上市公司外部审计制度变革(DOC7)43015.docx

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1、上市公司外部审审计制度变革革简介：公司治治理决定了审审计制度，审审计制度对公公司治理又会会起到积极作作用，健全的的审计制度可可以促进公司司治理的完善善。以监事会会为中心、以以董事会为中中心与以独立立董事为中心心的三种外部部审计制度模模式，可以重重新构建上市市公司内部治治理框架，提提高审计机制制运行效率。在中国证券市场场取得重大发发展的十多年年中，虚假的的财务会计报报告屡屡出现现。20011年，爆发了了银广夏、麦麦科特等多家家上市公司造造假案。在每每一份虚假财财务报告的背背后，都附带带着一份由注注册会计师出出具的虚假审审计报告。造造成我国独立立审计报告失失真的原因很很多，其中，上上市公司治理理结

2、构的不完完善，导致外外部审计制度度的固有缺陷陷，是造成审审计质量低下下的重要原因因。因此，从从公司治理角角度研究上市市公司外部审审计制度问题题，最大限度度地消除代表表大股东利益益的经营者对对审计的影响响，并从制度度上防范和减减少审计失败败，既具有理理论价值，又又具有实际意意义。一、上市公公司外部审计计制度与公司司治理的关系系根据美国会会计学会(AAAA)对审审计的定义，审审计是为了判判定有关经济济活动和事项项的认定与其其既定标准之之间的相符程程度，并向利利益相关者传传递结果，而而客观地收集集、评价有关关认定证据的的系统过程。审审计的基本职职能是监督、评评价和鉴证。公公司治理是现现代公司制企企业

3、在决策、激激励、监督约约束方面的制制度安排，涉涉及利益相关关者之间在权权利与责任方方面的分配、制制衡，公司治治理的目的是是实现科学决决策、高效经经营和有效控控制。企业的的可持续发展展，需要健全全的监督机制制。公司治理决决定了审计制制度，审计制制度对公司治治理又会起到到积极作用，健健全的审计制制度可以促进进公司治理的的完善。公司司治理与审计计机制的匹配配性影响着审审计机制运行行效率和公司司绩效，是提提高公司治理理效率乃至提提高公司绩效效的必要条件件。公司治理理中的审计机机制，是一个个由多元审计计主体、多层层次审计体系系构成的审计计制度安排，分分为内部审计计制度和外部部审计制度。其其中外部审计计制

4、度是市场场经济的重要要组成部分，它它担负着过滤滤会计信息风风险、确保会会计信息质量量、降低会计计信息识别成成本的责任，被被利益相关者者视为重要的的利益保障机机制1.公司治理的的理论基础是是控制权与剩剩余索取权的的分配。由于于现代大公司司股权分散，而而且强调组织织效率胜于资资源配置效率率，公司越来来越多地把权权力下放给执执行董事，执执行董事拥有有相当大的决决策权，导致致经营者控制制公司，经营营者掌握了公公司资产的剩剩余控制权和和剩余索取权权。新古典经经济学把公司司的经营者看看作完全理性性的经济人，当当经营者把公公司作为谋取取自身利益最最大化的工具具，利用独立立的法人资格格和有限责任任制度，在缺缺

5、乏有效监控控制度的情况况下，转移优优质资产，损损害投资者利利益时，就有有必要在经营营者控制的公公司建立相应应的审计制度度，由投资者者委托独立的的注册会计师师对经营者的的经营情况进进行审计，受受托的注册会会计师将审计计结果报告委委托人，并由由委托人支付付相应的报酬酬2.二、上市公公司外部审计计制度：公司司治理的视角角分析外部审计制制度的价值在在于独立性，在在直接审计委委托模式下，包包括企业所有有者、注册会会计师和经营营者三方，企企业所有者是是委托人、注注册会计师是是审计人、经经营者是被审审计人，三者者身份明确，形形成相互制衡衡的审计关系系。作为审计计人的注册会会计师独立于于作为委托人人的所有者和

6、和作为被审计计人的经营者者，从而保证证了注册会计计师的独立性性。随着股份份制的高度发发展，公司股股权越来越分分散，审计采采取直接委托托模式已经不不现实，间接接审计委托模模式成为股份份制发展到一一定阶段的必必然产物，但但我国现行的的公司治理结结构却在一定定程度上妨碍碍外部审计独独立性。我国上市公公司的治理结结构既不同于于英美国家的的一元制，也也不同于德国国双层型的二二元制。我国国上市公司的的机构设置为为股东大会、董董事会和监事事会。股东大大会是最高权权力机构，而而董事会与监监事会地位平平等，二者在在组织结构上上并无隶属关关系，是两个个平行的机关关。中国证监监会于20001年8月116日颁布了了关

7、于在上上市公司建立立独立董事制制度的指导意意见，独立立董事开始进进入上市公司司董事会，成成为公司治理理的一个重要要组成部分。1.股东大大会。我国的的上市公司大大部分是由国国有企业改制制而来，在股股权结构上，代代表国有资产产的国有股占占有绝对优势势，加之我国国证券市场尚尚不成熟，产产权交易市场场也未建立，上上市公司大部部分中小股东东的持股数量量很少，他们们倾向于进行行短期的投机机操作，所关关心的不是公公司的长远发发展，而是短短期的股价涨涨跌。因此，中中小股东对出出席股东大会会不感兴趣。即即使有若干分分散的小股东东关心公司的的长远发展，一一些公司对出出席股东大会会的股东资格格在持股比例例和数量上也

8、也作了限制，参参加股东大会会的成本相对对高昂，并且且很难达成一一致意见。股股东大会实际际变成了国家家股东会议或或董事会扩大大会议，难以以形成规范、有有效的对董事事会、经理层层、监事会及及公司行为的的制衡约束机机制，中小股股东无法行使使公司法赋赋予股东大会会选择、聘任任注册会计师师的权力，审审计委托的权权力落到实际际掌握公司控控制权的经营营者手中。2.董事会。按按照公司法法的规定，董董事会对股东东负责，受全全体股东的委委托，享有充充分的权力，代代表股东进行行决策，在公公司领导中起起着核心作用用。但在现实实中，许多公公司的董事会会并没有发挥挥其核心作用用，董事会与与经营者有着着千丝万缕的的联系，很

9、多多执行董事作作为董事会成成员又同时在在公司管理部部门兼职，董董事长兼任总总经理的现象象非常普遍，董董事会对注册册会计师的选选聘在很大程程度上受经营营者的影响。为为进一步完善善我国上市公公司治理结构构，中国证监监会发布的关关于在上市公公司建立独立立董事制度的的指导意见中中规定，独立立董事具有向向董事会提议议聘用或解聘聘会计师事务务所、单独聘聘请外部审计计机构或咨询询机构等特别别职权。但就就目前情况看看，虽然大多多数上市公司司已按证监会会的要求配备备了独立董事事，但证监会会希望通过独独立董事制度度的确立来完完善上市公司司的治理结构构的目的是否否能实现，还还存在一定的的问题和争论论。 目前独立董董

10、事的选聘，大大多数是由董董事会提名，股股东大会通过过，在“一股股独大”治理理结构的情况况下，实质上上是大股东对对独立董事的的选择，中小小股东在这方方面的发言权权流于形式，削削弱了独立董董事所应有的的独立性和功功能，其结果果只能是独立立董事听命于于大股东，这这就造成了外外部审计制度度监督的真空空。3.监事会会。我国公公司法中对对监事会的组组成和职权作作出的规定是是：监事会由由股东代表和和适当比例的的公司职工代代表组成；监监事会的职能能主要是“检检查公司的财财务，对董事事和经理违反反法律法规的的行为进行监监督”。但是是，改制后的的上市公司一一般是由国家家股占绝对优优势，监事会会成员实际上上就成了国

11、家家股东指定的的人员，监事事与公司存在在紧密的利益益关系，“内内部人”现象象严重，其来来源决定了其其很难独立；人员的构成成又导致监事事会职能上的的形同虚设，对对董事会的依依附性很强，监监事会既没有有行使职能的的权力，也没没有利益激励励，地位非常常尴尬。此外外，监事获取取信息的不充充分性，不熟熟悉企业的生生产经营和财财务管理也是是监事会不能能真正发挥作作用的重要原原因，很难独独立、客观、公公正地行使对对外部审计制制度的监督权权。4.经营者者。公司法法确认了对对公司经理层层人员的选拔拔和聘任机制制。然而，许许多改制后公公司仍然以国国有企业领导导干部管理模模式来管理现现代公司的经经理层人员。这这种做

12、法与公公司法人治理理结构根本不不能相容，它它打破了经理理层人员与董董事会之间的的委托代理关关系，破坏了了公司法人治治理结构之间间层层产生、层层层制衡负责责的机制。由由于国有企业业的经营者是是受国有资产产的所有者政府委托托经营企业的的，“所有者者缺位”现象象在国有企业业体现得尤为为明显。企业业的多数决策策经营权实际际掌握在经营营者手中，经经营者行为对对企业的影响响十分巨大。同同时，控股股股东与上市公公司之间在人人员、资产、财财务、业务等等方面边界模模糊，形成了了“内部人”对对自己的监督督，淡化了公公司所有者最最终控制权。由由于外部审计计市场属于买买方市场，作作为买方的经经营者可能利利用中介审计计

13、机构选择权权和审计付费费等手段控制制注册会计师师。经营者由由被审计人变变成了审计委委托人，并决决定注册会计计师的续聘、收收费等事项，这这种审计委托托人与被审计计人合二为一一的状况，打打乱了审计关关系三方有序序的平衡关系系，注册会计计师在审计关关系中处于明明显的被动地地位，出现经经营者购买审审计意见的现现象也就不足足为奇了，注注册会计师由由投资者委托托的监督人完完全变为经理理人的辩护人人。三、完善公公司治理，变变革外部审计计制度的模式式分析评价审计机机制绩效的标标准是能否实实现科学决策策与效率经营营，现行外部部审计制度并并没有直接解解决公司治理理中实际存在在的问题科学决策、高高效经营和有有效控制

14、，在在上市公司外外部审计工作作中，监督机机制无所作为为，这是企业业做大做强的的重要障碍之之一。因此，重重新构建上市市公司内部治治理框架，理理顺内部治理理关系，提高高审计机制运运行效率，促促进公司科学学决策、高效效经营和有效效控制，成为改善公司司治理结构的的当务之急3.鉴于于上市公司治治理结构的现现实状况，外外部审计制度度有以下三种种模式可供选选择：1.以监事事会为中心的的外部审计制制度。产权理理论认为，股股东是产权主主体之一，但但股东也只拥拥有公司产权权的一部分，而而不是全部，真真正拥有公司司产权的是公公司的各利益益相关者。根根据产权内涵涵和逻辑延伸伸，债权人和和人力资本均均是产权主体体，员工

15、(除除经营者等高高级管理人员员之外的劳动动力)通过提提供人力资本本拥有参与治治理的权利。一一般的经济学学文献假设监监事是股东的的信托人，监监事通常会自自觉地为了股股东和其他利利益相关者的的利益履行其其职责。在这这种模式下，监监事会在公司司治理结构中中居于核心地地位，形成监监事会为中心心的审计机制制。监事接受受利益相关者者委托对公司司行使控制权权和决策权。监监事与经理层层不得交叉任任职，监事会会掌握中介审审计机构聘用用权，并在监监事会中建立立审计委员会会、财务委员员会、风险控控制委员会等等专门委员会会，提高监事事会的决策和和监督能力4.我国监事会的独独立性不强，公公司法对监事事会的独立地地位缺乏

16、保护护性规定，监监事会的职权权力度明显不不足，出现了了“监事会虚置置”的现象。从从着力改善公公司的监督机机制和监督效效果的角度考考虑，上市公公司治理的重重点应该放在在改善监事会会的人员组成成结构，赋予予监事会更大大的监督权力力、更为明确确的实质性监监督手段。为为了保证监事事会对公司财财务监督权及及其对董事会会的监督权能能够落实，法法律应该明确确规定公司聘聘请外部审计计的会计师事事务所由监事事会决定，而而不是由董事事会决定；董董事会有正当当理由认为会会计师事务所所没有能力或或不负责任时时，可以要求求监事会更换换，是否同意意更换仍应由由监事会独立立决定。这不不会影响董事事会的任何合合法职权，包包括

17、其监督权权，但对加强强监事会的地地位、发挥监监事会的监督督作用，都会会产生深远的的影响。将外外部审计的聘聘任权由监事事会掌握，保保持了与公公司法的一一致性，避免免了将同一职职责同时授予予监事会和审审计委员会所所引起的混乱乱，更能保证证作为监督机机构的独立性性，以充分发发挥其监督职职能。 这一模式的的缺陷在于，我我国上市公司司中，在已经经存在监事会会这一专门监监督机构的情情况下，又全全面引入了独独立董事制度度，并且将独独立董事的主主要职能定位位于监督，可可能引发制度度上的冲突。笔笔者认为，我我国对独立董董事制度的功功能还需进行行合理的定位位调整，不能能因为引入独独立董事制度度冲淡了对监监事会这一

18、专专门监督机构构改革的关注注。2.以董事事会为中心的的外部审计制制度。新制度度经济理论提提出，“激励励机制与监控控机制相融合合的治理机制制比剩余索取取权激励范式式更具有理论论解释力，也也更有效率”。针针对现行的监监事会制度作作用甚微，另另一种治理模模式是在引进进独立董事制制度的基础上上，以董事会会为中心构建建外部审计制制度，董事会会下设由独立立董事组成的的审计委员会会，在选聘注注册会计师的的过程中，评评估注册会计计师的独立性性，考察管理理当局所提出出的注册会计计师选聘、解解聘理由，使使董事会、高高层管理者与与内、外部审审计员关注有有效的财务报报告与风险管管理的重要性性。董事会负有有监督财务报报

19、告与风险管管理(包括控控制)的直接接主要职责。我我国法律规定定，董事会有有权“向股东东大会提请聘聘请或更换为为公司审计的的会计师事务务所”，最后后由股东大会会通过。董事事会作为审计计委托人，这这是目前的主主要方式。但但我国上市公公司董事会普普遍存在结构构不合理，决决策水平不高高、内部监督督不足等问题题，导致了人人们对董事会会委托审计的的合理性产生生怀疑。独立立董事能就公公司的战略、绩绩效、资源和和关键性的任任命和运营标标准等重大问问题上作出独独立的判断，审审计委员会的的建立能够保保证审计的独独立性提高审审计质量，恢恢复公众对财财务报告的信信心，是董事事会履行职责责的主要工具具。以董事会会为中心

20、的外外部审计模式式也同样存在在缺陷，审计计委员会在注注册会计师选选聘上更多的的是参与复核核，而管理当当局仍旧占据据着主导地位位。因此即使使有审计委员员会作为后盾盾，注册会计计师仍有可能能基于诸般顾顾忌而屈服于于来自客户管管理当局的压压力，从而对对审计委员会会有所隐瞒。同同时，我国上上市公司董事事会专门委员员会建设明显显滞后，全国国有50的的上市公司尚尚未设立战略略、审计、提提名、薪酬与与考核四个董董事会专门委委员会，同时时设立了四个个专门委员会会的只占188.8，只只有不到300的上市公公司设立了113个专门门委员会。笔笔者认为，我我国应建立强强制实行董事事会专门委员员会制度，同同时制定董事事

21、会专门委员员会运作的指指引性文件，明明确专门委员员会职责定位位、操作程序序，引导各专专门委员会规规范有效运作作。3.以独立立董事为中心心的外部审计计制度。中国国证监会在关关于在上市公公司建立独立立董事制度的的指导意见中中，要求上市市公司建立独独立的外部董董事制度，并并规定独立董董事除了具有有公司法等法法规赋予的董董事权限外，还还被赋予“向向董事会提议议聘用或解聘聘会计师事务务所”：“向向上市公司建建议聘任外部部审计、咨询询的权力”的的特别职权。以以独立董事为为中心建立外外部审计制度度，赋予由独独立董事组成成的审计委员员会外部审计计委托权，为为注册会计师师的独立审计计增添了公正正性的砝码，有有助于克服注注册会计师接接受造假“要要约”的市场场障碍；独立立董事发表的的有关意见，为为注册会计师师评估审计风风险、谨慎出出具审计报告告，提供了可可信度较高的的佐证。注册册会计师的监监督作用与独独立董事的制制衡作用的合合成对于上市市公司的稳健健运行将起到到良性互动作作用。萨班班斯一奥克斯斯利法案在在审计委员会会与外部审计计师的关系方方面进行了重重大改革、规规定审计委员员会有权聘请请、监督公司司的外部审计计师，并负责责商谈审计报报酬，外部审审计师直接向向审计委员会会而不是向经经营者报告，改改变了注册会会计师与被审审计公司之间间的关系.