我国税务行政复议制度的功能定位与完善建议.doc

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1、我国税务行政复议制度的功能定位与完善建议【摘要】 税务行政复议制度对于解决税务行政争议, 维护纳税人的合法权益, 推 进税务机关依法行政, 构建和谐征纳关系具有重大意义。 税务行政复议制度既是 一种监督制度, 又是一种救济制度, 还是一种解决行政争议的制度。 本文从行政 复议制度立法沿革的角度着手, 简要分析了税务行政复议制度功能定位, 并提出 了该制度的完善建议,以期对税务行政复议实践有所帮助。【关键词】 税务行政复议 功能定位 制度完善税务行政复议是指纳税人和其他税务当事人认为税务机关作出的具体行政 行为侵犯其合法权益, 依法向税务行政复议机关提出行政复议申请, 复议机关对 该具体行政行为

2、的合法性和适当性进行审查并作出裁决的制度和活动。 这一制度 对于妥善解决税务行政争议,维护纳税人的合法权益,推进税务机关依法行政, 构建和谐征纳关系具有重大意义。 随着改革的深入、 税务行政复议案件数量在不 断增多, 反映的问题也日趋复杂, 每一次税务行政复议政策的变化都受到全社会 的高度关注,牵动着亿万纳税人的心。一、 我国税务行政复议的功能定位(一立法沿革法律制度的目标或基本功能是创设一项法律制度的基础和前提, 对法律制度 功能定位的偏差必然的影响到该项制度的制定和在实践中的运行效果。 正如耶林 所言:“目的是全部法律的创造者,每条法律规则的产生都源于一种目的,即一 种事实上的动机。 ”

3、1税务行政复议制度亦是如此,如何理解该项制度的功能并对 其进行正确的定位, 是关系到能否发挥该项制度在化解税务行政争议时的主渠道 作用的关键性问题。在我国,税务行政复议产生于新中国建立初期,最早于 1950年政务院颁布 的税务复议委员会组织通则和印花税暂行条例中首次出现了“复议”一 1美 博登海默著 法理学:法律哲学与法律方法 , 邓正来译, 中国政法大学出版社 1999年版, 第 109页。词。 21991年 1月 1日开始施行的行政复议条例是我国第一个专门规定行政 复议制度的法律规范,伴随着条例的生效,国家税务总局于 1991年 9月 29日制定颁发的税务行政复议规则第一条规定:“为了正确

4、开展税务行政复议 工作,根据行政复议条例和税收法律、法规的有关规定,制定本规则。 ”该 规定仅仅将制定规则的目的表述为“为了正确开展税务行政复议工作” ,而并未 对税务行政复议的功能作出具体的描述。 1993年 11月 6日,国家税务总局根据 中华人民共和国税收征收管理法 及其实施细则的有关规定, 对 1991年的 规 则 进行了修订, 其第一条为:“为了维护和监督税务机关依法行使税收执法权、 防止和纠正违法或者不当的税务具体行政行为, 保护纳税人和其他税务当事人的 合法权益,根据中华人民共和国税收征收管理法及其实施细则和行政复议 条例 ,制定本规则”从这条规定可以看出, 规则将税务行政复议的

5、主要目的 确定为对行政机关行使职权进行法律上的监督及对违法或者不当的具体行政行 为进行纠错, 并在此基础上实现对纳税人及其他税务当事人合法权益的保护。 与 此功能相对应的有关税务行政复议的定位, 即是将其视为税务机关的一种内部纠 错机制, 税务行政复议更加侧重于行政属性而非司法属性, 行政复议本身缺乏独 立性, 难以实现其中立和公正的价值取向, 此时的行政复议决定被视为不过是另 一种具体行政行为。1999年行政复议法出台以后,国家税务总局于 1999年 9月 23日颁发 了 税务行政复议规则 (试行 , 该规则第一条对于税务行政复议的功能作了顺 序上的改变:“为了防止和纠正违法的或不当的税务具

6、体行政行为,保护纳税人 及其他税务当事人的合法权益, 保障和监督税务机关依法行使职权, 根据 中华 人民共和国行政复议法和其他有关法律、法规的规定,制定本规则。 ”根据这 条规定, 纳税人的合法权益被放到了更为重要的位置上, 但正如有学者指出, 虽 然在职能定位顺序上有所调整, 但有关行政复议性质的认识和定位, 新旧规则两 者间并无实质变化。 32007年 8月 1日起施行的行政复议法实施条例第一条规定“为了进一 步发挥行政复议制度在解决行政争议、 建设法治政府、 构建社会主义和谐社会中2孟鸿志,王欢:我国行政复议制度的功能定位与重构基于法律文本的分析 ,载法学论坛 2008年第 3期。3王周

7、户:行政复议的功能应当是解决行政纠纷 ,载行政管理改革 2011年第 9期。的作用,根据中华人民共和国行政复议法 ,制定本条例。 ”该条例突出强调了 行政复议制度在 “解决行政争议” 中的作用, 为了更好地发挥行政复议制度的这 一功能, 条例中首次规定了关于申请人和被申请人依法进行和解、行政复议 机关依法对行政争议进行调解等制度, 并对 行政复议法 中的规定作了进一步 的完善, 为行政复议成为解决行政争议的主渠道创造了条件。 而上述变化在 2010年 2月 20日国家税务总局公布的 税务行政复议规则 中均得到了很好地体现, 如新规则中增加了关于和解与调解的规定、 完善了证据制度、 明确了地方税

8、务机 关的管辖等等。(二小结从上述立法沿革中可以看出立法者对于税务行政复议制度功能认识上的变 化,行政复议本身具有多元性,其既是一种监督制度,又是一种救济制度,还是 一种解决行政争议的制度。 但从行政复议申请人、 被申请人和行政复议机关构成 的三方关系来看, 行政复议则是从最初主要作为行政机关内部监督的制度转变为 更多的用来解决行政争议的一项制度。 而这一变化的背后反映的是我国政府在履 行和推动经济发展职能和促进社会发展职能中角色定位的转变, 从公共事务 “管 理者”身份逐步转为“服务者”身份。究其原因,一方面是行政复议制度本身的 不断完善使得政府的权力行使更加规范, 同时也受到了更多地限制,

9、 控权和监督 必然要求政府减少管理,增进服务,保证权力真正为民所用;另一方面,纳税人 权利意识的增强也对政府的角色转变起到了一定的促进作用, 税收是政府的主要 财政来源,所谓“取之于民,用之于民” ,政府花的钱出自纳税人之手,自然应 当为纳税人提供更好地服务。二、税务行政复议功能转型后的制度完善税务行政复议制度功能的变化必然伴随着相应制度的变革, 而作为化解税务 行政争议主要手段的税务行政复议制度, 其追求的首要目标应是其在定纷止争过 程当中所体现的公正性。 因为任何解决纠纷的制度, 其核心要求必然是公正。 然 而, 由于行政复议制度本身的缺陷, 其与诉讼、 仲裁等由中立第三方进行裁判的 纠纷

10、解决机制的最大差异即为:复议是行政机关自己解决因自身行为而产生的问 题, 而诉讼和仲裁则是作为中立方解决他人所产生的问题。 正因如此, 行政机关 在处理行政复议的过程中既是运动员, 又充当裁判员, 容易使得申请人对处理结果的公正性产生质疑, 由此影响了这一制度功能的发挥。 笔者认为, 要改变这一 情况,需要对相应的制度作进一步的完善:(一增强税务行政复议主体的独立性根据 税务行政复议规则 的规定, 目前我国对各级国家税务局的具体行政 行为提出行政复议的机关为其上级主管部门, 对地方税务局的具体行政行为提出 行政复议的机关为其上级主管部门或本级人民政府, 如果作出具体行政行为的是 国家税务总局,

11、行政复议机关只能是其本身 4。这样的制度设计本身就存在着重 大的缺陷, 复议机关与被申请人或为上下级管理关系, 或身份完全重叠, 复议主 体独立性难以保证,结果的公正性也就难以实现。虽然税务行政复议规则第 12条规定了“各级行政复议机关可以成立行政复议委员会,研究重大、疑难案 件, 提出处理建议。 行政复议委员会可以邀请本机关以外的具有相关专业知识的 人员参加。 ” , 但由于该规定过于笼统, 并未对相应的人员组成情况以及复议委员 会的启动条件等作出具体的规定, 导致该条规定在税务行政复议实务当中作用有 限。 笔者认为, 要使第 12条规定在实践中发挥出更大的作用, 摆脱行政复议 “既 是运动

12、员,又是裁判员”的诟病,有必要借鉴北京市政府的一系列做法,在税务 行政复议制度中引入 “北京模式” , 建立起一套规范的行政复议委员会工作制度, 包括建立复议委员会工作规则、 全体会议议事规则、 行政复议案件审理议事规则、 委员守则、 委员声明书、 委员回避申请等各项具体制度, 将行政复议委员会的规 定落到实处, 同时通过聘请社会知名学者、 专家的参与办案, 提高行政复议的公 信力,保证行政复议的权威性、专业性和公正性。 5(二提高税务行政复议程序的透明度提高税务行政复议程序的透明度, 让行政权力在阳光下运行, 是税务部门自 觉接受社会和人民群众监督的重要举措。 税务行政复议规则 第 64条规

13、定 “行 政复议原则上采用书面审查的办法, 但是申请人提出要求或者行政复议机构认为 有必要时, 应当听取申请人、 被申请人和第三人的意见, 并可以向有关组织和人 员调查了解情况。 ”从该规定可以看出,目前我国税务机关在处理行政复议时仍 是以书面审查为主要方式, 但书面审查由于与行政争议双方的接触较少, 当事人4参见税务行政复议规则第 16、 17、 18条。5北京行政复议,让“官官相护”没有市场 , , 2011年 9月 27日访问。缺乏陈述、辩论、质证等基本程序保障权,在处理过程中容易发生偏听偏信,导 致结果的不公正。 提高税务行政复议程序的透明度可以通过多种方式来实现, 如 改变当前税务行

14、政复议以书面审理为主的模式,增加采用开放式审理的案件比 例, 推广行政复议听证制度等。 笔者了解到, 江苏省扬州市在今年的行政复议工 作中,确立了 80%的全市行政复议听证率的目标,同时出台了扬州市行政首 长出席行政复议听证会暂行办法 ,要求凡通过听证会审理的行政复议案件,行 政机关行政首长都应当出席听证会。 该地区的上述做法, 无疑是增强行政复议透 明度, 提升行政复议权威性与公信力的有益尝试, 笔者认为在税务行政复议制度 的完善过程中,上述做法可资借鉴。(三重视并完善税务行政复议中的和解与调解制度和解与调解制度是随着行政复议条例和新税务行政复议规则的颁布 而确立的一项新制度, 也是我国行政法理论和行政管理理念的一次重大变革, 是 行政效率价值与公平价值最大程度的融合与体现。 6重视税务行政复议的和解与 调解制度, 并对这项制度不断加以完善, 有助于充分发挥税务行政复议在解决税 务行政争议、 化解征纳矛盾中的主渠道作用, 消除征纳双方的对立情绪, 促进和 谐征纳关系的构建。 目前, 税收行政复议中和解与调解制度的相关规定过于原则, 缺乏可操作性, 如对和解与调解程序的启动规定、 对社会公共利益范围的界定等 问题仍需要有关部门对 税务行政复议规则 中的规定加以完善, 使该项制度功 能得到更好的发挥。6兰权昌:税务行政复议和解与调解制度解读 ,载税收征纳 2010年第 9期。