税收中性_一个理论经济学的分析.pdf

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1、 学术探讨 ( 经济学动 态 ) 9981 . 12 税收中性 : 一个理论经济学的分析 一 、 效率与公平 : 对税收 中性 含义的探讨 就最 初的含义 而言 , 所 谓 税 收中性 是 指 在不 存在 收人分配问题或该 问题已经解 决了 的前 提下 , 探讨征 税 如何不构成 对 人们行为 的扭曲 。 那些 不会引起商品相对 价格 发生变 化 从而不改变 纳 税人行为 的税 收被认 为是 中 性 的 。 其目的在于使 超额负担最小 化 。 从其 政 策 主张看 , 它相信个体的选择 是有 效率的 , 主张 减少来 自税 收的外部 干预 。 正是在 这一 基 础 上人们认为税 收 中性思想滥

2、筋于古典经 济学鼻祖 亚当 斯密 。 在对 现有文献的梳理 中 发现 , 税 收 中性 的实现方 式实际 上是沿 着这样两条 思路 展开 的 : 一是对效率原 则 的强调 , 即征税有可能 带 来效 率损 失 , 由此而要求政 府 征 税应尽 量减 少对 经济个 体 行 为的不 正常干扰 , 一个 理 想 的税 收制 度 应 是超额负担 最 小的制 度 , 其评 价 依据是课税对 消费 选择和生产决 策的影 响 程度 ;二 是对 普 遍原则的 强调 , 即 “ 对 价值增 值普遍征税 , 也就 是 对所有 经 济活动 按 统一 税率普遍 征税 。” 从 “ 看 不见的 手 ” 这一前 提 出发

3、 , 税 收作为政府管 理 国家经济的一 种 手 段 , 很 难避 免对市场 机制 效率构成损害 , 这已 为马歇 尔有 关 超 额负担 的精彩分析 所 证实 。 关键是如何 减少 损 失 , 普遍 原 则反对 差 别课 税的原因 即在于此 。 在上述 认 识的基础上 , 人们明确 提出政府 征税 应 当对市 场资源配置 作用保持 中性的主张 。 一 12 一 从增值税 的角 度考察税 收中性 或许 是 有 意 义 的 , 本 世纪20年代所 出 现的增值税 是 由 销售税衍 变而 来 的 , 它 “ 是以企业 所生 产 的商 品或 服 务 的 市 场增值额 为课税 对象的一 种 税 。” 奥

4、 克兰认 为 , “ 由于只对增值而不 是对 全部收人 征税 , 增值税 避 免了许多 形 式的销 售税 所具 有 的多 阶段 征 税 的 特 点 , 即消 除了 在 销售 的 中间环 节和最终 环节 对 同样的 投人 重 复征税 。” 较之公司利 润 税 , 增值税 更符 合利益原则 , 不仅使企 业 在 税负方面更 为平 等 , 而且可以促进企 业提高效率 。 同时 , 增值 税 更 能促进 经济的增 长和保持国际收 支的稳 定 。 显然 , 增值税以其自身 的 内在优 势 , 与 中 性 税 收所要求的效率原 则和普遭 原则 是相契 合的 。 仔细观察下 来 , 在以所 得 税 为 主体

5、税 种的 国家中 , 由以所得 为基础的税 制 向以消 费为基础的税 制转 变 , 已成 为一 种基本趋势 。 其 中 , 尤其是 要 求 实行增值税 的 呼 声最大 。 而大 多已采 用 增值税的国家 中 , 增值税已成 为永久 性税种 。 增值税所以受 到如此广 泛的 重视 , 从 根本上说还 是 源 于 人们对 “ 税 收 中 性 ” 思想的认同 , 对效 率原 则的追求 。 增值 税又不可避 免 地 有 着 自己的缺 陷 , 其 “ 中性 ” 的实现 程 度与 其税制要 素 的安排 直 接 相关 , 不 同 的要 素 安 排 方 式 对 资本 积 累的 激励作用是 不 相同的 。 当然

6、 , 最 致命的 是 采 用增值税 , 很可能会因管 理 成 本和缴付成 本 的提高而 导致 公共部 门的扩 大 。 然而 , 又有 哪一个 税 种是完全没 有 缺 陷的 呢?相 对而 言 ,在 既 定的约束条件下 , 采用增值税可以在 促进 税 收增 加的同时又使 超 额 负 担 最 小 化 , 从一个比较 完整 的意义上 体现出中性 税 收思 想的理念 。 或 许 , 奥 克兰是正确 的 , “ 增 值 税 能否推 行 的关 键 在于政治方面 , 而不 在 经 济 方面 。 , 人 们因偏 好 的 不 同 对 利 益 的理解 、 对利益 最大化 的追 求 是有区别的 。 二 、 税收中性与

7、收入非 中性 : 效率原则 的扩展 具有 中性 特 征 的增值税 , 以其 内 在 的 优 势可以为政府提 供 大 量 的 财 政 收入 , 更 为 有 意义的或许是与一些税 种相比较 它所 具有天 然 的隐蔽性 。 增值税虽然是 由企 业 缴 纳 , 但 最终 却是 由 消 费 者和要 素 提 供 者 负 担 , 这 大 约是在各 种 中性 税 收举 措 中;增值税 被 广 为 采用的原因之一 。 然而 , 也 由于增值税 自身 所 难以避免 的缺 陷 , 所以奥 克兰才 会认为政 治 因素会影 响这一税 种 的推广 。 政 治因素的 涉入 , 不可避 免地会 提 出这样 一个问题 : 中性

8、 税 收和税 制 改革果 真是 “ 中性 ” 的吗?接踵而 来的 问题是 : 政府为什么要 选择 中性 税 收? 布伦南和布坎 南认为 , 收 人 中性 的税收 理 论的假定 前提 , 即 “ 税 收 水平不 是 税收 结构 本身的一个函数 ” 是 不 成立的 。 从 政府收 入 最大 化这一前 提 出发 , “ 在一定 条 件 下 , 扩 大 税基不 会使 税 收 的超 额 负担 改 变 , 却会 增 加 政府 征收 的收 人 量 。” 这一说法 不 无 道 理 , 中 性税 收思想思考 前 提 是 经 济 角度 的 , 所 偏重 的 是效率原则 , 所以要 从 中性 立 场 出发 , 引导

9、 资源配 置优化 , 以实现帕 累托最优 。 但是 , 布 伦南和布坎南的 论证 , 却是 经济角度 与 政 治 角度相 结合 , 认 为 税 制 改 革带 来 的不 仅 仅 是 经济收 益 , 同 时还 包括 政治收 益 。 所以他们 认为 “ 当考 虑到 政治体制时 , 由于税 收 的政 治 成本 降低了 , 所以任 何宣称以较 低的税 收 超 额负担来 征收等量税 收的收 人 中性的税改 尝 试 , 实际上会导致增 加 收入 。” 以1997年美国的税制 改革 为例 , 其主要 内容是 : (l ) 对资 本 利得 减 税 , 降 低 长 期资本 利得 的最高税 率 ; 调整对出售主 要

10、自用住 宅 所取 得 的资本 利得的税 收优惠政 策 ; (2 )调整 儿 童扣 税额 ;( 3 ) 提高 对 个人退休帐户的税 收 优惠 ; (4) 增加对 个 人 教 育 费用的 税 收优 惠 ; (5 )增 加遗 产 与赠予税的免征额 。 显 然 , 这 里 体现了政 府鼓励储蓄 、 促进 投资 、 支持教育和 社 会稳 定的 愿望 。 很明显 , 美国1997年的税 制改 革方 案 事 实 上 是一个减 少 税 收 的 方 案 。 或许 “ 退一步是 为了进两 步 ” 是 对此 次税制改 革 的一 个比较 恰 当的 注解 。 近年 来 , 美国经 济复 苏 , 财 政赤 字有了较 大

11、的缓解 , 组 织收 人 的压力 为 之一轻 , 而通 过 减 税 则可以更 好 地 刺激乃至支持经 济 进 一 步 稳定 增 长 , 这似应 是本次税 制 改 革 的 着眼点 。 考 虑 到 税 收 与 G D P之 间所呈现 的是 正 相 关关系 , 其结 果 将 是 政府收入的进一 步 增加 。 尤 为值得注意的 是 , 这一 税制 改 革 除了可以取得 较 大的经 济 收益以外 , 还 会得 到 较 大的政 治 收 益 。 这 无 疑 也是 效率 原 则 的体现 , 是一种 更大 范 围 的 效率的实 现 。 税制 改革 从税 收 中性 前 提 出 发 , 却得 到 收入 “ 非 中性

12、 ” 的结 果 , 这一 现 象 是颇 为耐 人 寻 味的 。 看来以往的那 种 狭义的效率原 则已 不是 政府 所 追求的唯一目标 , 在 某 种 意 义 上 效率或许已 成 为一种 手 段 。 对 现代政府而 言 , 税 收政策已成 为 实 现 经 济 与政 治 之间保 持 均衡 的一种调节因素 。 所以无论是 “ 中性 ” 的还 是 “ 非 中性 ” 的税 收 政 策 , 都应是 政 府保 证 社会 稳定 、 支持经 济增 长 的一 种政策安 排 而已 , 其关键 在于选 择 怎样 的政 策 安 排 才 能 实现政府的利 益最 大化 取 向 。 不 要忘 记政 府 的 目标是多 重 的

13、, 其 政策安排 的意义在于 寻 找 到一个实现社 会均 衡 的解 。 三 、 实践与探索 : 对 中国税制 改革的考察 考察 中国的税收中性 问题 , 不仅仅是 逻 辑的而且 是历史 的 。 追溯 改 革的发 展 轨 迹 , 最 初的 “ 放 权让 利 ” 政 策 安 排 , 已经 在实际上 为中性 税收 的 推 出作了 必要 的铺 垫 , 而 社 会 主义市 场经 济 思 想 的 提 出 , 则 是税 收 中性 得 一 13 一 以实现的必 要 前提 。 在 中国 , 真正的 具 有 实 质性意 义 的 中性 税 收政 策安 排 , 主要 表 现 在 1994年 的税制改革上 。 这 次

14、税制改革 的指 导思 想是 :“ 统一 税 法 , 公 平 税 负 , 简 化 税 制 , 合理分 权 , 理顺分配关 系 , 保障财 政 收 人 , 建 立符合社会主义市 场经 济体制 要求的新 税 制 体系 。” 其中 , 已经 相当明确地体现 出对税 收 中性 原则的认 同 , 更为准确地说 , 它是 “ 中性 ” 与 “ 非 中性 ” 的一个尝试性结合的产物 。 所以 说这 次税 制 改 革是 尝试性 的 , 是 基于以下 几 点理由 : ( 1 )税收 中性思想是借鉴 国外 有益 经 验 的结 果 , 它的应 用缺 乏本 土渊源 , 还 有待于 我 们进一步 深化理解 ; (2 )

15、中 国的税制 改革 毕 竟是在 由计 划经济向市场 经济转轨的制约 条 件 下展开的 , 并 不 完 善 的 市场现 实 尚难以为 税 收 中性 原则的 推行提供相 应 的 环 境和条 件 , 为顺 利 推进 新 税制的出台所采取 的诸多 让步性 举措 , 也 不可避 免 地使新税制的 中性 色彩有 所减 退 。 但无论如何中国的税制体系 变革 , 毕竟迈 出了具 有决定 性 意 义 的 一 步 。 如新税 制取 消了产 品 税 , 代 之以在生 产和流 通环节 普遍课征的 增 值 税 , 消 除了原 税 制 价 税不分对 市 场造 成 的 干 扰 , 在 很 大程 度 上 为 企业 营造了一

16、个 平 等 竞争的 环境 ;统 一后 的 内资企业所得 税 , 因其 不 再 按 企 业 的所 有制 性 质区别课税而大 大减 少了税收对厂商行 为 的扭 曲 ;中外 个人所 得 税 的并 轨 , 避免了税 收 对人 力资源配 置 的 干扰 。 这 些 , 无可置 疑地 体现了中性税 收 特 色 。 从现实运 行 看 , 新 税 制 也取 得了令人 满意的效果 。 但 在严 格 的意 义上 , 新 税制 仍然 是存在缺 陷 的 , 如增值税 的 征税 范围尚未 包 括大 部 分 的劳务 服 务 、 并 未 完全消除对 固 定资产投资的 重 复 征 税 、 税率 档次过多等等 。 还有 内外资企

17、业 仍继续 实行 两套 不 同的所 得税 制 、 企业所得 税率分为三 个 档次 、 复 杂的减免优 惠措施等 。 由此不难 看 出 , 政府的 税 收政策目标 的 选 择 与 税 收政 策安 排 的约束条件之 间是存在冲突 的 。 也 就 是说 , 制 度的规范 性 与 现 实可行性之间是 存 在距离的 , 因此 也顺 理 成 章地 提 出新 税 制 进 一步 完善的问题 。 对 中国1994年以来税制改 革 的考察 , 似 可带 来以下启示 : ( 1 )理论 追求完美而现实则 追求合理 。 税收 中性原则虽然 在理 论上 是完 善 的市场机 制 所 要求的 , 但 在 现 实 中并 不

18、存 在 尽善尽美的 绝 对 中 性 , 税 收 中性原 则 无 论 具 有多 大 的理论 意义 , 在 现实 的经济环境 中 , 由于要 受到各种 外 在条件的 制 约 , 税 收 中性 原则 的实现只能是相对意义 上的 。 ( 2 )同样 , 现 实 中人 们 对 “ 最 优 ” 的选 择 是 没有意义 的 , 所以优 化税 收理论 , 即次优 理 论 应 是税制改 革所遵循的一 个基本准则 。 税收 形式存在 的 本身更多 的是 对市场的变异 , 效率损 失 不可 避免 。 从某种 意义 上看 , 倘若没 有效率损 失 , 税收 的存在 几 乎是 不可能 的 。 因此 , 我们所 能进行的 只是 尽可能地使效率损失最 小 , 以 降低税收 制度的运行成本 。 (3 )税 收 “ 中性 ” 与 “ 非 中性 ” 的结合 , 应是一个必 然 的选择 , 尤 其对 中国这 样 一 个 转 轨 中 的 发 展 中国家而 言 , 更 是 如此 。 其实透 过对 中性讨论的分歧 , 可以看 出人们 往 往忽略了一个十分 重要 的认 识前提 , 无论是 “ 中性 ” 的还 是 “ 非中性 ” 的 , 实 质上都是政府的具体政策安排 , 只是具体执 行 上侧重点不同而已 , 最终 出台的税 收制 度 , 在更 多 的情 况下 , 往往 是 “ 中性 ” 与 “ 非中性 ” 的兼顾 。