bcx.企业股份制改建发生的资产评估增值的税务与会计处理(DOC 7)eaw.docx

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1、企业股份制改建发生的资产评估增值的税务与会计处理企业进行股份制改建，无论是整体改建、分立改建还是合并改建，都必须对改建企业原有的资产,包括流 动资产、固定资产、无形资产、其它资产等,进行全面清查，在全面清查的基础上,由国有资产管理部门 授予有资产评估资格的机构进行评估，并报有关主管部门立项确认。本文结合企业会计制度的实 施和改建调账遇到的一些实际问题，谈谈因股份制改建发生的资产评估增值的税务、会计处理。一、资产评估增值确实认资产评估增值确实认，是进行税务、会计处理的前提。理论上讲，确定资产评估增值，包括确认增值 额和增值额的入账时间。企业进行股份制改建，资产评估的增值或减值，应以资产评估机构的

2、评估报告 被主管部门审核批准后的金额为增值额或减值额，以报告的批准时间为入账时间。实务中，资产评估是 评估单位对改制企业的资产进行全面估价的过程，评估基准日与被评估企业的调账日并不一致。从基 准日到评估报告批准日期间，被评估企业的资产还会发生变动，因此，入账时间实际上应为企业的调账 日，增值额须以批准增值额为依据,视评估期间资产变动情况进行调整，调整的原那么是：1、评估期间资产数量增加，增加局部按取得资产的实际本钱确认其价值,与评估增减值无关；2、评估期间资产数量减少，资产减少的价值，已不包括在调账日资产的账面价值中,对减少原价值 应确认的增减值，不再调整；3、只有评估基准日后评估发生增减值而

3、且调账日仍存在的资产，必须在评估报批准增减值的基础 上进行调整。现举例说明调账日评估增值额的最后确认。例1某企业进行股份制改建,2001年9月1日为资产评估基准日1月30日为资产评估调账日。 评估基准日固定资产中房产类原值5000万元，已提折旧2500万元,评估确认原值5200万元，折旧2500 万元;流动资产中原材料1000吨，账面余额420万元，评估确认值483万元。评估期间房产折旧80万元; 购入材料500吨计210万元;领用材料600吨。该企业采用先进先出法核算发出材料本钱。调账日有 关资产增值额为:1、房产类评估增值率=(5200-2500)+(500025000)-100%=8%调

4、账日入账的增值额=（5000-2500-80）8%=193.6（万元）2、原材料评估增值率=（483-420）+420=15%调账日原材料账面余额=420+210-420+ 1000X 600=378（万元）调账日入账的增值额=（378-210）X 15%=25.2（万元）由于企业会计制度的实施，如果改制企业已报批实施新会计制度，有的资产计提了“减值准备”， 在资产评估和确认评估增值额时，应特别注意，增值额应是评估值大于原资产账面余额的差额，而不是 大于原资产账面价值的差额。二、资产评估增值的税务处理关于企业资产评估增值有关所得税处理问题的通知（财税字（1997）第77号）中规定，企业进 行股

5、份制改建发生的资产评估增值，应相应地调整有关账户，所发生的固定资产评估增值可以计提折旧, 但在计算应纳税所得额时不得扣除。该文件从1997年7月1日起执行。此后，为了解决企业在执行中 提出的问题998年4月22日财政部、国家税务总局又以财税字（1998） 50号文发布了关于企业 资产评估增值有关所得税处理问题的补充通知进一步明确了文件的适用范围,指出通知仅适用于内 资企业，其中第四条只适用于股份制改建的内资企业。第四条规定,按评估价调整了有关账户的价值并 据此提取折旧或摊销的，对已调整相应资产评估增值的局部,在计算应纳税所得额时不准扣除。并要求 纳税人在办理年度纳税申报时将有关纳税资料一并附送

6、主管税务机关审核。纳税人计算应纳税所得额 时，应进行纳税调整,调整的方法有两种。1、据实逐年调整。企业因进行股份制改建发生的资产评估增值，每一纳税年度通过折旧、摊销方 式实际计入当期本钱、费用的数额，在年度纳税申报的本钱、费用工程中予以调整，相应调增当期应纳 税所得额。2、综合调整。企业因进行股份制改建发生的资产评估增值,不分资产工程，均在以后纳税年度的成 本、费用工程中予以调整，相应调整每一纳税年度应纳税所得额，调整期限最长不得超过十年。两种调整方法各有优缺点。使用第一种方法，要求评估增值必须按增值资产的种类、工程逐一调 账，并在折旧或摊销时，分别计算折旧额或摊销额中属于增值额折旧或摊销的份

7、额，并应设补充登记簿 进行分类、分项登记，年终计算应纳税所得时，根据补充记录汇总，调整年度应纳税所得额。这种方法, 计算准确，贴近实际,但记账的工作量较大，评估增值的资产工程不多的企业或采用分立、合并改建方式 的企业适用这种方法。使用第二种方法,是根据纳税调整的规定年限，将资产评估增值额平均在每一个 纳税年度分摊，作为应纳税所得额的调增额。这种方法简单实用，但合理性、准确性差。资产评估增减 工程、种类繁多难于一一对应的大型企业或采取整体改建的企业适用第二种方法。三、评估增值的会计处理（一）评估资产调账日的会计处理内资企业改建为股份制企业，在调账日对评估资产的增值或减值确认后，应将资产评估价值与

8、其相 对应的资产原账面余额进行调账。如果是流动资产、投资、无形资产或其它资产，应将其净增值或净 减值直接调增或调减各对应账户的余额;如果是固定资产净增值或净减值，那么应分别按原值和累计折旧 的净增减额，相应调增或调减“固定资产”、“累计折旧”账户的余额。如为净增值，还应按所得税税 率计算应纳税额，记人“递延税款”账户，按其与应纳所得税的差额记入“资本公积”账户。依前例, 调账的会计分录为：借:固定资产1936000元贷:递延税款638880元252000 元资本公积1297120元借:原材料贷:递延税款83160元资本公积168840元假设改建股份制的企业已经执行了企业会计制度，还应注意，已提

9、取了 “减值准备”的资产，评估 后有的产生了净增值，说明该项资产的价值又得以恢复，应在原计提减值准备的范围内转回。按对应的 账户分别借记“短期投资跌价准备”、“长期投资减值准备”、“存货跌价准备”、“固定资产减值 准备”、“在建工程减值准备”、“无形资产减值准备”等账户，贷记“投资收益”、“管理费用”、 “营业外支出”等账户。（二）评估增值递延税款确实认与会计处理极据财税字（1997第77号文件的有关规定，内资企业股份制改建,评估增值的会计处理，以1997 年7月1日为界限,7月1日以前改建的，评估增值已折成股份，按税法规定，不再缴纳所得税，将其全部增 值额计入资本公积，固定资产按评估后的原值

10、计提折旧。7月1日以后改建的，评估增值不折成股份，按 税法规定须缴纳所得税。改建后的企业固定资产提取折旧时，应区别情况，进行不同的会计处理。1、按评估资产原账面价值计提折旧的会计处理在这种情况下，由于评估增值局部不计提折旧，其价值不能实现，因此，不计算评估增值的递延税款, 调账时将增值全部计入“资本公积”账户，在固定资产计提折旧时,按照折旧率分期计算，将增值额从“资 本分积”账户向“累计折旧”账户逐步转销。例2某企业2000年8月1日进行股份制改建0月1日为调账日。其中，固定资产原账面价值360 万元，已提折旧180万元,评估确认原值384万元，累计折旧180万元，折旧年限10年，采用直线折旧

11、法（假 假设不考虑净残值率）。改建后的企业按固定资产原账面价值计提折旧，其会计分录如下：240000 元评估调账日借:固定资产贷:资本公积240000 元每月计提折旧时借:制造费用等30000 元贷:累计折旧30000 元每月转销增值额时借:资本公积2000 元贷:累计折旧2000 兀2、按评估增值确认后的固定资产原值计提折旧的会计处理在这种情况下，由于评估增值局部在计提折旧时增加了折旧费用并能从实现的收人中得到补偿，因此，在调账时,应计算未来应缴纳的所得税，并在每年计提折旧时进行纳税调整,结转递延税款，依例2,其会计分录为:评估调账日借:固定资产240000 元贷:递延税款79200 元资本

12、公积160800 元每月计提折旧时借:制造费用等32000 元贷:累计折旧32000 元7920 元每年结转递延税款时借:递延税款贷:应交税金一应交所得税贷:应交税金一应交所得税7920 元每月转销资本公积时1340 元1340 元借:资本公积贷:累计折旧至于外商投资企业股份制改建发生的资产评估增值的税务会计处理,与内资企业是 不同的。我国加入WT0以后，根据国民待遇原那么，内外资企业在税收政策上应逐步趋于一 致。在新税制未出台前，仍应按照国家税务总局关于股份制试点企业涉外税收政策问题 的通知（国税发（1993）第137号）和财会字1994）第28号文关于外商投资企业改 组股份制企业有关资产重估会计处理规定的通知有关规定办理,重估值与资产原账面价 值之间的差额,计入改制企业当期损益并计算缴纳所得税。增值额借记有关资产账户，贷 记“营业外收入”账户；减值额借记“营业外支出”账户，贷记有关资产账户。股份制企 业成立后，如因向社会募集股份或增发股票再次进行资产重估的，重估的增值或减值不作 入账处理。