会计实务章节考情分析:负债及借款费用.doc
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1、第十一章负债及借款费用本章考情分析本章阐述应付职工薪酬、长期负债和借款费用的确认、计量和记录等内容。近三年考试题型为单项选择题、多项选择题、判断题和综合题,分数较高。从近三年出题情况看,本章内容比较重要。近3年题型题量分析表注:2012年综合题涉及固定资产和投资性房地产章节内容。2015年教材主要变化(1)增加“应付职工薪酬”一节内容;(2)增加金融负债与权益工具的区分内容;(3)将可转换公司债券权益工具计入“资本公积其他资本公积”改为计入“其他权益工具”;(4)增加优先股,永续债等金融工具的处理。主要内容第一节 应付职工薪酬第二节 长期负债第三节 借款费用第一节 应付职工薪酬职工薪酬的内容职
2、工薪酬的确认和计量一、职工薪酬的内容职工薪酬,是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形报酬或补偿。职工薪酬包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利,也属于职工薪酬。职工,是指与企业订立劳动合同的所有人员,含全职、兼职和临时职工,也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。未与企业订立劳动合同或未由其正式任命,但向企业所提供服务与职工所提供服务类似的人员,也属于职工的范畴,包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员。短期薪酬,是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束后十
3、二个月内需要全部予以支付的职工薪酬,因解除与职工的劳动关系给予的补偿除外。短期薪酬具体包括:职工工资、奖金、津贴和补贴,职工福利费,医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费,住房公积金,工会经费和职工教育经费,短期带薪缺勤,短期利润分享计划,非货币性福利以及其他短期薪酬。带薪缺勤,是指企业支付工资或提供补偿的职工缺勤,包括年休假、病假、短期伤残、婚假、产假、丧假、探亲假等。利润分享计划,是指因职工提供服务而与职工达成的基于利润或其他经营成果提供薪酬的协议。离职后福利,是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后,提供的各种形式的报酬和福利,短期薪酬和辞退福利除外。辞退福
4、利,是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系,或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿。其他长期职工福利,是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利之外所有的职工薪酬,包括长期带薪缺勤、其他长期服务福利、长期残疾福利、长期利润分享计划和长期奖金计划等。二、职工薪酬的确认和计量(一)短期薪酬1.一般短期薪酬的确认和计量(1)货币性短期薪酬借:生产成本(生产工人)制造费用(车间管理人员)管理费用(行政管理人员)销售费用(销售人员)在建工程(基建人员)研发支出(研发人员)贷:应付职工薪酬工资职工福利社会保险费住房公积金工会经费职工教育经费等(2)以自产产品或外购商品发放给职工作为福利以自产产品
5、发放给职工作为福利1)决定发放非货币性福利借:生产成本管理费用在建工程研发支出等贷:应付职工薪酬非货币性福利2)将自产产品实际发放时借:应付职工薪酬非货币性福利贷:主营业务收入应交税费应交增值税(销项税额)借:主营业务成本贷:库存商品【例题单选题】甲公司为增值税一般纳税人,销售和进口货物适用的增值税税率为17%。2015年1月甲公司董事会决定将本公司生产的500件产品作为福利发放给公司管理人员。该批产品的单位成本为1.2万元,市场销售价格为每件2万元(不含增值税税额)。假定不考虑其他相关税费,甲公司在2015年因该项业务应计入管理费用的金额为()万元。A.600B.770C.1 000D.1
6、170【答案】D【解析】甲公司2015年因该项业务应计入管理费用的金额=5002(1+17%)=1 170(万元)。以外购商品发放给职工作为福利1)购入时借:库存商品等应交税费应交增值税(进项税额)贷:银行存款2)决定发放非货币性福利时借:生产成本管理费用在建工程研发支出等贷:应付职工薪酬非货币性福利3)发放时借:应付职工薪酬非货币性福利贷:库存商品应交税费应交增值税(进项税额转出)2.短期带薪缺勤的确认和计量带薪缺勤应当分为累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤两类。(1)累积带薪缺勤累积带薪缺勤是指带薪权利可以结转下期的带薪缺勤,本期尚未用完的带薪缺勤权可以在未来期间使用。企业应当在职工提供服务从而
7、增加了其未来享有的带薪缺勤权利时,确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬,并以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量。(2)非累积带薪缺勤非累积带薪缺勤是指带薪权利不能结转下期的带薪缺勤,本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消,并且职工离开企业时也无权获得现金支付。企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。【例题单选题】甲公司共有200名职工,其中50名为总部管理人员,150名为直接生产工人。从2015年1月1日起,该公司实行累积带薪缺勤制度。该制度规定,每名职工每年可享受5个工作日带薪年休假,未使用的年休假只能向后结转一个日历年度,超过1年未行使的权利作废;职工休年休假
8、时,首先使用当年享受的权利,不足部分再从上年结转的带薪年休假中扣除;职工离开公司时,对未使用的累积带薪年休假无权获得现金支付。2015年12月31日,每个职工当年平均未使用带薪年休假为2天。甲公司预计2016年有150名职工将享受不超过5天的带薪年休假,剩余50名总部管理人员每人将平均享受6天年休假,该公司平均每名职工每个工作日工资为400元。甲公司2015年年末因带薪缺勤计入管理费用的金额为()元。A.20 000B.120 000C.60 000D.0【答案】A【解析】甲公司2015年年末应当预计由于累积未使用的带薪年休假而导致预期将支付的工资负债,根据甲公司预计2016年职工的年休假情况
9、,只有50名总部管理人员会使用2015年的未使用带薪年休假1天(6-5),而其他2015年累计未使用的都将失效,所以应计入管理费用的金额=50(6-5)400=20 000(元)。3.短期利润分享计划的确认和计量短期利润分享计划是指因职工提供服务而与职工达成的基于利润或其他经营成果提供薪酬的协议。长期利润分享计划属于其他长期职工福利。【例题单选题】甲公司于2015年年初制订和实施了一项短期利润分享计划,以对公司管理层进行激励。该计划规定,公司全年的净利润指标为2 000万元,如果在公司管理层的努力下完成的净利润超过2 000万元,公司管理层可以分享超过2000万元净利润部分的10%作为额外报酬
10、。假定至2015年12月31日,甲公司2015年全年实际完成净利润2 500万元。假定不考虑离职等其他因素,甲公司2015年12月31日因该项短期利润分享计划应计入管理费用的金额为()万元。A.250B.50C.200D.0【答案】B【解析】应计入管理费用的金额=(2 500-2 000)10%=50(万元)。(二)离职后福利离职后福利计划,是指企业与职工就离职后福利达成的协议,或者企业为向职工提供离职后福利制定的规章或办法等。企业应当按照企业承担的风险和义务情况,将离职后福利计划分类为设定提存计划和设定受益计划两种类型。1.设定提存计划的确认和计量设定提存计划,是指企业向单独主体(如基金等)
11、缴存固定费用后,不再承担进一步支付义务的离职后福利计划。对于设定提存计划,企业应当根据在资产负债表日为换取职工在会计期间提供的服务而应向单独主体缴存的提存金,确认为职工薪酬负债,并计入当期损益或相关资产成本。 2.设定受益计划的确认和计量设定受益计划,是指除设定提存计划以外的离职后福利计划。当企业负有下列义务时,该计划就是一项设定受益计划:计划福利公式不仅仅与提存金金额相关,且要求企业在资产不足以满足该公式的福利时提供进一步的提存金;或者通过计划间接地或直接地对提存金的特定回报作出担保。注意区分设定受益计划应当计入当期损益的金额和应当计入其他综合收益的金额:(1)计入当期损益金额包括:当期服务
12、成本;过去服务成本;结算利得和损失;设定受益计划净负债或净资产的利息净额。(2)计入其他综合收益的金额包括:精算利得和损失;计划资产回报,扣除包括在设定受益净负债或净资产的利息净额中的金额;资产上限影响的变动,扣除包括在设定受益计划净负债或净资产的利息净额中的金额。【提示】在设定提存计划下,风险实质上要由职工来承担。在设定受益计划下,风险实质上由企业来承担。(三)辞退福利企业向职工提供辞退福利的,应当在企业不能单方面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所提供的辞退福利时、企业确认涉及支付辞退福利的重组相关的成本或费用时两者孰早日,确认辞退福利产生的职工薪酬负债,并计入当期损益。借:管理费用贷:应付
13、职工薪酬对于辞退福利预期在年度报告期间期末后十二个月内不能完全支付的辞退福利,企业应当适用其他长期职工福利的相关规定。对于职工虽然没有与企业解除劳动合同,但未来不再为企业提供服务,不能为企业带来经济利益,企业承诺提供实质上具有辞退福利性质的经济补偿的,如发生“内退”的情况,在其正式退休日期之前应当比照辞退福利处理,在其正式退休日期之后,应当按照离职后福利处理。(四)其他长期职工福利企业向职工提供的其他长期职工福利,符合设定提存计划条件的,应当按照设定提存计划的有关规定进行会计处理。企业向职工提供的其他长期职工福利,符合设定受益计划条件的,企业应当按照设定受益计划的有关规定,确认和计量其他长期职
14、工福利净负债或净资产。在报告期末,企业应当将其他长期职工福利产生的职工薪酬成本确认为下列组成部分:(1)服务成本。(2)其他长期职工福利净负债或净资产的利息净额。(3)重新计量其他长期职工福利净负债或净资产所产生的变动。为了简化相关会计处理,上述项目的总净额应计入当期损益或相关资产成本。第二节长期负债长期借款应付债券长期应付款一、长期借款长期借款,是指企业从银行或其他金融机构借入的期限在1年以上(不含1年)的各项借款。(一)企业借入长期借款借:银行存款长期借款利息调整贷:长期借款本金(二)资产负债表日借:在建工程、制造费用、财务费用、研发支出等贷:应付利息长期借款利息调整【提示】分期付息、一次
15、还本的长期借款,其利息通过“应付利息”科目核算;到期一次还本付息的长期借款,其利息通过“长期借款应计利息”科目核算。(三)归还长期借款本金借:长期借款本金贷:银行存款【教材例11-1】某企业为建造一幢厂房,于209年1月1日借入期限为2年的长期专门借款1 500 000元,款项已存入银行。借款利率按市场利率确定为9%,每年付息一次,期满后一次还清本金。209年年初,该企业以银行存款支付工程价款共计900 000元,210年年初,又以银行存款支付工程费用600 000元。该厂房于210年8月31日完工,达到预定可使用状态。假定不考虑闲置专门借款资金存款的利息收入或者投资收益。该企业有关账务处理如
16、下:(1)209年1月1日,取得借款时借:银行存款 1 500 000贷:长期借款银行本金 1 500 000(2)209年年初,支付工程款时借:在建工程厂房 900 000贷:银行存款 900 000(3)209年12月31日,计算209年应计入工程成本的利息费用时借款利息=1 500 0009%=135 000(元)借:在建工程厂房 135 000贷:应付利息银行 135 000(4)209年12月31日,支付借款利息时借:应付利息银行 135 000贷:银行存款 135 000(5)210年年初,支付工程款时借:在建工程厂房 600 000贷:银行存款 600 000(6)210年8月3
17、1日,工程达到预定可使用状态时该期应计入工程成本的利息=(1 500 0009%12)8=90 000(元)借:在建工程厂房90 000贷:应付利息银行90 000同时:借:固定资产厂房 1 725 000贷:在建工程厂房 1 725 000(7)210年12月31日,计算210年9-12月的利息费用时应计入财务费用的利息=(1 500 0009%12)4=45 000(元)借:财务费用借款45 000贷:应付利息银行45 000(8)210年12月31日,支付利息时 借:应付利息银行 135 000贷:银行存款 135 000(9)211年1月1日,到期还本时借:长期借款银行本金 1 500
18、 000贷:银行存款 1 500 000【例题多选题】长期借款的利息可能记入的会计科目有()。A.在建工程B.财务费用C.研发支出D.销售费用【答案】ABC【解析】不会涉及销售费用。二、应付债券 (一)金融负债与权益工具的区分1.金融负债和权益工具的定义金融负债,是指企业符合下列条件之一的负债:(1)向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务;(2)在潜在不利条件下,与其他方交换金融资产或金融负愤的合同义务;(3)将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同,且企业根据该合同将交付可变数量的自身权益工具;(4)将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同,但以固定数量的自身权益
19、工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。 权益工具,是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中剩佘权益的合同。同时满足下列条件的,发行方应当将发行的金融工具分类为权益工具:(1)该金融工具不包括交付现金或其他金融资产给其他方,或在潜在不利条件 下与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务;(2)将来须用或可用企业自身权益工具结算该金融工具的,如该金融工具为非衍生工具:不包括交付可变数量的自身权益工具进行结算的合同义务;如为衍生工具,企业只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产结算该金融工具。2.金融负债和权益工具的区分原则金融工具具有交付现金或其他金融
20、资产给其他单位的合同义务,在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务金融负债 金融工具没有包括交付现金或其他金融资产给其他单位的合同义务,也没有包括在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务权益工具须用或可用发行方自身权益工具进行结算非衍生工具:不包括交付非固定数量的发行方自身权益工具进行结算的合同义务 权益工具衍生工具:只能通过交付固定数量的发行方自身权益工具换取固定的现金或其他金融资产进行结算【提示】(1)对于附有或有结算条款的金融工具,一般确认为金融负债。(2)对于存在结算选择权的衍生工 具,一般确认为金融资产或金融负债。(3)企业发行的一项非衍生工具同时
21、包含金融负债成分和权益工具成分的,应于初始计量时先确定金融负债成分的公允价值(包括其中可能包含的非权益性嵌入衍生工具的公允价值),再从复合金融工具公允价值中扣除负债成分的公允价值,作为权益工具成分的价值。(4)在合并财务报表中对金融工具(或其组成部分)进行分类时,企业应当考虑集团成员和金融工具的持有方之间达成的所有条款和条件。如果集团作为一个整体由于该工具承担了交付现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的义务,则该工具应当分类为金融负债。(二)一般公司债券1.发行债券借:银行存款贷:应付债券面值(债券面值)利息调整(差额)“应付债券利息调整”科目的发生额也可能在借方。发
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