ABC成本法的理论背景gcs.docx

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1、ABC成本本法关于ABCC成本法法的理论论背景ABC成本本法的发发展背景景近一、二十十年来，在在电子技技术革命命的基础础上产生生了高度度自动化化的先进进制造企企业，带带来了管管理观念念和管理理技术的的巨大变变革，适适时制（JIT）采购与制造系统，以及与其密切相关的零库存、单元制造、全面质量管理等崭新的管理观念与技术应运而生。高度自动化的先进制造企业，能够及时满足客户多样化，小批量的商品需求，快速地、高质量地生产出多品种少批量的产品。在这种崭新的制造环境下，企业传统采购与制造过程将发生深刻的变化。相应地，原来为传统采购与制造乃至企业决策服务的产品成本计量与控制、会计决策、业绩评价等会计理论和方法

2、也将发生相应变革。例如，在先进制造环境下，许多人工已被机器取代，因此直接人工成本比例大大下降，固定制造费用大比例上升。70年前的间接费用仅为直接人工成本的50%60%，而今天大多数公司的间接费用为直接人工成本的400500%；以往直接人工成本占产品成本的4050%，而今天不到10%，甚至仅占产品成本的35%。产品成本结构如此重大的变化，使得传统的“数量基础成本计算”（如以工时、机时为基础的成本分摊方法）不能正确反映产品的消耗，从而不能正确核算企业自动化的效益，不能为企业决策和控制提供正确有用的会计信息。其最终后果是企业总体获利水平下降。1987年年哈佛商商学院的的Robber Kapplann

3、和Robiin CCoopper两两位教授授所进行行的研究究使ABBC成本本法赢得得了广泛泛的重视视。ABBC成本本法在精精确成本本信息、改改善经营营过程、为为资源决决策和产产品定价价及组合合决策提提供完善善的信息息方面都都受到了了广泛的的关注。目目前，世世界上许许多先进进的公司司已经实实施ABBC成本本法以改改善原有有的会计计系统，增增强企业业竞争力力。ABC成本本法（AActiivitty-BBaseed CCosttingg），即即作业成成本法，是是以作业业(acctivvityy)为核核心，确确认和计计量耗用用企业资资源的所所有作业业，将耗耗用的资资源成本本准确地地计入作作业，然然后选

4、择择成本动动因，将将所有作作业成本本分配给给成本计计算对象象(产品或或服务)的一种成成本计算算方法。ABC成本本法的指指导思想想是：成本对对象消耗耗作业，作作业消耗耗资源。ABBC成本本法把直直接成本本和间接接成本(包括期期间费用用)作为产产品(服务)消耗作作业的成成本同等等地对待待，拓宽宽了成本本的计算算范围，使使计算出出来的产产品(服务)成本更更准确真真实。作业是成本本计算的的核心和和基本对对象，产产品成本本或服务务成本是是全部作作业的成成本总和和，是实实际耗用用企业资资源成本本的终结结。实施ABCC成本法法和不实实施ABBC成本本法的原原因在国外关于于ABCC成本法法调查的的研究文文献指

5、出出，在拥拥有ABBC成本本法知识识的反馈馈者中，实实施ABBC成本本法的原原因主要要有：现存成成本信息息不准确确；面临相相对较激激烈的竞竞争环境境，例如如与日剧剧增的自自动化生生产；目前缺缺少制定定决策的的信息，如如非财务务信息；目前面面临资源源分配的的问题。不实施ABBC成本本法的原原因主要要有：ABCC成本法法太复杂杂太耗时时；目前的的会计系系统还够够用；采用AABC成成本法的的收益不不确定；缺少经经验；员工不不熟悉或或不愿意意使用AABC成成本法；管理决决策或过过程中的的不便；高昂的的实施费费用；选择成成本动因因有困难难；目前缺缺乏先进进的计算算机技术术来降低低开发AABC成成本法和和

6、跟踪作作业活动动的费用用；人力资资源的缺缺乏和过过高的培培训费用用。使用ABCC成本法法的公司司的特征征ABC成本本法的使使用和公公司的一一些因素素有关，如如公司的的成本结结构、现现行的会会计体系系、成本本的多样样性和竞竞争环境境。A、成本结结构对ABC成成本法关关注的主主要原因因在于它它可以更更为精确确地将制制造及用用分配到到产品上上去，通通过增加加成本库库，更多多地基于于作业而而非产品品成本，采采用一种种使用面面更广的的成本动动因。引引进ABBC成本本法的重重要原因因之一就就是最近近几年里里成本结结构上的的变化（制制造费用用的增加加，Cooopeer和Kapplann，19888）。基基于

7、这种种假设，采采用ABBC成本本法的公公司都具具有一个个很显著著的特征征，即制制造费用用相对价价值附加加成本（直直接人工工十制造造费用）很很高。B、现行的的会计系系统引进新的会会计计算算方法的的价值依依靠现行行的会计计系统。有有关ABBC成本本法的文文献认为为传统的的会计计计算方法法使用的的成本库库和成本本动因有有限（详详见Cooopeer,119888b）。而而ABCC成本法法增加了了成本库库（作业业）和成成本动因因。管理理层在考考虑实施施ABCC成本法法时，通通常会考考虑是将将ABCC成本法法作为一一个独立立的系统统还是将将该系统统和现行行的会计计系统融融合（CCoopper,19990，

8、19991）。Yvvonnne PP.Shhanaabann（19997）认认为做上上述决定定时应考考虑到两两个因素素，一个个是改变变现行的的会计系系统的有有效途径径，另一一个是开开发和现现行系统统融合的的软件成成本。C、产品的的多样性性产品的多样样性是引引起传统统会计系系统在计计算产品品成本时时发生成成本信息息扭曲的的原因之之一。产产品的多多样性包包括：产产品产量量的多样样性，规规模的多多样性，原原材料的的多样性性和安装装的多样样性（CCoopper,19888a）。使使用ABBC成本本法的公公司往往往产品多多样性程程度较高高。值得得一提的的是，没没有使用用ABCC成本法法的公司司其定制制化

9、的产产品多于于采用AABC成成本法的的公司。原原因有可可能是，虽虽然定制制化的产产品通常常意味着着产品的的多样性性、材料料的多样样性和安安装的多多样性，但但是定制制化的产产品通常常会增加加开发新新的会计计系统的的成本，会会计成本本的重要要性通常常被定制制化的程程度所决决定。D、竞争争环境Coopeer和Kapplann（19991，pp3372）对对ABCC成本法法使用的的情况进进行了描描述：如如果现行行的会计计系统是是在测量量成本高高、竞争争弱、产产品的多多样性低低的背景景下设计计的，那那么当测测量成本本变低、竞竞争变得得激烈、产产品的多多样性增增加时，实实施ABBC成本本法是可可行且有有利

10、的。由于经济环环境越来来越动荡荡，竞争争越来越越激烈，相相对于AABC成成本法而而言，传传统会计计增加了了由失误误造成的的成本，因因而改善善现行的的会计系系统显得得十分重重要。E、公司的的规模有很多资料料表明公公司的规规模是区区别使用用ABCC成本法法和非使使用ABBC成本本法的公公司一个个重要的的特征（Ask和AX，1992；Drury和Tayles，1994；Davies和Sweeting，1993；Innes和Mitchell，1995）。由于大公司拥有更为强大的沟通渠道和完善的基础设施，且对信息的需求更为强烈，所以他们比小公司对ABC成本法更感兴趣。ABC成本本法的预预期收益益和实施施

11、中的问问题实施ABCC成本法法可能带带来的收收益有：提供更更为精确确的产品品成本；为定价价策略提提供相应应的成本本信息；加强对对成本有有效的管管理和控控制；坚坚持改善善市场营营销策略略；提高高产品的的盈利性性；确保保可标识识的成本本动因；产品盈盈利性的的有效分分析；改改善成本本控制；提供准准确的业业绩指标标。与此同时，在在实施AABC成成本法的的过程中中，可能能会出现现一些问问题：成成本动因因的标识识；成本本和成本本动因间间因果关关系准确确性的把把握；实实施ABBC成本本法的成成本；和和现存会会计系统统的融合合；向高高层推销销ABCC成本法法的思想想中遇到到的阻力力；如何何获得低低层员工工的支

12、持持。实施ABCC成本法法的公司司对ABBC成本本法的满满意程度度全世界有一一部分公公司已经经开始使使用ABBC成本本法来改改善他们们旧的会会计系统统，究竟竟ABCC成本法法能否带带来预期期的效果果。19987年年Howwelll et al在由由IMAA和CAMMI主持的的研究课课题中，就就实施AABC成成本法之之后公司司对产品品成本和和业绩衡衡量的满满意程度度进行了了研究，其其研究结结果如下下：所有的被被调查人人员报告告，实施施ABCC成本法法至少改改善了会会计管理理系统的的一个领领域，同同时也报报道了在在业绩衡衡量系统统上的重重要突破破。实施ABBC成本本法后，公公司在产产品成本本上的满

13、满意程度度和ABBC成本本法在产产品定价价及组合合策略中中的使用用程度呈呈明显的的正向关关系。AABC成成本法在在成本削削减上的的满意程程度和常常务经理理使用AABC成成本法信信息的程程度也呈呈正比。这这表明对对ABCC成本法法越满意意的经理理人员越越有可能能采取实实际行动动有效地地使用AABC成成本法来来影响决决策。在ABCC成本法法使用之之前，被被采访者者对传统统的会计计信息的的准确性性很少有有信心，传传统的会会计系统统是为部部门和外外部报告告而设计计的，它它们服务务的顾客客面较窄窄。而实实施ABBC成本本法可以以改进成成本信息息的准确确性，AABC成成本法所所提供的的信息将将支持产产品资

14、源源决策、产产品定价价和组合合策略，而而这些也也支持顾顾客盈利利性分析析。ERP中的的ABCC成本法法ABC成本本法是会会计理论论界首先先提出来来的。应应当说理理论本身身并不复复杂，但但是由于于企业内内部流程程是千变变万化的的，成本本动因也也无法标标准化，因因此理论论的实践践变得比比理论本本身困难难得多。一一般企业业实施AABC成成本法都都会使用用计算机机软件。而而使用EERP中中的ABBC成本本法模块块又比一一般软件件有更多多的优势势：首先先，ERRP的集集成性使使得ABBC成本本法完全全融入整整个系统统，而不不需要另另外维护护一套并并行的管管理会计计系统。其其次，成成本动因因数据可可以自动

15、动从ERRP中的的其他任任何模块块中取得得，比如如销售，采采购，生生产，储储运，人人力，财财务等等等。而避避免了复复杂的系系统接口口设计和和烦琐的的数据上上载过程程。第三三，大型型ERPP软件一一般具有有动态处处理大数数据量的的技术基基础。流程（Prroceess）成本会计的的一项主主要任务务是根据据成本发发生的原原因将成成本流归归结到成成本对象象上去。虽虽然对于于直接成成本来说说我们可可以做这这样明确确的归结结（比如如，对于于生产定定单的原原材料耗耗用），但但是当我我们讨论论到间接接费用时时，情况况却并不不是如此此简单。一一般来说说，间接接费用会会首先流流向成本本中心，成成本中心心会计模模块

16、提供供了一系系列的方方法可以以将间接接费用分分配到成成本对象象上（比比如，分分摊，分分配，间间接费用用率和作作业分配配）。但但是将间间接费用用归结到到成本中中心只反反映了成成本产生生的地点点，而无无法反映映成本产产生的原原因。因因此在很很多时候候直接从从成本中中心分配配到成本本对象是是非常困困难的。很很多经验验丰富的的咨询顾顾问都提提到过对对这个问问题的认认识过程程：刚开开始接触触成本中中心会计计时感觉觉成本分分配的工工具太多多也太复复杂了，多多过了你你所想要要的。但但是一旦旦在企业业中实际际使用这这些工具具时，却却又发现现工具还还不够多多也还不不够复杂杂，要做做到合理理和公平平的分配配间接费

17、费用往往往是非常常困难的的。解决这个问问题的关关键在于于引入流流程的概概念。流流程是AABC成成本法的的核心。流流程反映映了企业业内部一一个连贯贯的业务务处理过过程，流流程才是是间接费费用产生生的原因因。一个个流程在在ERPP管理会会计中不不是被禁禁锢在某某个特定定的成本本中心里里，相反反它是跨跨职能部部门的成成本对象象。比如如一个采采购流程程可能跨跨越了采采购，货货物接受受和质检检三个成成本中心心。图一一中兰色色的矩形形箭头即即代表了了位于间间接费用用处理核核心位置置的“流程”。企业中所有有的流程程都需要要按标准准层次结结构加以以维护。当当然除了了标准层层次以外外，还可可以为了了报表等等原因

18、任任意地定定义其他他流程组组。资源动因（RResoourcce DDrivver）相对于流程程，成本本中心管管理的是是企业的的资源，是是成本发发生的地地点。流流程会耗耗用各成成本中心心的资源源，因此此需要将将成本中中心的间间接费用用分配到到各流程程里。引引起流程程耗用资资源的驱驱动因素素称为资资源动因因。比如如采购流流程对采采购辅助助人员时时间的占占用。图图一中以以流程左左侧黑色色的圆圈圈代表资资源动因因。成本本中心的的间接费费用根据据资源动动因分配配到不同同的流程程上去。事实上资源源动因是是一种新新的概念念，而不不是ERRP中的的一种新新的技术术。我们们可以认认为资源源动因是是对于成成本分配

19、配技术的的一种新新的诠释释。我们们在成成本中心心和内部部定单章章节中介介绍的成成本分配配技术都都可以用用来决定定资源动动因的消消耗数量量。一般般来说，我我们可以以区别两两种将成成本中心心资源分分配到业业务流程程（通过过资源动动因）的的技术类类型。一一种是纯纯粹的成成本价值值分配，称称之为推推动方式式（Puush Appproaach），如如图一中中的分摊摊（Asssesssmeent）和和分配（DDisttribbutiion）。另另一种是是跟踪数数量的分分配，称称之为拉拉动方式式（Puull Apprroacch），如如图一中中的直接接作业分分配，非非直接作作业分配配和“实际=目标作作业分配

20、配”等作业业分配技技术。 对于这这些技术术，我们们在成成本中心心和内部部定单章章节中都都介绍过过了，本本章不再再重复。从技术上来来说资源源动因的的表现形形式就是是各流程程消耗的的成本中中心作业业或者各各流程的的统计指指标。流流程的统统计指标标也可以以从物流流信息系系统（LLIS）中中集成获获取。成本动因（CCostt Drriveer）以各流程独独特的成成本动因因来分配配流程成成本，而而不是传传统的一一刀切以以产品数数量或工工时，机机器时来来分配成成本，是是ABCC成本法法的精髓髓所在。成成本动因因实质上上是指本本质上引引起流程程成本的的因素的的计量方方法。比比如销售售定单处处理流程程的成本本

21、动因是是定单的的数量和和定单的的更改次次数。而而生产领领料流程程的成本本动因可可能是根根据生产产定单的的原材料料体积和和领用次次数决定定的叉车车的辆次次数等等等。图一一中我们们以流程程右侧的的红色的的圆圈代代表成本本动因。仅从成本动动因的定定义我们们就能想想见：成成本动因因的定义义，计算算方法和和数据来来源是无无法标准准化的。各各行各业业各家企企业对于于各种流流程的成成本动因因是否存存在共识识，又是是否存在在一个最最佳实践践？至少少当前或或短期以以内是没没有的。因因此系统统提供了了一个最最灵活的的工具：流程模模板。图图一中利利用流程程模板，系系统自动动计算出出某生产产定单消消耗了多多少流程程2

22、的成成本动因因（可能能是为该该定单领领用原材材料的叉叉车辆次次数等等等）。图二解释了了流程模模板的结结构。流流程模板板主要有有四栏构构成：对对象栏回回答“使用了了哪些流流程？”或更通通用的“适用哪哪些流程程？”，一般般指向某某个流程程或流程程组。数数量栏回回答“使用了了多少这这些流程程？”，指当当前成本本对象（如如生产定定单）消消耗了多多少数量量的流程程成本动动因，这这一栏系系统允许许用户调调用函数数，而函函数是可可以由用用户使用用ERPP的编程程语言自自由定义义的。激激活条件件栏回答答“什么条条件下这这个流程程适用”，指某某个流程程是否和和当前成成本对象象（如生生产定单单）相关关。也允允许调

23、用用自定义义函数。评评估点回回答“什么时时候流程程适用”，比如如定单释释放或关关闭。由于允许使使用自定定义函数数，ERRP中的的ABCC成本法法可以从从系统中中任何地地方获取取数据来来计算成成本动因因的数量量，甚至至是外部部系统。比比如从工工艺路线线得生产产定单经经过的工工作中心心数量；从BOOM得到到材料项项目；从从物料主主数据得得到材料料重量；从生产产定单得得到批量量；从物物流信息息系统得得到采购购定单数数量等等等。在ABC成成本法实实施和维维护中，需要注意流程模板的重用性或普遍适用性。即考虑多种可能性以减少流程模板的维护工作。如果流程不不是耗用用生产间间接费用用，而是是管理资资源，那那么

24、可以以将流程程成本分分配到市市场细分分上，如如图一所所示。分分配可以以是分摊摊（Asssesssmeent），也也可以是是流程直直接分配配。采用用分摊时时可以使使用统计计指标作作为成本本动因。结构化流程程（Sttruccturred Proocesss）结构化流程程是一个个新的工工具。它它是一个个多层次次的流程程组。所所有下层层流程的的成本动动因都必必须可以以从上层层成本动动因按比比例得到到。因此此整个结结构的成成本动因因数量都都可以倒倒冲出来来。而最最下层流流程的资资源动因因（即成成本中心心/作业业的数量量）又可可以从它它们的成成本动因因得到。资资源消耗耗数量的的一部分分可能是是和流程程产出

25、成成比例的的，另一一部分可可能是固固定的，代代表不论论流程实实际执行行情况总总是要消消耗的资资源。结构化流程程最初是是为服务务行业设设计的。它它被用来来描述在在多任务务的流程程中每个个任务的的标准时时间。平行ABCC成本法法（Paaralllell ABBC）上文中的AABC成成本法完完全融入入了企业业的成本本流。但但是ABBC成本本法对于于企业来来说是一一种观念念的大震震荡。从从某种意意义上讲讲实施是是存在相相当的风风险的。因因此ERRP中除除了图一一那种形形式的AABC成成本法外外还提供供了一种种称为平平行ABBC成本本法的方方法。平行ABCC法不产产生实际际的成本本流，它它的结果果是模拟拟和统计计的。很很适合战战略性的的成本分分析和高高层次的的“如果-那么”（“whaat-iif”）分析析。因此此我们可可以先在在不影响响实际成成本流的的情况下下，选定定某几条条关键性性流程实实施平行行ABCC成本法法。通过过比较平平行ABBC法的的数据和和传统成成本法的的数据，来来测试本本企业实实施ABBC成本本法的效效益和可可行性，以以及作为为培训和和推广。最最后再使使用完全全融合的的ABCC成本法法。