2022年风险应对：进一步审计程序举例 .pdf

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1、1 进一步审计程序举例一、被审计单位背景资料简介某公司是一家生产和销售高端清洁用品的外商独资被审计单位，某产品主要用于星级酒店、宾馆和大型饭店。除了在北京、上海直接向终端客户销售外，在全国其他地区均向省级或市级经销商销售。公司提供的财务报表显示：2005年度销售收入为 1 12 655 260元，比上一年增长 21% （董事会制定的当年预算目标是增长20% ）。2005年 12 月 31 日应收账款余额为39 560 810 元，组成情况如下：共有226个客户，其中 9 个客户（均为省级经销商） 的余额在 100 万元以上，占应收账款总额的38% ，其余客户的余额均小于 30 万元。此外余额为

2、l0 万元以上且账龄超过 1 年的应收账款客户有l5 家。2005年 12 月 31 日坏账准备余额为l 879 830 元。公司采用账龄分析法和个别认定法相结合的方式计提坏账准备， 其中账龄分析法为：对应收账款余额，账龄6 个月以上 l 年以下的为 10% ；l 年以上 2 年以下的为 50% ；2 年以上的为 100% （见表 l0 3）。表 103 名师资料总结 - - -精品资料欢迎下载 - - - - - - - - - - - - - - - - - - 名师精心整理 - - - - - - - 第 1 页，共 9 页 - - - - - - - - - 2 2005年2004年应

3、收账款（元） 39 560 810 27 765 338 坏账准备（元） （1 879 830） （1 707 400）销售收入（元） 112 655 260 93 103 520 应收账款周转天数108天92 天该公司 2005年度的税前利润为8 475 623元，总体重要性水平为 423 781元 （税前利润的 5% ） 。二、注册会计师对销售业务流程的风险评估和进一步审计程序的方案由于销售业务的重要性及其固有风险，注册会计师认为销售收入和应收账款层次的“发生”或“存在”和“准确性”认定存在重大错报风险。被审计单位在 2005年以放宽授信额度来增加销售收入，导致货款回收速度放缓，应收账款余

4、额大幅上升，但坏账准备余额与上年基本持平。注册会计师认为应收账款的计价认定存在特别风险，即年末坏账准备的计提很可能不够。基于以前年度对该公司的了解，以及本年度对该公司环境、经营状况、内部控制等的了解名师资料总结 - - -精品资料欢迎下载 - - - - - - - - - - - - - - - - - - 名师精心整理 - - - - - - - 第 2 页，共 9 页 - - - - - - - - - 3 和评估，注册会计师决定对应收账款采用综合性审计方案。该公司在各主要业务流程及财务报告编制中采用了计算机信息系统，注册会计师在本年度审计中测试了信息系统一般控制并认为信息系统一般控制是

5、有效的。注册会计师对销售收入、应收账款余额和坏账准备余额实施了以下的进一步审计程序： （1）控制测试；（2）评估针对特别风险的控制； （3）实质性程序。下面分别予以介绍。三、控制测试（一）设计和实施控制测试注册会计师从销售流程中选取了一些关键的控制进行测试。1. 业绩评价控制测试 。所测试的控制：销售主管每月审核按客户分列的销售收入（包括与上月销售额和本月预算额的比较）和应收账款（包括当月货款回收金额和月末余额）汇总表，对其中的重大差异和异常情况进行跟进分析，编制分析报告并呈报销售经理和总经理。总经理与销售经理审阅后讨论解决措施。相关的财务报表认定：销售收入的发生、准确性、完整性以及应收账款的

6、存在、准确性。名师资料总结 - - -精品资料欢迎下载 - - - - - - - - - - - - - - - - - - 名师精心整理 - - - - - - - 第 3 页，共 9 页 - - - - - - - - - 4 测试程序：该控制是月度控制，注册会计师决定选取 2 月、6 月、10 月、11 月这 4 个月份测试该控制。注册会计师分别与总经理和销售经理就上述 4 个月份的分析报告进行讨论，证实他们确实审阅了该报告并对重大差异和异常情况进行了调查和跟综。事后注册会计师还通过询问销售经理和相关销售人员印证了当时所采取的跟综措施。销售收入和应收账款汇总表由财务系统自动生成并与当月

7、财务报表的销售收入总额和应收账款余额一致，注册会计师核对了上述 4 个月份的财务报表，证实无误。测试结果：该控制有效运行，注册会计师对该控制可以信赖。2. 人工控制测试。所测试的控制：对每一笔销售收入，销售部专职秘书将客户订单、客户已签收的送货单（所有货物由物流公司运送）以及发票（计算机发票由销售部开具）上的客户名称、货物品种、数量、价格进行核对，并在发票记账联盖“核对确认无误”章，交给财务部作为确认销售收入的凭证。对于数据不符的交易则进行调查并调整。相关的财务报表认定：销售收入的发生、准确性以及应收账款的存在、准确性。名师资料总结 - - -精品资料欢迎下载 - - - - - - - -

8、- - - - - - - - - - 名师精心整理 - - - - - - - 第 4 页，共 9 页 - - - - - - - - - 5 测试程序：该控制为人工控制，每天发生数次，注册会计师为了获取较高程度的保证，决定抽取每月 5 个共 60 个样本。该测试是双重目的测试，既可测试控制运行的有效性，同时也是针对销售收入的细节测试。注册会计师询问了执行该控制的销售部专职秘书和负责记录销售收入的会计人员， 确认该控制确实得到执行。注册会计师从销售收入明细账中抽取60 笔交易，核对客户订单、客户已签收的送货单以及发票，以检查有关信息是否一致，发票记账联上是否有“核对确认无误”章，以及入账金额

9、是否准确。测试结果：没有发现例外情况。该控制有效运行，注册会计师对该控制可以信赖。3. 自动化应用控制测试。所测试的控制：订单分为“待批准”、“已批准”和“已执行”状态。订单一经批准就会自动生成相应的送货单；已发货的订单在系统中被设置为“已执行”状态，每月末系统会自动配比当月的“已执行”订单、送货单和当月入账的销售收入 （均有订单号索引）， 对未确认收入的订单生成“已执行订单未入账报告”。财务人员对该报告进行跟踪调查，补记漏记的销售收入。名师资料总结 - - -精品资料欢迎下载 - - - - - - - - - - - - - - - - - - 名师精心整理 - - - - - - - 第

10、 5 页，共 9 页 - - - - - - - - - 6 相关的财务报表认定：销售收入的完整性。测试程序：注册会计师在上年度审计中已经测试了该控制并证明该控制的运行是有效的。本年度注册会计师了解到该控制没有发生变化。注册会计师本年度已经测试了信息技术一般控制的运行有效性，因而不必再测试该自动化控制（该控制还包括人工控制的成分，即财务人员的跟进程序，注册会计师对该人工控制进行测试，结果显示控制有效。此处不做详细说明）。（二）控制测试结果及其对实质性程序的影响综合以上控制测试的结果显示，针对销售收入的发生、准确性和完整性认定和应收账款的存在和准确性认定的控制是有效运行的，注册会计师对控制有较高

11、程度的信赖，只需要从实质性程序中获取较低程度的保证。四、评价针对特别风险的控制注册会计师了解到管理层为了应对应收账款账龄变长及由此带来的坏账增加的风险，采取了与账款逾期 1 年以上的客户签订还款协议的方式，要求客户对归还旧账的时间和金额做出书面承诺。如果客户未按照协议执行，则暂停名师资料总结 - - -精品资料欢迎下载 - - - - - - - - - - - - - - - - - - 名师精心整理 - - - - - - - 第 6 页，共 9 页 - - - - - - - - - 7 供货。该控制每月执行。注册会计师认为该控制的设计是适当的并证实该控制确实得以执行。考虑到审计程序的效

12、率，决定不测试该控制而直接对年末应收账款坏账准备余额实施细节测试。五、实质性程序1. 应收账款函证。由于从控制测试中获得了较高程度的信赖，注册会计师只需要从细节测试中获取较低程度的保证。因此，注册会计师决定采用 选取特定项目进行测试 的方法选取函证样本，符合下列条件之一的选为样本：（1）应收账款余额 l00 万元以上；（ 2）年购买量500 万元以上客户；（ 3）应收账款余额 l0 万元以上且账龄超过1 年的。有 35 家客户符合上述条件，总金额为18 593 581 元，覆盖率为47% 。函证结果如下：（1）26 家回函确认无误；（2）3 家回函存在付款时间性差异，即年末客户已付款而被审计单

13、位尚未收到，经查看次年 l 月初银行对账单确认无误；（3）6 家没有回函。前两项 29 家回函总金额为 13 272 566 元，函证的实际覆盖率为34% 。名师资料总结 - - -精品资料欢迎下载 - - - - - - - - - - - - - - - - - - 名师精心整理 - - - - - - - 第 7 页，共 9 页 - - - - - - - - - 8 2. 对上述没有回函的应收账款余额5 321 015元实施替代程序，查看了期后收款。截至审计现场工作结束，共收回货款2 866 390 元，对剩余的金额 2 454 625 元查看了相应的原始凭证（订单、发货单、发票；还款

14、协议；与客户的往来信件等），没有发现差异。替代程序的实际覆盖率为 l3%。3. 应收账款余额函证及替代程序的总体覆盖率为 47% 。对于没有函证的53% ，由于相关控制是有效运行的，实施实质性分析程序未发现误差，注册会计师判断重大错报风险水平较低，因而可接受一个较高的检查风险水平。对于未函证的 53% ，注册会计师采用审计抽样（一个相对较小的样本即可）的方法予以函证，结果是推断的错报未超过应收账款可容忍错报。4. 验证应收账款账龄分析报告的准确性。注册会计师采取审计抽样的方法， 选取 40 笔交易检查销售发票并验证是否归入正确的账龄期间。测试结果没有发现错误，可以证实账龄分析报告的准确性。5.

15、 向总经理和销售经理询问他们对应收账款可回收性的评估；重新计算坏账准备的计提；对账龄较长而未计提坏账准备的应收账款余名师资料总结 - - -精品资料欢迎下载 - - - - - - - - - - - - - - - - - - 名师精心整理 - - - - - - - 第 8 页，共 9 页 - - - - - - - - - 9 额，查看还款协议和实际付款记录。注册会计师发现有一笔 339 465 元、账龄超过 2 年的应收账款，该客户签订还款协议承诺2005年 12月 31 日之前支付 100 000 元，到审计现场工作时（2006年 3 月）仍未支付，目前被审计单位已停止向对方供货；另一笔133 287 元、账龄未满 6 个月的应收账款，该客户是一家连锁餐厅，最近因资金链出现问题，拖欠租金和供应商货款而被起诉，该笔货款很可能无法收回。对上述两笔可能无法收回的应收账款共计472 752 元被审计单位均未计提坏账准备。注册会计师建议作审计调整并计划向被审计单位管理层报告该事项。对销售收入及应收账款实施的其他实质性程序，这里不再展开。名师资料总结 - - -精品资料欢迎下载 - - - - - - - - - - - - - - - - - - 名师精心整理 - - - - - - - 第 9 页，共 9 页 - - - - - - - - -