关于我国税制设计与和税制改革理论论辩24604.docx

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1、关于中国税制设设计和税制改改革理论基础础及现实依据据的论辩 杨 斌摘要 本文文系统分析评评论西方最优优税收理论对对税制改革的的局限性，阐阐述中国税制制设计和改革革应当遵循国国情第一原则则，按照中国国实际情况选选择切实可行行的税制模式式；评论关于于入世与国内内税收关系的的种种错误认认识，分析入入世后对税收收政策和制度度选择的原则则和方法。本本文认为中国国虽然面临着着崭新的新世世纪、新世界界、新时代和和新任务，但但基本的社会会经济结构并并没有发生实实质性的变化化，中国人民民就整体而言言仍然按照其其固有的生活活规则生活在在固有的文化化氛围之中，按按照西方理论论和要求设计计税制、实行行西方模式的的税制

2、结构既既不现实也不不可行。中国国的税制设计计和税制改革革应当基于中中国社会特有有的运行规则则，在税制设设计时充分考考虑本民族的的文化特性，按按照这样的文文化特性选择择税制模式；加入世界贸贸易组织并不不意味中国税税制要全面国国际接轨，国国内税制没有有国际接轨之之必要之必然然。主题词中国国税制 税制制改革 最优优税收 我国面临着经济济全球化、加加入世界贸易易组织、建立立市场经济的的新时代，在在这样的时代代下，如何设设计税制、进进行新一轮税税制改革，理理论界众说纷纷纭。比较流流行的观点认认为，中国税税制要遵循西西方最优税收收理论，要按按照世界贸易易组织的规则则进行改革、实实现税制的国国际接轨，要要建

3、立与市场场经济相适应应的税收制度度等等。本文文系统分析评评论西方最优优税收理论对对税制改革的的局限性，阐阐述中国税制制设计和改革革应当遵循国国情第一原则则，按照中国国实际情况选选择切实可行行的税制模式式；评论关于于入世与国内内税收关系的的种种错误认认识，分析入入世后对税收收政策和制度度选择的原则则和方法。 一 关于按照西西方最优税收收理论进行税税制设计和税税制改革的论论辩（一） 我国学学术界对西方方最优税收理理论的误读和和误解最优税收理论是是公共经济学学（或财政学学）最重要的的基础理论之之一，英国经经济学家米尔尔利斯因对这这一理论以及及不对称信息息理论的杰出出贡献而获得得1996年年诺贝尔经济

4、济学奖。改革革开放以后特特别是近几年年伴随西方经经济学全面引引进到我国，西西方税收理论论包括其中最最优税收理论论在我国也得得到系统的介介绍，除了翻翻译出版的著著作（如纽伯伯里和斯特恩恩编发展中中国家的税收收理论、新新帕尔格雷夫夫经济学词典典、斯蒂格格利茨政府府经济学、阿阿特金森和斯斯蒂格利茨公公共经济学、迈迈尔斯公共共经济学等等）外，我国国不少学者对对最优税收理理论作了介绍绍，有的学者者（郭庆旺，1199511、199992；王雍君，199953；刘宇飞，2200044）对西方方最优税收理理论基本内容容作了概述；邓力平（1199755）结合米米尔利斯获得得诺贝尔奖，对对这一理论的的影响作了说说

5、明；一些学学者（许建国国，199996；王王鹏 吴慧，2200177；邓力平平，200338）阐阐述了这一理理论与信息不不对称理论的的关系和研究究进展；平新新乔（200009）主主要讨论拉姆姆塞规则与该该规则在200世纪70年年代初的推广广与引伸。一一些学者（刘刘建明 雷振振，1999910；陈松青，22003111，；吴吴俊培 张青青，2003312）试试图将这一理理论应用于指指导我国的税税制改革；刘刘玉龙（20002133，2000314）则不仅较较为系统翻译译了西方最优优税收理论的的主要经典著著作，收集整整理了这一领领域的最近进进展，对西方方最优税收理理论进行了较较为系统的评评论，指出其

6、其缺陷所在，还还通过比较研研究，就建立立以劳动价值值学说为基础础的最优税收收理论作了尝尝试。纵观文献，我国国多数学者对对西方最优税税收理论的研研究存在一些些值得注意的的现象。第一，很少从原原著把握这一一理论的基本本内容和精神神实质，大多多数学者根据据词典、教科科书进行转述述，不免在转转述过程使理理论失真。第二，仅仅从正正面接受这一一理论，没有有能了解并反反映西方学者者对这一理论论的批评性论论述，更不能能从理论的假假定前提出发发，弄清这一一理论的特殊殊性、非普遍遍性，而是简简单地将西方方最优税收理理论的结论作作为普遍原理理加以接受，急急于从中得出出“启示”，应用于我我国的税制设设计，不免误误导。

7、第三，不少文献献将最优税收收理论翻译成成优化税收理理论或优化税税制理论，并并且不顾其固固有的研究对对象和严格的的内容和体系系，望文生义义，人为地将将其外延扩大大，不仅将“Optimmal”名下的最优优所得税和最最优商品税作作为最优税收收理论，而且且将有关效率率和公平原则则的权衡与协协调、征税成成本的确定、关关于防范和打打击偷漏税和和避税的研究究成果作为所所谓“现代优化税税制理论”纳入其中。实实际上这是将将对经典最优优税收理论的的批评性成果果也纳入该理理论本身。从从后面的分析析中，我们将将要看到不少少西方学者正正是从管理、税税收成本、偷偷漏税、寻租租、信息短缺缺等角度阐明明最优税收理理论的局限性

8、性。有的学者者还将与西方方税制改革（特特别是美国）有有关的指导思思想人为地加加入到最优税税收理论（有有称之为优化化税收理论的的）中，给下下近期西方税税制改革是在在最优税收理理论指导之下下的结论，从从而认为在全全球化背景下下，我国税制制改革也要从从中汲取养分分。西方最优税收理理论就是在寻寻求权衡公平平和效率的思思路和方法，提提供让税收扭扭曲性效应最最小化的途径径，这是一个个范围严格界界定的理论体体系，并不是是任何以提高高治税的效率率和公平程度度为目标的理理论研究成果果（包括如何何实现征收费费用最低、税税收征管效率率最高的研究究）都属于最最优税收理论论，并不是任任何为实现社社会福利最大大化而设计的

9、的税收制度和和政策的主张张（如降低税税率的主张、简简化税制的主主张、优化税税制结构的主主张等）都属属于最优税收收理论，而只只有在一定假假定下，以减减少税收抑制制性效应的分分析体系（包包括最优商品品税、最优所所得税）才属属于最优税收收理论体系。所所谓最优商品品税、最优所所得税也并不不是意味着人人们已经设计计出了此类税税收，而仅仅仅提供了并且且在非常严格格假定下描述述最优税制特特征的理论和和方法。因此此，不能说现现在研究了最最优商品税、所所得税，将来来还要搞出个个最优财产税税等等。从方方法论角度讲讲，最优税收收理论是数学学中最优化方方法应用于经经济问题的结结果，是在一一定假定下求求极值而得出出的规

10、则。从从这个意义上上讲，最优税税收理论不能能翻译成“优化税制理理论”或“最适税收理理论”，“优化”、“最适”都无法与数数学中“最优”相对应，也也就无法反映映这一理论是是寻求方程最最优解的数学学特征。此外外也容易造成成误解，例如如有的学者将将“Optimmal Taaxatioon”说成“优化税制”，那么“Best Taxattion”才是最优税税制，显然偏偏离了原创理理论的含义，造造成概念混乱乱。第四，误读、误误解、误导现现象时有发生生。例如有的的学者认为拉拉姆塞法则所所说的等比例例规则，体现现在商品税税税率设计就应应该“在商品之间间有替代性、商商品和闲暇之之间无替代性性的情况下，应应该采取全

11、面面的，相等税税率的从价税税，使其价格格上升的百分分率相等”，“商品和闲暇暇之间有替代代性，但商品品之间无替代代性的情况下下，税率的高高低应与商品品的需求弹性性成反比”，“在商品之间间、商品和闲闲暇之间都有有替代性的情情况下，设计计税率就必须须同时考虑两两种替代性”，并且认为为从这些论点点对我国目前前的税制改革革具有直接的的指导意义，而而所谓直接指指导意义又体体现在“1，降低增增值税税率。22，对出口商商品实行零税税率。3，对对关税税率进进行结构调整整。4，取消消农业税。55，开征燃油油税。”15在在下面分析中中笔者将要指指出，上述论论调不是拉姆姆塞的原意，拉拉姆塞最优商商品税的规则则是要求征

12、税税后商品的生生产数量成等等比例减少，而而不是按同一一比例税率征征税，因为在在一般情况下下按同一比例例税率征收，并并不能做到使使生产数量或或消费数量等等比例减少。此此外，在最优优商品税体系系中，逆弹性性规则成立的的前提并不是是商品和闲暇暇之间有替代代性、商品之之间无替代性性，当商品和和闲暇之间具具有替代性时时，逆弹性规规则就不能成成立。即使没没有误解理论论原意，也无无法从中直接接导出5点政政策主张，这这些政策主张张与最优商品品税理论有何何关系？第五，高估了西西方最优税收收理论的应用用价值和指导导意义。有的的学者认为，从从西方最优税税收理论中，我我们可以得到到税制改革的的指导意见。不不可否认西方

13、方最优税收理理论在考察选选择税收制度度要素以便使使税收造成的的额外负担最最小化或抑制制性效应最小小化，从而使使社会福利最最大化方面提提供了思路。但但正如所有的的理论创新一一样，西方最最优税收理论论的结论均存存在严格假定定条件，它们们是在严格假假定条件下的的推论，离开开了假定的条条件，结论就就不成立。这这一理论具有有重要的学术术价值，但不不能直接应用用于一个国家家具体的税制制改革，在西西方发达国家家如此，在我我国这样不发发达市场经济济的国家更是是如此。为了消除误解，准准确把握这一一理论体系的的内涵，避免免以讹传讹，造造成理论误导导和实践误用用，有必要尽尽可能多地根根据原著对西西方最优税收收理论进

14、行一一番评论和分分析，而不仅仅仅停留在介介绍。西方最最优税收理论论中最具经典典的成果为拉拉姆塞关于最最优商品税的的论述，斯特特恩、米尔利利斯关于最优优所得税的论论述。以下先先对这两个理理论体系分别别作一番评论论。（二） 最优商商品税理论正正义1927年拉姆姆塞（Rammsey,11927）在在其论文对对税收理论的的贡献中提提出最优商品品税。拉姆塞塞的目标是如如何设置商品品税税率使“效用减少最最小”即额外负担担最小。他假假定货币的边边际效用是常常数（忽略分分配问题），经经济体系为没没有对外贸易易时的完全竞竞争状态并且且生产总是等等于消费，私私人和社会纯纯产品总是相相等（即不存存在外部性问问题，不

15、考虑虑国家干预），税税收只是取得得一定的财政政收入而不考考虑用税收进进行财政支出出而产生的影影响。在这些些假定前提下下，拉姆塞经经过数学推导导，得出如下下结论：“整个税制应当当使应税商品品的生产按照照相同的比例例减少。要通过对既定的的商品征收比比例税来获得得无穷小的税税收收入，那那么，税收应应当使每一种种应税商品的的生产等比例例地减少。筹措税收收入最最合理的办法法是对某些商商品予以补贴贴，而对另一一些则予以征征税。糖和诸诸如西洋李子子之类的酸果果之间类似这这种情况。如如果征税使后后者减少的比比例超过前者者减少的比例例，那么就要要求对后者予予以补贴。如果应税商品在在需求方面有有替代性，如如葡萄酒

16、、啤啤酒和烈酒；或者具有互互补性，如茶茶叶和糖，那那么，应当遵遵循的原则是是：征税应当当使它们的消消费比例保持持不变。在汽车税的情形形中，我们必必须将用于补补偿汽车对公公路所造成的的损害的那部部分税收分离离出来。这部部分税收的限限度应当尽可可能等于对公公路的损害。剩剩余部分是真真正的税，是是可以按照我我们的理论进进行分配的。即即是说，应当当将一部分归归属于汽油，而而将另一部分分归属于汽车车，以保持两两种消费之间间比例不变，而而且应当在福福特车和莫瑞瑞斯车之间进进行分配，以以使它们的产产出以相同的的比例下降。”16后来的学者将上上述结论概述述为所谓等比比例减少规则则，指出要使使税收的额外外负担最

17、小，税税率的设置应应当使各种商商品的生产数数量以相等的的百分比减少少。而要达到到这样的局面面，就必须将将税收课于预预期需求不受受价格变动影影响的商品，因因此拉姆塞认认为： “在有两种商品品的情况下，应应当对需求弹弹性小的商品品征税；如果果劳动供给绝绝对无弹性，那那么就应对所所以商品平等等征税。如果果某一商品是是采用几种不不同的方法生生产的，或者者是在几个不不同的地方生生产的，而这这些地方的资资源不具有流流动性，这说说明在它们之之间予以差别别对待是有益益的。税收应应当主要来源源于供给弹性性小的商品。如如果我们要使使商品间的生生产比例保持持不变，那么么这种做法是是必要的。 如果某某几种商品是是相互

18、独立的的，对于需求求，要求它们们的生产是同同一来源的。税税收应当课征征于需求弹性性最小的商品品。”17后来的学者将上上述结论命名名为逆弹性规规则。鲍莫尔尔和布莱德福福德（Bauumol aand Brradforrd, 19970188）在拉姆姆塞成果的基基础上对逆弹弹性规则作了了更加明确的的研究，说明明在最优商品品税体系中，对对各种商品征征税的税率应应与应税商品品的需求弹性性成反比，即即应对需求弹弹性大的商品品征低税，而而对需求弹性性小的商品征征高税。可以以进一步推论论，完全需求求无弹性的商商品应当承当当无穷大的税税收。上述两个规则的的结论是建立立在非常严格格的假定前提提下的。这些些假定包括

19、一一个没有对外外贸易的完全全竞争的封闭闭型经济体系系，不存在外外部性问题，仅仅考虑单一消消费者或者把把所有消费者者看成是同一一的情况，即即单人经济情情况；货币的的边际效用对对所有消费者者都是相同的的，也就是说说，不考虑分分配状况和收收入状况，从从而可以仅仅仅关注效率问问题。同时假假定只有两种种商品，课税税商品之间并并不存在交叉叉价格效应，从从而每种商品品的需求只取取决于自身的的价格和消费费者工资率的的高低。显然然这样的假定定条件过于理理想化了，与与现实生活距距离太远。首先，社会中的的消费者并不不具有同一性性，个人的消消费偏好很不不相同。正是是由于个人的的消费偏好多多种多样，无无法进行一一一测定

20、，因此此也就无法找找出一个征税税成本合适的的可行办法，在在征收商品税税后，使原来来已经达到帕帕雷托状态的的生产者或消消费者的选择择不会改变。其次，原有的经经济由于存在在外部性、垄垄断等市场失失灵现象不是是最优的。拉拉姆塞着眼于于税收不改变变原来的经济济状态，认为为不改变原来来经济状态的的税收就是额额外负担最小小的税收，这这显然不现实实。既然原来来的经济状态态不是最优的的，通过税收收的作用或许许能够优化之之，因此商品品税不一定要要着眼于生产产数量或消费费数量的等比比例减少。再次，即使等比比例规则是正正确，但实际际上难以安排排一套税率制制度实现生产产或消费数量量的等比例减减少。拉姆塞塞的逻辑是经经

21、济状况已经经最优税收作为为“楔子”在取得收入入的同时不改改变这种状态态要达到此此目的税收只只能使需求等等比例减少（等等比例规则）或或需求不因税税收而发生变变化（逆弹性性规则）要做到需求求等比例减少少或仅对弹性性无穷大的商商品课税，只只能以获得无无穷小的税收收为前提，就就是说最优税税收要接近无无税的状况才才能实现。正正如拉姆塞自自己所说的“对少量的税税收收入来说说，我们的理理论大致上是是正确的，而而且当税收收收入趋于0时时，这种近似似的方法是很很完美的。”而税收几乎乎没有了，研研究最优税收收就没有意义义。而要获得得足够数量的的税收，就不不能做到生产产或消费等比比例减少，因因此就达不到到最优税收状

22、状态。因为总总有人要保持持生产或消费费水平不变，让让生产或消费费等比例减少少的制度设计计无法实现。单单一比例税率率不一定导致致消费的等比比例减少，而而要做到等比比例减少需要要测定消费者者每时每刻的的消费心理和和生产者的意意愿，这存在在信息获取的的困难，如果果回到无数多多的消费者和和生产者的现现实社会，获获取足够的信信息就更不可可能。同样在在必须获得足足够多的税收收收入的前提提下，只对无无弹性或弹性性低的少数商商品课税就不不可能。如果果进一步考虑虑更现实的情情况即生产总总是不等于消消费（生产等等于消费只是是偶然的），那那么即使能让让生产等比例例减少，却未未能同时让消消费也同比例例减少，经济济总是

23、会因税税收而产生额额外负担。拉拉姆塞规则出出现两难局面面，要么几乎乎不要税收，其其结论成立，但但没有意义；要么需要足足够多的税收收，其结论就就不可行。尽尽管他在论文文中试图证明明“税收应当使使所有商品的的生产等比例例的减少，这这一结论不仅仅适合税收收收入无穷小的的情况，对于于任何要筹措措的税收收入入而言都具有有可行性。”但没有多少少说服力。后来的学者对假假定进行了放放宽，放弃了了单一消费者者经济和商品品间不存在交交叉效应的假假定。但一旦旦放宽条件，结结论就难以成成立甚至自相相矛盾。例如如科利特和黑黑格（Corrlett and HHague,1953）19沿着着拉姆塞的思思路研究了包包括闲暇在

24、内内的三种商品品的情况，指指出在不能对对闲暇直接征征税的情况下下，可以对另另外两种中与与闲暇存在替替代关系的那那种商品（如如工作服等劳劳动的互补品品）征收较低低税率的税收收，对与闲暇暇存在互补关关系的那种商商品（如游艇艇）征收较高高税率的税收收，同样能让让超额负担最最小化。这样样的结论并不不能严格遵守守逆弹性命题题，变成了要要对消费弹性性高的奢侈品品征高税，而而对弹性低的的必需品征低低税。拉姆塞在研究最最优商品税时时还有一个重重要假定即货货币的边际效效用对所有个个人都是一样样的，就是不不考虑现实社社会中由于存存在收入差别别，货币的边边际效用对不不同收入水平平的人是不同同的这样的情情况。这就是是

25、不考虑公平平问题。如果果不考虑公平平问题，那么么使用人头税税反而更有效效率，因为它它不产生任何何扭曲性效应应。如果考虑虑到公平问题题，那么按照照拉姆塞规则则来设计的税税制将是非常常不公平的税税制。因为，需需求弹性小的的商品通常都都是生活必需需品，而对穷穷人来说，生生活必需品方方面的开支占占其收入的比比重远远高于于富人，如果果对生活必需需品以高税率率课税，穷人人负担的税收收也就远远高高于富人，这这样的税制是是一种极端不不公平的税制制。戴蒙德和米尔利利斯（Diaamond and MMirrleees,19971）220、费尔尔德斯坦（FFeldsttein,11972）21、阿阿特金森和斯斯蒂格

26、里兹（AAtkinsson annd Stiiglitzz, 19776）222、米尔利利斯（ Miirrleees,19776）233，相继将将收入分配问问题纳入考察察视野，提出出最优商品税税的基本公式式，表明商品品税的效率性性目标和公平平性目标难以以兼得，在具具体税制设计计时需要进行行权衡244。斯特恩恩（Sterrn,19887）考虑公公平问题时，指指出即使对需需求弹性大的的商品课税会会产生较大的的额外负担，但但为达到社会会公平起见，也也应当对需求求弹性低的商商品征收较低低的税收，而而对需求弹性性高商品征收收较高的税收收25。一一些学者通过过某一国家的的数值计算，对对最优商品税税的税率作

27、了了估计，结果果表明要使商商品税具有再再分配功能以以实现公平目目标，税率必必须是差别税税率，并且税税率的设计常常常要违反等等比例规则和和逆弹性规则则。26戴蒙德和米米尔利斯（DDiamonnd andd Mirrrlees,1971）27也通通过对不平等等的经济分析析，证明收入入分配问题的的引进实际上上改变了等比比例减少原则则。这表明经经典最优商品品税理论现实实意义较差。“推导的税收规则表明了最优税收结构的一般情形，但它们并没有准确的指导意义”。28由于上述原因，一一些学者就放放弃了通过商商品税体系本本身来解决公公平问题的思思路，希望商商品税只解决决效率问题，公公平问题通过过其他途径来来解决。

28、其主主要设想是在在征收统一税税率商品税的的同时，通过过转移支付，适适当的总额补补助而达到公公平目标。迪迪顿和斯特恩恩（Deatton annd Steern, 11986）29认为为实现公平目目标可以采用用总额补助形形式，而实现现效率目标则则可以采用征征收商品税的的方法，两种种方法相结合合，就可以有有效实现具有有不同偏好的的家庭之间的的再分配目标标。埃拉希米米和黑迪（EEbrahiimi annd Heaady, 11988）30进一一步发展了这这一结论。但但是，总额补补助不可行，从从现实生活中中来看，由于于政治和管理理上的原因，很很难实行这种种转移，因为为要实行总额额补助，就需需要根据每一一

29、个人收入边边际效用的具具体情况，而而要获得这样样的统计数据据在目前的科科技水平下还还难以做到。公共选择学派的的学者陶利森森（Tolllison，11987）31，引引入税制运行行过程的寻租租问题，认为为由于寻租现现象的存在，差差别税率越多多的税制（等等比例规则和和逆弹性规则则均要求根据据不同商品的的生产和消费费弹性决定不不同的税率），越越容易导致通通过寻租获得得对纳税人最最有利的结果果（例如模糊糊弹性低和弹弹性高的商品品的界限，使使低弹性的商商品不一定要要缴纳较高的的税收）。当当寻租保护成成为全社会偏偏好时，其造造成的福利损损失，可能要要大大超过最最优商品税引引起的额外负负担的减少水水平。詹姆

30、斯（Jammes ALLM, 19996）332考虑了了公平、效率率、奉行成本本、管理成本本、非奉行成成本和实施成成本等因素后后，认为由拉拉姆塞发展起起来的最优商商品税没有可可行性。商品品税应当广泛泛地实行单一一比例税率。这这样的比例税税率由于减少少了区分商品品种类的必要要，会大大地地减少奉行成成本和管理成成本，也降低低政府施行成成本。总之，最优商品品税理论虽然然经过几十年年的研究，但但与能够在实实际中应用以以指导一个国国家的税制改改革还有很大大的距离。（三） 最优所所得税理论的的正义西方最优税收理理论另一个经经典是斯特恩恩、米尔利斯斯等为代表的的最优所得税税理论。19世纪末，埃埃奇沃斯以边边

31、沁主义社会会福利学说为为基础，认为为最优税收的的目标就是使使社会福利即即个人效用之之和达到最大大。33他假定各个个人的效用函函数完全相同同；效用的大大小仅仅取决决于人们的收收入水平；收收入的边际效效用是递减的的,效用递减减的比例超过过收入增加的的比例；可获获得的收入总总额是固定的的，即使税率率达到1000%对产出也也没有影响。在在这些假定前前提下，要使使社会福利最最大，则应使使每个人的收收入的边际效效用相同。由由于个人的效效用函数完全全相同，所以以，只有当收收入水平也完完全相同时，收收入的边际效效用才会相同同。这就要求求所设计的税税制能够使税税后收入完全全平等。这样样就应当对富富人的所得课课以

32、高税，因因为富人损失失的边际效用用比穷人的小小；如果收入入分配已达到到完全平等，那那么，政府如如果要增加税税收收入，增增加的税款应应该平均分配配到各个人。埃埃奇沃斯的研研究表明所得得税要实行多多级次高税率率的累进税率率，高所得者者的边际税率率应为1000。埃奇沃斯的结论论建立在所得得税不会影响响产出的假定定前提下的，而而实际上由于于闲暇的存在在，所得税会会对劳动和闲闲暇之间的选选择造成影响响，高税率的的所得税会对对劳动供给产产生抑制性效效应，从而造造成额外负担担。个人的效效用函数完全全相同的假定定也不符合实实际，此外设设计一种所得得税能够让税税后个人收入入的边际效用用完全相等也也没有现实性性，

33、因为个人人的收入边际际效用无法用用数据表示。斯特恩将所得税税对劳动供给给的影响加以以考虑，并结结合负所得税税设想，提出出了一种线性性所得税模型型。34这是一种具具有固定的边边际税率和固固定的截距的的线性税收模模型。即 + 式中 代表政府府对个人的总总额补助， 为税收收入入， 为税率率， 表示个个人的全部所所得。上式表表示，当 0时，税收收为负值，即即可以从政府府那里得到 元的补助；当 0时，纳纳税人每获得得1元所得，必必须向政府缴缴纳 元的税税收。因此， 是边际税率率，即最后11元所得中应应纳税额的比比例，它是一一个固定不变变的常数。斯斯特恩经过研研究认为，劳劳动的供给弹弹性越大，边边际税率t

34、的的值应当越小小。他还在一一些假定前提提下，计算出出要实现社会会福利最大化化的目标，边边际税率t值值应为19%。斯特恩的的研究否定了了累进税率应应当随收入递递增最后达到到100%的的结论。但是是斯特恩提出出的税率为119%的主张张，是否具有有可行性？回回答是不确定定的，因为斯斯特恩这一结结论具有严格格的假定前提提，即所得（劳劳动）与闲暇暇间的替代弹弹性为0.66，社会福利利函数选择以以罗尔斯主义义为标准，即即着眼于社会会中境况最差差者福利水平平的增进。由由于现实生活活中，出现劳劳动与闲暇替替代弹性为00.6的情况况是特殊的，如如果这一数值值发生了变化化，最优所得得税边际税率率为19%就就是不成

35、立的的。人们判断断社会福利的的标准不相同同，在采用其其他福利函数数为基础时，这这一结论也不不成立。此外外线性所得税税还基于一次次总额补助，而而进行这样的的总额补助难难有可行性35。有学者着眼于非非线性所得税税的研究。与与线性所得税税不同，它有有多个边际税税率，对不同同的收入水平平，适用不同同的税率，也也就是说税率率是累进的（或或者累退的）。最最优非线性所所得税的核心心问题是，应应该如何确定定所得税的累累进（累退）程程度。换句话话说，应该如如何设定所得得税的边际税税率？米尔利利斯在研究的的最优非线性性所得税方面面做出了重要要贡献。他假假定不考虑跨跨时问题，即即假定经济是是静态的，税税收对储蓄没没

36、有影响，税税收仅对劳动动供给产生影影响；只考虑虑劳动收入，不不考虑财产收收入；个人偏偏好没有差异异，个人通过过理性来决定定所提供的劳劳动的数量和和类型，每个个人的效用函函数都相同，适适当地选择了了个人效用函函数后，福利利可表示为个个人效用之和和；个人提供供的劳动量不不会对其价格格产生影响，个个人仅在他们们的税前工资资或生产率（就就业技能水平平）上有区别别，只存在一一种劳动，因因此劳动的类类别没有差异异，一个人的的劳动完全可可以替代其他他人的劳动，劳劳动的供给是是连续的；移移民不可能发发生；国家对对经济中的个个人的效用及及其行动具有有完美信息，实实施最优税收收方案的成本本可忽略不计计。36 在上

37、述假定条件件下，米尔利利斯经过研究究，得出如下下结论：1，一个具有行行政管理方面面优点的近似似线性所得税税方案是合意意的。所谓近近似线性所得得税，其性质质是边际税率率近似不变，所所得低于免税税水平的人应应当获得政府府补助。2，所得税并不不像我们通常常所想象的那那样，是一项项缩小不平等等程度的有效效工具。因为为税率低不一一定导致多工工作，在消费费水平和技能能水平处于最最优的情况下下，即在这一一技能水平上上，整日劳动动会使人得到到与消费水平平相等的工资资，低于这一一技能水平的的人不会选择择工作。即使使低税率也不不会鼓励工作作。因此找不不出证据证明明，对低收入入者应当征收收较低税收。同同样，由于技技

38、能的差异，为为了效率起见见，我们应该该让劳动技能能最差的人少少工作，而让让劳动技能较较高的人多工工作。具有较较高技能的人人的劳动供给给可能是相当当缺乏弹性的的（假设中排排除了移民的的可能性），为为了贫困集团团的利益，对对具有较高劳劳动技能并且且具有较高收收入的人征收收高的边际税税率，可能牺牺牲更多的产产出。3，我们要设计计与所得税互互补的税收，从从而避免所得得税所面临的的困难。如引引入一种既依依赖于工作时时间又依赖于于劳动所得的的税收方案，还还要考虑如何何抵消我们中中的某些人从从基因和家庭庭背景中得到到的先天优势势。37斯特恩将米尔利利斯以及后来来的相关研究究取得成果概概括为以下三三个观点并通

39、通称之为米尔尔利斯模型的的结论即：1，边际税率处处在0和1之之间。2，对最高收入入的个人的边边际税率应为为0。3，如果具有最最低工资率的的人正在最优优状态下工作作，那么对他他们的边际税税率也应为00。38从米尔利斯的文文献中只能找找到第一个观观点，这一观观点显然没有有多少实际意意义，因为它它概述了全部部可能，最大大多数的一般般情况下税率率不会低于00（除非采用用负所得税），如如果边际税率率为0，政府府没有增加的的收入来源。边边际税率也不不会高于1000%，如果果边际税率为为100%，那那么，额外劳劳动的所得全全部用于缴纳纳税款，对理理性的个人而而言，将减少少劳动供给，而而增加对闲暇暇的消费，从

40、从而使全社会会的福利降低低。而且这一一结论与他所所主张应采用用近似线性所所得税的说法法存在不一致致。米尔利斯斯自己也认为为，这一结论论不是很强有有力的399。后两个个结论是斯特特恩对米尔利利斯以及后来来其他学者研研究成果的总总结。米尔利利斯本人认为为，“最高收入者者（如果有的的话）的最优优边际税率为为零”这一个结论论是由菲尔浦浦斯（Pheelps,11973）萨萨德卡（Saadka, 1976）做做出的。440最低收收入的边际税税率也应为00的观点是由由塞德（Seeade，11976）提提出的。441假定一个人挣有有最高的税前前收入Y美元元，在给定的的税率表中边边际税率是正正的。现在对对税率表

41、进行行修改，对达达到Y以前的的收入，边际际税率为正数数；而对超过过Y的收入，边边际税率为零零。那么，由由于边际劳动动小时的报酬酬提高了，这这个人会选择择多工作。这这样，对政府府而言，税收收收入没有减减少，因为对对Y收入的征征税数量没有有改变；对其其他人而言，其其效用没有降降低；但对这这个获得最高高收入的人而而言，其效用用却提高了。从从帕累托效率率的角度来看看，整个社会会的福利提高高了，而没有有任何人的福福利降低，从从而是一种帕帕累托改善。由由此可见，原原来的税率表表不是最优的的，对最高收收入的边际税税率应当改为为0。对处于于最优状态而而具有最低收收入水平的人人按照同样的的原理，其边边际税率也要

42、要为0。442米尔利斯（包括括斯特恩）的的研究有意义义的地方在于于否定了一个个传统观点的的普遍性，这这一观点是：为了实现公公平目的，应应当设计边际际税率表，边边际税率随收收入的上升而而上升。他们们指出在他们们所分析的特特殊情况下，边边际税率随收收入的上升而而上升这一观观点不成立，所所得税不是在在任何情况下下都是一项缩缩小不平等程程度的有效工工具。但是，我我们同样不能能将米尔利斯斯（或斯特恩恩）的结论视视为具有普遍遍意义的原则则，不能简单单地按照他们们提出的观点点进行税制改改革。科学的的思维方式应应当是全面考考察结论的假假定前提。如如果现实社会会中，这些假假定前提不存存在或极其特特殊，那么结结论

43、的实际意意义就不是很很大了。此外外即使结论有有意义，还要要看实行的可可能性，实行行的可能性，取取决于一国国国家的税收政政策的政治目目标、社会的的福利函数取取向、税收成成本、经济发发展水平和文文化特征所决决定的制度运运行效率等。首先，从假定来来看，与现实实世界相去太太远。在米尔尔利斯的模型型中，影响福福利的因素只只有两个即消消费和劳动供供给，而劳动动供给由税后后收入决定。税税率降低，导导致税后收入入增加，必定定引起劳动供供给的增加。正正如米尔利斯斯自己也承认认的，这样的的假设可能严严重脱离实际际的，特别是是在收入较高高的情形下，有有时会出现消消费过多，有有时工作的原原因几乎与提提供给“劳动者”的

44、收入没有有联系。此外外，他假定个个人除了工资资率的差别外外，在其它方方面是同一的的，这意味着着个人效用函函数是完全一一样的，这个个假定是极端端地不现实。由由于现实生活活中，存在着着专业化分工工，一个人的的劳动不能完完全替代其他他人的劳动，劳劳动的供给不不是连续的，一一种专业劳动动的供给不是是无限的，受受当事人劳动动的强度和时时间制约，当当劳动的时间间和强度处于于生理极限的的情况下，边边际税率的降降低不会导致致劳动供给的的增加，因此此所谓最高收收入和最低收收入边际税率率为0的结论论，不具有普普遍意义。米尔利斯用对数数正态分布来来代表人群中中的真实的技技能分布。实实际上，技能能分布的微小小变化，就

45、可可能导致结果果发生很大的的变化。布鲁鲁默（Brooome，11976）43稍稍稍改变一下技技能分布的假假定，假设有有几个人（不不是很多）的的能力在平均均能力以下，所所推算出的边边际税率与米米尔利斯的结结果差别很大大。布恩和布布文伯格（BBoone and BBovenbberg, 2003）44也是是稍稍改变模模型的假定，加加入对有关低低收入者寻找找工作的费用用（原来的假假定只要想工工作就能找到到工作）、给给予低收入者者的福利等因因素，证明最最低收入的边边际税率不为为0。格鲁伯伯和塞兹（GGruberr and Saez, 20000）45研究了一个个更为一般的的模型，他们们的分析发现现，处

46、在较高高收入档次的的人应当比处处在较低收入入档次的人，面面临较低的边边际税率。虽虽然边际税率率随收入而下下降，但平均均税率却随着着收入的增加加而上升，税税制仍具有累累进性。米尔利斯的研究究基于功利主主义的社会福福利函数，工工资唯一地由由技能水平决决定，低收入入者的技能水水平低，其在在同样时间内内所创造出来来的价值要低低于高收入者者，或者说高高收入者的效效用高，在这这样的假定下下自然对高收收入者征收较较高所得税的的做法会降低低效率。如果果社会福利函函数变为罗尔尔斯主义的，社社会的公平观观念以关注低低收入群体的的福利为主流流时，那么米米尔利斯的结结论就不正确确。这些都说明，米米尔利斯模型型对假定极

47、其其敏感，假定定稍稍改变，结结论也就发生生改变。其次，从制度设设计来看，米米尔利斯模型型不具有可行行性。即使我我们认可最高高收入和最低低收入的边际际税率均为00，但如何确确定这个最高高收入和最低低收入的界限限？从实际看看，很难确定定收入的顶部部和基部。再次，从制度运运行来看，由由于现实生活活中，国家对对经济中的个个人的效用及及其行动不具具有完全信息息，实施最优优税收方案需需要成本。而而要实施最优优所得税，必必须完全具有有个人效用的的全部信息、知知道个人的消消费偏好、劳劳动者技能分分布的实际情情况、收入的的实际情况，要要获得这些情情况需要花费费极大的成本本。一般说来来，为实现效效率和公平协协调而

48、设计的的最优所得税税制度是相当当复杂的，而而越复杂的税税制，其税收收成本越高，税税收成本包括括奉行成本和和管理成本、非非奉行成本等等。非奉行成成本指，由于于越复杂的税税制，进行寻寻租活动、偷偷漏税和避税税活动的动机机越大，从而而纳税人和征征税人都要付付出的代价。这这些成本所造造成的福利损损失如果大于于实行最优所所得税减少扭扭曲而得到的的收益，最优优所得税的方方案就不具有有可行性。由于上述缺陷的的存在，使得得最优所得税税模型的结论论难以应用到到实践中去，正正如桑德莫所所指出的：“米尔利斯采采用纯粹的解解析方法并没没有告诉我们们太多的东西西”。46斯特恩也指指出，米尔利利斯非线性所所得税的结论论“在结论与函函数形式无关关的意义上说说，通常可用用的结论极少少。更有甚者者，如果我们们修改模型，这这些结论自身身可能都站不不住脚”。47（四）不能用西西方最优税收收理论指导税税制改革最优税收理论“强调的是理理论的精确性性而不是公平平课税论所主主张的实际操操作性”，最优税收收理论“在近几十