企业会计准则规定，开办费不再通过“长期待摊费用”核算，直接计入“管理费用”。也就是直接计入当期损益了。国税函（2010）79号国家税务总局关于贯

30、彻落实企业所得税若干税收事项问题的通知第七条规定，企业筹办期间不计算为亏损年度，企业自开始生产经营的年度，为开始计算损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费支出，不得计算为当期的亏损，应按照国税函（2009）98号国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知第九条规定，新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次扣除，也可以在新税法有关长期待摊费用的规定处理（从支出发生的次月起，摊销年限、不低于3年），但一经选定，不得改变这对企业来说是好事。若企业筹建上3年（07-08年），如都作为亏损弥补期，则意味着亏损弥补期少了3年。若筹办期不算经

31、营期，从2009年起算经营期，则有效延长了亏损弥补期。“开始生产经营的年度”是指企业取得第一笔生产经营收入所属的纳税年度。二、 业务招待费（企业开办期因无收入，所以招待费不能扣，广告宣传费可结转）。所得税法第43条规定，企业发生的，与生产经营有关的招待费，按发生额的60%，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5，两个限额取其小者，实际发生额与限额之差，做纳税调增。招待费有则必调增。招待费扣除限额的计提基数：国税函（2009）202号，是附表一的销售收入合计=主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入。注意，国税函（2010）79号规定，从事股权投资业务的企业，其从被投资企业所分配的股息、红利、以

32、及股权转让收入，可以按规定比例计算招待费扣除限额。因为以对外投资作为主要业务，以“投资收益”作为主营业务收入。三、 广告宣传费实施条例第44条规定，企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售收入的15%的部分，准予扣除；超过部分准予结转以后年度扣除。简言之：实际发生，限额扣除，准予结转。因为广告宣传类似资本支出，其效益延及以后期间，所以准予结转扣除。广告费应与赞助费严格区分。广告费扣除条件：（1）通过工商部门批准的专门机构制作，（2）已实际支付费用 并取得发票，（3）通过媒体传播。（业务宣传费主要是未通过媒体传播）赞助支出，指企业发生的与生

33、产经营无关的各种非广告性质支出。赞助支出不得税前扣除。财税（2009）72号规定，2008-1-1至2010-12-31，对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除，超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。四、 工资、薪金支出（一）、企业发生的合理的工资、薪金支出准予据实扣除。“发生的”就是“实际支付的”采取收付实现制。因为职工是弱势群体，需要保护。第二是“合理的”并已依法代扣了个人所得税。缪慧频副司长在2009年4月24日纳税人在线答疑时

34、强调收付实现制，说当年计提的工资在次年发放，在当年的税前不能扣除。而在2010年1月28日在线访谈中说1月份发放的12月的工资不需要做纳税调整，而其他跨期发放的工资只能在发放年度扣除。因为企业一般采用后发制，12月的工资，次年一月发放，可扣除。一种观点认为，汇缴日（5-31日）前发放可扣，（青岛国地税）一种观点认为只有12月31日前发放才能扣除，比如北京就是。（最严厉）还有一种观点认为12月31日前发放才允许扣除，但采取下发薪的企业可以保留到1月。（天津国地税）而缪司长新近又说1月份发12月工资无须调整，其他工资发放应遵守收付实现制。我认为企业12月31日账上“应付工资”或“应付职工薪酬”最好

35、不留余额。避免纳税风险。因为目前国家说不清楚也不想说清楚，让人们猜想和争论。（二）职工薪酬的范围会计准则下的工资是最宽泛的。包括：（1）职工工资、奖金津贴和补贴；（2）职工福利费（3）医疗、养老、失业、工伤和生育“五险”（4）住房公积金“一金”（5）工会经费和职工教育经费（6）非货币福利（7）因解除与职工劳动关系给予的补偿（辞退福利）（8）以现金结算的股份支付。在职工在职期间（提供服务期间），除辞退福利外，按受益对象进行分配，分别计入（1）产品成本或劳务成本（2）在建工程、无形资产（3）其他计入当期损益。并确认“应付职工薪酬”负债。 辞退福利不按受益对象分配，计入“管理费用”，是一项预计负债也

36、计入“应付职工薪酬”。而企业所得税法实施条例第34条规定：工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或受雇的员工的所有现金形式或非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪和劳动、加班工资，以及与员工任职或受雇有关的其他支出。可见税法的工资薪金总额不包括“三费”职工福利费、工会经费和职工教育经费。不包括“五险一金”养老、医疗、失业、工伤、生育保险和住房公积金。企业安置残疾人的，在按支付给残疾职工工资据实扣除的基础上，可在计算应纳税所得额时按支付残疾人工资的100%加计扣除。优惠范围扩大到包括外资在内的所有安置残疾人的企业，不管是盈利还是亏损，并取消了安置比例和人数的限制

37、。文件：财税（2009）70号。五、 职工福利费2007年会计上就不让预提了。【财企（2007）48号】。税法上2008年1月1日起，不允许预提，按实际发生额计入有关成本费用，但每一纳税年度准予税前扣除的福利费不能超过工资总额的14%。但以前年度福利费有余额的应先冲减余额，剩余部分不超过14%的可以扣除。文件：国税函（2008）264号、国税函（2009）98号。两句话：实际发生，限额扣除。采取了收付实现制。六、 工会经费 企业拨缴的工会经费不超过工资总额的2%的部分准予扣除。“拨缴的”收据，2010年7月1日起，凭工会收入专用收据扣（国税总局2010年第24号公告）；自2010年1月1日起，

38、在委托税务机关代收工会经费的地区，企业拨缴的工会经费，也可凭合法有效的工会经费代收凭据依法在税前扣除。（国税总局公告2011年第30号）七、 职工教育经费 除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资总额的2.5%的部分，准予扣除，超过部分准予结转以后年度扣除。（因为类似资本性支出，其效益延及以后年度）对于软件生产企业发生的职教费中的职工培训费用，可以全额税前扣除【财税（2008）1号】。对于不能准确划分培训费，及准确划分后职教费扣除培训费后的余额，按工资总额的2.5%扣。注意上述“三费”要以规定的工资总额作基数。八、 社会保险费 即“五险一金”其比例为：（1）

39、基本养老保险，不超工资总额的20%，（2）基本医疗保险，不超工资总额的8%，（3）工伤保险，不超上年度工资总额的2%（4）生育保险，不超工资总额的1%（5）失业保险，不超工资总额的2%（6）住房公积金不超本人上年度平均工资的12%。准予扣除。依据：财税（2001）9号、国发（1998）44号、国税发（2003）45号、建金管（2005）5号、鲁政发（2006）92号等企业为投资者或职工支付的补充养老，补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围标准内，准予扣除。企业为特殊工种职工按规定支付的人身安全保险费，符合国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的商业保险准予扣除。企业的财产险保险费可

40、扣除。纳税人为其投资者或雇员向商业保险机构投保的人寿险或财产险，不得税前扣除，且在支付时缴纳个人所得税。个人家庭财险不可扣除。 九、在生产经营活动中发生的利息费用（1）非金融企业向金融企业借款的利息支出，金融企业的各项存款利息支出，同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出可据实扣除。注：因为央行有额度控制各商业银行，标准可控，所以可据实扣除。（2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过金融企业的“同期同类”贷款利率计算的数额部分可据实扣除，超过部分不许扣。因为没有银行参与其中的借贷，央行标准不可扣，税务局要控制了，把银行的同期同类当标准。（3）关联企业利息费用的扣除。资本弱化的概念

41、：企业筹资有两种途径一是借钱-增加债务（对方是债权性投资）其支付的利息可税前扣除。所以能降低税负；另一个是股东掏钱-增加实收资本（对方是权益性投资）其支付的股息红利是税后支付。所以不能降低税负。这样，通过降低权益性投资，让它小点（资本弱化），加大债权性投资，让它足够大，多抵税。这是政府所担心的“资本弱化问题”。 政府所担心的另一个问题是关联方的借款利率与市场化的利率不一致，有可能转移利润避税。所以政府要控制。一是总量的合理性，二是利率的合理性。企业所得税法第46条，企业从关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得税前扣除。财税（2008）121号规定，一、在计算

42、纳税所得时，企业实际支付给关联方的利息，除符合本通知第二条外（交易活动符合独立交易原则），其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为（一）金融企业为5:1（二）其他企业为2:1。这就是“债资比例”. 二企业若能提供资料并证明交易活动能符合独立交易原则，或企业的实际税负不高于境内关联方，其实际支付给境内关联方的利息，准予税前扣除。三、企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息，应按合理的方法分开计算;没有按合理方法分开计算的，一律按前述第（1）条有关其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。四、企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应交所得税。举一个例子。第一步从资本角度判断借款

43、总量的合理性，给定债资比例：金融企业5:1（不超过5倍）其他企业2:1（不超过2倍）结构合理性的衡量结果-超过债资比例的利息不得当年和以后年度扣除。某企业注册资本200万已到位，向关联方借入经营性资金600万。关联利息支出50万。第一步，合理的借款总量=200X2=400万。第二步通过合理利率标准来判断哪些未超过债资比例的利息，是否符合合理的水平，使利率水平达到合理性。若同期银行利率年7%，则企业可扣多少利息？第一步得出的合理总量为400万，则合理的利息费用=400X7%=28万那么需纳税调增所得额为50-28=22(万)向自然人借款的利息支出的规定。（国税函（2009）777号）企业向股东或

44、其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，根据企业所得税法第46条及财税（2008）121号规定的条件，计算企业所得税扣除额。即向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的数量不超过其在企业投资额的2倍（债资比例2:1）。 企业向除股东或其他与企业有关联关系的自然人以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，根据税法第八条和税法实施条例第27条规定，准予扣除。 （1）企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为 （2）企业与个人之间签订了借款合同。解读（简化一下）：

45、（1）这是民间借贷，向企业的一般职工或其他人员。股东、有关联关系的不在这里规范。（2）企业与个人之间借贷要真实合法，同时签订了借款合同时，则其利息支出不超过银行的同期同类，准予扣除。 企业向个人借款发生的利息支出。国税函（1995）156号规定了自然人因贷款取得利息收入属于经营活动，应按“金融保险业”交5%的营业税【但营业税对个人经营营业税应税项目有起征点的规定。按期纳税的，为月营业额5000-20000，按次纳税的，为次（日）300-500元，自2011、11、1日起执行】企业应按“利息、股息、红利所得”代扣代缴20%的个人所得税。 向非金融企业借款，应当提供地税局代开的利息发票；向个人借款

46、支付利息在符合国税函（2009）777号文的前提下，应提供代开的利息发票及个人所得税扣税凭证，才可以在税前扣除。十、借款费用借款费用包括利息，这里是从需不需要资本化的角度规范。(1) 企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。（费用化）(2) 企业为购置、建造固定资产、无形资产和12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应予资本化，作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除。会计角度的固定资产、无形资产的成本是为为购建某项固定资产（无形资产）达到预定可使用状态所发生的

47、一切合理必要的支出。其资本化的停止时点也是“达到预定可使用状态”（可销售状态，是指存货）而无论是外购的还是自行建造的。税法上外购的成本同会计，自行建造的成本是“竣工结算前”发生的支出，与会计不同，存在永久性差异。资本化问题上，会计上是达到预定可使用状态，税法上是“交付使用”，存在永久差异。税法上，同一固定资产若自行建造又需要借款费用资本化，那计税基础如何定？是“竣工结算前”呢，还是“交付使用”呢？ 十一、公益性捐赠，不超过年度会计利润总额12%的部分，准予扣除。利润总额是会计利润，不做调整，不扣减上一年度亏损数额。十二、资产损失都是净损失，进项税准予计入财产损失扣除。2011-3-31，国家税

48、务总局公告2011年第25号，自2011年1月1日起施行。同时废止了国税发（2009）88号文。几个要点：（1）扩大税前扣除范围，与老办法比，增加了无形资产、各类垫款、企业间的往来款项，一般企业的拆借损失可以扣除，关联企业的借款损失可以扣除，被金融企业收缴的假币损失可以扣除。（2）由原来的自行申报扣除改为清单申报扣除；原来的审批扣除改为专项申报扣除。清单申报扣除的资产主要有：正常经营活动中，卖非货币资产的损失：各项存货的正常消耗：固定资产的正常清理报废损失：生产性生物资产的正常死亡损失（类似固定资产）等，其特点是“正常发生的”,零散，频繁，有序。所以采取清单申报（汇总一下）。除此之外的，应以专项申报的方式申报扣除，无法判断是否属清单申报的，可以采取专项申报的形式申报扣除。属于专项申报的应逐笔逐项报送申请报告。（2）在进行所得税年度汇缴申报时，可将资产损失申报材料作为纳税生报表的附件一并报送税务机关。注意汇缴