会计专业技术中级资格 考前总复习701.doc

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1、第七章非货币性资产交换考情分析本章属于应用性章节，其内容在考题中多以客观题形式出现。本章的主要考点是非货币性资产交换中换入资产入账成本的计算、非货币性资产交换对损益的影响以及非货币性资产交换的会计处理。考生在学习本章时，应重点关注换入资产入账价值的确定、非货币性资产交换的会计处理等知识点。本章内容可以与其他章节结合出主观题。最近三年本章考试题型、分值、考点分布题型2013年2012年2011年考点单选题2题2分1题1分（1）非货币性资产、非货币性资产交换对损益的影响（2）公允价值不能可靠计量时换入资产入账价值的计算多选题1题2分账面价值模式下的非货币性资产交换合计3题4分1题1分注：2013年

2、综合题中本章占5分左右，在债务重组一章列示。考点一：非货币性资产及其交换的认定（一）货币性资产与非货币性资产区分1.货币性资产是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。2.非货币性资产是指货币性资产以外的资产。【思考问题】下列各项目中，属于非货币性资产的有？其他货币资金？货币性资产应收账款？货币性资产投资性房地产？非货币性资产预付账款？非货币性资产交易性金融资产？非货币性资产可供出售权益工具？非货币性资产持有至到期投资？货币性资产固定资产？非货币性资产【例题单选题】（2012年考题）下列各项中，属于非货币性资

3、产的是（）。A.外埠存款B.持有的银行承兑汇票C.拟长期持有的股票投资D.准备持有至到期的债券投资正确答案C【例题多选题】下列各项目中，属于非货币性资产的有（）。A.应收账款 B.可供出售权益工具投资C.交易性金融资产 D.持有至到期投资正确答案BC（二）非货币性资产交换的认定在涉及少量补价的情况下，以补价占整个资产交换金额的比例低于25%（注意不含25%）作为参考。如果高于25%（含25%），则视为以货币性资产取得非货币性资产，适用收入准则等其他一些准则。1.收到补价的企业收到的货币性资产换出资产公允价值25%2.支付补价的企业支付的货币性资产（支付的货币性资产换出资产公允价值）25%【提示

4、】分子和分母，均不含增值税。【例题多选题】按企业会计准则规定，下列各项中，不属于非货币性资产交换的有（）。A.以专利技术换取拥有控制权的股权投资B.以应收账款换取土地使用权C.以固定资产换取未到期应收票据D.以作为交易性金融资产的股票投资换取机器设备正确答案BC答案解析选项B，应收账款属于货币性资产；选项C，未到期的应收票据属于货币性资产。【例题单选题】下列交易中，不属于非货币性资产交换的是（）。A.以公允价值为1 200万元的土地使用权换取一座办公楼，另收取补价240万元B.以公允价值为840万元的专利技术换取一台设备，另支付补价160万元C.公允价值为2 400万元的厂房换取一项无形资产，

5、另收取补价600万元D.公允价值为1 080万元的厂房换取一项投资，另支付补价120万元正确答案C答案解析选项A：240/1 200100%20%，小于25%，属于非货币性资产交换；选项B：160/（160840）100%16%，小于25%，属于非货币性资产交换；选项C：600/2 400100%25%，等于25%，不属于非货币性资产交换；选项D：120/（1201080）100%10%，小于25%，属于非货币性资产交换。考点二：具有商业实质的判断（一）判断条件满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：1.换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。这种情形主要包括以

6、下几种情况：（1）未来现金流量的风险、金额相同，时间不同。此种情形是指换入资产和换出资产产生的未来现金流量总额相同，获得这些现金流量的风险相同，但现金流量流入企业的时间明显不同。【思考问题】A公司以一批库存商品换入B公司一项生产设备。预计未来现金流量的风险、金额相同，因存货流动性强，能够在较短的时间内产生现金流量，设备作为固定资产要在较长的时间内为企业带来现金流量，两者产生现金流量的时间相差较大，上述存货与固定资产产生的未来现金流量显著不同。（2）未来现金流量的时间、金额相同，风险不同。此种情形是指换入资产和换出资产产生的未来现金流量时间和金额相同，但企业获得现金流量的不确定性程度存在明显差异

7、。【思考问题】A公司以其不准备持有至到期的国库券换入B公司一幢房屋以备出租。预计未来每年收到的国库券利息与房屋租金在金额和流入时间上相同，但是国库券利息通常风险很小，租金的取得需要依赖于承租人的财务及信用情况等，两者现金流量的风险或不确定性程度存在明显差异，上述国库券与房屋的未来现金流量显著不同。（3）未来现金流量的风险、时间相同，金额不同。此种情形是指换入资产和换出资产产生的未来现金流量总额相同，预计为企业带来现金流量的时间跨度相同，风险也相同，但各年产生的现金流量金额存在明显差异。【思考问题】A公司以其商标权换入B公司的一项专利技术。预计两项无形资产的使用寿命相同，在使用寿命内预计为企业带

8、来的现金流量总额相同，但是换入的专利技术是新开发的，预计开始阶段产生的未来现金流量明显少于后期，而该企业拥有的商标权每年产生的现金流量比较均衡，两者产生的现金流量金额差异明显，即上述商标权与专利技术的未来现金流量显著不同。2.换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。这种情况是指换入资产对换入企业的预计未来现金流量现值与换出资产存在明显差异。【思考问题】A公司以一项专利权换入B公司拥有对甲公司的长期股权投资。该项专利权与该项长期股权投资的公允价值相同，两项资产未来现金流量的风险、时间和金额亦相同，但对换入企业而言，换入该项长期股权投资使该

9、企业对被投资方由重大影响变为控制关系，从而对换入企业的特定价值即预计未来现金流量现值与换出的专利权有较大差异；另一企业换入的专利权能够解决生产中的技术难题，从而对换入企业的特定价值即预计未来现金流量现值与换出的长期股权投资存在明显差异，因而两项资产的交换具有商业实质。不满足上述任何一项条件的非货币性资产交换，通常认为不具有商业实质。另外，在实务中，同类资产的交换，一般视为不具有商业实质。【例题判断题】（2009年考题）在非货币性资产交换中，如果换入资产的未来现金流量在风险、金额、时间方面与换出资产显著不同，即使换入或换出资产的公允价值不能可靠计量，也应将该交易认定为具有商业实质。（）正确答案（

10、二）关联方之间交换资产与商业实质的关系在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时,企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。考点三：以公允价值计量的非货币性资产交换的会计处理条件：非货币性资产交换具有商业实质且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。（一）单项资产的交换1.换入资产的成本方法一：换入资产成本换出资产不含税公允价值支付的不含税的补价（收到的不含税补价）应支付的相关税费提醒问题（一般情况下）：不含税补价换入与换出资产的不含税公允价值的差额方法二：换入资产成本换出资产含税公允价值支付的银行存款（收到的银行存款）可抵扣的增

11、值税进项税额应支付的相关税费【提醒问题1】（一般情况下）：支付或收到的银行存款（含税补价）换入与换出资产的含税公允价值的差额【提醒问题2】：如果题目中，没有给对方换出资产的公允价值，则用“方法二”公式计算换入资产成本。【思考问题】甲公司和乙公司适用的增值税税率均为17%。甲公司决定以生产的库存商品换入乙公司生产的库存商品。甲公司换入存货作为原材料。该交易具有商业实质且公允价值能够可靠计量。（1）甲公司库存商品的公允价值为100万元；含税公允价值117万元。（2）乙公司库存商品公允价值为110万元，含税公允价值128.7万元。甲公司支付不含税补价不含税公允价值110不含税公允价值10010（万元

12、）甲公司支付银行存款（含税补价）含税公允价值128.7含税公允价值11711.7（万元）方法一：甲公司换入原材料换出资产不含税公允价值100支付不含税补价10110（万元）方法二：甲公司换入原材料换出资产含税公允价值1001.17支付的银行存款11.7可抵扣的增值税进项税额11017%110（万元）2.换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额（1）换出资产为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。（2）换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。（3）换出资产为长期股权投资、金融资产的，换出资产公允价值与其账

13、面价值的差额，计入投资收益。（4）换出资产为投资性房地产的，以其公允价值确认其他业务收入，同时结转其他业务成本。【例题判断题】（2010年考题）具有商业实质的非货币性资产交换按照公允价值计量的，假定不考虑补价和相关税费等因素，应当将换入资产的公允价值和换出资产的账面价值之间的差额计入当期损益。（）正确答案答案解析应当将换出资产的公允价值和换出资产的账面价值之间的差额计入当期损益。3.应支付的相关税费（1）应支付的相关税费不包括增值税销项税额；（2）除增值税销项税额以外的，如果为换出资产而发生的相关税费，则计入换出资产处置损益；如果为换入资产而发生的相关税费，则计入换入资产的入账成本。【例题单选

14、题】（2012年考题）甲公司以M设备换入乙公司N设备，另向乙公司支付补价5万元，该项交换具有商业实质。交换日，M设备账面原价为66万元，已计提折旧9万元，已计提减值准备8万元，公允价值无法合理确定；N设备公允价值为72万元。假定不考虑其他因素，该项交换对甲公司当期损益的影响金额为（）万元。A.0B.6C.11D.18正确答案D答案解析甲公司以M设备公允价值=乙公司公允价值为72-支付补价5=67（万元）；甲公司当期损益的影响金额=公允67-账面价值49=18（万元）借：固定资产 72贷：固定资产清理 49（66-9-8）银行存款5营业外收入 18【例题计算分析题】甲公司和乙公司适用的增值税税率

15、均为17%，计税价格为公允价值，假定该项交换具有商业实质且其换入换出资产的公允价值能够可靠地计量。甲公司以库存商品A产品交换乙公司原材料，双方均将收到的存货作为库存商品核算。有关资料如下：甲公司换出：库存商品：账面成本430万元，已计提存货跌价准备30万元，公允价值500万元，含税公允价值585万元。乙公司换出：原材料：账面成本320万元，已计提存货跌价准备20万元，公允价值400万元，含税公允价值468万元。正确答案甲公司收到不含税补价不含税公允价值500不含税公允价值400100（万元）甲公司收到银行存款含税公允价值585含税公允价值468117（万元）（1）甲公司：甲公司换入库存商品成本

16、换出资产不含税公允价值500收到的不含税的补价100应支付的相关税费0400（万元）；或换出资产含税公允价值5001.17收到的银行存款117可抵扣的增值税进项税额40017%应支付的相关税费0400（万元）借：库存商品 400应交税费应交增值税（进项税额）68银行存款 117贷：主营业务收入500应交税费应交增值税（销项税额） 85借：主营业务成本 400存货跌价准备30贷：库存商品 430影响营业利润500（43030）100（万元）（2）乙公司乙公司换入的库存商品入账价值换出资产不含税公允价值400支付的不含税的补价100应支付的相关税费0500（万元）；或换出资产含税公允价值4001.

17、17支付的银行存款117可抵扣的增值税进项税额50017%0500（万元）借：库存商品 500应交税费应交增值税（进项税额）85贷：其他业务收入 400应交税费应交增值税（销项税额）68银行存款 117借：其他业务成本 300（32020）存货跌价准备20贷：原材料 320【例题计算分析题】甲公司和乙公司适用的增值税税率均为17%，计税价格为公允价值，假定该项交换具有商业实质且其换入换出资产的公允价值能够可靠地计量。甲公司经协商以其拥有的一项生产用固定资产与乙公司持有的对丙公司长期股权投资交换。交换日资料如下：（1）甲换出：固定资产成本950万元；已提折旧50万元；公允价值1 000万元；含税

18、公允价值1 170万元。（2）乙换出：长期股权投资账面价值900万元（其中成本800万元，损益调整40万元，其他权益变动60万元）；公允价值1 100万元。正确答案甲公司收到银行存款1 1701 10070（万元）乙公司收到不含税补价甲公司支付不含税补价1 1001 000100（万元）（1）甲公司：（支付不含税补价100）补价比例100/（1001 000）9.09%25%，属于非货币性资产交换。甲公司换入长期股权投资的成本换出资产不含税公允价值1 000支付的不含税补价1001 100（万元）；或换出资产含税公允价值1 0001.17收到的银行存款70应支付的相关税费01 100（万元）甲

19、公司换出固定资产的损益1 000（95050）100（万元）会计分录借：固定资产清理900累计折旧 50贷：固定资产 950借：长期股权投资丙公司 1 100银行存款 70贷：固定资产清理 900营业外收入 100应交税费应交增值税（销项税额）170（2）乙公司：（收到不含税补价1001 1001000）补价比例100/1 1009.09%25%，属于非货币性资产交换。乙公司换入固定资产的成本换出资产不含税公允价值1 100-收到的不含税的补价1001 000（万元）；或换出资产含税公允价值1 100支付的银行存款70可抵扣的增值税进项税额 1 00017%1 000（万元）乙公司换出长期股权

20、投资确认的投资收益1 10090060260（万元）会计分录借：固定资产 1 000应交税费应交增值税（进项税额） 170贷：长期股权投资丙公司 900银行存款 70投资收益 200借：资本公积其他资本公积60贷：投资收益 60【例题计算分析题】甲公司与乙公司进行资产置换，换入一宗土地使用权。假定该项交换具有商业实质且其换入或换出资产的公允价值能够可靠地计量。资料如下：（1）甲公司换出：投资性房地产账面价值5 000万元（成本3 000万元，累计公允价值变动2 000万元），公允价值8 000万元；交易性金融资产账面价值1800万元（成本1 900万元，公允价值变动减少100万元），公允价值2

21、 000万元。（2）甲公司换入土地使用权准备建造厂房。（3）甲公司收到银行存款500万元。正确答案500/10 0005%25%，属于非货币性资产交换换入无形资产的成本（8 0002 000）5009 500（万元）会计分录借：无形资产 9 500银行存款 500贷：其他业务收入8 000交易性金融资产1 800投资收益200借：其他业务成本3 000公允价值变动损益2 000贷：投资性房地产 5 000借：投资收益 100贷： 公允价值变动损益 100【例题多选题】在具有商业实质且换入或换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换中，确定换入资产入账价值时应考虑的因素有（）。A.换出资产

22、的公允价值B.换出资产计提的减值准备C.为换入资产应支付的相关税费D.换出资产账面价值与其公允价值的差额正确答案AC答案解析不涉及补价，具有商业实质的非货币性资产交换，原则是以换出资产的公允价值，加上应支付的相关税费，作为换入资产入账价值，换出资产账面价值与其公允价值的差额不影响换入资产的入账价值，所以选项D不正确。（二）涉及多项资产的交换非货币性资产交换同时换入多项资产的，在确定各项换入资产的成本时，处理思路为：先按照与单项资产类似的处理原则确定换入资产的成本总额，然后按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，分别确定各项资产的成本。【例题计算分析题】甲公司和乙公司均为增值税一

23、般纳税企业，其适用的增值税税率均为l7%。2013年8月甲公司为适应经营业务发展的需要，经与乙公司协商，进行资产置换，资料如下：（1）甲公司换出：厂房：原值15 000万元、折旧3 000万元、公允价值为10 000万元；设备：原值6 000万元、折旧4 800万元、公允价值为1 000万元、销项税170万元；库存商品：成本3 000万元；公允价值为3 500万元，销项税595万元不含税公允价值为合计14 500万元；含税公允价值合计15 265万元（2）乙公司换出：办公楼：原值20 000万元、折旧10 000万元、公允价值为11 000万元；小汽车：原值3 000万元、折旧1 900万元、

24、公允价值为1 595万元、销项税271.15万元；客运汽车：原值3 000万元、折旧1 800万元、公允价值为1 500万元、销项税255万元；不含税公允价值合计14 095万元、 含税公允价值14 621.15万元（3）甲公司收到银行存款（含税补价）643.85万元，甲公司收到不含税补价405万元。乙公司将换入的商品作为库存商品管理。正确答案（1）甲公司（甲公司收到不含税补价）补价比例：405/14 500=2.79%25%,属于非货币性资产交换。（新变化）计算甲公司换入资产总成本14 500-405+014 095（万元）或15 265-643.85 - 526.15 14 095（万元）

25、计算甲公司换出固定资产的处置损益厂房的处置损益10 000（15 0003 000）-2 000（万元）设备的处置损益1 000（6 0004 800） -200（万元）合计为2 200万元计入营业外支出。计算甲公司换入各项资产的成本办公楼的成本14 09511 000/（11 0001 595+1 500）11 000（万元）小汽车的成本 14 0951 595/（11 0001 595+1 500）1 595（万元）客运汽车成本 14 0951 500/（11 0001 595+1 500）1 500（万元）编制甲公司换入各项资产的会计分录借：固定资产清理 13 200累计折旧7 800贷

26、：固定资产厂房 15 000 设备 6 000借：固定资产办公楼 11 000 小汽车 1 595 客运汽车 1 500应交税费应交增值税（进项税额）526.15 （271.15+255）营业外支出2 200银行存款643.85贷：固定资产清理13 200主营业务收入 3 500应交税费应交增值税（销项税额） 765（170+595）借：主营业务成本 3 000贷：库存商品 3 000（2）乙公司补价比例：405/（405+14 095）=2.79%25%,属于非货币性资产交换。（新变化）计算乙公司换入资产总成本14 095+405+014 500（万元）或= 14 621.15+ 643.8

27、5-765= 14 500（万元）计算乙公司换入各项资产的成本厂房的成本14 50010 000/（10 0001 0003 500）10 000（万元）设备的成本14 5001 000/（10 0001 0003 500）1 000（万元）库存商品成本=14 5003 500/（10 0001 0003 500）3 500（万元）计算乙公司换出固定资产的处置损益办公楼处置损益11 000（20 000-10 000）1 000（万元）小汽车处置损益1 595（3 0001 900）495（万元）客运汽车处置损益1 500（3 0001 800）300（万元）合计1 795（万元）编制乙公司换

28、入各项资产的会计分录借：固定资产清理 12 300累计折旧 13 700贷：固定资产 26 000借：固定资产厂房 10 000 设备 1 000库存商品 3 500应交税费应交增值税（进项税额） 765（170+595）贷：固定资产清理 12 300应交税费应交增值税（销项税额）526.15（271.15+255）营业外收入 1 795银行存款643.85考点四：以账面价值计量的非货币性资产交换的会计处理条件：非货币性资产交换不具有商业实质或公允价值不能够可靠计量的。（一）单项资产的交换换入资产成本换出资产账面价值支付的补价（收到的补价）应支付的相关税费注意的问题：1.此类非货币性资产交换，

29、对换出资产不确认资产的处置损益。2.应支付的相关税费处理方法如下：如果增值税不单独收或付，则增值税应直接计入损益；除增值税销项税额以外，为换入资产而发生的相关税费，计入换入资产的成本；为换出资产而发生的相关税费，计入损益。【例题多选题】（2012年考题）不具有商业实质、不涉及补价的非货币性资产交换中，影响换入资产入账价值的因素有（）。A.换出资产的账面余额B.换出资产的公允价值C.换入资产的公允价值D.换出资产已计提的减值准备正确答案AD答案解析换入资产的成本=换出资产的账面价值+为换入资产应支付的相关税费这里强调用换出资产的账面价值，而A和D会影响换出资产账面价值。【例题计算分析题】甲公司与

30、乙公司资产置换, 该交换不具有商业实质或公允价值不能够可靠计量，资料如下：（1）甲公司换出：厂房的原值450万元，折旧330万元，账面价值120万元；无公允价值。（2）乙公司换出：长期股权投资账面价值90万元；无公允价值。（3）乙公司支付补价20万元正确答案甲公司：换入长期股权投资的成本12020100（万元）会计分录借：固定资产清理 120累计折旧 330贷：固定资产450借：长期股权投资 100银行存款20贷：固定资产清理 120乙公司：换入固定资产的成本9020110（万元）会计分录借：固定资产110贷：长期股权投资 90银行存款 20【例题计算分析题】甲公司和乙公司适用的增值税税率为1

31、7%，甲公司拥有一个离生产基地较远的仓库与乙公司拥有的专用设备进行交换，资料如下：（1）甲公司换出：仓库原值350万元，折旧235万元，账面价值115万元；无公允价值。（2）乙公司换出：专用设备原值205万元，折旧100万元，账面价值105万元；无公允价值，核定的增值税销项税额为17.85万元。另外，乙公司为换出专用设备发生处置费用0.5万元。（3）交换前后的用途一致。双方商定12万元作为补价，甲公司收到补价。正确答案甲公司：判断：收到的补价/换出资产的账面价值12/11510.43%25%，属于非货币性资产交换；甲公司换入专用设备的成本换出仓库账面价值115补价12103（万元）；会计分录借

32、：固定资产清理115累计折旧235贷：固定资产仓库 350借：固定资产专用设备103应交税费应交增值税（进项税额） 17.85银行存款 12贷：固定资产清理 115营业外收入17.85乙公司：判断：12/（12105）10.26%25%，属于非货币性资产交换乙公司换入固定资产的成本10512117（万元）会计分录借：固定资产清理 105累计折旧 100贷：固定资产专用设备 205借：固定资产清理 0.5贷：银行存款 0.5借：固定资产仓库 117营业外支出 18.35（0.517.85）贷：固定资产清理 105.5应交税费应交增值税（销项税额） 17.85银行存款 12（二）涉及多项资产的交换

33、非货币性资产交换同时换入多项资产的，在确定各项换入资产的成本时，处理思路为：先按照与单项资产类似的处理原则确定换入资产的入账成本总额，然后按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，分别确定换入各项资产的成本。【例题单选题】（2011年考题）2011年3月2日，甲公司以账面价值为350万元的厂房和150万元的专利权，换入乙公司账面价值为300万元的在建房屋和100万元的长期股权投资，不涉及补价。上述资产的公允价值均无法获得。不考虑其他因素，甲公司换入在建房屋的入账价值为（）万元。A.280B.300C.350D.375正确答案D答案解析因为换入资产和换出资产的公允价值不能够可靠

34、计量，所以换入资产的入账价值为换出资产的账面价值。所以甲公司换入资产的入账价值金额是350150500（万元），甲公司换入在建房屋的入账价值为500300/（100300）375（万元）。【例题计算分析题】甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，其适用的增值税税率为17%。甲公司以在建的工程和生产用A设备与乙公司的生产用B设备、专利权进行交换，假定不具有商业实质，且没有公允价值。换出资产情况如下：（1）甲公司换出：在建的工程：已发生的成本为400万元；A设备：原值为300万元，已计提折旧100万元；税务部门核定应交增值税为34万元。（2）乙公司换出：B设备：原值为310万元，折旧为10万元；税务部

35、门核定应交增值税为51万元；专利权：初始成本220万元，累计摊销额20万元。要求：分别编制甲公司和乙公司有关非货币性资产交换的会计分录。正确答案（1）甲公司会计分录如下：计算甲公司换入各项资产的入账价值甲公司换入资产的总入账价值=400+200=600（万元）换入B设备的成本600300/500360（万元）换入专利权的成本600200/500240（万元）编制甲公司换入各项资产的会计分录借：固定资产清理 600累计折旧 100贷：固定资产A设备 300在建工程 400借：固定资产B设备360应交税费应交增值税（进项税额）51无形资产专利权 240贷：固定资产清理600应交税费应交增值税（销项

36、税额） 34营业外收入 17（进项税额51-销项税额34）（2）乙公司会计分录如下：计算乙公司换入各项资产的入账价值乙公司换入资产的总入账价值=300+200=500（万元）换入在建工程的成本500400/（400+200）333.33（万元）换入A设备的成本500200/（400+200）166.67（万元）编制乙公司换入各项资产的会计分录借：固定资产清理 300累计折旧10贷：固定资产B设备310借：在建工程333.33固定资产A设备 166.67应交税费应交增值税（进项税额） 34累计摊销 20营业外支出 17（51-34）贷：固定资产清理 300应交税费应交增值税（销项税额）51无形资产专利权 220 第12页