我国保险保障基金会计处理问题探讨(DOC 5)gsex.docx

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1、我国保险险保障基基金会计计处理问问题探讨讨一、当前前我国保保险保障障基金会会计处理理的弊端端我国国保险保保障基金金的提取取以保费费收入的的一定比比例为依依据，以以资产总总额的一一定比例例为上限限，保险险保障基基金采取取事前筹筹集而非非事后分分摊方式式进行提提取，计计入当期期损益，起起到税盾盾作用。保保险保障障基金在在尚未使使用之前前，作为为一项负负债，由由保险公公司集中中统一核核算，由由单个保保险公司司(而不不是整个个行业)集中使使用、统统一管理理。然而而当前我我国保险险保障基基金会计计处理存存在严重重的弊端端，其主主要表现现在：第一一，不符符合会计计理论的的逻辑框框架。在在会计理理论上，作作

2、为一项项负债，必必须有确确定的债债权人和和到期日日，或者者债权人人和到期期日可以以合理地地估计确确定。而而保险保保障基金金的债权权人和到到期日既既非特定定，也不不能够合合理地估估计确定定。首先先，保险险保障基基金没有有特定债债权人，也也不能合合理估计计确定。保保险公司司财务报报表的其其他负债债项目均均具有确确定的债债权人或或可以合合理估计计。如银银行借款款、应交交税金、应应付工资资等。保保险保障障基金却却没有明明确的债债权人。既既然保险险保障基基金按照照国家有有关规定定提取，国国家是否否能充当当债权人人的角色色呢？如如果国家家能够充充当债权权人的角角色，那那么保险险保障基基金作为为国家的的一项

3、资资产，其其产生的的经济利利益预期期将会流流入国家家，但事事实却不不是这样样。从获获取经济济利益的的方式上上看，国国家只能能通过税税收、行行政收费费和国有有资产权权益分红红等三种种方式进进行，保保险保障障基金显显然也不不属于上上述三种种方式中中的任何何一种。那那么被保保险人和和其他债债权人是是否可以以作为保保险保障障基金的的债权人人呢？保保险保障障基金只只有当保保险公司司出现偿偿付能力力严重不不足，或或濒临破破产确需需动用保保险保障障基金时时，需报报经保险险监管部部门等有有关部门门批准后后，方可可支用，但但这时已已经不符符合“持持续经营营”的会会计假设设，被保保险人和和其他债债权人只只有在清清

4、算假设设基础之之上才可可以从保保险保障障基金中中求偿。可可见，保保险保障障基金不不符合负负债的第第一个特特性。其次次，保险险保障基基金“到到期日”不不确定，也也无法合合理估计计。从保保险保障障基金的的使用条条件上看看，当保保险公司司偿付能能力严重重不足或或濒临破破产时经经国家有有关机关关批准方方可动用用。但是是保险公公司偿付付能力严严重不足足或濒临临破产的的日期不不能合理理确定，也也就是说说，在正正常经营营条件下下，预测测公司偿偿付能力力严重不不足或濒濒临破产产的日期期几乎不不可能。因因为此时时的情况况已不符符合会计计核算中中的持续续经营假假设，而而是建立立在清算算基础之之上。当当保险公公司濒

5、临临破产时时，保险险公司同同样要运运用资本本金、资资本公积积、留存存收益等等权益性性项目对对债权人人进行清清偿，这这时运用用保险保保障基金金和运用用其他权权益项目目对债权权人进行行清偿在在性质上上并无差差异，只只是从保保障程度度上而言言，由于于保险保保障基金金在国有有独资商商业银行行专户存存储，并并在投资资方向上上进行严严格限制制，所以以对债权权人进行行清偿时时更有保保障。因因此说，保保险保障障基金不不符合负负债的第第二个特特性。第二二，不利利于准确确反映保保险公司司真实的的财务状状况和盈盈利水平平。根据据我国保保险公司司会计制制度，保保险保障障基金从从保费收收入中提提取，计计入当期期损益。保

6、保险保障障基金作作为长期期负债在在资产负负债表中中单独列列示。在在会计处处理上设设置“保保险保障障基金”和和“提取取保险保保障基金金”两个个科目，分分别属于于负债类类科目和和利润分分配类科科目。期期末，按按规定提提取的保保险保障障基金，借借记“提提取保险险保障基基金”科科目，贷贷记“保保险保障障基金”科科目。这这种处理理办法不不利于反反映保险险公司真真实的财财产状况况和盈利利水平。我我国保险险市场发发展十分分迅速，保保费收入入增长速速度快，由由于市场场竞争因因素和规规模效益益的存在在，净利利润并不不随同保保费收入入同比例例增加，而而计入当当期损益益的保险险保障基基金却按按保费收收入同比比例提取

7、取(假设设保险保保障基金金尚未提提足至总总资产66%)，这这样将会会歪曲我我国保险险公司的的盈利能能力和净净资产水水平。保保险保障障基金列列作权益益还是列列作负债债对经营营状况和和经营成成果影响响很大，尤尤其是对对经营状状况指标标中的负负债经营营率、资资产负债债率和经经营成果果指标中中的利润润率、净净资产利利润率、成成本率、社社会贡献献率等指指标的计计算产生生影响，不不利于对对保险公公司经营营的总结结、评价价和考核核。二、对对我国保保险保障障基金会会计处理理的建议议笔者者以为，应应将保险险保障基基金作为为权益处处理，提提取的保保险保障障基金应应作为有有指定用用途的盈盈余公积积项目在在资产负负债

8、表上上列示。这这样才能能对保险险公司目目前的盈盈利能力力和净资资产水平平做出客客观评价价，对当当前的保保险公司司监管指指标体系系才更具具有相关关性，使使保险公公司偿付付能力的的监管处处于适度度水平之之上，防防止偿付付能力监监管预警警体系过过度敏感感化。第一，明明确保险险保障基基金的所所有者权权益属性性。保险险保障基基金与其其他权益益项目的的区别主主要有以以下三点点：其一一，一般般所有者者权益项项目不与与特定的的资产项项目对应应，而保保险保障障基金则则与特定定的资产产项目对对应。保保险公司司提取的的保险保保障基金金，作为为保险公公司保护护被保人人利益的的专项资资金，按按规定需需要在国国有独资资商

9、业银银行专户户存储。保保险保障障基金的的运用，仅仅限于存存入国有有独资商商业银行行和购买买政府债债券。而而根据相相关规定定，其他他保险资资金除了了存入商商业银行行和购买买政府债债券外，还还可以购购买金融融债券、中中央企业业发行的的企业债债券、国国债回购购和一定定比例的的证券投投资基金金。其二二，所有有者权益益中的盈盈余公积积项目都都是在完完成所得得税义务务之后形形成的，而而保险保保障基金金的提取取则是在在税前进进行的，由由此起到到了税盾盾作用(根据国国家税务务总局关关于金融融保险企企业所得得税若干干问题的的规定，保保险企业业的财产产保险、人人身意外外伤害保保险、短短期健康康保险业业务、再再保险

10、业业务，可可按当年年自留保保险费收收入，提提取不超超过1%的保险险保障基基金，并并在税前前扣除。保保险保障障基金达达到总资资产的66%时，不不再提取取扣除)；其三三，动用用保险保保障基金金需经保保险监管管部门等等有关部部门批准准，而动动用盈余余公积项项目在不不违反法法律的前前提下由由董事会会提出，股股东大会会批准即即可。但是是，保险险保障基基金与其其他权益益项目的的上述差差别并非非本质性性的：首先先，与资资产项目目对应只只是保险险保障基基金集中中管理的的需要。中中华人民民共和国国保险法法第997条规规定保险险公司应应当按照照保险监监督管理理机构的的规定提提存保险险保障基基金。“提提存”是是一项

11、法法律用语语，意味味着对保保险保障障基金在在行使所所有权上上的限制制。然而而，提存存并不表表明保险险公司不不能从保保险保障障基金中中获取经经济利益益，在法法定事项项出现时时(即保保险公司司出现财财务危机机、濒临临破产情情况)，该该项基金金人仍能能用以对对债权人人清偿。因因此，根根据实质质重于形形式的会会计原则则，对提提取保险险保障基基金应分分析其经经济实质质，而不不必拘泥泥于其法法律形式式。其次次，保险险保障基基金的税税盾作用用源起将将保险保保障基金金作为负负债、提提取保险险保障基基金作为为成本费费用计入入当期损损益的规规定，并并非保险险保障基基金与其其他权益益项目的的性质差差异所致致。同时时

12、，保险险保障基基金也并并非完全全形成于于税前，所所有者权权益项目目也并非非完全形形成于税税后。根根据有关关规定，保保险保障障基金的的存款利利息收入入和购买买政府债债券取得得的利息息收入依依法交纳纳所得税税后，全全额转入入保险保保障基金金，从这这一点看看，保险险保障基基金的税税盾作用用是不完完全的。最后后，保险险保障基基金需经经保险监监管部门门等有关关部门批批准反映映了运用用时的限限制程度度，这与与提取保保险保障障基金的的目的有有关。与与其他盈盈余公积积项目一一样，保保险保障障基金同同样反映映了保险险公司在在股利分分配上的的限制，只只是在提提取目的的上有所所差异。如如总准备备金由保保险公司司经主

13、管管财政机机关或公公司董事事会批准准提取，用用于巨灾灾风险的的补偿，不不得用于于分红、转转增资本本金，其其最终目目的仍是是保险公公司的偿偿付能力力和被保保险人的的利益。保保险保障障基金同同样是“为为了保障障被保险险人的利利益，支支持保险险公司稳稳健经营营。”因因此，从从提取目目的和使使用方向向上看应应将保险险保障基基金界定定为所有有者权益益项目。第二二，改进进会计处处理方法法。在“盈盈余公积积”科目目下设置置“盈余余公积保险险保障基基金”明明细科目目，并在在“利润润分配”科科目下设设置“利利润分配配提提取保险险保障基基金”明明细科目目。具体体账务处处理如下下：1、提提取。保保险保障障基金从从保

14、费收收入中提提取，计计入利润润分配。期期末，保保险保障障基金由由各保险险公司总总公司于于每年末末决算日日按当年年全系统统保费收收入统一一提取。按按规定提提取保险险保障基基金时，借借记“利利润分配配提提取保险险保障基基金”科科目，贷贷记“盈盈余公积积保保险保障障基金”科科目。保保险保障障基金专专户存储储实现的的利息，借借记“银银行存款款”科目目，贷记记“盈余余公积保险险保障基基金”科科目。2、投投资运用用。保险险保障基基金的存存款利息息收入和和购买政政府债券券取得的的利息收收入依法法交纳所所得税后后，全额额转入保保险保障障基金。保保险保障障基金专专户存储储实现的的利息，根根据银行行的计息息通知，

15、借借记“银银行存款款”科目目，贷记记“盈余余公积保险险保障基基金”科科目；用用保险保保障基金金购买政政府债券券取得的的利息收收入，借借记“长长期债券券投资应计计利息”科科目，贷贷记“盈盈余公积积保保险保障障基金”科科目；债债券到期期收回本本息，按按本息合合计，借借记“银银行存款款”科目目，按债债券本金金部分，贷贷记“长长期债券券投资面值值”科目目，按已已计未收收利息部部分，贷贷记“长长期债券券投资应计计利息”科科目或“应应收利息息”科目目，按未未计利息息部分，贷贷记“盈盈余公积积保保险保障障基金”科科目。3、批准准动用。公公司经批批准动用用保险保保障基金金时，借借记“盈余公公积保险保保障基金金

16、”科目，贷贷记“银行存存款”科目。保险险保障基基金作为为盈余公公积项目目在资产产负债表表中单独独列示。提提取保险险保障基基金作为为利润分分配项目目在利润润分配表表中单独独列示。将保保险保障障基金作作为所有有者权益益项目处处理，是是否应该该税后提提取呢？笔者认认为，提提取保险险保障基基金应免免所得税税。一般般而言，公公司的留留存收益益项目均均为税后后利润分分配形成成，而当当前的会会计处理理中，保保险保障障基金在在所得税税前提取取并计人人保险公公司经营营成本，起起到了税税盾作用用。如果果将保险险保障基基金作为为权益处处理，是是否要承承负所得得税呢？保险本本身是一一种社会会共济机机制，社社会性是是保

17、险公公司经营营的特性性之一。保保险公司司根据大大数法则则进行经经营，如如果保险险公司偿偿付能力力严重不不足和濒濒临破产产将损害害被保险险人利益益，严重重危害社社会稳定定。我国国法律规规定保险险公司提提取保险险保障基基金就是是为了防防范此种种情况发发生。因因此，保保险保障障基金的的提取具具有较强强的社会会意义，对对于保险险公司从从保费中中提取保保险保障障基金给给予免税税是合理理的。最后后需要说说明两点点。首先先，由于于我国保保险业发发展历史史、企业业治理结结构、市市场无序序竞争等等原因，我我国保险险公司面面临着较较为严峻峻的偿付付能力不不足问题题。笔者者认为，一一般公认认会计原原则并不不独以管管

18、理机关关行使偿偿付能力力监管职职能为目目的；改改良我国国保险公公司的财财务状况况和偿付付能力只只能通过过特定手手段如制制定监管管会计原原则等来来实现监监管目的的，而不不能违背背一般公公认会计计原则自自身规律律在会计计核算形形式上作作变通，以以达到警警醒之目目的，否否则将给给投资者者、债权权人、政政府等部部门在对对保险公公司财务务状况和和偿付能能力问题题认识上上产生偏偏差，做做出不适适当的决决策。其次次，笔者者以上建建议是根根据我国国现行的的保险保保障基金金管理体体制而提提出的。财财政部关关于保险险公司保保险保障障基金有有关财务务管理的的通知规规定，保保险公司司提取的的保险保保障基金金，作为为保

19、险公公司保护护被保险险人利益益的专项项资金，由由保险公公司集中中统一管管理，在在国有独独资商业业银行专专户存储储，并在在年度会会计决算算中单独独反映。因因此我国国保险保保障基金金管理的的“集中中”性体体现在单单个保险险公司层层面之上上。在国国外，保保险保障障基金(称谓不不尽相同同)的性性质类似似于国家家再保险险，其功功能在于于当个别别保险公公司发生生财务危危机、濒濒临破产产之时，对对其保单单仍有一一定程度度的偿付付；在管管理上也也与我国国有很大大不同，一一般指定定专门的的机构对对所有保保险公司司缴存保保险保障障基金进进行管理理，保险险保障基基金管理理的“集集中”性性体现在在整个行行业层面面之上。如如果今后后我国改改革保险险保障基基金管理理方式，设设立专门门机构对对整个行行业保险险保障基基金进行行集中管管理，会会计处理理亦要做做相应改改变。缴缴纳保险险保障基基金时，可可以理解解为保险险公司支支付的国国家再保保险费用用，应作作长期待待摊性资资产处理理，并在在预计受受益的年年限中摊摊销；在在向专门门机构缴缴存现金金时，贷贷记银行行存款科科目。在在缴存之之前应视视为一笔笔应付款款项而作作为短期期负债处处理，因因为保险险公司不不可能长长期欠缴缴，否则则保险保保障基金金长期滞滞留在公公司为内内部经营营所占用用，就不不能实现现对整个个行业保保险保障障基金的的集中管管理。