浅析长期股权投资成本法调整对企业利润的影响会计毕业论文.doc

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1、 浅析长期股权投资成本法调整对企业利润的影响分 院 商学院 专 业 会计学 班 级 姓 名 指 导 教 师 2012年 05月08 日 摘 要企业会计准则解释第3号对采用成本法后续计量的长期股权投资的核算方法进行了调整，企业会计准则第2号长期股权投资（本文中简称CAS2）的规定相比有了较大的变化，举例说明了两种规定下账务处理的异同，并进一步阐述该变化对企业财务以及会计处理的影响，以至于影响到企业利润的核算。关键词：长期股权投资，企业会计准则，财务，利润7AbstractAccounting standards for enterprises No.3 explain to the cost m

2、ethod of the subsequent measurement of the long-term equity investment accounting method of the adjustment, accounting standards for enterprises No.2 of the long-term equity investment (in this paper hereinafter referred to as CAS2) compared with the provisions of the great changes in this paper thr

3、ough the comparative analysis of the long-term equity investment difference of accounting rules, for example the two rules accounting treatment of the similarities and differences, and further elaborates the changes of enterprise financial and accounting treatment effects, that affect the enterprise

4、 accounting of profits.Keywords：term equity investments，ASBE(Accounting Standards for Business Enterprises)finance，profit目 录摘 要IABSTRACTI前 言1一、CAS 2和第3号解释对成本法的相关规定1（一）CAS 2对成本法核算的相关规定1（二）第3号解释对成本法核算的相关规定1（三）两种规定的差异2二、账务处理比较2（一）按照CAS 2进行会计处理3（二）按照第3号解释进行会计处理。3三、成本法的调整对于企业财务和会计处理的影响4（一）对投资企业财务状况的影响4（二

5、）对投资企业当期损益的影响4（三）对投资收益的会计处理与税务处理的差异5（四）减值测试可能导致会计处理复杂化5致 谢6参考文献7前 言根据CAS 2的规定，长期股权投资主要分为4类，包括：(1)对子公司的投资；(2)对合营企业的投资；(3)对联营企业的投资；(4)对被投资单位不具有控制、共同控制和重大影响，且在活跃市场上没有报价，公允价值不能可靠计量的权益性投资。对于第(1)类和第(4)类，CAS 2要求按照成本法进行后续计量，而第(2)和第(3)类则按照权益法进行后续计量。企业会计准则解释第3号(以下简称“第3号解释”)中对成本法的核算方法做了调整，同时增加了减值测试的相关规定。 一、CAS

6、 2和第3号解释对成本法的相关规定（一）CAS 2对成本法核算的相关规定CAS 2第七条规定，采用成本法核算的长期股权投资，初始投资或追加投资时按照初始投资或追加投资的成本增加长期股权投资的账面价值。被投资单位宣告分派的现金股利或利润中，投资企业确认的投资收益，仅限于被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额。一般情况下，投资企业在取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为投资成本的收回。原因是被投资单位当年分配的往往是以前年度实现的利润。以后年度，被投资单位累积分派的现金股利或利润超过投资以后至上年末止被投资单位累积实现净损益的，投资企业按照持股比例计算应享有的部分作为投资成本的

7、收回。直到被投资单位累积分派的现金股利或利润小于投资后至上年末止被投资单位累积实现净损益，则被投资单位当期分派利润或现金股利中应由投资企业享有的部分，应全部确认为投资收益。长期股权投资如果存在减值迹象的应当按照相关准则的规定计提减值准备。其中对子公司、联营企业及合营企业的投资，按照企业会计准则第8号 资产减值的规定确定其应计提的减值准备；企业持有的对被投资单位不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，按照企业会计准则第22号 金融工具确认和计量的规定确定其应计提的减值准备。（二）第3号解释对成本法核算的相关规定第3号解释规定，采用成本法核算的长期股权投

8、资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再区分投资前和投资后被投资单位实现的净利润。企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产(包括相关商誉)账面价值份额的情况。若出现类似情况时，企业应按照企业会计准则第8号 资产减值对长期股权投资进行减值测试，如果可回收金额低于账面价值的，应当计提减值准备。（三）两种规定的差异通过对二者成本法核算的相关内容进行比较，可以

9、发现，变化主要是体现在两个方面：一是被投资单位发放现金股利或利润时投资方对投资收益的确认问题，二是关于减值测试的问题。第3号解释对于成本法的核算方法做了很大的简化。根据CAS 2投资企业将被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认为投资收益，仅限于被投资单位接受投资后投资企业应享有的那部分；属于被投资单位接受投资前的那部分，则应当冲减长期股权投资的成本。而第3号解释对于被投资单位宣告发放现金股利或利润时，不再区分被投资单位是在投资前还是投资后实现的净利润，投资企业将获得的现金股利或利润全部确认为投资收益。从这一点上来看，第3号解释对于成本法下被投资单位宣告发放现金股利或利润的会计处理与交易性金融资

10、产、可供出售金融资产等金融资产的会计处理是类似的，核算方法较原来简化了许多。但是第3号解释要求企业在确认上述被投资单位分得的现金股利或利润后应当考虑长期股权投资是否存在减值迹象；若有，则应当进行减值测试。判断是否存在减值迹象的依据是比较长期股权投资的账面价值与享有被投资单位净资产账面价值份额的大小，如果前者大于后者，则应当按照企业会计准则第8号 资产减值进行减值测试，并作相应的处理。而CAS 2对于按成本法核算的长期股权投资的减值问题做了区分，若存在减值迹象，对子公司的投资则按照企业会计准则第8号 资产减值的规定进行处理；对企业持有的对被投资单位不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、

11、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应当按照企业会计准则第22号 金融工具确认和计量的规定进行处理。以上两种类型的长期股权投资后续计量都是采用成本法但在考虑减值问题时依据的准则与第3号解释有所不同。除此之外，CAS 2并未要求成本法下企业在确认上述被投资单位分得的现金股利或利润后考虑减值的问题。二、账务处理比较例：A公司2008年1月1日以1 200万元的价格购入B公司3的股份。B公司为一家非上市公司。其股权不存在活跃的市场价格亦无法通过其他方式确定其公允价值。B公司在2008年1月1日可辨认净资产的账面价值为40000万元。取得投资后，B公司实现的净利润及利润分配如下：2008年度，被投资单

12、位实现的净利润1 500万元当年分派的现金股利800万元；2009年度，被投资单位实现的净利润3 000万元，当年分派的现金股利2 000万元 假定在2009年B公司在分派现金股利或利润后，其可辨认净资产账面价值为38 000万元。（一）按照CAS 2进行会计处理2008年初，A公司在取得对B公司的投资时，所做会计分录为：借：长期股权投资B公司 12 000 000贷：银行存款 12 000 000B公司2008年宣告分派2007年现金股利800万元时A公司应当将其应享有份额冲减长期股权投资的初始成本，其会计分录为：借：应收股利 (8 000 000x3)240 000贷：长期股权投资B公司

13、240 0002009年B公司宣告分派2008年的现金股利2 000万元时A公司应收股利为2 000x3=60(万元)，累计应收股利=60+24=84(万元)，至上年末A公司应享有B公司累计净利润=1 500x3=45(万元)，本年应冲减成本数=(8445)一24=15(万元)，应确认的投资收益=6015=45(万元)，其会计分录为：借：应收股利 600 000贷：长期股权投资 B公司 150 000投资收益450 000此时长期股权投资的账面价值=1 2002415=1 161(万元)，由于CAS 2并未要求投资企业在被投资单位分派现金股利或利润后考虑减值的问题，因此A公司此时可以不做任何会

14、计处理。（二）按照第3号解释进行会计处理。2008年初，A公司在取得对B公司的投资时，所做会计分录为：借：长期股权投资B公司 12 000 000贷：银行存款 12 000 000B公司20o8年宣告分派2007年现金股利800万元时，A公司应当将其应享有份额直接确认为投资收益，其会计分录为：借：应收股利 240 000贷：投资收益 240 0002009年B公司宣告分派2008年的现金股利2 000万元时，A公司仍将其应享有份额直接确认为投资收益。其会计分录为：借：应收股利 600 000贷：投资收益 600 000此时长期股权投资的账面价值仍为1 200万元。B公司在2009年分派现金股利

15、或利润后A公司享有其可辨认净资产的账面价值份额=38 0003=1 140(万元)，小于长期股权投资的账面价值1 200万元，因此A公司应当按照企业会计准则第8号 资产减值进行减值测试。假定经过减值测试后，估计长期股权投资的可回收金额为ll80万元，A公司则应当确认的减值损失：1 200-1 180=-20(万元)会计分录为：借：资产减值损失 200 000贷：长期股权投资减值准备 200 000通过会计处理的比较，我们可以发现，在不考虑减值损失的情况下，A公司按第3号解释进行会计处理的长期股权投资的账面价值没有发生变化，仍为1 200万元大于按照CAS 2核算的长期股权投资账面价值1 161

16、万元前者比后者多39万元。同时，若A公司按第3号解释进行会计处理，2008年、2009年累计确认的投资收益为84万元比按CAS 2进行会计处理所确认的投资收益多39万元(8445)。在考虑减值损失的情况下，根据CAS 2进行核算的长期股权投资的初始成本由于被冲减了39万元，其账面价值为1 161万元，小于可回收金额1 180万元，因此无需计提减值准备。而按照第3号解释进行处理的长期股权投资账面价值为1 200万元，自取得投资时一直没有发生变化，大于其可回收金额l 180万元，因此应当计提20万元的减值准备。三、成本法的调整对于企业财务和会计处理的影响（一）对投资企业财务状况的影响成本法的调整对

17、于企业财务状况的影响主要体现在长期股权投资的账面价值上。根据CAS 2对成本法的规定，被投资企业分派现金股利或利润时，如果累计分派的现金股利或利润大于被投资单位累计实现的净收益时，需要冲减长期股权投资的投资成本直到累计分派的现金股利或利润未超过被投资单位累计实现的净收益时，才能将冲减的成本转回。而第3号解释对成本法核算的规定则不涉及冲减长期股权初始成本的问题。因此投资企业在取得投资后的几年内，如果被投资单位分派了现金股利或利润且长期股权投资没有发生减值，那么存投资 业当年的资产负债表中，按照第3号解释采用成本法核算的长期股权投资的账面价值将大于按照CAS 2用成本法核算的结果。（二）对投资企业

18、当期损益的影响根据第3号解释的规定在成本法下被投资单位分派现金股利或利润，投资企业应将其享有的份额直接计入当期投资收益。由于无需将投资前被投资单位实现的净利润的分配额冲减长期股权投资的初始成本，会使得投资企业在取得投资后的几年内的营业利润较过去按CAS 2进行成本法核算的结果要多些这也为企业进行盈余管理提供了一定的操作空间。比如对子公司进行投资而形成的长期股权投资，按照准则规定母公司应当按照成本法进行后续计量。如果母公司取得投资的前一年亏损严重，可能会通过转移资金到子公司的方式，让子公司分派较多的现金股利或利润，从而使得母公司当年的投资收益大幅增加，进而实现操纵利润的目的。而按照CAS 2进行

19、会计处理，在取得投资当年被投资单位分派的现金股利或利润应当作为投资成本的收回，不能计人当期损益。（三）对投资收益的会计处理与税务处理的差异第3号解释规定，投资企业应当将其享有的被投资单位分派的现金股利或利润计入投资收益，同时也就增加了利润总额。而税法上规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利收入，属于免税收入，不计入应纳税所得额。其中股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业因权益性投资从被投资方取得的收入，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。将税法的规定与第3号解释进行比较，我们可以发现，按照税法的规定，应当将被投资单位分派的现金股利或利润做免税收入，不计

20、入应纳税所得额。由此便产生了永久性差异，应当进行纳税调整。只有当投资企业连续持有居民企业公开发行并上市流通的的股票不足12个月时被投资单位分派的现金股利或利润按照税法规定不能作为免税收入，应当计人应纳税所得额。只有在这种情况下税法和第3号解释对于被投资单位分派现金股利或利润的处理方法相同。（四）减值测试可能导致会计处理复杂化出台解释第3号的目的之一就是为了简化长期股权投资成本法的核算方法。但是根据第3号解释的规定，在成本法下，一旦被投资单位分派现金股利或利润后，投资企业就应当考虑长期股权投资是否存在减值迹象。这是由于按照成本法进行后续计量的长期股权投资，不像在权益法下能反映出其随被投资单位的股

21、东权益增减而变化。按照第3号解释投资企业将被投资企业分派的现金股利或利润全部计入投资收益，对长期股权投资的账面价值并不会产生影响。因此及时考虑长期股权投资是否存在减值迹象符合谨慎性的要求否则可能会导致长期股权投资的账面价值高估。根据企业会计准则第8号 资产减值的规定，进行减值测试需要确认长期股权投资的可回收金额，这个操作过程相对而言比较复杂。因此，可以说第3号解释在一方面简化了长期股权投资成本法下对投资收益的会计核算方法但是另一方面有关减值测试的规定又使得会计处理程序变复杂了。致 谢本文从拟定题目到定稿，历时大半年的时间。在本论文完成之际，首先要向我的导师刘老师致以诚挚的谢意。在论文的写作过程

22、中，刘老师给了我许许多多的关怀和帮助。刘老师思想深邃、平易近人、为我营造了一种良好的精神氛围。在刘老师的悉心指导下，我不仅接受了全新的思想观念，领会了基本的思考方式，同时还明白了许多待人接物与为人处世的道理。其朴实无华、平易近人的人格魅力，无微不至、感人至深的人文关怀，宽广的胸怀和从容的气度都是我为人处事的榜样。其对工作认真负责、有条不紊、实事求是的态度，给我留下了深刻的印象，使我受益终生。深深感谢导师对于我的教诲、宽容、理解和帮助。同时，我要感谢商学院给我们授课的各位老师，正是由于他们的传道、授业、解惑，让我学到了专业知识。从他们身上学到了如何求知治学、如何为人处事、如何修身敬业。谢谢大家对我的帮助!参考文献1 2 3 4 5.6.