2022年超级会计基础班培训讲义p .pdf

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1、第 3 章讲义第 三 章金 融 资 产第 一 节金 融 资 产 的 定 义 和 分 类金 融 资 产 属 于 企 业 资 产 的 重 要 组 成 部 分 ，主 要 包 括 ：库 存 现 金 、银 行 存 款 、应 收账 款 、应 收 票 据 、其 他 应 收 款 项 、股 权 投 资 、债 权 投 资 、衍 生 工 具 形 成 的 资 产 等 。本 章 不 涉 及 以 下 金 融 资 产 的 会 计 处 理 ：（ 1） 货 币 资 金 ， 其 会 计 处 理 见 第 二 章 “ 货 币 资 金 ” ；（ 2） 对 子 公 司 、 联 营 企 业 、 合 营 企 业 投 资 以 及 在 活 跃

2、市 场 上 没 有 报 价 的 长 期 股权 投 资 ， 其 会 计 处 理 见 第 五 章 “ 长 期 股 权 投 资 ” 。本 章 所 讲 金 融 资 产 的 范 畴 包 括 应 收 款 项 、 债 券 投 资 、 股 权 投 资 、 衍 生 金 融 工 具 。金 融 资 产 包 括 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产 、 持 有 至 到 期 投资 、 贷 款 和 应 收 款 项 、 可 供 出 售 金 融 资 产 。提 示 ： 按 照 管 理 者 的 意 图 设 置 不 同 的 会 计 处 理 的 标 准 是 当 今 国 际 财 务 报

3、 告 准 则 发展 的 一 个 重 要 趋 势 ， 也 是 我 国 准 则 体 系 在 制 定 时 考 虑 的 一 个 重 要 理 念 。金 融 资 产 分 类 与 金 融 资 产 计 量 密 切 相 关 。不 同 类 别 的 金 融 资 产 ，其 初 始 计 量 和 后续 计 量 采 用 的 基 础 也 不 完 全 相 同 。因 此 ，上 述 分 类 一 经 确 定 ，不 应 随 意 变 更 。 （ 掌握 ）第 二 节以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产一 、 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资

4、 产 概 念某 项 金 融 资 产 划 分 为 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产 后 ， 不 能再 重 分 类 为 其 他 金 融 资 产 ； 其 他 金 融 资 产 也 不 能 再 重 分 类 为 以 公 允 价 值 计 量 且 其变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产 。（ 掌 握 ，注 意 ，仅 限 于 金 融 资 产 之 间 ，不 影 响 向长 期 股 权 投 资 的 转 换 ）（ 一 ） 交 易 性 金 融 资 产满 足 下 列 条 件 之 一 的 金 融 资 产 ， 应 划 分 为 交 易 性 金 融 资 产 ：（

5、1） 取 得 金 融 资 产 的 目 的 主 要 是 为 了 近 期 内 出 售 或 回 购 。（ 2） 属 于 进 行 集 中 管 理 的 可 辨 认 金 融 工 具 组 合 的 一 部 分 ， 且 有 客 观 证 据 表 明 企业 近 期 采 用 短 期 获 利 方 式 对 该 组 合 进 行 管 理 。（ 3） 属 于 衍 生 工 具 ， 如 国 债 期 货 、 远 期 合 同 、 股 指 期 货 等 ， 其 公 允 价 值 变 动 大于 零 时 ， 应 将 相 关 变 动 金 额 确 认 为 交 易 性 金 融 资 产 ， 同 时 计 入 当 期 损 益 。但 是 ，如 果 衍 生 工

6、 具 被 企 业 指 定 为 有 效 套 期 关 系 中 的 套 期 工 具 ，则 该 衍 生 工 具 初始 确 认 后 的 公 允 价 值 变 动 应 根 据 其 对 应 的 套 期 关 系（ 即 公 允 价 值 套 期 、现 金 流 量套 期 或 境 外 经 营 净 投 资 套 期 ） 不 同 ， 采 用 相 应 的 方 法 进 行 处 理 。精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 1 页，共 33 页（ 二 ） 指 定 为 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产通 常 情 况 下 ，只

7、有 符 合 下 列 条 件 之 一 的 金 融 资 产 ，才 可 以 在 初 始 确 认 时 指 定 为 以公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产 ：1. 该 指 定 可 以 消 除 或 明 显 减 少 由 于 该 金 融 资 产 的 计 量 基 础 不 同 所 导 致 的 相 关 利得 或 损 失 在 确 认 或 计 量 方 面 不 一 致 的 情 况 。2. 企 业 风 险 管 理 或 投 资 策 略 的 正 式 书 面 文 件 已 载 明 ， 该 金 融 资 产 组 合 或 该 金 融 资产 和 金 融 负 债 组 合 ， 以 公 允 价 值

8、为 基 础 进 行 管 理 、 评 价 并 向 关 键 管 理 人 员 报 告 。提 示 ：在 活 跃 的 市 场 中 没 有 报 价 ，公 允 价 值 不 能 可 靠 计 量 的 权 益 工 具 投 资 ，不 得指 定 为 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产 。（ 掌 握 ，一 般 划 分 为“ 长 期 股 权 投 资 ” ）二 、 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产 的 计 量（ 一 ） 初 始 计 量以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产

9、 初 始 确 认 时 ， 按 公 允 价 值 进 行计 量 ， 相 关 交 易 费 用 应 当 计 入 当 期 损 益 。 （ 投 资 收 益 ）交 易 费 用 是 指 可 直 接 归 属 于 购 买 、 发 行 或 处 置 金 融 工 具 新 增 的 外 部 费 用 。新 增 的 外 部 费 用 是 指 企 业 不 购 买 、 发 行 或 处 置 金 融 工 具 就 不 会 发 生 的 费 用 。交 易 费 用 包 括 支 付 给 代 理 机 构 、咨 询 公 司 、券 商 等 的 手 续 费 和 佣 金 及 其 他 必 要 支出 ，不 包 括 债 券 溢 价 、折 价 、融 资 费 用 、

10、内 部 管 理 成 本 及 其 他 与 交 易 不 直 接 相 关的 费 用 。企 业 取 得 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产 所 支 付 的 价 款 中 包含 已 宣 告 但 尚 未 发 放 的 现 金 股 利 或 已 到 付 息 期 但 尚 未 领 取 的 债 券 利 息 应 当单 独 确 认 为 应 收 项 目 （ 应 收 股 利 或 应 收 利 息 ） 。在 持 有 期 间 取 得 的 利 息 或 现 金 股 利 ， 应 当 确 认 为 投 资 收 益 。（ 二 ） 后 续 计 量资 产 负 债 表 日 ， 以 公 允 价 值 计

11、 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产 按 公 允 价值 进 行 后 续 计 量 ， 公 允 价 值 变 动 计 入 当 期 损 益 。处 置 金 融 资 产 时 ，其 公 允 价 值 与 初 始 入 账 金 额 之 间 的 差 额 应 确 认 为 投 资 收 益 ，同时 调 整 公 允 价 值 变 动 损 益 。三 、 以 公 允 价 值 计 量 且 其 变 动 计 入 当 期 损 益 的 金 融 资 产 的 会 计 处 理【 例 3-1 】 207 年 5 月 13 日 ， 甲 公 司 支 付 价 款 1 060 000元 从 二 级 市 场 购 入 乙公 司 发

12、 行 的 股 票 100 000 股 ，每 股 价 格 10.60元（ 含 已 宣 告 但 尚 未 发 放 的 现 金 股利 0.60元 ） ， 另 支 付 交 易 费 用 1 000元 。 甲 公 司 将 持 有 的 乙 公 司 股 权 划 分 为 交易 性 金 融 资 产 ， 且 持 有 乙 公 司 股 权 后 对 其 无 重 大 影 响 。甲 公 司 其 他 相 关 资 料 如 下 ：（ 1） 5 月 23 日 ， 收 到 乙 公 司 发 放 的 现 金 股 利 ；（ 2） 6 月 30 日 ， 乙 公 司 股 票 价 格 涨 到 每 股 13 元 ；（ 3） 8 月 15 日 ， 将

13、持 有 的 乙 公 司 股 票 全 部 售 出 ， 每 股 售 价 15 元 。假 定 不 考 虑 其 他 因 素 ， 甲 公 司 的 账 务 处 理 如 下 ：（ 1） 5 月 13 日 ， 购 入 乙 公 司 股 票 ：借 ： 交 易 性 金 融 资 产 成 本1 000 000 应 收 股 利60 000 投 资 收 益1 000 精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 2 页，共 33 页贷 ： 银 行 存 款1 061 000 （ 2） 5 月 23 日 ， 收 到 乙 公 司 发 放 的 现 金 股 利 ：借 ： 银 行 存 款

14、60 000 贷 ： 应 收 股 利60 000 （ 3） 6 月 30 日 ， 确 认 股 票 价 格 变 动 ：借 ： 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动300 000 贷 ： 公 允 价 值 变 动 损 益300 000 思 考 ： 这 个 时 候 ， 该 金 融 资 产 账 面 价 值 是 什 么 情 况 ？ ？（ 4） 8 月 15 日 ， 乙 公 司 股 票 全 部 售 出 ：借 ： 银 行 存 款1 500 000 公 允 价 值 变 动 损 益300 000 贷 ： 交 易 性 金 融 资 产 成 本1 000 000 公 允 价 值 变 动300 000 皮

15、之 不 存 ，毛 将焉 附 ？投 资 收 益500 000 思 考 ：假 如 问 ，该 项 投 资 处 置 时 ，对 损 益 的 影 响 金 额 是 多 少 ？ ？ ？ 对 投 资 收 益 科目 的 影 响 是 多 少 ？ ？思 考 ：该 项 投 资 从 购 入 至 出 售 ，对 当 年 的 损 益 影 响 金 额 是 多 少 ？ ？ 对 投 资 收 益 科目 影 响 金 额 是 多 少 ？ ？仍 沿 用 上 题 ，假 定 5 月 22 日 ，将 该 项 投 资 以 每 股 12 元 的 价 格 出 售 ，如 何 进 行 账务 处 理 ？ ？借 ： 银 行 存 款1 200 000 贷 ： 应

16、 收 股 利60 000 交 易 性 金 融 资 产 成 本1 000 000 投 资 收 益140 000 接 上 题 ， 207 年 5 月 13 日 ， 甲 公 司 支 付 价 款 1 060 000元 从 二 级 市 场 购 入 乙公 司 发 行 的 股 票 100 000股 ， 每 股 已 宣 告 但 尚 未 发 放 的 现 金 股 利 为 0.60元 ， 交易 费 用 10 000元 。 假 如 其 他 条 件 都 不 变 ， 则（ 1） 5 月 13 日 ， 购 入 乙 公 司 股 票 ：借 ： 交 易 性 金 融 资 产 成 本990 000 应 收 股 利60 000 投 资

17、 收 益10 000 贷 ： 银 行 存 款1 060 000 （ 2） 5 月 23 日 ， 收 到 乙 公 司 发 放 的 现 金 股 利 ：借 ： 银 行 存 款60 000 贷 ： 应 收 股 利60 000 （ 3） 6 月 30 日 ， 确 认 股 票 价 格 变 动 ：借 ： 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动310 000 贷 ： 公 允 价 值 变 动 损 益310 000 【 例 3-2 】 207 年 1 月 1 日 ， ABC 企 业 从 二 级 市 场 支 付 价 款 1 020 000元 （ 含已 到 付 息 期 但 尚 未 领 取 的 利 息 20

18、 000元 ） 购 入 某 公 司 发 行 的 债 券 ， “ 另 ” 发 生交 易 费 用 20 000元 。 该 债 券 面 值 1 000 000元 ， 剩 余 期 限 为 2 年 ， 票 面 年 利 率精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 3 页，共 33 页为 4%， 每 半 年 付 息 一 次 ， ABC 企 业 将 其 划 分 为 交 易 性 金 融 资 产 。ABC 企 业 的 其 他 资 料 如 下 ：（ 1） 207 年 1 月 5 日 ， 收 到 该 债 券 206 年 下 半 年 利 息 20 000元 ；（ 2）

19、 207 年 6 月 30 日 ， 该 债 券 的 公 允 价 值 为 1 150 000元 （ 不 含 利 息 ） ；（ 3） 207 年 7 月 5 日 ， 收 到 该 债 券 半 年 利 息 ；（ 4） 207 年 12 月 31 日 ， 该 债 券 的 公 允 价 值 为 1 100 000元 （ 不 含 利 息 ） ；（ 5） 208 年 1 月 5 日 ， 收 到 该 债 券 207 年 下 半 年 利 息 ；（ 6） 208 年 3 月 31 日 ， ABC企 业 将 该 债 券 出 售 ， 取 得 价 款 1 180 000元 （ 含1 季 度 利 息 10 000元 ） 。假

20、 定 不 考 虑 其 他 因 素 ， 则 ABC 企 业 的 账 务 处 理 如 下 ：（ 1） 207 年 1 月 1 日 ， 购 入 债 券 ：借 ： 交 易 性 金 融 资 产 成 本1 000 000 应 收 利 息20 000 投 资 收 益20 000 贷 ： 银 行 存 款1 040 000 （ 2） 207 年 1 月 5 日 ， 收 到 该 债 券 206 年 下 半 年 利 息 ：借 ： 银 行 存 款20 000 贷 ： 应 收 利 息20 000 （ 3） 207 年 6 月 30 日 ， 确 认 债 券 公 允 价 值 变 动 和 投 资 收 益 ：借 ： 交 易 性

21、 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动150 000 贷 ： 公 允 价 值 变 动 损 益150 000 借 ： 应 收 利 息20 000 贷 ： 投 资 收 益20 000 思 考 ： 这 个 时 候 ， 该 金 融 资 产 账 面 价 值 是 什 么 情 况 ？ ？（ 4） 207 年 7 月 5 日 ， 收 到 该 债 券 半 年 利 息 ：借 ： 银 行 存 款20 000 贷 ： 应 收 利 息20 000 （ 5） 207 年 12 月 31 日 ， 确 认 债 券 公 允 价 值 变 动 和 投 资 收 益 ：借 ： 公 允 价 值 变 动 损 益50 000 贷 ： 交

22、易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动50 000 借 ： 应 收 利 息20 000 贷 ： 投 资 收 益20 000 思 考 ， 此 时 该 项 金 融 资 产 账 面 价 值 情 况 是 什 么 ？ ？（ 6） 208 年 1 月 5 日 ， 收 到 该 债 券 207 年 下 半 年 利 息 ：借 ： 银 行 存 款20 000 贷 ： 应 收 利 息20 000 （ 7） 208 年 3 月 31 日 ， 将 该 债 券 予 以 出 售 ：借 ： 应 收 利 息10 000 贷 ： 投 资 收 益10 000 借 ： 银 行 存 款1 170 000 公 允 价 值 变 动

23、 损 益100 000 贷 ： 交 易 性 金 融 资 产 成 本1 000 000 精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 4 页，共 33 页 公 允 价 值 变 动100 000 投 资 收 益170 000 借 ： 银 行 存 款10 000 贷 ： 应 收 利 息10 000 接 上 例 ， 假 如 （ 4） 207 年 12 月 31 日 ， 该 债 券 的 公 允 价 值 为 950 000元 （ 不含 利 息 ） ；（ 5） 207 年 12 月 31 日 ， 确 认 债 券 公 允 价 值 变 动 和 投 资 收 益 ：借

24、 ： 公 允 价 值 变 动 损 益200 000 贷 ： 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变 动200 000 借 ： 应 收 利 息20 000 贷 ： 投 资 收 益20 000 再 次 思 考 ， 此 时 该 项 金 融 资 产 账 面 价 值 情 况 是 什 么 ？ ？接 上 例 ， 假 如 （ 2） 207 年 6 月 30 日 ， 该 债 券 的 公 允 价 值 为 1 150 000元 （ 含利 息 ） ；（ 3） 207 年 6 月 30 日 ， 确 认 债 券 公 允 价 值 变 动 和 投 资 收 益 ：借 ： 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价 值 变

25、动130 000 贷 ： 公 允 价 值 变 动 损 益130 000 借 ： 应 收 利 息20 000 贷 ： 投 资 收 益20 000 接 上 例 ， 207 年 1 月 1 日 ， ABC企 业 从 二 级 市 场 支 付 价 款 1 020 000元 （ 含 已到 付 息 期 但 尚 未 领 取 的 利 息 20 000 元 ， 交 易 费 用 20 000 元 ） 购 入 某 公 司 发 行 的债 券 。 该 债 券 面 值 1 000 000元 ， 剩 余 期 限 为 2 年 ， 票 面 年 利 率 为 4%， 每 半 年付 息 一 次 ， ABC企 业 将 其 划 分 为 交

26、 易 性 金 融 资 产 。 假 定 其 他 条 件 不 变 。（ 1） 207 年 1 月 1 日 ， 购 入 债 券 ：借 ： 交 易 性 金 融 资 产 成 本980 000 应 收 利 息20 000 投 资 收 益20 000 贷 ： 银 行 存 款1 020 000 （ 2） 207 年 1 月 5 日 ， 收 到 该 债 券 206 年 下 半 年 利 息 ：借 ： 银 行 存 款20 000 贷 ： 应 收 利 息20 000 （ 3） 207 年 6 月 30 日 ， 确 认 债 券 公 允 价 值 变 动 和 投 资 收 益 ：借 ： 交 易 性 金 融 资 产 公 允 价

27、 值 变 动170 000 贷 ： 公 允 价 值 变 动 损 益170 000 借 ： 应 收 利 息20 000 贷 ： 投 资 收 益20 000 历 年 试 题 ： 2007 年 单 选2、 甲 公 司 207 年 10 月 10 日 自 证 券 市 场 购 入 乙 公 司 发 行 的 股 票 100 万 股 ， 共支 付 价 款 860 万 元 ，其 中 包 括 交 易 费 用 4 万 元 。购 入 时 ，乙 公 司 已 宣 告 但 尚 未 发放 的 现 金 股 利 为 每 股 O.16 元 。 甲 公 司 将 购 入 的 乙 公 司 股 票 作 为 交 易 性 金 融 资 产核 算

28、 。207年 12 月 2 日 ，甲 公 司 出 售 该 交 易 性 金 融 资 产 ，收 到 价 款 960 万 元 。甲 公 司 207 年 利 润 表 中 因 该 交 易 性 金 融 资 产 应 确 认 的 投 资 收 益 为 （） 。精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 5 页，共 33 页A、 100 万 元B、 116 万 元C、 120 万 元D、 132 万 元【 参 考 答 案 】 ： B 解 析 ：应 确 认 的 投 资 收 益 4 960 （ 860 4 1000.16） 116（ 万 元 ）。购 入 时 ：借 ：

29、交 易 性 金 融 资 产 成 本840 应 收 股 利16 投 资 收 益4 贷 ： 银 行 存 款860 出 售 时 ，借 ： 银 行 存 款960 贷 ： 交 易 性 金 融 资 产 成 本840 投 资 收 益120 第 三 节持 有 至 到 期 投 资一 、 持 有 至 到 期 投 资 概 述持 有 至 到 期 投 资 ，是 指 到 期 日 固 定 、回 收 金 额 固 定 或 可 确 定 ，且 企 业 有 明 确 意 图和 能 力 持 有 至 到 期 的 非 衍 生 金 融 资 产 。通 常 情 况 下 ，能 够 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资的 金 融 资 产 ，主 要

30、是 债 权 性 投 资 ，比 如 从 二 级 市 场 上 购 入 的 固 定 利 率 国 债 、浮 动利 率 金 融 债 券 。股 权 投 资 因 其 没 有 固 定 的 到 期 日 ， 因 而 不 能 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 。持 有 至 到 期 投 资 通 常 具 有 长 期 性 质 ，但 期 限 较 短（ 1 年 以 内 ）的 债 券 投 资 ，符 合持 有 至 到 期 投 资 条 件 的 ， 也 可 将 其 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 。持 有 至 到 期 投 资 特 征 ：（ 一 ） 该 金 融 资 产 到 期 日 固 定 、 回 收 金 额 固 定 或

31、可 确 定 。从 投 资 者 角 度 看 ， 如 果 不 考 虑 其 他 条 件 ， 在 将 某 项 投 资 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 时 ，可 以 不 考 虑 可 能 存 在 的 发 行 方 重 大 支 付 风 险 。 （ 掌 握 ）（ 二 ） 企 业 有 明 确 意 图 将 该 金 融 资 产 持 有 至 到 期投 资 者 在 取 得 投 资 时 意 图 就 是 明 确 的 ，除 非 遇 到 一 些 企 业 所 不 能 控 制 、预 期 不 会重 复 发 生 且 难 以 合 理 预 计 的 独 立 事 项 ， 否 则 将 持 有 至 到 期 。存 在 下 列 情 况 之 一

32、的 ， 表 明 企 业 没 有 明 确 意 图 将 金 融 资 产 投 资 持 有 至 到 期 ：1. 持 有 该 金 融 资 产 的 期 限 不 确 定 。2. 发 生 市 场 利 率 变 化 、流 动 性 需 要 变 化 、替 代 投 资 机 会 及 其 投 资 收 益 率 变 化 、融资 来 源 和 条 件 变 化 、外 汇 风 险 变 化 等 情 况 时 ，将 出 售 该 金 融 资 产 。但 是 ，无 法 控制 、 预 期 不 会 重 复 发 生 且 难 以 合 理 预 计 的 独 立 事 项 引 起 的 金 融 资 产 出 售 除 外 。3. 该 金 融 资 产 的 发 行 方 可

33、 以 按 照 明 显 低 于 其 摊 余 成 本 的 金 额 清 偿 。4. 其 他 表 明 企 业 没 有 明 确 意 图 将 该 金 融 资 产 持 有 至 到 期 的 情 况 。据 此 ，对 于 发 行 方 可 以 赎 回 的 债 务 工 具 ，如 发 行 方 行 使 赎 回 权 ，投 资 者 仍 可 收 回其 几 乎 所 有 初 始 净 投 资 ( 含 支 付 的 溢 价 和 交 易 费 用 ) ， 那 么 投 资 者 可 以 将 此 类 投 资划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 。 但 是 ， 对 于 投 资 者 有 权 要 求 发 行 方 赎 回 的 债 务 工 具 投 资 ，

34、投 资 者 不 能 将 其 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 。（ 三 ） 企 业 有 能 力 将 该 金 融 资 产 持 有 至 到 期“ 有 能 力 持 有 至 到 期 ” ，是 指 企 业 有 足 够 的 财 务 资 源 ，并 不 受 外 部 因 素 影 响 将 投精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 6 页，共 33 页资 持 有 至 到 期 。存 在 下 列 情 况 之 一 的 ， 表 明 企 业 没 有 能 力 将 具 有 固 定 期 限 的 金 融 资 产 投 资 持 有 至到 期 ：1. 没 有 可 利 用 的 财

35、务 资 源 持 续 地 为 该 金 融 资 产 投 资 提 供 资 金 支 持 ， 以 使 该 金 融 资产 投 资 持 有 至 到 期 。2. 受 法 律 、 行 政 法 规 的 限 制 ， 使 企 业 难 以 将 该 金 融 资 产 投 资 持 有 至 到 期 。3. 其 他 表 明 企 业 没 有 能 力 将 具 有 固 定 期 限 的 金 融 资 产 投 资 持 有 至 到 期 的 情 况 。企 业 应 当 于 每 个 资 产 负 债 表 日 对 持 有 至 到 期 投 资 的 意 图 和 能 力 进 行 评 价 。 发 生 变化 的 ， 应 当 将 其 重 分 类 为 可 供 出 售

36、 金 融 资 产 进 行 处 理 。注 ： 唯 一 明 确 可 在 金 融 资 产 中 进 行 重 分 类 的 情 况 。企 业 将 某 金 融 资 产 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 后 ， 可 能 会 发 生 到 期 前 将 该 金 融 资 产 予以 处 置 或 重 分 类 的 情 况 。这 种 情 况 的 发 生 ，通 常 表 明 企 业 违 背 了 将 投 资 持 有 至 到期 的 最 初 意 图 。企 业 将 尚 未 到 期 的 某 项 持 有 至 到 期 投 资 在 本 会 计 年 度 内 出 售 或 重 分 类 为 可 供 出售 金 融 资 产 的 金 额 ，相 对 于

37、该 类 投 资（ 即 企 业 全 部 持 有 至 到 期 投 资 ）在 出 售 或 重分 类 前 的 总额 较 大 时 ， 则 企 业 在 处 置 或 重 分 类 后 应 立 即 将 其 剩 余 的 持 有 至 到 期投 资（ 即 全 部 持 有 至 到 期 投 资 扣 除 已 处 置 或 重 分 类 的 部 分 ）重 分 类 为 可 供 出 售 金融 资 产 ， 且 在 本 会 计 年 度 及 以 后 两 个 完 整 的 会 计 年 度 内 不 得 再 将 该 金 融 资 产 划 分为 持 有 至 到 期 投 资 。 但 是 ， 下 列 情 况 除 外 ：1. 出 售 日 或 重 分 类 日

38、 距 离 该 项 投 资 到 期 日 或 赎 回 日 较 近 （ 如 到 期 前 三 个 月 内 ） ，市 场 利 率 变 化 对 该 项 投 资 的 公 允 价 值 没 有 显 著 影 响 。2. 根 据 合 同 约 定 的 定 期 偿 付 或 提 前 还 款 方 式 收 回 该 投 资 几 乎 所 有 初 始 本 金 后 ， 将剩 余 部 分 予 以 出 售 或 重 分 类 。 （ 不 重 要 了 ， 回 忆 总 论 中 ， 重 要 性 的 要 求 ）3. 出 售 或 重 分 类 是 由 于 企 业 无 法 控 制 、 预 期 不 会 重 复 发 生 且 难 以 合 理 预 计 的 独 立

39、事 项 所 引 起 。（ 1） 因 被 投 资 单 位 信 用 状 况 严 重 恶 化 ， 将 持 有 至 到 期 投 资 予 以 出 售 ； （ 理 性 投资 ）（ 2） 因 相 关 税 收 法 规 取 消 了 持 有 至 到 期 投 资 的 利 息 税 前 可 抵 扣 政 策 或 显 著 减 少了 税 前 可 抵 扣 金 额 ， 将 持 有 至 到 期 投 资 予 以 出 售 ； （ 理 性 投 资 ）（ 3） 因 发 生 重 大 企 业 合 并 或 重 大 处 置 ， 为 保 持 现 行 利 率 风 险 头 寸 或 维 持 现 行 信用 风 险 政 策 。 将 持 有 至 到 期 投 资

40、 予 以 出 售 ； （ 企 业 合 并 ， 管 理 权 变 化 ）（ 4） 因 法 律 、 行 政 法 规 对 允 许 投 资 的 范 围 或 特 定 投 资 品 种 的 投 资 限 额 作 出 重 大调 整 ， 将 持 有 至 到 期 投 资 予 以 出 售 ； （ 外 界 压 力 ， 被 动 撤 离 ）（ 5） 因 监 管 部 门 要 求 大 幅 度 提 高 资 产 流 动 性 ， 或 大 幅 度 提 高 持 有 至 到 期 投 资 在计 算 资 本 充 足 率 时 的 风 险 权 重 ，将 持 有 至 到 期 投 资 予 以 出 售 。（ 外 界 压 力 ，被 动撤 离 ）【 例 3-

41、3 】205年 7 月 ，某 银 行 支 付 19900000美 元 从 市 场 上 以 折 价 方 式 购 入 一批 美 国 甲 汽 车 金 融 公 司 发 行 的 三 年 期 固 定 利 率 债 券 ， 票 面 利 率 4.5% ， 债 券 面 值为 20000000美 元 。 该 银 行 将 其 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 。207 年 初 ，美 国 汽 车 行 业 受 燃 油 价 格 上 涨 、劳 资 纠 纷 、成 本 攀 升 等 诸 多 因 素 影响 ，盈 利 能 力 明 显 减 弱 ，甲 汽 车 金 融 公 司 所 发 行 债 券 的 二 级 市 场 价 格 严 重 下

42、滑 。为 此 ， 国 际 公 认 的 评 级 公 司 将 甲 汽 车 金 融 公 司 的 长 期 信 贷 等 级 从 Baa2 下 调 至精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 7 页，共 33 页Baa3 ， 认 为 甲 汽 车 金 融 公 司 的 清 偿 能 力 较 弱 ， 风 险 相 对 越 来 越 大 ， 对 经 营 环境和 其 他 内 外 部 条 件 变 化 较 为 敏 感 ， 容 易 受 到 冲 击 ， 具 有 较 大 的 不 确 定 性 。综 合 考 虑 上 述 因 素 ，该 银 行 认 为 ，尽 管 所 持 有 的 甲 汽

43、车 金 融 公 司 债 券 剩 余 期 限 较短 ，但 由 于 其 未 来 表 现 存 有 相 当 大 的 不 确 定 性 ，继 续 持 有 这 些 债 券 会 有 较 大 的 信用 风 险 。为 此 ，该 银 行 于 207 年 8 月 将 该 持 有 至 到 期 债 券 按 低 于 面 值 的 价 格 出售 。本 例 中 ， 该 银 行 出 售 所 持 有 的 甲 汽 车 金 融 公 司 债 券 主 要 是 由 于 其 本 身 无 法 控 制 、预 期 不 会 重 复 发 生 且 难 以 合 理 预 计 的 独 立 事 项 所 引 起 ， 因 而 不 会 影 响 到 其 对 其 他持 有

44、至 到 期 投 资 的 分 类 。【 例 3-4 】206 年 11 月 ，甲 公 司 采 用 控 股 合 并 方 式 合 并 了 乙 公 司 ，甲 公 司 的 管理 层 为 此 也 作 了 调 整 。甲 公 司 的 新 管 理 层 认 为 ，乙 公 司 的 某 些 持 有 至 到 期 债 券 期限过 长 ， 合 并 完 成 后 再 将 其 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 不 合 理 。 为 此 ， 在 购 买 日 编制 的 合 并 资 产 负 债 表 内 ， 甲 公 司 决 定 将 这 部 分 持 有 至 到 期 债 券 重 分 类 为 可 供 出 售金 融 资 产 。在 这 种 情

45、 况 下 ，甲 公 司 在 合 并 日 资 产 负 债 表 内 进 行 这 种 重 分 类 没 有 违背 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 所 要 求 的 “ 有 明 确 意 图 和 能 力 ” 。值 得 说 明 的 是 ， 甲 公 司 如 果 因 为 要 合 并 乙 公 司 而 将 其 自 身 的 持 有 至 到 期 投 资 的 较大 部 分 予 以 出 售 ， 则 违 背 了 划 分 为 持 有 至 到 期 投 资 的 所 要 求 的 “ 有 明 确 意 图 和 能力 ” 。强 调 ，目 的 性 。回 忆 ：按 照 管 理 者 的 意 图 设 置 不 同 的 会 计 处 理 的 标

46、准 是 当 今 国 际财 务 报 告 准 则 发 展 的 一 个 重 要 趋 势 ， 也 是 我 国 准 则 体 系 在 制 定 时 考 虑 的 一 个 重 要理 念 。二 、 持 有 至 到 期 投 资 的 会 计 处 理企 业 对 持 有 至 到 期 投 资 的 会 计 处 理 ， 应 着 重 于 该 金 融 资 产 的 持 有 者 打 算 “ 持 有 至到 期 ” ，未 到 期 前 通 常 不 会 出 售 或 重 分 类 ，主 要 应 解 决 该 金 融 资 产 实 际 利 率 的 计算 、 摊 余 成 本 的 确 定 、 持 有 期 间 的 收 益 确 认 以 及 将 其 处 置 时

47、损 益 的 处 理 。（ 一 ） 持 有 至 到 期 投 资 的 初 始 计 量持 有 至 到 期 投 资 初 始 确 认 时 ， 应 当 按 照 公 允 价 值 计 量 和 相 关 交 易 费 用 之 和 作 为 初始 入 账 金 额 。实 际 支 付 的 价 款 中 包 括 的 已 到 付 息 期 但 尚 未 领 取 的 债 券 利 息 ，应 单独 确 认 为 应 收 项 目 。（ 无 论 金 融 资 产 还 是 长 期 股 权 投 资 ，所 有 的 已 宣 告 尚 未 发 放的 股 利 及 已 到 付 息 期 尚 未 领 取 的 利 息 ，都 单 独 确 认 为 应 收 项 目 ，而 不

48、 计 入 初 始 入账 成 本 。 ）持 有 至 到 期 投 资 初 始 确 认 时 ，应 当 计 算 确 定 其 实 际 利 率 ，并 在 该 持 有 至 到 期 投 资预 期 存 续 期 间 或 适 用 的 更 短 期 间 内 保 持 不 变 。实 际 利 率 ， 是 指 将 金 融 资 产 或 金 融 负 债 在 预 期 存 续 期 间 或 适 用 的 更 短 期 间 内 的 未来 现 金 流 量 ， 折 现 为 该 金 融 资 产 或 金 融 负 债 当 前 账 面 价 值 所 使 用 的 利 率 。（ 二 ） 持 有 至 到 期 投 资 的 后 续 计 量持 有 至 到 期 的 投

49、资 以 及 贷 款 和 应 收 款 项 应 当 采 用 实 际 利 率 法 ， 按 摊 余 成 本 计 量 。摊 余 成 本 ， 是 指 该 金 融 资 产 的 初 始 确 认 金 额 经 下 列 调 整 后 的 结 果 ： （ 1） 扣 除 已偿 还 的 本 金 ； （ 2） 加 上 或 减 去 采 用 实 际 利 率 法 将 该 初 始 确 认 金 额 与 到 期 日 金 额之 间 的 差 额 进 行 摊 销 形 成 的 累 计 摊 销 额 ；（ 3）扣 除 已 发 生 的 减 值 损 失 。（ 注 意 ，如 果 是 金 融 负 债 的 摊 余 成 本 ， 则 无 需 考 虑 （ 3） 减

50、 值 准 备 的 情 况 。 ）企 业 应 在 持 有 至 到 期 投 资 持 有 期 间 ，采 用 实 际 利 率 法 ，按 照 摊 余 成 本 和 实 际 利 率精选学习资料 - - - - - - - - - 名师归纳总结 - - - - - - -第 8 页，共 33 页计 算 确 认 利 息 收 入 ， 计 入 投 资 收 益 。 实 际 利 率 应 当 在 取 得 持 有 至 到 期 投 资 时 确 定 ，实 际 利 率 与 票 面 利 率 差 别 较 小 的 ， 也 可 按 票 面 利 率 计 算 利 息 收 入 。处 置 持 有 至 到 期 投 资 时 ， 应 将 所 取 得