企业会计准则--无形资产分析38812.docx

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1、 企业会计准准则无形资产产指 南 一、基本要求（一）企业应正正确地理解无无形资产的概概念正确地理解无形形资产的概念念，对于做好好无形资产的的会计核算和和信息披露是是非常重要的的。本准则规规定，无形资资产指企业为为生产商品、提提供劳务、出出租给他人，或或为管理目的的而持有的、没没有实物形态态的非货币性性长期资产。从从以上定义可可以看出，无无形资产主要要具有如下特特征：不具有有实物形态；属于非货币币性长期资产产；企业持有有的目的只是是为了使用；在为企业创创造经济利益益方面存在较较大不确定性性。（二）企业应正正确地理解无无形资产的确确认条件符合无形资产定定义的项目并并不一定就可可以作为企业业的无形资

2、产产予以确认。某某个项目要作作为企业的无无形资产予以以确认，首先先应符合无形形资产的定义义，其次还应应符合无形资资产的确认条条件。本准则则规定的无形形资产确认条条件是，该资资产产生的经经济利益很可可能流入企业业，该资产的的成本能够可可靠地予以计计量。（三）企业应正正确核算无形形资产的减值值资产，是指过去去的交易、事事项形成并由由企业拥有或或控制的资源源，该资源预预期会给企业业带来经济利利益。预期会会给企业带来来经济利益是是资产的重要要特征。由此此可以看出，当当某项无形资资产不能预期期给企业带来来经济利益，或或带来经济利利益的能力受受到重大不利利影响时，企企业应考虑对对该无形资产产进行减值测测试

3、，计提无无形资产减值值准备。 二、说明（一）关于引言言本准则不涉及企企业合并中产产生的商誉。企企业合并中产产生的商誉的的会计处理由由相关的会计计准则予以规规范。（二）关于定义义本准则规定，无无形资产指企企业为生产商商品、提供劳劳务、出租给给他人，或为为管理目的而而持有的、没没有实物形态态的非货币性性长期资产。目前，国际上对对无形资产的的界定不完全全一致。国国际会计准则则第38号无形资产产（下称“国际会计准准则第38号”）规定，无无形资产指为为用于商品或或劳务的生产产或供应、出出租给其他单单位、或为管管理目的而持持有的、没有有实物形态的的可辨认无形形资产。英国国财务报告告准则第100号商誉和无无

4、形资产认认为，无形资资产指不具实实物形态、可可辨认、企业业可以控制的的非金融性长长期资产。美美国正在对无无形资产会计计处理准则进进行修订，所所公布的征求求意见稿认为为，无形资产产是指无实物物形态的非流流动资产（不不包括金融资资产），包括括商誉。不难难看出，我国国的无形资产产概念与国际际会计准则和和英国会计准准则中的无形形资产概念存存在一定差别别，表现在我我国的无形资资产概念包括括商誉。与美美国征求意见见稿中的无形形资产概念相相比，我国的的无形资产概概念与之基本本一致。国际会计准则和和英国会计准准则将商誉排排除在无形资资产之外，主主要是因为企企业合并准则则对商誉的会会计处理作出出了规定。在在我国

5、，长期期以来商誉就就属于无形资资产的范畴，本本准则仍沿用用这种做法。（三）关于无形形资产的特征征无形资产具有如如下特征：1.无形资产不不具有实物形形态无形资产通常表表现为某种权权力、某项技技术或某种获获取超额利润润的综合能力力。比如，土土地使用权、非非专利技术、商商誉等。虽然然固定资产也也能为企业带带来经济利益益，但在某些些高新科技领领域，无形资资产往往显得得更为重要。它它没有实物形形态，却有价价值，能提高高企业的经济济效益，或使使企业获取超超额收益。不不具有实物形形态是无形资资产区别于其其他资产的特特征之一。需要指出的是，某某些无形资产产的存在有赖赖于实物载体体。比如，计计算机软件需需要存储

6、在磁磁盘中。但这这并没有改变变无形资产本本身不具有实实物形态的特特性。2.无形资产属属于非货币性性长期资产属于非货币性资资产，且不是是流动资产，是是无形资产的的又一特征。无无形资产区别别于货币性资资产的特征，就就在于它属于于非货币性资资产。无形资资产没有实物物形态，货币币性资产也没没有实物形态态，比如应收收款项、银行行存款等也没没有实物形态态。因此，仅仅仅以无实物物形态将无形形资产与其他他资产加以区区分是不够的的。无形资产产属于长期资资产，主要是是因为其能在在超过企业的的一个经营周周期内为企业业创造经济利利益。那些虽虽然具有无形形资产的其他他特性却不能能在超过一个个经营周期内内为企业服务务的资

7、产，不不能作为企业业的无形资产产核算。3.无形资产是是为企业使用用而非出售的的资产企业持有无形资资产的目的不不是为了出售售而是为了生生产经营，即即利用无形资资产来提供商商品、提供劳劳务、出租给给他人或为企企业经营管理理服务。软件件公司开发的的、用于对外外销售的计算算机软件，对对于购买方而而言属于无形形资产，而对对于开发商而而言却是存货货。无形资产为企业业创造经济利利益的方式，具具体表现为销销售产品或提提供劳务取得得的收入、让让渡无形资产产的使用权给给他人取得的的租金收入，也也可能表现为为因为使用无无形资产而改改进了生产工工艺、节约了了生产成本等等。4.无形资产在在创造经济利利益方面存在在较大不

8、确定定性无形资产必须与与企业的其他他资产结合，才才能为企业创创造经济利益益。所指“其他资产”包括足够的的人力资源、高高素质的管理理队伍、相关关的硬件设备备、相关的原原材料等。此此外，无形资资产创造经济济利益的能力力还较多地受受外界因素的的影响，比如如相关新技术术更新换代的的速度、利用用无形资产所所生产产品的的市场接受程程度等。无形形资产在创造造经济利益方方面存在较大大不确定性，要要求在对无形形资产进行核核算时持更为为谨慎的态度度。（四）关于无形形资产的内容容无形资产包括专专利权、非专专利技术、商商标权、著作作权、土地使使用权、特许许权、商誉等等。1.专利权专利权，是指国国家专利主管管机关依法授

9、授予发明创造造专利申请人人对其发明创创造在法定期期限内所享有有的专有权利利，包括发明明专利权、实实用新型专利利权和外观设设计专利权。2.非专利技术术非专利技术，也也称专有技术术。它是指不不为外界所知知、在生产经经营活动中已已采用了的、不不享有法律保保护的各种技技术和经验。非非专利技术一一般包括工业业专有技术、商商业贸易专有有技术、管理理专有技术等等。非专利技技术可以用蓝蓝图、配方、技技术记录、操操作方法的说说明等具体资资料表现出来来，也可以通通过卖方派出出技术人员进进行指导，或或接受买方人人员进行技术术实习等手段段实现。非专专利技术具有有经济性、机机密性和动态态性等特点。3.商标权商标是用来辨

10、认认特定的商品品或劳务的标标记。商标权权指专门在某某类指定的商商品或产品上上使用特定的的名称或图案案的权利。商商标权包括独独占使用权和和禁止权两个个方面。独占占使用权指商商标权享有人人在商标的注注册范围内独独家使用其商商标的权利；禁止权指商商标权享有人人排除和禁止止他人对商标标独占使用权权进行侵犯的的权利。4.著作权著作权又称版权权，指作者对对其创作的文文学、科学和和艺术作品依依法享有的某某些特殊权利利。著作权包包括两方面的的权利，即精精神权利（人人身权利）和和经济权利（财财产权利）。前前者指作品署署名、发表作作品、确认作作者身份、保保护作品的完完整性、修改改已经发表的的作品等项权权利，包括发

11、发表权、署名名权、修改权权和保护作品品完整权；后后者指以出版版、表演、广广播、展览、录录制唱片、摄摄制影片等方方式使用作品品以及因授权权他人使用作作品而获得经经济利益的权权利。5.土地使用权权土地使用权，指指国家准许某某企业在一定定期间内对国国有土地享有有开发、利用用、经营的权权利。根据我我国土地管理理法的规定，我我国土地实行行公有制，任任何单位和个个人不得侵占占、买卖或者者以其他形式式非法转让。企企业取得土地地使用权的方方式大致有以以下几种：行行政划拨取得得、外购取得得、投资者投投入取得等。6.特许权特许权，又称经经营特许权、专专营权，指企企业在某一地地区经营或销销售某种特定定商品的权利利或

12、是一家企企业接受另一一家企业使用用其商标、商商号、技术秘秘密等的权利利。前者一般般是由政府机机构授权，准准许企业使用用或在一定地地区享有经营营某种业务的的特权，如水水、电、邮电电通讯等专营营权、烟草专专卖权等；后后者指企业间间依照签订的的合同，有限限期或无限期期使用另一家家企业的某些些权利，如连连锁店分店使使用总店的名名称等。7.商誉商誉通常是指企企业由于所处处的地理位置置优越，或由由于信誉好而而获得了客户户信任，或由由于组织得当当、生产经营营效益高，或或由于技术先先进、掌握了了生产诀窍等等原因而形成成的无形价值值。这种无形形价值具体表表现在该企业业的获利能力力超过了一般般企业的获利利水平。商

13、誉与整个企业业密切相关，因因而它不能单单独存在，也也不能与企业业可辨认的各各种资产分开开出售。由于于有助于形成成商誉的个别别因素不能单单独计价，因因此商誉的价价值只有把企企业作为一个个整体看待时时才能按总额额加以确定。商商誉可以是自自创的，也可可以是外购的的。（五）关于无形形资产的分类类无形资产可以采采用多种方法法来分类。通通常按取得方方式以及是否否可以辨认进进行分类。1.按取得方式式的不同，可可以将无形资资产分为外部部取得无形资资产和内部自自创无形资产产两大类。其其中，外部取取得无形资产产又可以细分分为外购无形形资产、通过过非货币交易易换入无形资资产、投资者者投入无形资资产、通过债债务重组取

14、得得无形资产、接接受捐赠取得得无形资产等等；内部自创创无形资产指指企业自行研研究与开发取取得的无形资资产。会计制制度在对无形形资产计量作作出规定时，采采用的就是这这种分类方法法。2.按是否可以以辨认，可以以将无形资产产分为可辨认认无形资产和和不可辨认无无形资产。判判断某项无形形资产是否可可以辨认对于于该项无形资资产的确认和和计量非常重重要。一般来说，如果果某项无形资资产可以单独独对外出租、出出售、交换，而而不须同时处处置在同一获获利活动中的的其他资产，则则说明该无形形资产可以辨辨认。比如，企企业单独购入入的土地使用用权就属于可可辨认无形资资产。但也存存在特殊情况况，即，虽然然企业将其出出售还须

15、处置置同一获利活活动中的其他他资产，该无无形资产仍可可能是可辨认认的。比如，与与地上附着物物一同购入的的土地使用权权。如果有其其他单位希望望单独购买企企业的这项土土地使用权，企企业就须处置置地上的附着着物，但该土土地使用权仍仍是可辨认的的。企业的无无形资产中，除除可辨认的无无形资产外，剩剩下的商誉属属于不可辨认认无形资产。 三、无形资产的的确认和计量量（一）无形资产产确认无形资产确认是是指将符合无无形资产确认认条件的项目目，作为企业业的无形资产产加以记录并并将其列入企企业资产负债债表的过程。会会计制度规定定，无形资产产在满足以下下两个条件时时，企业才能能加以确认：（1）该资产产产生的经济利利益

16、很可能流流入企业；（2）该资产的成本能够可靠地计量。也就是说，某个项目要确认为无形资产，首先必须符合无形资产的定义，其次还要符合以上两项条件。1.符合无形资资产的定义作为无形资产核核算的项目首首先应该符合合无形资产的的定义，即是是企业为生产产商品、提供供劳务、出租租给他人或为为管理目的而而持有的、没没有实物形态态的非货币性性长期资产。符合无形资产定定义的重要表表现之一，就就是企业能够够控制该无形形资产产生的的经济利益。这这虽是企业一一般资产所具具有的特征，但但对于无形资资产来说，显显得尤其重要要。一般来说说，如果企业业有权获得某某项无形资产产产生的经济济利益，同时时又能约束其其他人获得这这些经

17、济利益益，则说明企企业控制了该该无形资产，或或者说控制了了该无形资产产产生的经济济利益，具体体表现为企业业拥有该无形形资产的法定定所有权，或或企业与他人人签订了协议议，使得企业业的相关权利利受到法律的的保护。比如如，企业自行行研制的技术术通过申请依依法取得专利利权后，在一一定期限内便便拥有了该专专利技术的法法定所有权；又比如企业业与其他企业业签订合约受受让商标权。由由于合约的签签订，使商标标使用权受让让方的相关权权利受到法律律的保护。反之，如果没有有通过法定方方式或合约方方式认定企业业所拥有的控控制权，则说说明相关的项项目不符合无无形资产的定定义。比如，某某企业有一支支熟练的员工工队伍，且能能

18、认定通过进进一步的培训训将会使员工工的技术更有有长进。在这这种情况下，企企业可以预期期员工将会继继续把他们的的技术贡献给给企业。但是是，企业通常常无法对因拥拥有一支熟练练的员工队伍伍以及对他们们进行过培训训所引起的预预期未来经济济利益实施足足够的控制，因因而不能认为为符合无形资资产的定义。出出于类似的原原因，特定的的管理或技术术才能也不大大可能符合无无形资产的定定义，除非这这些管理或技技术才能的利利用以及预期期从中获得未未来经济利益益，受到法定定权利的保护护。再比如，企企业可能拥有有一定的客户户或市场份额额，并且为建建立良好的客客户关系和信信赖付出了努努力，从而期期望这些客户户继续与其进进行商

19、业往来来。但是，因因为缺乏法定定权利来保护护或缺乏其他他方式来控制制这种客户关关系或客户对对企业的信赖赖，所以企业业一般无法对对这种客户关关系和客户信信赖引起的经经济利益实施施足够的控制制，从而不能能认为这些项项目（市场份份额、良好的的客户关系和和客户信赖）符符合无形资产产的定义。2.产生的经济济利益很可能能流入企业作为企业无形资资产予以确认认的项目，必必须具备产生生的经济利益益很可能流入入企业这项基基本条件。实实务中，要确确定无形资产产创造的经济济利益是否很很可能流入企企业，需要实实施职业判断断。在实施这这种判断时，需需要考虑相关关的因素。比比如，企业是是否有足够的的人力资源、高高素质的管理

20、理队伍、相关关的硬件设备备、相关的原原材料等来配配合无形资产产为企业创造造经济利益。当当然，最为重重要的是应关关注外界因素素的影响，比比如是否存在在相关的新技技术、新产品品冲击与无形形资产相关的的技术或据其其生产的产品品的市场等。总总之，在实施施判断时，企企业的管理部部门应对无形形资产在预计计使用年限内内存在的各种种因素作出最最稳健的估计计。3.成本能够可可靠地计量成本能够可靠地地计量是资产产确认的一项项基本条件。对对于无形资产产来说。这个个条件显得十十分重要。企企业自创商誉誉符合无形资资产的定义，但但自创商誉过过程中发生的的支出却难以以计量，因而而不能作为企企业的无形资资产予以确认认。又比如

21、，一一些高新科技技企业的科技技人才，假定定其与企业签签订了服务合合同，且合同同规定其在一一定期限内不不能为其他企企业提供服务务。在这种情情况下，虽然然这些科技人人才的知识在在规定的期限限内预期能够够为企业创造造经济利益，但但由于这些技技术人才的知知识难以辨认认，加之为形形成这些知识识所发生的支支出难以计量量，从而不能能作为企业的的无形资产加加以确认。（二）无形资产产计量会计制度按无形形资产取得方方式的不同，对对无形资产成成本的确定作作了明确规定定。1.外购无形资资产会计制度规定，购购入的无形资资产应以实际际支付的价款款作为入账价价值。比如，某某企业以1000万元外购购一项专利权权，同时还发发生

22、相关费用用2万元，那么么该外购专利利权的成本也也即入账价值值为102万元。相关的两点说明明：（1）在计算确确定无形资产产成本时不考考虑现值因素素。企业可能能采取赊购的的方式购入无无形资产，在在这种情况下下，应按承担担的负债的总总额入账。比比如，甲公司司从乙公司购购入一项无形形资产，价款款200万元，一一年后付清款款项。在这种种情况下，甲甲公司应按2200万元作作为购入无形形资产的成本本，并以此金金额入账。这这种处理方式式与国际会计计准则及其他他一些国家的的做法有些不不同，它们一一般要求将2200万元进进行折现来确确定该购入无无形资产的成成本。（2）对于一揽揽子购入的无无形资产，其其成本通常应应

23、按该无形资资产和其他资资产的公允价价值相对比例例确定。比如如，甲公司从从乙公司购入入一项专利权权和相关设备备，价格及相相关费用共计计300万元。其其中，专利权权可以单独辨辨认，但其与与相关设备的的价格没有分分别标明。在在这种情况下下，应考虑该该专利权和相相关设备的公公允价值的相相对比例来分分摊实际支付付的300万元价价款。假设该该专利权和相相关设备公允允价值的相对对比例为5：1，那么专利利权的成本应应为250万元，而而相关设备的的成本应为550万元。采用公允价值相相对比例来确确定与其他资资产一同购入入的无形资产产的成本，须须以该无形资资产的相对价价值是否较大大为前提。如如果相对价值值较小，则无

24、无须单独核算算，可以计入入其他资产的的成本，视为为其他资产的的组成部分核核算；反之，则则需要单独核核算。比如，只只是作为电脑脑必不可少的的附件随机购购入的、金额额相对较小的的软件，就不不必单独核算算；但如果是是连同一组电电脑购入、金金额也相对较较大（甚至占占主要部分）的的管理系统软软件，则应单单独核算。与与地上附着物物一同购入的的土地使用权权也属于类似似的情况。2.换入无形资资产会计制度规定，通通过非货币性性交易换入的的无形资产，其其入账价值应应按有关非货货币性交易的的会计处理规规定确定。为为此，企业应应区别以下情情况进行处理理：（1）不涉及补补价的，换入入无形资产应应按换出资产产的账面价值值

25、，加上应支支付的相关税税费，作为入入账价值。比如，甲企业以以其非现金资资产换入一项项无形资产，换换出的非现金金资产的账面面价值为200万元，相关关税费为1万元，不涉涉及补价，则则换入无形资资产应按211万元入账。（2）涉及补价价的，应区别别不同情况处处理：支付补价的，换换入无形资产产应以换出资资产的账面价价值，加上补补价和应支付付的相关税费费，作为换入入资产的入账账价值。比如，甲企业以以其非现金资资产换入一项项无形资产，换换出的非现金金资产的账面面价值等于220万元，支支付的补价为为2万元，相关关税费为1万元，则换换入无形资产产应按23万元入账账。收到补价的，换换入无形资产产的入账价值值应按如

26、下公公式计算确定定：换入无形资产的的入账价值换出资产账账面价值（补补价换出资资产公允价值值）换出资产账账面价值应应支付的相关关税费比如，甲企业以以其非现金资资产换入一项项无形资产，换换出的非现金金资产的账面面价值等于220万元，公公允价值为220万元，收收到补价2万元，相关关税费为1万元，则换换入无形资产产的入账价值值按以下方法法计算确定：换入无形资产的的入账价值20（220）20119(万元）。如果换入无形资资产时，还同同时换入其他他资产，则该该无形资产的的入账价值，应应按其公允价价值占换入资资产公允价值值总额的比例例，乘以换出出资产的账面面价值和应支支付的相关税税费之和来确确定。比如，甲企

27、业以以若干项资产产换入包括无无形资产在内内的一组资产产，换出的资资产账面价值值总额为10000万元，换换入无形资产产的公允价值值占换入资产产公允价值总总额的比例为为2：5，发生的相相关税费为22万元，则换换入无形资产产的入账价值值应按如下公公式计算确定定：换入无形资产的的入账价值（100002）（25）400.8（万元）3.投资者投入入无形资产会计制度规定，投投资者投入的的无形资产，应应以投资各方方确认的价值值作为入账价价值；但企业业为首次发行行股票而接受受投资者投入入的无形资产产，应以该无无形资产在投投资方的账面面价值作为入入账价值。也也就是说，企企业在确定通通过投资获得得的无形资产产成本时

28、，应应区分以下情情况来处理：（1）一般情况况下，企业接接受投资获得得的无形资产产（即不包括括企业为首次次发行股票而而接受投资者者投入的无形形资产），其其成本由投资资各方确认的的价值确定。比如，A公司为为甲、乙两个个股东共同投投资设立的股股份有限公司司。经营一年年后，甲、乙乙股东之外的的另一个投资资者丙要求加加入A公司。经协协商，甲、乙乙同意丙以一一项非专利技技术投入，三三方确认该非非专利技术的的价值是1000万元。在在这个例子中中，A公司在接受受丙投入的非非专利技术时时，应按1000万元入账账。又比如，B公司司为一家上市市公司，今年年拟增发新股股。甲企业为为其老股东，经经与B公司协商，拟拟以一

29、项专利利权抵缴新购购股款。双方方确认，甲企企业用于抵缴缴股款的专利利权价值为2200万元，等等于所购股款款。在这个例例子中，B公司在接受受甲公司投入入的专利权时时，应按2000万元入账账。（2）对于企业业为首次发行行股票而接受受投资者投入入的无形资产产，由于发行行当时股票没没有明确的市市价，因而应应以该无形资资产在对方（即即投资方）的的账面价值入入账。这也说说明，如果投投资者投入的的无形资产在在投资者账上上没有记录，那那么首次发行行股票的企业业在接受这项项无形资产时时不应将其入入账。4.债务重组取取得无形资产产会计制度规定，通通过债务重组组取得的无形形资产，其入入账价值应按按有关债务重重组的会

30、计处处理规定确定定。通过债务重组取取得无形资产产的情况，通通常产生于债债务人以无形形资产偿债。根根据债务重组组准则的规定定，债权人企企业获得的无无形资产的成成本，应按重重组债权的账账面价值入账账；如发生相相关税费，应应考虑相关税税费的影响。比如，如果企业业债权的账面面价值（即扣扣除减值准备备后的余额）为为120万元，发发生的相关税税费为2万元，则通通过债务重组组取得的无形形资产应按1122万元入入账。债务重组交易涉涉及补价的，应应区别不同情情况进行处理理：收到补价价的，无形资资产的成本按按债权的账面面价值加上应应支付的相关关税费减去补补价后的余额额确定；支付付补价的，按按债权的账面面价值加上应

31、应支付的相关关税费和补价价确定。5.接受捐赠取取得无形资产产会计制度规定，接接受捐赠的无无形资产的入入账价值，应应分别以下情情况确定：（1）捐赠方提提供了有关凭凭据的，按凭凭据上标明的的金额加上应应支付的相关关税费确定。比比如，甲公司司接受外单位位捐赠的一套套计算机管理理软件，捐赠赠方所捐软件件系外购的，价价款100万元；捐赠过程中中，发生相关关税费3万元。在这这个例子中，甲甲公司应按1103万元将将接受捐赠的的该软件入账账。（2）捐赠方没没有提供有关关凭据的，按按如下顺序确确定：同类或或类似无形资资产存在活跃跃市场的，应应按参照同类类或类似无形形资产的市场场价格估计的的金额，加上上应支付的相

32、相关税费确定定；同类或类类似无形资产产不存在活跃跃市场的，按按该受赠无形形资产的预计计未来现金流流量现值确定定。比如，企业接受受别人捐赠获获得某专利权权，但捐赠方方未提供有关关其价值的凭凭据；在技术术市场上，与与该专利权相相类似的专利利权的价格为为100万元，按按专业人士估估计，该专利利权的价值为为90万元。假假定没有发生生相关税费，则则企业应将该该专利权按990万元入账账。值得注意的是，无无形资产的惟惟一性决定了了同类或类似似无形资产的的缺乏，以及及相关市场不不够活跃。因因此，在捐赠赠方没有提供供相关价值凭凭据的情况下下，往往要借借助于对其未未来现金流量量现值的计算算来确定其入入账价值。6.

33、自创开发无无形资产会计制度规定，自自行开发并依依法申请取得得的无形资产产，其入账价价值应按依法法取得时发生生的注册资、律律师费等费用用确定；依法法申请取得前前发生的研究究与开发费用用，应于发生生时确认为当当期费用。企业在自行研究究与开发无形形资产过程中中，会发生各各种各样的费费用。比如，研研究与开发人人员的工资和和福利、所用用设备的折旧旧、外购相关关技术发生的的支出等。发发生的这些费费用往往难以以根据某个特特定的项目进进行归集；此此外，随着企企业间技术竞竞争的加剧，企企业研究与开开发的项目是是否很可能成成功，是否将将来很可能为为企业带来未未来经济利益益，在研究与与开发过程中中往往存在较较大的不

34、确定定性。因此，会会计制度明确确要求企业在在自行开发无无形资产过程程中发生的研研究与开发费费用，应于发发生当时确认认为当期费用用；而依法申申请取得时发发生的注册费费、律师费等等费用，则应应作为依法申申请取得的无无形资产的成成本，并依此此入账。比如，某企业自自行开发成功功一套计算机机管理软件，并并依法申请了了专利。为此此发生了注册册费和律师费费等4万元。在这这个例子中，企企业应将申请请取得的专利利按4万元入账。需要说明的是：（1）无形资产产自行开发并并依法申请成成功前已计入入发生当期的的费用，在申申请成功后不不能转增无形形资产的成本本。（2）我国会计计制度对研究究与开发费用用规定的处理理原则，与

35、相相关国际会计计准则有所不不同。国际会会计准则认为为，研究与开开发应予区分分；相应地，研研究费用应计计入当期损益益，开发费用用则应在符合合一定条件时时予以资本化化。（三）无形资产产后续支出无形资产的后续续支出，是指指无形资产入入账后，为确确保该无形资资产能够给企企业带来预定定的经济利益益而发生的支支出，比如相相关的宣传活活动支出。由由于这些支出出仅是为了确确保已确认的的无形资产能能够为企业带带来预定的经经济利益，因因而应在发生生当期确认为为费用。（四）无形资产产摊销无形资产摊销主主要涉及无形形资产成本、摊摊铺开始月份份、摊销方法法、摊销年限限、残值等因因素。无形资资产成本即为为入账价值。至至于

36、摊铺开始始月份、摊销销方法和摊销销年限，会计计制度规定，无无形资产的成成本应自取得得当月起在预预计使用年限限内分期摊销销。也就是说说，无形资产产摊销的开始始月份为取得得当月，摊销销方法为直线线法，摊销年年限为无形资资产的预计使使用年限。比比如，某无形形资产是20001年3月取得的，预预计使用年限限为3年（没有超超过相关合同同规定的受益益年限和法律律规定的有效效年限），则则其成本应从从3月份开始在在3年内平均摊摊销。值得注意的是：1.无形资产的的残值应假定定为零。比如如，甲企业支支付10000万元有偿取取得某公路110年期的经经营权，则该该企业应在110年内将10年期的经经营权成本（假假定经营权

37、入入账时不考虑虑其他相关税税费）10000万元平均均摊销。这其其中的理由在在于，虽然110年后，该该公路的经营营权仍有相当当大的价值，但但对于甲企业业来说，它获获得的只是该该公路10年期的经经营权；之后后，如果甲企企业仍希望继继续拥有该公公路的经营权权，则须支付付另外的款项项。支付一定定的款项后，它它可以有偿拥拥有另一个时时间段该公路路的经营权。2.理论上讲，无无形资产的摊摊销方法应反反映企业消耗耗无形资产内内含经济利益益的方式；或或者说，应反反映无形资产产为企业带来来经济利益的的方式。因而而无形资产的的摊销方法可可以有多种，比比如直线法、加加速折旧法或或其他方法（比比如对公路经经营权采用车车

38、流量法）。会会计制度为简简化会计核算算，强调会计计信息的可比比性，只规定定采用直线法法进行无形资资产摊销。3.通常情况下下，无形资产产成本应在其其预计使用年年限内摊销。在在确定无形资资产的预计使使用年限时，企企业应注意考考虑多种因素素。比如，企企业对该无形形资产的预期期使用情况、根根据该无形资资产生产的产产品的寿命周周期、相关技技术和工艺的的发展情况、与与该无形资产产相配套的其其他资产的预预计使用年限限等。但是，预计使用用年限超过了了相关合同规规定的受益年年限或法律规规定的有效年年限的，会计计制度要求按按如下原则确确定摊销年限限：(1)合同规定定了受益年限限但法律没有有规定有效年年限的，摊销销

39、年限不应超超过受益年限限。比如，甲企业与与乙企业签订订协议使用乙乙企业的产品品商标，协议议期为3年；相关的的法律对所涉涉及的产品商商标有效年限限没有明确规规定。在这个个例子中，甲甲企业有偿获获得的特许权权（商标使用用权）的成本本的摊销期不不应超过3年。(2)合同没有有规定受益年年限但法律规规定了有效年年限的，摊销销年限不应超超过有效年限限。比如，甲企业自自行开发并依依法取得一项项专利权。按按有关法律规规定，该专利利权的有效年年限不超过55年。在这个个例子中，专专利权成本的的摊销期不应应超过5年。(3)合同规定定了受益年限限，法律也规规定了有效年年限的，摊销销年限不应超超过受益年限限和有效年限限

40、二者之中较较短者。比如，甲企业与与乙企业签订订协议使用乙乙企业的品牌牌，协议期为为4年；其次，该该品牌受法律律保护的期限限为7年（假定已已过1年）。也就就是说，甲企企业使用的该该品牌，合同同规定的受益益年限为4年，法律规规定的有效年年限为6年（对甲企企业来说只剩剩下6年）。在这这个例子中，甲甲企业应在不不超过4年的期限内内将获得该品品牌发生的成成本加以摊销销。(4)如合同没没有规定受益益年限，法律律也没有规定定有效年限的的，摊销年限限不应超过110年。比如，企业合并并中产生的商商誉，既没有有合同规定的的受益年限，也也没有法律规规定的有效年年限。在这种种情况下，拥拥有商誉的企企业应将商誉誉在不超

41、过110年的期限限内摊销。4.无形资产摊摊销年限一经经确定，不能能随意变更。因因为客观经济济环境改变确确实需要变更更摊销年限的的，应将变更更作为会计估估计变更处理理；否则，应应视作滥用会会计估计变更更，按重大会会计差错处理理。（五）无形资产产减值如果无形资产将将来为企业创创造的经济利利益还不足以以补偿无形资资产成本（摊摊余成本），则则说明无形资资产发生了减减值，具体表表现为无形资资产的账面价价值超过了其其可收回金额额。1.检查账面价价值会计制度规定，企企业应定期对对无形资产的的账面价值进进行检查，至至少于每年年年末检查一次次。其中，“定期”通常指每隔隔1年、半年或或3个月。对于于不同的企业业，

42、所适用的的财务会计报报告对外披露露的时间间隔隔规定可能存存在差异，因因此会计制度度没有确切地地规定企业应应何时检查无无形资产的账账面价值。但但是，无论是是股份有限公公司还是其他他类型的企业业，都至少应应于每年年末末对无形资产产的账面价值值进行检查。在检查时，如果果发现以下情情况，则应对对无形资产的的可收回金额额进行估计，并并将该无形资资产的账面价价值超过可收收回金额的部部分确认为减减值准备：（1）该无形资资产已被其他他新技术等所所替代，使其其为企业创造造经济利益的的能力受到重重大不利影响响；（2）该无形资资产的市价在在当期大幅下下跌，并在剩剩余摊销年限限内可能不会会回升；（3）其他足以以表明该

43、无形形资产的账面面价值已超过过可收回金额额的情形。2.确定可收回回金额会计制度规定，无无形资产的可可收回金额指指以下两项金金额中的较大大者：（1）无形资产产的销售净价价，即该无形形资产的销售售价格减去因因出售该无形形资产所发生生的律师费和和其他相关税税费后的余额额；（2）预期从无无形资产的持持续使用和使使用年限结束束时的处置中中产生的预计计未来现金流流量的现值。比如，2011年末甲企业业在对外购专专利权的账面面价值进行检检查时，发现现市场上已存存在类似专利利技术所生产产的产品，从从而对甲企业业产品的销售售造成重大不不利影响。当当时，该专利利权的摊余价价值为60000万元，剩剩余摊销年限限为5年

44、。按201年末的技术术市场的行情情，如果甲企企业将该专利利权予以出售售，则在扣除除发生的律师师费和其他相相关税费后，可可以获得50000万元。但但是，如果甲甲企业打算持持续利用该专专利权进行产产品生产，则则在未来5年内预计可可以获得的未未来现金流量量的现值为44500万元元（假定使用用年限结束时时处置收益为为零）。在这这个例子中，该该专利权的可可收回金额应应是50000万元。3.计提减值准准备如果无形资产的的账面价值超超过其可收回回金额，则应应按超过部分分确认无形资资产减值准备备。沿用以上上资料。假定定甲企业所拥拥有专利权在在20年的减值值准备期初余余额为零，那那么在20年末甲企企业应计提的的

45、减值准备为为1000万元元（账面价值值6000万元元超过可收回回金额50000万元的部部分。）4.已确认减值值损失的转回回无形资产的价值值受许多因素素的影响。比比如，乙营养养品生产商根根据拥有的专专利技术生产产的营养品，随随着人们对其其价值进一步步认可或竞争争者的相关产产品出现质量量问题等，出出现旺销现象象。相应地，乙乙营养品生产产商所拥有的的专利技术也也将升值。相相反的情况也也可能出现。比比如，乙营养养品受到消费费者投诉，消消费者协会的的调查结论不不利于该企业业。由此说明，以前前期间导致无无形资产发生生减值的迹象象，可能已经经全部消失或或部分消失。会会计制度规定定，只有在这这种情况出现现时，

46、企业才才能将以前年年度已确认的的减值损失予予以全部或部部分转回；同同时，转回的的金额不得超超过已计提的的减值准备的的账面余额。比如，20年末甲企业业的无形资产产减值准备余余额为50万元；202年度，表明明无形资产发发生减值的迹迹象已全部消消失。为此，甲甲企业拟将已已确认的减值值损失转回，转转回的金额限限在50万元以内内。（六）无形资产产处置和报废废1.无形资产出出售企业将无形资产产出售，表明明企业放弃无无形资产所有有权。会计制制度规定，企企业出售无形形资产时，应应将所得价款款与该无形资资产的账面价价值之间的差差额计入当期期损益。出售售无形资产所所得不符合企企业会计准则则收入中中的收入定义义。因

47、此，出出售无形资产产所得应以净净额核算和反反映。比如，企业出售售其拥有的一一项无形资产产，摊余价值值50万元，相相关减值准备备5万元，出售售所得价款440万元。为为此，甲企业业应将5万元确认为为当期损失（摊摊余价值500万元-相关减值准准备5万元-所得价款400万元）。2.无形资产出出租无形资产出租是是指企业将所所拥有的无形形资产的使用用权让渡给他他人，并收取取租金。根据据企业会计计准则收入的的规定，这类类交易属于企企业让渡资产产使用权，因因而相关所得得应作为收入入核算。根据企业会计计准则收入的的规定，无形形资产的出租租收入应在符符合以下条件件时予以确认认：（1）与出租交交易相关的经经济利益能

48、够够流入企业；（2）租金收入入的金额能够够可靠地计量量。同时，租租金收入应按按合同或协议议规定计算确确定。为确保保收入与费用用相配比，在在确认租金收收入的同时，还还应确认相关关费用。3.无形资产转转销如果无形资产预预期不能为企企业带来经济济利益，从而而不再符合无无形资产的定定义，则应将将其转销。企企业在判断无无形资产是否否预期不能为为企业带来经经济利益时，应应根据以下迹迹象加以判断断：（1）该无形资资产是否已被被其他新技术术等所替代，且且已不能为企企业带来经济济利益；（2）该无形资资产是否不再再受法律的保保护，且不能能给企业带来来经济利益。比如，甲企业的的某项无形资资产的法定有有效年限已过过，且借以生生产的产品没没有市场。这这种情况出现现时，甲企业业应立即转销销该无形资产产。4.特殊考虑土地使用权是一一项特殊的无无形资产。会会计制度规定定，企业进行行房地产开发发时，应将相相关的土地使使用权予以结结转；结转时时，将土地使使用权的账面面价值一次计计入房地产开开发成本。会计制度发布以以前，较多的的企业是区分分开发的房地地产属于自用用还是对外销销售来进行土土地使用权会会计核算。如如为自用，则则土地使用权权作为无形