会计与税法的差异及纳税调整28981.docx

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1、会计与税法的差差异及纳税调调整讲课提纲第一章 会计计与税法差异异的概述第二章 存货货准则与税法法差异分析及及纳税调整第三章 长期期股权投资准准则与税法差差异分析及纳纳税调整第四章 投资资性房地产准准则与税法差差异分析及纳纳税调整第五章 固定定资产准则与与税法差异分分析及纳税调调整第六章 无形形资产准则与与税法差异分分析及纳税调调整第七章 非货货币性资产交交换准则与税税法差异分析析及纳税调整整第八章 职工工薪酬准则与与税法差异分分析及纳税调调整第九章 收入入准则与税法法差异分析及及纳税调整（含含政府补助）第十章 金融融工具确认和和计量准则与与税法差异分分析及纳税调调整第一章 会会计与税法差差异的

2、概述提纲：一、会计与税法法产生差异的的根源（一）会计目标标与税收立法法宗旨比较 （二）会计核算算的基础与税税法比较（三）会计核算算的计量属性性与税法比较较（四）会计信息息质量要求与与税收立法原原则比较二、会计与税法法差异的处理理方法（一）纳税调整整（二）所得税会会计一、会计与税法法产生差异的的根源（一）会计目标标与税收立法法宗旨比较会 计税 法提供会计信息反映受托责任保证财政收入差异分析：例11，企业销售售商品时向客客户收取的违违约金的处理理；例2，房房地产企业向向业主销售开开发产品时为为有关部门代代收的初装费费等处理。相关分析 （1）增值税：销售额为纳纳税人销售货货物或者应税税劳务向购买买方

3、收取的全全部价款和价价外费用。但但不包括销售售货物的同时时代办保险等等而向购买方方收取的保险险费，以及向向购买方收取取的代购买方方缴纳的车辆辆购置税、车车辆牌照费。 （2）营业税。除除了维修基金金（国税发200469号文件件）、代收的的契税、印花花税以外，其其余的代收费费用一律缴纳纳营业税。企企业可以运用用代理业进行行规避。（国国税发19995766号、国税函函20077908号号文件） （3）土地增值值税：根据财财税1999548号号文件规定，关关于地方政府府要求房地产产开发企业代代收的费用如如何计征土地地增值税的问问题，代收费费用不纳入价价内的话，不不交纳土地增增值税，纳入入价内既作收收入

4、也做扣除除项目，但是是不得作为加加计20%的的基数。 问：销售方向购购买方收取的的延期付款罚罚息是否应当当征收增值税税？另外关于于延期付款罚罚息销售方出出具什么发票票给购买方呢呢？发票上项项目开具什么么呢？ 答：货物销售活活动中，销售售方向购买方方收取的延期期付款利息属属于价外费用用，应作为销销售额的组成成部分，按规规定计算缴纳纳增值税。销销售方可以向向购买方开具具销售发票，若若购买方为一一般纳税人，可可开具增值税税专用发票。发发票上项目可可开具延期付付款利息。 国家税务务总局2008/01/144法规条文 增值税暂行条条例实施细则则第十二条条 ： 条例第六条第一一款所称价外外费用，包括括价外

5、向购买买方收取的手手续费、补贴贴、基金、集集资费、返还还利润、奖励励费、违约金金、（新增）滞滞纳金、赔偿偿金、代收款款项、代垫款款项、包装费费、包装物租租金、储备费费、优质费、运运输装卸费以以及其他各种种性质的价外外收费。 法规条文 新营业税暂行行条例实施细细则第十三三条 ： 条例第五条所称称价外费用，包包括收取的手手续费、补贴贴、基金、集集资费、返还还利润、奖励励费、违约金金、滞纳金、延延期付款利息息、赔偿金、代代收款项、代代垫款项、罚罚息及其他各各种性质的价价外收费。 （二）会计核算算的基础与税税法比较会 计税 法权责发生制类似会计做法法；税法偶尔也采采用收付实现现制。差异分析：（1）纳税

6、必要要资金原则（2）税法对生生产经营所得得的确认计量量贯彻权责发发生制原则，其其他所得则更更接近收付实实现制。 （1）纳税必要要资金原则； 当纳税人有较强强的支付能力力时，即使在在会计上按照照权责发生制制没有确认为为所得，在税税收上也要按按收付实现制制征收税款入入库；当纳税税人没有现金金流入、无支支付能力时，即即使在会计上上按照权责发发生制应当确确认为所得，在在税收上也可可考虑按收付付实现制不征征收税款入库库。 比如，房地产商商已取得房地地产的预售收收入，在没有有办理完工决决算的情况下下，在会计上上未确认为收收入时，也应应当对预售收收入征收所得得税。 比如，企业以分分期收款方式式销售货物和和提

7、供劳务的的，可以按照照合同约定的的应收价款日日期确定收入入的实现等等等。 （2）税法对生生产经营所得得的确认计量量贯彻权责发发生制原则，其他所得则更接近收付实现制； 如税法规定：利利息收入按照照合同约定的的债务人应付付利息的日期期确认收入的的实现；租金金收入应当按按照合同约定定的承租人应应付租金的日日期确认收入入的实现等。相关分析 企业所得税实实施条例第第九条规定：“企业应纳税税所得额的计计算，以权责责发生制为原原则。本条例例和国务院财财政、税务主主管部门另有有规定的除外外。预提费用用分为两种： 第一、有有法定义务的的，预提可以以进费用，年年末无须支付付。如银行贷贷款利息。 第二、推推定义务的

8、：如产品保修修费用。在次次年5月311日取得票据据的可列支，否否则就是先调调增，在次年年发生时调减减。 思考：甲企业22008年55月1日向银银行贷款10000万元，按按银行利率预预提利息300万元，贷款款期限5年，到到期一次性还还本付息。： 借：财务费用330 贷：长期借借款应计利息息30 问1：是否可以以在20088年度税前扣扣除？ 答：2008年年度准予扣除除，不需要纳纳税调整。 遵循实施条例第第9条规定，按按权责发生制制原则准予扣扣除，不需要要纳税调整。但但以后年度实实际支付利息息时，如果没没有取得合法法有效的扣除除凭证，还必必须重新调整整2008年年度的应纳税税所得额300万元，并计

9、计算出少缴的的所得税=330*25%=7.5万万元 思考：甲企业22008年度度销售某产品品的销售收入入为10000万元，合同同约定，该批批产品实现33年保修，预预计保修费用用21万元。 问1：这21万万元的预计保保修费用会计计上应当计入入2008年年度的所得还还是分摊到33个年度？ 权责发生制：不不包括预计费费用 借：销售费用 221 贷：预计负负债预计保修费费用21 问2：20088年度确认的的21万元的的保修费用是是否可以税前前扣除？ 答：不可以。应应当纳税调增增2008年年度应纳税所所得额21万万元。 申报： 与各项准备金的的纳税调整一一样。 （1）附表二第第28行：填填报21万元元，

10、结转到主主表第4行填填报21万元元； （2）纳税调整整： 附表十第15行行“其他”第1列列：0；第2列：00第3列填填报21万元元第4列：21万元第5列：21万元。 结转到附表三第第49行第33列纳税调增增。 假设2009年年甲企业实际际支付保修费费用10万元元， 借：预计负债 10 贷：银行存存款 10 税务处理：纳税税调减10万万元。 申报： 附表十第15行行“其他”第1列列：21万元元；第2列：10万元第3列填填报0万元第4列：11万元第5列：-10万元元。 结转到附表三第第49行第44列纳税调减减10万元。 其他的各项准备备金的纳税调调整与该办法法申报类似。 企业所得税年度度纳税申报表

11、表附表十资产减值准备项项目调整明细细表填报日期: 年 月 日 金额额单位:元(列至角分)行次准备金类别期初余额本期转回额本期计提额期末余额123416其他（20088年）00212116其他（20099年）211001117合计注：表中*项目目为执行新会会计准则企业业专用；表中中加项目为执行行企业会计制制度、小企业业会计制度的的企业专用。 经经办人(签章章): 法定代代表人(签章章):（三）会计核算算的计量属性性与税法比较较会 计税 法一般应当采用历历史成本，也也可以采用其其他计量属性性。-多多元化（1）基本遵循循历史成本原原则。（2）如果有关关资产背离历历史成本必须须以有关资产产隐含的增值值

12、或损失按税税法规定的适适当方式反映映或确认为前前提。（3）税税法只是在资资产转移确定定收入和计税税成本时及反反避税要求采采用公允价值值。差异分析： 税税法不许采用用现值和可变变现净值计量量，不考虑货货币的时间价价值，未经核核定的减值准准备不得税前前扣除。（四）会计信息息质量要求与与税收立法原原则比较1. 可靠性与真实性性原则的比较较可靠性真实性真实、完整、中中立以真实的交易为为基础，实际发生的的支出才允许许扣除。差异分析：受法法定性原则修修正，真实性性原则在税收收中并未完全全贯彻。如企企业财产发生生非常损失未未经税务机关关审批不得扣扣除、可以加加计扣除等。实际发生原则的的税收内涵 1）与成本费

13、用用支出相关的的经济业务活活动已经发生生，金额确定定。如工资薪薪金、减值准准备等 2）资产已实际际使用 3）取得真实合合法凭证。 关于进一步加加强普通发票票管理工作的的通知（国国税发20008800号）第八条条第二款：在在日常检查中中发现纳税人人使用不符合合规定发票特特别是没有填填开付款方全全称的发票，不不得允许纳税税人用于税前前扣除、抵扣扣税款、出口口退税和财务务报销 4）部分款项必必须实际支付付； 5）履行税务管管理手续。 问：亏损企业（利利润总额小于于0），公益益性捐赠能否否扣除？ 答：企业所得得税法实施条条例第533条规定，“企业发生的的公益性捐赠赠支出，不超超过年度利润润总额12的部

14、分，准准予扣除。年年度利润总额额是指企业依依照国家统一一会计制度的的规定计算的的年度会计利利润。” 财政部关于加加强企业对外外捐赠财务管管理的通知（财财企2000395号号），对外捐捐赠应坚持量量力而行的原原则，“企业已经发发生亏损或者者由于对外捐捐赠将导致亏亏损或者影响响企业正常生生产经营的，除除特殊情况以以外，一般不不能对外捐赠赠。 例如，某企业当当年发生公益益性捐赠支出出10万元，会会计利润亏损损6万元，则则扣除限额为为0，如果没没有其他的纳纳税事项，当当年的应纳税税所得为4万万元（一6+10），公公益性捐赠一一分钱也没有有在所得税税税前扣除。 例外： 依据财税【20008】1004号，

15、汶川川地震捐赠不不受此比例限限制，可全额额扣除，但针针对汶川地震震的捐赠特殊殊优惠政策只只适用于20008年底，国国务院没有决决定延长期限限的，以后年年度不能适用用。 财企2003395号规规定，对外捐捐赠的范围：企业可以用用于对外捐赠赠的财产包括括现金、库存存商品和其他他物资。 企业生产经营需需用的主要固固定资产、持持有的股权和和债权、国家家特准储备物物资、国家财财政拨款、受受托代管财产产、已设置担担保物权的财财产、权属关关系不清的财财产，或者变变质、残损、过过期报废的商商品物资，不不得用于对外外捐赠。 因此，企业将不不得用于捐赠赠的资产对外外捐赠时，应应界定为非公公益性捐赠，不不得税前扣除

16、除。2.相关性原则则的比较相关性 相关性会计信息应当与与决策相关企业实际发生的的与取得收入入有关的支出出才允许扣除除。分析：会计上相相关性强调的的是会计信息息的价值；税税法中的相关关性原则强调调的是满足征征税目的。注意 1、不具有相关关性的支出不不得于税前扣扣除； 例如，非广告性性质赞助支出出；与生产经经营无关的固固定资产折旧旧、无形资产产摊销不得税税前扣除。 2、对相关性的的具体判断一一般是从支出出发生的根源源和性质方面进行行分析，而不不是看费用支支出的结果。 如企业经理人员员因个人原因因发生的法律律诉讼，虽然然经理人员摆摆脱法律纠纷纷有利于其全全身心投入企企业的经营管管理，结果可可能确实对

17、企企业经营会有有好处，但这这些诉讼费用用从性质和根根源上分析属属于经理人员员的个人支出出，因而不允允许作为企业业的支出在税税前扣除。 问：企业在社保保局发放基本本养老金之外外支付给退休休人员的生活活补贴和节日日慰问费是否否可以在税前前扣除？ 答：企业在社保保局发放基本本养老金之外外支付给退休休人员的生活活补贴和节日日慰问费不属属于与取得应应纳税收入有有关的必要和和正常的成本本、费用，因因此，不能在在税前扣除。国家税务总总局 077/12/117 问：公司向高管管人员的配偶偶发放的补贴贴能否税前扣扣除？ 答：从该费用支支出的结果看看，可以更好好地激发高管管为公司服务务的热情，为为公司创造更更大价

18、值，但但这种相关性性只能是与公公司取得收入入间接相关。从从费用支出的的性质和根源源方面分析，高高管之配偶并并未直接参加加参与公司任任何经营活动动，对其发放放的补贴不具具有直接相关关性，不应作作为工资薪金金在税前扣除除。 问：关于未按规规定安置复转转军人支付费费用的能否税税前扣除？ 答：企业未按规规定安置复转转军人支付的的费用，属于于与生产经营营无关费用支支出，一般不不得税前扣除除。 问：违反经济合合同支付违约约金的能否税税前扣除？ 答：企业签订经经济合同一般般是由于经济济业务给其带带来经济利益益的流入或者者可预期经济济利益的流入入，企业违反反买卖合同、借借款合同等而而支付的违约约金、罚款、诉诉

19、讼费也是与与取得应税收收入相关的支支出，因此可可以从税前扣扣除。与取得得收入无关的的支出 （1）企业代替替他人负担的的税款不得扣扣除。 （2）企业承担担的担保连带带责任支出不不得扣除，但但符合国税函函【20077】12722号文件规定定的条件的，在在规定的限额额内可以扣除除（含）的部部分，应认为为与其本身应应纳税收入有有关。（互保保协议） （3）为股东或或其他个人购购买的车辆等等消费支出一一律不得扣除除。 （4）回扣、贿贿赂等非法支支出不得扣除除。 （5）因个人原原因支付的诉诉讼费不得扣扣除。国税函【20008】1599号3、 谨慎性和确定性性原则比较谨慎性确定性保持应有的谨慎慎，不应高估估资

20、产或者收收益、低估负负债或者费用用。纳税人可扣除的的费用不论何何时支付，其其金额必须是是确定的。分析：企业所得得税法不承认认谨慎性原则则，未经核定定的准备金支支出不允许在在税前扣除。案例： 2008年122月份，A企企业向B企业业销售一批商商品，以托收收承付结算方方式进行结算算，并开具了了普通发票，但但货款未收取取。A企业在在销售时已知知B企业资金金周转发生暂暂时困难，难难以及时支付付货款，但为为了减少存货货积压，同时时也为了维持持与B企业长长期以来建立立的商业关系系，A企业将将商品销售给给了B企业。该该批商品已经经发出，并已已向银行办妥妥托收手续，但但直到20009年5月底底之前，货款款仍未

21、到帐。 规避方法巧巧妙利用“分期收款方方式”应对，将所所谓“隐瞒”收入的“偷税”演变成合理理合法的“延期纳税”。4、重要性与法法定性原则的的比较重要性法定性应当反映所有重重要交易或者者事项。不区分项目的性性质和金额的的大小，税法法规定征税的的一律征税、税税法规定不征征税或免税的的一律不征税税或免税。差异分析：税法法不承认重要要性原则，例例如前期差错错的处理。5.实质重于形形式原则的比比较实质重于形式法定性经济业务的实质质内容重于其其具体表现形形式。强调实质重于形形式原则，特特别是用于反反避税条款。差异分析：会计计的关键在于于会计人员据据以进行职业业判断的“依据”是否合理可可靠。税法中中的实质至

22、少少要有明确的的法律依据。二、 会计与税税法差异的处处理方法（一）纳税调整整 1、企业所所得税按月或或季预缴，年年终汇算清缴缴。 2、企业在在报送年度所所得税纳税申申报表时，需需要针对会计计与税法的差差异项目进行行纳税调整，调调整过程通过过纳税申报表表的附表三纳纳税调整项目目明细表明明细项目反映映。（二） 所得税税会计1.差异的分分类（1）永久性性差异 永久性差异是是指在本期发发生，不会在在以后各期转转回。 将永久性差异异当期调整计算算的应交所得得税作为当期期所得税费用用。（2）暂时性差差异 暂时性差异异是指资产或或负债的账面面价值与其计计税基础之间间的差额，分分为应纳税暂暂时性差异和和可抵扣

23、暂时时性差异。 根据准则规规定，对暂时时性差异统一一采用资产负负债表债务法法进行会计核核算，对暂时时性差异确认认递延所得税税，以后年度度申报所得税税时可直接依依据账面应转转回的金额填填制企业所得得税纳税申报报表。 2.资产负负债表债务法法核算的基本本原理 时点： （1）一一般在资产负负债表日 （2）特特殊交易或事事项确认资资产、负债时时 具体步骤：第一，确定资产产和负债项目目的账面价值值。第二，确定资产产、负债项目目的计税基础础。 资产的计计税基础企业收回资资产账面价值值过程中，计计算应纳税所所得额时按照照税法规定可可以自应税经经济利益中抵抵扣的金额。本本质上就是税税收口径的资资产价值标准准。

24、例如，存货的期期末余额为1100万，其其已提跌价准准备为30万万，则该存货货的账面价值值为70万，但但由于税务上上不承认存货货的跌价准备备，所以存货货的计税基础础为100万万。负债的计税基基础指其账面面价值减去该该负债在未来来期间可予税税前列支的金金额。本质上上就是税务口口径下的负债债价值。 例如，企业因因产品质量担担保计提的预预计负债形成成年末余额为为50万元，此此预计负债的的账面价值为为50万元，但但由于税务上上实际发生时时准予税前扣扣除，因此预预计负债的计计税基础为00元。第三，比较账面面价值与计税税基础，确定定暂时性差异异第四，确认递延延所得税资产产及负债 第五，确定利润润表中的所得得

25、税费用 所得税费用 =当期所得得税（应交所所得税）递递延所得税 =应交所得得税+（期末末递延所得税税负债 期初递延所所得税负债）（期末递延所得税资产期初递延所得税资产）【案例分析1】假定甲企业适用用的所得税税税率为25，208年利润总总额为7500万元。该企企业当年会计计与税收之间间差异包括以以下事项：（1）国债利息息收入50万万元;（2）税款滞纳纳金60万元元;（3）交易性金金融资产公允允价值增加660万元;（4）提取存货货跌价准备2200万元;（5）因售后服服务预计负债债100万元元. 假设期初递延所所得税资产和和负债为零。综合举例： 计算确定应纳税税所得额及应应交所得税 应纳税所得额=利

26、润总额7750万元-国债利息收收入50万元元+税款滞纳纳金60万元元-交易性金金融资产公允允价值增加660万元+提提取存货跌价价准备2000万元+因售售后服务预计计费用1000万元=10000万元应交所得税=11000万252250万元综合举例： 可抵扣暂时性差差异为3000万元递延所得税资产产300万万25-0075万元元 应纳税暂时性差差异为60万万元 递延所得税负债债60万25-0015万元元 递延所得税=115-75= -60万万元（收益）208年：确认所得税费用用的会计处理理：借：所得税 19000000 递延所所得税资产 7500000 贷：应交税税费应交所所得税 25000000

27、 递递延所得税负负债 1500000第二章 存货货准则与税法法差异分析及及纳税调整一、初始计量（一一）外购存货货初始计量与与计税基础的的差异会计准则税 法存货的初始成本本由采购成本本构成（含流流通企业采购购费用）支付现金取得的的存货，以购购买价款和支支付的相关税税费为成本；流通企业采采购费用已计计入存货成本本的，不再作作为营业费用用扣除。分析：对于暂估估入库的存货货，企业采购购时未及时取取得合法凭据据，但在汇算算清缴期满前前未取得合法法凭据的，应应作纳税调整整。 问：纳税人当年年成本费用已已经发生，但但当年底前未未取得发票，次次年汇算清缴缴期内取得发发票,是否要要做纳税调整整？ 答：所得税法法

28、实施条例第第九条规定“企业应纳税税所得额的计计算，以权责责发生制为原原则，属于当当期的收入和和费用，不论论款项是否收收付，均作为为当期的收入入和费用；不不属于当期的的收入和费用用，即使款项项已经在当期期收付，均不不作为当期的的收入和费用用。本条例和和国务院财政政、税务主管管部门另有规规定的除外。” 根据上述规定，对对于应当凭发发票税前扣除除且以权责发发生制原则进进行核算的成成本费用项目目,如企业当当年没有取得得发票,但在在次年企业所所得税汇算清清缴前取得发发票,该项成成本费用可以以在其发生年年度税前扣除除，无需纳税税调整。 问：汇算清缴期期满前未取得得合法凭据的的，应当调整整的应纳税所所得额如

29、何确确定？ 答：这个问题应应像本期提取取的工资和固固定资产折旧旧超过税法规规定的标准一一样，本期计计提的工资超超过实际发放放数的金额，以以及本期会计计折旧超过税税法折旧的金金额可能未全全部影响损益益(保留在生生产成本或库库存产成品之之中)，但一一律作纳税调调整。因此，暂暂估入账的原原材料或其他他应取得末取取得发票的外外购存货，在在次年申报所所得税期满之之前末取得合合法凭据的，无无论是否领用用，或领用金金额大，或是是否形成产成成品并对外销销售，一律作作纳税调整。需要说明 问：汇算清缴结结束后，如果果企业取得了了真实合法凭凭证，在会计计核算中冲减减了应付款项项，能否相应应的作纳税调调减呢? 答：一

30、般来说，如如果上、下年年度国家的企企业所得税政政策没有发生生变化，或企企业适用的税税收待遇没有有差别，则应应可予下年作作纳税调减；反之，则不不得于下一年年度作纳税调调减。而下一一年度取得的的扣除凭证能能否回溯至成成本费用发生生年度扣除并并按当每适用用的税收政策策申请退税或或抵减下一年年度应缴企业业所得税，须须与主管税务务机关沟通。 大连市国家税务务局关于明确确企业所得税税若干业务问问题的通知： 十八、关于企业业成本费用已已经实际发生生但未取得合合法凭证问题题 企业在年度终了了时已经实际际发生的成本本费用，在汇汇算清缴期内内仍未取得合合法凭证的，在在计算企业所所得税时不允允许税前扣除除，企业应在

31、在取得合法凭凭证年度扣除除。已经享受受税收优惠政政策的，应按按配比原则和和减免税比例例计算，不再再按取得合法法凭证的企业业所得税纳税税年度税前扣扣除执行。 另外，在特定行行业或业务事事项中滞后取取得发票的，如如房地产开发发企业年度汇汇算清缴结束束前，因竣工工决算原因而而未能取得开开发成本所对对应的发票，如如果此时不能能扣除开发成成本并作纳税税调增，以后后年度取得发发票时可能已已无开发收入入，相应的纳纳税调减便失失去意义。 因此，对于此类类特殊情况，一一方面纳税人人应积极准备备各种与成本本相关的证明明材料，另一一方面，在税税收政策上应应考虑基于实实际发生原则则认同此类成成本费用先行行扣除，以及及

32、再进行后续续管理的问题题。（二）自制存货货初始计量与与计税基础的的差异会计准则税 法存货应当按照成成本进行初始始计量，并且且符合资本化化条件的借款款费用可以计计入存货成本本。条例第三十十七条规定，符符合资本化条条件的借款费费用可以计入入存货成本，并并依照本条例例的规定扣除除。分析：如果计入入存货成本的的借款费用超超过了税法规规定的标准，则则应将超过标标准的部分从从计税基础中中剔除。法规依据 企业所得税法法实施条例第第三十八条规规定：“非金融企业业向非金融企企业借款的利利息支出，不不超过按照金金融企业同期期同类贷款利利率计算的数数额的部分，超超过部分的利利息支出不得得在税前扣除除” 。 关于企业

33、贷款支支付利息税前前扣除标准的的批复（国税税函【20003】11114号）：金金融机构同类类同期贷款利利率包括中国国人民银行规规定的基准利利率和浮动利利率。 关于扩大金融机机构贷款利率率浮动区间有有关问题的通通知（银发2003250号） 自2004年11月1日起，扩扩大金融机构构贷款利率浮浮动区间。贷贷款利率浮动动区间不再根根据企业所有有制性质、规规模大小分别别制定。商业业银行、城市市信用社贷款款利率浮动区区间扩大到09，117，即即商业银行、城城市信用社对对客户贷款利利率的下限为为基准利率乘乘以下限系数数09，上上限为基准利利率乘以上限限系数177；农村信用用社贷款利率率浮动区间扩扩大到09

34、，2，即即农村信用社社贷款利率下下限为基准利利率乘以下限限系数099，上限为基基准利率乘以以上限系数22。法规依据反资本弱化化的税收措施施 财财税200081211号关于企业关联方方利息支出税税前扣除标准准有关税收政政策问题的通通知 一、在计算应纳纳税所得额时时，企业实际际支付给关联联方的利息支支出，不超过过以下规定比比例和税法及及其实施条例例有关规定计计算的部分，准准予扣除，超超过的部分不不得在发生当当期和以后年年度扣除。企业实际际支付给关联联方的利息支支出，除符合合本通知第二二条规定外，其其接受关联方方债权性投资资与其权益性性投资比例为为：（一）金金融企业，为为5：1； （二）其他他企业，

35、为22：1。二、企业如果能能够按照税法法及其实施条条例的有关规规定提供相关关资料，并证证明相关交易易活动符合独独立交易原则则的；或者该该企业的实际际税负不高于于境内关联方方的，其实际际支付给境内内关联方的利利息支出，在在计算应纳税税所得额时准准予扣除。三三、企业同时时从事金融业业务和非金融融业务，其实实际支付给关关联方的利息息支出，应按按照合理方法法分开计算；没有按照合合理方法分开开计算的，一一律按本通知知第一条有关关其他企业的的比例计算准准予税前扣除除的利息支出出。四、企业业自关联方取取得的不符合合规定的利息息收入应按照照有关规定缴缴纳企业所得得税。 关联方利息支出出扣除计算实实例 A公司司

36、、B公司和和C公司于22008年11月共投资11000万元元设立D公司司。A公司权权益性投资2200万元，占占20%股份份；B公司权权益性投资2200万元，占占20%股份份；C公司权权益性投资6600万元，占占60%的股股份。 20088年1月，DD公司以100%年利率从从A公司借款款500万元元，以9%年年利率从B公公司借款6000万元，以以7%年利率率向C公司借借款600万万元。 假设A、BB、C、D公公司均为非金金融企业；银银行同期贷款款利率为8%；D公司实实际税负高于于A公司，且且D公司无法法提供资料证证明其借款活活动符合独立立交易原则；B公司可以以提供税法规规定的相关资资料以证明其其

37、符合独立交交易原则；DD公司实际税税负不高于CC公司；根据据企业所得税税法及其实施施条例、1221号文件的的规定，现计计算如下： 1.对对A公司支付付的利息 由于D公司实际际税负高于AA公司，且DD公司无法提提供资料证明明其借款活动动符合独立交交易原则，DD公司实际支支付给A公司司的利息支出出，不超过1121号文件件规定的债资资比例和税法法及其实施条条例有关规定定计算的部分分，准予扣除除，超过的部部分不得在发发生当期和以以后年度扣除除。 D公司接受A公公司的债权性性投资和权益益性投资分别别为500万万元和2000万元，其比比例为2.55：1，高于于规定的2：1，并且其其约定利率110%高于金金

38、融机构同期期贷款利率88%，故A公公司借款利息息不能全额税税前扣除。其其可税前扣除除的借款额为为2002=4000万元，利息息额为40008%=322万元。20008年共支支付A公司利利息50010%=550万元，可可税前扣除332万元，其其余18万元元应在20008年作纳税税调整，且在在以后年度也也不可扣除。2.对B公司支支付的利息 D公司接受B公公司的债权性性投资可以提提供税法规定定的相关资料料以证明其符符合独立交易易原则，可以以不看债资比比例的规定，但但其约定利率率9%高于金金融机构同期期贷款利率88%，故B公公司借款利息息6009%=544万元不能全全额在税前扣扣除，其超过过金融机构同

39、同期贷款利率率的部分6000（9%-88%）=6万万元要作纳税税调整。 3.对C公司司支付的利息息 D公司实际税负负不高于B公公司，也可以以不看债资比比例的规定，其其约定年利率率7%低于金金融机构同期期贷款利率，故故C公司借款款利息60007%=422万元可以全全额在税前扣扣除。 需要说明的是，年年度应付关联联方的利息应应符合税法对对利息支出的的一般规定，特特别是限制在在银行同类贷贷款利率以内内，不一定是是应付关联方方利息总和。4.A、B、CC公司的利息息收入 A公司自D公司司取得的利息息收入50万万元、B公司司自D公司取取得的利息收收入54万元元、C公司自自D公司取得得的利息收入入42万元，

40、因因企业所得税税法和实施条条例中没有相相关税收优惠惠政策的规定定，故均应并并入应纳税所所得额计算缴缴纳企业所得得税。 问：向私人借款款的利息仅取取得收据能否否在税前扣除除? 答：企业所得得税法第八八条规定：“企业实际发发生的与取得得收入有关的的、合理的支支出，包括成成本、费用、税税金、损失和和其他支出。准准予在计算应应纳税所得额额时扣除。”该条款强调调实际发生也也即真实发生生原则，企业业向个人借款款，向其支付付利息，如果果仅仅取得收收据是不能作作为税前扣除除的适当凭据据的，因此，所所发生的费用用不能在企业业所得稅前扣除。企企业应要求个个人到税务机机关代开发票票并缴纳相相相关税金，取取得正规发票

41、票后，方可按按规定在税前前扣除。 摘自中华人民共共和国企业所所得税法配套套法规及适用用指南（第一一辑）财政部部税政司编 大连市地方税务务局（大地税税函2000836号号）已明确：“企业向个人人借款支付的的利息，一律律不得税前扣扣除。各基层层局不得为贷贷款个人代开开发票。”那么企业向向个人借款发发生的利息支支出，只能用用本企业税后后利润处理。 浙江省国家税务务局所得税处处2008年年度汇算清缴缴问题解答：对于个人借借款利息支出出，考虑到我我省中小企业业的实际情况况，为支持其其度过金融危危机难关，对对个人借款利利息支出暂允允许在税前扣扣除。利息支支出标准不超超过金融企业业同期同类贷贷款利率计算算，

42、但必须出出具借款协议议和合法凭证证。 思考：甲企业向向乙企业（非非关联方）借借款10000万元，每年年按10%支支付利息1000万元，但但银行利率77%。 问：超过银行利利率的30万万元是否缴纳纳所得税？ 答：必须缴纳。 申报：附表三第第29行： 第1列：1000万元 第2列：70万万元 第3列：30万万元纳税调增增 假设：甲企业每每年按3%支支付利息300万元。 是否可以纳税调调减40万元元？ 答：不可以纳税税调减40万万元。纳税调整项目目明细表填填报说明 第29行“9.利息支出”：第1列“账载金额”填报纳税人人按照国家统统一会计制度度实际发生的的向非金融企企业借款计入入财务费用的的利息支出

43、的的金额；第22列“税收金额”填报纳税人人按照税收规规定允许税前前扣除的的利利息支出的金金额。如本行行第1列第2列，第第1列减去第第2列的差额额填入本行第第3列“调增金额”，第4列“调减金额”不填；如本本行第1列第2列，第第3列“调增金额”、第4列“调减金额”均不填。（三）合并取得得存货初始计计量与计税基基础的差异会计准则税 法同一控制非同一控制特殊重组一般重组账面价值公允价值账面价值公允价值分析：在非同一一控制下企业业合并方式中中，购买方为为进行企业合合并发生的各各项直接相关关费用（评估估费、咨询费费等）应当计计入取得资产产的成本。税税法中对这类类费用是允许许在当期直接接扣除的。二、后续计量

44、会计准则税 法采用先进先出法法、加权平均均法或者个别别计价法确定定发出存货的的实际成本。“采取一次性转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销。从先进先出法、加加权平均法、个个别计价法中中选用一种；企业使用或或者销售存货货，按照规定定计算的存货货成本，准予予在计算应纳纳税所得额时时扣除。”分析：存货领用用与发出的计计价方法的会会计与税务处处理基本协调调一致，便于于实际操作。需需要注意的是是纳税人的存存货计价方法法变更。 关于存货计价价方法的选择择还应当注意意的问题是： 后进先出法由于于与实物流转转不相符，已已经不再允许许使用；同一一个企业内部部，完全有可可能不同的计计价方法，但但不可能针

45、对对同一种产品品或类似的产产品。 税法规定，企业业需要改变存存货计价方法法的，应在下下一纳税年度度开始前，就就改变存货计计价方法的原原因向主管税税务机关作出出书面说明。主主管税务机关关对企业提出出的改变存货货计价方法的的原因，应就就其合理性情情况进行分析析、核实。凡凡经认定企业业改变存货计计价方法的原原因不充分、或或者存在有意意推迟纳税嫌嫌疑的，主管管税务机关可可以通知企业业维持原有的的存货计价方方法。影响应应纳税所得额额的，作纳税税调整处理。 会计准则税 法企业的周转材料料符合存货的的定义和确认认条件的，按按照使用次数数分次计入成成本费用，余余额较小的，可可在领用时一一次计入成本本费用，以简简化核算，但但为加强实物物管理，应当当在备查簿上上进行登记。企业所得税法法第十五条条规定：“企业使用或或者销售存货货，按照规定定计算的存货货成本，准予予在计算应纳纳税所得额时时扣除。”分析：会计要求求选择分次摊摊销法，而税税法要求选择择一次摊销法法，就需要进