第13章成本性态与本量利分析.docx
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1、White2008CPA_财务成本管理_全国统一考试辅导教材40 / 40第十三章 成本性态与本量利分析近三年题型题量分析表 题型年份 分值单项选择题多项选择题判断题计算分析题综合题合计题量分值题量分值题量分值题量分值题量分值题量分值2007111116382006121220051616第十三章 成本性态与本量利分析本章属于重点章。本章主要阐述按成本性态分类以及成本估计的方法,本量利基本关系式,盈亏临界点和安全边际的计算及其影响因素分析,实现目标利润所需的各个条件的计算等。本章内容较为简单,主要是为相关章节内容奠定计算基础。本章提出的有关概念和计算是学习其他章节的基础,如利润(本章指息税前经
2、营利润)是第五章投资管理和第十章企业价值评估中计算现金流量的基础,利润对销售量的敏感性系数与第九章经营杠杆系数的关系,再如边际贡献率和变动成本率是第六章流动资金管理中涉及应收账款信用条件决策中用到的指标等等。因此,主要是注意把握本章重点内容在相关章节内容中是如何融合的。本章从题型来看,主要涉及客观题,近三年的考试平均分值为4分左右。随着教材内容的调整,分值有增加之势,2008年应重点注意客观题和计算分析题。第一节 成本性态分析一、成本按性态分类成本性态,是指成本总额与产量之间的依存关系。全部成本按其性态可分为固定成本、变动成本和混合成本三大类。(一)固定成本固定成本是指在特定的产量范围内不受产
3、量变动影响,一定期间的总额能保持相对稳定的成本。例如,固定月工资、固定资产折旧、取暖费、财产保险费、职工培训费、科研开发费、广告费等。一定期间的固定成本的稳定性是有条件的,即产量变动的范围是有限的。例如,照明用电一般不受产量变动的影响,属于固定成本。如果产量增加达到一定程度,需要增开生产班次,或者产量低到停产的程度,照明用电的成本也会发生变动。能够使固定成本保持稳定的特定的产量范围,称为相关范围。一定期间固定成本的稳定性是相对的,即对于产量来说它是稳定的,但这并不意味着每月该项成本的实际发生额都完全一样。例如,照明用电在相关范围内不受产量变动的影响,但每个月实际用电度数和支付的电费仍然会有或多
4、或少的变化。固定成本的稳定性,是针对成本总额而言的,如果从单位产品分摊的固定成本来看则正好相反。产量增加时,单位产品分摊的固定成本将会减少;产量减少时,单位产品分摊的固定成本将会增加。【例131】某企业只生产一种产品,每月发生固定成本4 000元。产量在相关范围内变动,相关的固定成本数额如表131。在直角坐标系内,固定成本总额和产量的关系如图131,它是与横轴平行动的一条直线,该直线在纵轴上的截距为4 000元;单位产品固定成本和产量的关系如图132,它是一条与产量成反比的直线,产量越高,单位固定成本越低。表131 产量与固定成本产量(件)固定成本总额(元)单位固定成本(元)1 0004 00
5、04.001 5004 0002.672 0004 0002.002 5004 0001.603 0004 0001.333 5004 0001.14如果用方程式表示,x代表产量,a代表固定成本,则有:固定成本=a=4 000(元)单位固定成本=图131 产量与固定成本总额图132 产量与单位固定成本0 1 2 3 4 产量(千件)0 1 2 3 4 产量(千件)相关范围相关范围成本元4321成本元4000如前所述,固定成本的发生额不取决于产量,那么,它的多少是由什么决定的呢?一般来说,固定成本的发生有两种情况:(1)提供和维持生产经营所需设施、机构而支出的成本,例如,固定资产折旧、财产保险、
6、管理人员工资、取暖费、照明费等。其支出额取决于设施和机构的规模和质量,他们是以前决策的结果,现在已很难改变。这种不能通过当前的管理决策行动加以改变的固定成本,称为约束性固定成本或承担固定成本。约束性固定成本给企业带来的是持续一定时间的生产经营能力,而不是产品。因此,它实质上是生产经营能力成本,而不是产品成本。如果企业不改变生产能力,就必须要承担这些成本。由于这些成本给企业带来的生产经营能力随时间而逐渐流逝,因此,这种成本应作为期间成本处理,在发生的当期转为费用,冲减当期损益,而不应视为资产计入在产品或产成品成本。(2)为完成特定活动而支出的固定成本,其发生额是根据企业的经营方针由经理人员决定的
7、,例如,科研开发费、广告费、职工培训费等。这种可以通过管理决策行动而改变数额的固定成本,称为酌量性固定成本。他们的支出额虽然是由经理人员决定的,但对于一个想要长期稳定发展的企业来说,绝不是可有可无的。只是因为其经济效用难以准确计量,不易计算其最佳的合理支出额,所以,要由经理人员进行综合判断,以决定其预算数额。酌量性固定成本关系到企业的竞争能力,也是一种提供生产经营能力的成本,而不是生产产品的成本。从某种意义上看,不是产量决定酌量性固定成本,反而是酌量性固定成本影响产量,因为广告宣传、技术改进、开发新产品,都会扩大产品销路或提高工作效率,由于酌量性固定成本通常按预算来支出,而预算是按计划期编制的
8、,因此,预算一经确定,这类成本的支出额便与时间相联系,而与产量无关,故也应视为期间成本。(二)变动成本变动成本是指在特定的产量范围内其总额随产量变动而正比例变动的成本。例如,直接材料、直接人工、外部加工费等。这类成本直接受产量的影响,两者保持正比例关系,比例系数稳定。这个比例系数就是单位产品的变动成本。单位成本的稳定性是有条件的,即产量变动的范围是有限的。如原材料消耗通常会与产量成正比,属于变动成本,如果产量很低,不能发挥套裁下料的节约潜力,或者产量过高,使废品率上升,单位产品的材料成本也会上升。这就是说,变动成本和产量之间的线性关系,通常只在一定的相关范围内存在。在相关范围之外就可能表现为非
9、线性的。【例132】某企业只生产一种产品,单位产品的变动成本为7元,在产量变动时变动成本总额和单位变动成本如表132所示。在直角坐标系内,变动成本总额和产量的关系如图133所示,它是一条斜率等于单位变动成本的直线。单位变动成本和产量的关系,如图134所示,它是一条与横轴平行的直线,直线到横轴的距离等于单位成本。表132 产量与变动成本产量(件)变动成本总额(元)单位变动成本(元)1 0007 00071 50010 50072 00014 00072 50017 50073 00021 00073 50024 5007如果用方程式表示,设x代表产量,b代表单位变动成本,则有:变动成本=bx=7
10、x单位变动成本=b=7如前所述,变动成本的发生额取决于产量的大小和单位变动成本的高低。产量是根据市场需求和企业资源状况并由经理人员决定的。那么,单位变动成图133 产量与变动成本总额图134 产量与单位变动成本0 1 2 3 4 产量(千件)0 1 2 3 4 产量(千件)相关范围相关范围成本元7成本千元2821147本高低是由什么决定的呢?一般来说,变动成本的发生有两种情况:一种是由技术或实物关系决定的,例如,一部汽车要一个电池组、一只冰箱、两条风扇皮带等。这种与产量有明确的技术或实物关系的变动成本,称为技术变动成本。这类成本是利用生产能力所必须发生的成本。固定成本给企业带来生产能力,如果不
11、加以利用,不生产产品,则不会发生技术变动成本。生产能力利用得越充分,则这种成本发生得越多。这就如同买一架照相机,支出了固定成本,获得了照相的能力,但没有得到照片。照相机利用得越充分,支出的胶卷和洗印费等变动成本越多,得到的照片也就越多。另一种单位成本的发生额是由经理人员决定的,例如,按销售额一定的百分比开支的销售佣金、新产品研制费、技术转让费,以及可按人的意愿投入的辅料等。这种可以通过管理决策行动改变的变动成本,称为酌量性变动成本。这种成本的效用主要是提高竞争能力或改善企业形象,其最佳的合理支出难以计算,通常要依靠经理人员的综合判断来决定。经理人员的决策一经做出,其支出额将随产量成正比例变动,
12、具有技术变动成本的同样特征。如果把成本分为固定成本和变动成本两大类,产量增加时固定成本不变,只有变动成本随产量增加而增加,那么,总成本的增加额是由于变动成本增加引起的。因此,变动成本是产品生产的增量成本。【例133】某企业只生产一种产品,每月固定成本4 000元,单位变动成本7元,那么:生产1 000件产品时总成本为:4 000+1 0007=11 000(元)生产1 001件产品时总成本为:4 000+1 0017=11 007(元)生产999件产品时总成本为:4 000+9997=109 993(元)当增产1件产品时,由于变动成本增加7元,使总成本增加了7元,因此,可以认为企业为增产第1
13、001件产品只追加了7元成本,只有这7元才是真正为这个产品而支出的成本。其他11 000元成本与这件产品无必然联系,无论是否生产这件产品它们都要发生。如果减少1件产品,总成本只减少了7元,因此,也可以认为,企业为生产第1 000件产品只追加了7元,只有这7元才是真正为生产这件产品而支出的成本。以此类推,我们会发现,只有这7元才是真正属于每件产品的成本,产量增加时,总成本的增加是变动成本增加引起的,变动成本的增量就是总成本的增量,所以说,只有变动成本才是真正属于产品的成本。(三)混合成本混合成本,是指除固定成本和变动成本之外的,介于两者之间的成本,它们因产量变动而变动,但不是成正比例关系。混合成
14、本的情况比较复杂,需要进一步分类。至于如何对其进一步分类,人们的看法不尽相同。一般说来,可以将其分为四个主要类别:1半变动成本半变动成本,是指在初始基数的基础上随产量正比例增长的成本。例如,电费和电话费等公用事业费、燃料、维护和修理费等,多属于半变动成本。这类成本通常有一个初始基础,一般不随产量变化,相当于固定成本;在这个基础上,成本总额随产量变化成正比例变化,又相当于变动成本。这两部分混合在一起,构成半变动成本。【例134】设某企业租用一台机器,租约规定每年支付固定租金3 000元,与此同时,机器运转1小时支付运行租金0.50元。该机器今年累计运转了4 000小时,共支付租金5 000元。这
15、项支出所包含的固定成本和变动成本两项因素,可用图135表示。图135 半变动成本0 1 2 3 4 5 6 7 机器小时(千时)成本千元54321变动成本部分固定成本部分如果用方程式表示,设y代表总成本,a代表固定成本部分,b代表单位变动成本,x代表产量(机器运行小时)。则有:Y=a+bx =3 000+0.54 000 =5 000(元)2阶梯式成本阶梯式成本,是指总额随产量呈阶梯式增长的成本,亦称步增成本或半固定成本。例如,受开工班次影响的动力费、整车运输费用、检验人员工资等。这类成本在一定产量范围内发生额不变,当产量增长超过一定限度,其发生额会突然跳跃到一个新的水平,然后,在产量增长的一
16、定限度内其发生额又保持不变,直到另一个新的跳跃为止。【例135】某企业生产中需要的检验员同产量有着密切联系。经验表明,每个检验员每月可检验1 000件产品。检验员月工资为1 500元。在不同的产量下,检验员工资支出呈阶梯式增长,如图136所示。图136 阶梯式成本0 1 2 3 4 5 6 7 产量(千件)成本千元7.56.04.53.01.5对于阶梯成本,可根据产量变动范围的大小,分别归属于固定成本或变动成本。如产量变动的范围是在2 0003 000件之间,可视检验员工资为固定成本。如产量变动的范围是在1 0005 000件之间,可视之为变动成本(如图136中虚线所示),此时单位产品的检验员
17、工资为1.5元(1 5001 000)。3延期变动成本延期变动成本,是指在一定产量范围内总额保持稳定,超过特定产量则开始随产量比例增长的成本。例如,在正常产量情况下给员工支付固定月工资,当产量超过正常水平后则需支付加班费,这种人工成本就属于延期变动成本。 【例136】某企业成品库有固定员工4人,工资总额6 000元;当产量超过4 000件时,雇用临时工,临时工实行计件工资,每包装发运1件产品支付1元工资。成品库的人工成本所包含的固定成本和变动成本两因素如图137所示。延期变动成本在某一产量以下表现为固定成本,超过这一产量则成为变动成本。如本例,在4 000件以下时人工成本6 000元不变;在4
18、000件以上时,每增加1件产品,人工成本增加1元。如果用方程式表示,设x代表产量,y代表总成本,则图137 延期变动成本0 1 2 3 4 5 6 7 产量(千件)成本千元108642x4 000时,y=6 000x4 000时,y=6 000+(x-4 000)1 =6 000+x-4 000 =2 000+x4曲线成本曲线成本是指总额随产量增长而呈曲线增长的成本。这种成本和产量有依存关系,但不是直线关系。曲线成本可以进一步分为两种类型:一种是变化率递减的曲线成本。例如,自备水源的成本,用水量越大则总成本越高,但两者不成正比例,而呈非线性关系。用水量越大则总成本越高,但越来越慢,变化率是递减
19、的,如图138所示。另一种是变化率递增的曲线成本。例如,各种违约金、罚金、累进计件工资等。这种成本随产量增加而增加,而且比产量增加得还要快,变化率是递增的,如图139所示。图138 递减曲线成本图139 递增曲线成本0 产量0 产量相关范围相关范围成本成本各种曲线成本,在相关范围内可以近似地看成是变动成本或半变动成本,如图138和图139的曲线所示。在特定的产量范围内,它们的实际性态虽为非直线,但与直线的差别有限。忽略这种有限的差别不至于影响信息的使用,却可以大大简化数据的加工过程,使我们可以用y=a+bx来表示这些曲线成本。二、成本估计成本估计是决定特定成本的性态的过程。如果特定的成本是一项
20、和混合成本,就需要运用一定的方法估计成本与产量之间的关系,并建立相应的成本函数模型。混合成本的类型很多,情况也比较复杂。如何用方程式来表示它们与产量的关系,有两种选择:一种选择是尽可能对混合成本的实际性态进行真实的数学描述,这样得出的方程式不仅种类繁多,而且有的方程式还可能相当复杂。例如,曲线成本要使用二次方程或高次方程来描述。建立和使用这样的方程式,往往要花费很多时间和精力,有时甚至超过它们可能带来的好处。另一种选择是,尽可能使用简单的方程式来描述混合成本。我们已经知道,在各类混合成本中,最容易用简单方程式来描述的是半变动成本,因为它是直线形的成本,可以用y=a+bx来表达。可以设想,把所有
21、的混合成本都近似地看成是半变动成本,都用y=a+bx来表达,则混合成本的数学描述问题可以大大简化。当然,对所有的混合成本都用直线方程来描述,所得结果与实际成本性态会有一定的差别。但是这种差别可以用限定相关范围来限制。我们知道,任何一条曲线,在一定区间内都近似的表现是一条直线。因而,在特定的范围内,任何混合成本都可以近似地看成是半变动成本。此外,用于管理的决策的数据并不要求十分精确,只要其误差不影响决策的结果,就不妨碍模型的使用。由于产品的总成本是各种性态的成本组合而成的,亦可将它看成是混合成本。因此,成本的估计不仅包括介乎于固定成本、变动成本之间的混合成本(包括半变动成本、延期变动成本、阶梯式
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- 13 本性 分析
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