合并财务报表的编制教案.ppt

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1、第三章第三章 合并财务报表的编制合并财务报表的编制Consolidated Financial Statement 基本要求基本要求v1 1熟练掌握合并资产负债表的编制方熟练掌握合并资产负债表的编制方法；法；v2 2熟练掌握合并利润表的编制方法；熟练掌握合并利润表的编制方法；v3 3掌握合并现金流量表的编制方法；掌握合并现金流量表的编制方法；v4 4了解合并所有者权益的编制方法。了解合并所有者权益的编制方法。本章内容本章内容v第一节第一节 合并资产负债表合并资产负债表vConsolidated balance sheetsv第二节第二节 合并利润表合并利润表vConsolidated prof

2、it statement v第三节第三节 合并现金流量表合并现金流量表vConsolidated Cash Flow Statement v第四节第四节 合并所有者权益变动表合并所有者权益变动表 vConsolidated statement of changes in the owners equities v第五节第五节 合并报表附注合并报表附注vConsolidated notes第一节第一节 合并资产负债表合并资产负债表v合并资产负债表是反映企业集团在某一特定日期财合并资产负债表是反映企业集团在某一特定日期财务状况的财务报表，由合并资产、负债和所有者权务状况的财务报表，由合并资产、负债

3、和所有者权益各项目组成。益各项目组成。v 一、对子公司的个别财务报表进行调整一、对子公司的个别财务报表进行调整v (一一)属于同一控制下企业合并中取得的子公司属于同一控制下企业合并中取得的子公司v 对于属于同一控制下企业合并中取得的子公司的对于属于同一控制下企业合并中取得的子公司的个别财务报表，如果不存在与母公司会计政策和会个别财务报表，如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整，即不需要将该子公司的个别财财务报表进行调整，即不需要将该子公司的个别财务报表调整为公允价值反映的财务报表，只需要抵务报表调整

4、为公允价值反映的财务报表，只需要抵销内部交易对合并财务报表的影响即可。销内部交易对合并财务报表的影响即可。4 4一、对子公司的个别财务报表进行调整一、对子公司的个别财务报表进行调整v(二二)属于非同一控制下企业合并中取得的子公司属于非同一控制下企业合并中取得的子公司v 对于属于非同一控制下企业合并中取得的子公对于属于非同一控制下企业合并中取得的子公司，除了存在与母公司会计政策和会计期间不一致司，除了存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，需要对该子公司的个别财务报表进行调整的情况，需要对该子公司的个别财务报表进行调整外，还应当根据母公司为该子公司设置的备查簿的外，还应当根据母公司为该子公司

5、设置的备查簿的记录，以记录的该子公司的各项可辨认资产、负债记录，以记录的该子公司的各项可辨认资产、负债及或有负债等在购买日的公允价值为基础，通过编及或有负债等在购买日的公允价值为基础，通过编制调整分录，对该子公司的个别财务报表进行调整，制调整分录，对该子公司的个别财务报表进行调整，以使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价以使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债及或有负债在本值基础上确定的可辨认资产、负债及或有负债在本期资产负债表日的金额。期资产负债表日的金额。5 5二、按权益法调整对子公司的长期股权投资二、按权益法调整对子公司的长期股权投资v 合并财务报表

6、应当以母公司和其子公司的财务报合并财务报表应当以母公司和其子公司的财务报表基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子表基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。公司的长期股权投资后，由母公司编制。v 在合并工作底稿中，按权益法调整对子公司的长在合并工作底稿中，按权益法调整对子公司的长期股权投资时，应按照企业会计准则第期股权投资时，应按照企业会计准则第2 2号号长长期股权投资所规定的权益法进行调整。期股权投资所规定的权益法进行调整。v 6 6 二、按权益法调整对子公司的长期股权投资二、按权益法调整对子公司的长期股权投资v 【例题【例题1 1】假设】假设P P公

7、司能够控制公司能够控制D D公司公司,D,D公司为股份公司为股份有限公司。有限公司。207207年年1212月月3131日日,P,P公司个别资产负债表公司个别资产负债表中对中对D D公司的长期权投资的金额为公司的长期权投资的金额为3 0003 000万元，拥有万元，拥有D D公司公司8080的股份。的股份。P P公司在个别资产负债表中采用成公司在个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。本法核算该项长期股权投资。v207207年年1 1月月1 1日，日，P P公司用银行存款公司用银行存款3 0003 000万元购得万元购得D D公司公司8080的股份的股份(假定假定P P公司与公司与D

8、D公司的企业合并不属公司的企业合并不属于同一控制下的企业合并于同一控制下的企业合并)。P P公司备查簿中记录的公司备查簿中记录的D D公司在公司在207207年年1 1月月1 1日可辨认资产、负债及或有负债日可辨认资产、负债及或有负债的公允价值的的公允价值的资料见下表资料见下表。7 7v 207 207年年1 1月一月一l l日，日，D D公司股东权益总额为公司股东权益总额为35003500万元，万元，其中股本为其中股本为20002000万元，资本公积为万元，资本公积为15001500万元，盈余万元，盈余公积为公积为0 0元未分配利润为元未分配利润为0 0元。元。v 207 207年，年，D

9、D公司实现净利润公司实现净利润10001000万元，提取法定万元，提取法定公积金公积金l00l00万元，向万元，向P P公司分派现金股利公司分派现金股利480480万元，向万元，向其他股东分派现金股利其他股东分派现金股利l20l20万元，未分配利润为万元，未分配利润为300300万元。万元。D D公司因持有的可供出售金融资产的公允价值公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为变动计入当期资本公积的金额为100100万元。万元。v 207 207年年l2l2月月3131日，日，D D公司股东权益总额为公司股东权益总额为40004000万万元，其中股本为元，其中股本为200

10、02000万元，资本公积为万元，资本公积为l600l600万元，万元，盈余公积为盈余公积为l00l00万元，未分配利润为万元，未分配利润为300300万元。万元。vP P公司与公司与D D公司个别资产负债表公司个别资产负债表分别见表分别见表。8 8v假定假定D D公司的会计政策和会计期间与公司的会计政策和会计期间与P P公司一致，不考虑公司一致，不考虑P P公公司和司和D D公司及合并资产、负债的所得税影响。公司及合并资产、负债的所得税影响。v企业会计准则第企业会计准则第2 2号号长期股权投资规定，投资企业长期股权投资规定，投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资在确认应享

11、有被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。资单位的净利润进行调整后确认。v在本例中，在本例中，P P公司在编制合并财务报表时，应当首先根据公司在编制合并财务报表时，应当首先根据P P公公司的备查簿中记录的司的备查簿中记录的D D公司可辨认资产、负债在购买日公司可辨认资产、负债在购买日(207(207年年1 1月月1 1日日)的公允价值的资料，调整的公允价值的资料，调整D D公司的净利润。公司的净利润。按照按照P P公司备查簿中的记录，在购买日，公司备查簿中的记录

12、，在购买日，D D公司可辨认资产、公司可辨认资产、负债及或有负债的公允价值与账面价值存在差异仅有一项，负债及或有负债的公允价值与账面价值存在差异仅有一项，即即A A办公楼，公允价值高于账面价值的差额为办公楼，公允价值高于账面价值的差额为100(700-600)100(700-600)万元，按年限平均法每年应补计提的折旧额为万元，按年限平均法每年应补计提的折旧额为5 5万元万元(100(100万万元元2020年年)。假定。假定A A办公楼用于办公楼用于D D公司的总部管理。公司的总部管理。9 9vP P公司取得投资时采用成本法核算：公司取得投资时采用成本法核算：v借：长期股权投资借：长期股权投资

13、DD公司公司 3000 3000万元万元v 贷：银行存款贷：银行存款 3000 3000万元万元v36003600万元万元80%=288080%=2880万元万元v30003000万元万元28802880万元的差额万元的差额商誉隐含在长期股权投资中商誉隐含在长期股权投资中。v207207年，年，D D公司实现净利润公司实现净利润1 0001 000万元，提取法定公积金万元，提取法定公积金100100万元，向万元，向P P公司分派现金股利公司分派现金股利480480万元，向其他股东分派现金万元，向其他股东分派现金股利股利120120万元，未分配利润为万元，未分配利润为300300万元。万元。D

14、D公司因持有的可供公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为出售金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为100100万元。万元。vP P公司收到现金股利时：公司收到现金股利时：v借：银行存款借：银行存款 480 480万元万元v 贷：投资收益贷：投资收益 480 480万元万元 1010v在合并工作底稿中应作的调整分录如下：在合并工作底稿中应作的调整分录如下：v(1)(1)以以D D公司公司207207年年1 1月月1 1日各项可辨认资产等的公日各项可辨认资产等的公允价值为基础，调整允价值为基础，调整D D公司的净利润公司的净利润v借：管理费用借：管理费用 5 5

15、万元万元v 贷：固定资产贷：固定资产累计折旧累计折旧 5 5万元万元v 重新确定的重新确定的D D公司公司207207年的净利润为年的净利润为995(1000-5)995(1000-5)万元。万元。v在本例中，在本例中，207207年年l2l2月月3131日日,P,P公司对公司对D D公司的长期公司的长期股权投资的账面余额为股权投资的账面余额为3 0003 000万元万元(假定未发生减值假定未发生减值)。根据合并报表准则的规定，在合并工作底稿中将对根据合并报表准则的规定，在合并工作底稿中将对D D公司的长期股权投资由成本法调整为权益法。公司的长期股权投资由成本法调整为权益法。1111v(2)(

16、2)确认确认P P公司在公司在207207年年D D公司实现净利润公司实现净利润995995万元中万元中所享有的份额所享有的份额796(99580796(99580)万元：万元：v借：长期股权投资借：长期股权投资DD公司公司 796 796万元万元v 贷：投资收益贷：投资收益DD公司公司 796 796万元万元v(3)(3)确认确认P P公司收到公司收到D D公司公司207207年分派的现金股利，年分派的现金股利，同时抵销原按成本法确认的投资收益同时抵销原按成本法确认的投资收益480480万元：万元：v 借：投资收益借：投资收益DD公司公司 480 480万元万元 （抵销）（抵销）v 贷：长期

17、股权投资贷：长期股权投资DD公司公司 480 480万元万元 （确认）（确认）v 12 12v(4)(4)确认确认P P公司在公司在207207年年D D公司除净损益以外所有者权益的其公司除净损益以外所有者权益的其他变动中所享有的份额他变动中所享有的份额8080万元万元(资本公积的增加额资本公积的增加额l00l00万元万元8080)：v借：长期股权投资借：长期股权投资DD公司公司 80 80万元万元v 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积DD公司公司 80 80万元万元v“长期股权投资长期股权投资DD公司公司”变为：变为：30003000万元万元796796万元万元480480万元

18、万元8080万元万元=3396=3396万元万元v在连续编制合并财务报表的情况下，应编制如下调整分录：在连续编制合并财务报表的情况下，应编制如下调整分录：v借：长期股权投资借：长期股权投资DD公司公司 (796-480+80)396 (796-480+80)396万元万元v 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 316 316万元万元v 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积DD公司公司 80 80万元万元 1313三、编制合并资产负债表时应进行抵销处理的项目三、编制合并资产负债表时应进行抵销处理的项目v合并资产负债表是以母公司和子公司的个别资产负债表为基合并资产负债表是以母公司和子公司的个

19、别资产负债表为基础编制的。个别资产负债表则是以单个企业为会计主体进行础编制的。个别资产负债表则是以单个企业为会计主体进行会计核算的结果，它从母公司本身或从子公司本身的角度对会计核算的结果，它从母公司本身或从子公司本身的角度对自身的财务状况进行反映。这样，对于内部交易，从发生内自身的财务状况进行反映。这样，对于内部交易，从发生内部交易的企业来看，发生交易的各方都在其个别资产负债表部交易的企业来看，发生交易的各方都在其个别资产负债表中进行了反映。中进行了反映。v资产、负债和所有者权益类各项目的加总金额中，必然包含资产、负债和所有者权益类各项目的加总金额中，必然包含有重复计算的因素。作为反映企业集团

20、整体财务状况的合并有重复计算的因素。作为反映企业集团整体财务状况的合并资产负债表，必须将这些重复计算的因素予以扣除，对这些资产负债表，必须将这些重复计算的因素予以扣除，对这些重复的因素进行抵销处理。这些需要扣除的重复因素，就是重复的因素进行抵销处理。这些需要扣除的重复因素，就是合并财务报表编制时需要进行抵销处理的项目。合并财务报表编制时需要进行抵销处理的项目。1414三、编制合并资产负债表时应进行抵销处理的项目三、编制合并资产负债表时应进行抵销处理的项目v长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理 v内部债权与债务的抵销处理内部债权与债务的抵销处理 v存货

21、价值中包含的未实现内部销售损益的抵销处理存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销处理 v内部固定资产交易的抵销处理内部固定资产交易的抵销处理 v 1515(一一)长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理母公司母公司子公司子公司长期股权投资增加长期股权投资增加实收资本增加实收资本增加其他资产减少其他资产减少相对应资产增加相对应资产增加从企业集团整体来看，母公司对子公司进行的长期股权从企业集团整体来看，母公司对子公司进行的长期股权投资实际上相当于母公司将资本拨付下属核算单位，并投资实际上相当于母公司将资本拨付下属核算单位，并不引起整个企业集团的资产、负债和所

22、有者权益的增减不引起整个企业集团的资产、负债和所有者权益的增减变动。变动。(一一)长期股权投资与子公司所有者权益长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理的抵销处理v子公司所有者权益中不属于母公司的份额，即子公子公司所有者权益中不属于母公司的份额，即子公司所有者权益中抵销母公司所享有的份额后的余额，司所有者权益中抵销母公司所享有的份额后的余额，在合并财务报表中作为在合并财务报表中作为“少数股东权益少数股东权益”处理，处理，“少数股东权益少数股东权益”项目应当在合并资产负债表的项目应当在合并资产负债表的“所所有者权益有者权益”项目下单独列示。项目下单独列示。v当母公司对子公司长期股权投资的金额与在

23、子公司当母公司对子公司长期股权投资的金额与在子公司所有者权益中所享有的份额不一致时，应按其差额所有者权益中所享有的份额不一致时，应按其差额计入计入“商誉商誉”项目。项目。17v【例题【例题2 2】沿用【例题】沿用【例题1 1】，】，207207年年1212月月3131日日P P公司对公司对D D公司公司长期股权投资经调整后的金额为长期股权投资经调整后的金额为33963396万元万元(投资成本投资成本30003000万万元元+权益法调整增加的长期股权投资权益法调整增加的长期股权投资396396万元万元)与其在与其在D D公司经公司经调整的股东权益总额（调整的股东权益总额（40954095万元）万

24、元）(股东权益账面余额股东权益账面余额40004000万元万元+A+A办公楼购买日公允价值高于账面价值的差额办公楼购买日公允价值高于账面价值的差额100100万元万元A A办公楼购买日公允价值高于账面价值的差额按办公楼购买日公允价值高于账面价值的差额按2020年年计提的折旧额计提的折旧额5 5万元万元)中所享有的金额中所享有的金额32763276万元万元40954095万元万元8080 之间的差额，为商誉。之间的差额，为商誉。v商誉商誉=3396=3396万元万元32763276万元万元=120=120万元万元v或者：商誉或者：商誉=3000=3000万万(D(D公司公司207207年年1 1

25、月月1 1目的所有者权益总目的所有者权益总额额35003500万元万元+D+D公司固定资产公允价值增加额公司固定资产公允价值增加额100100万元万元)80)80=120=120万元万元v至于至于D D公司股东权益中公司股东权益中2020的部分，即的部分，即819819万元万元40954095万元万元 2020 则属于少数股东权益，在抵销处理时应作为少数股东则属于少数股东权益，在抵销处理时应作为少数股东权益处理。权益处理。1818v借：股本借：股本 2000 2000万万v 资本公积资本公积年初年初 1600 1600万万v 本年本年 100 100万万v 盈余公积盈余公积年初年初 0 0v

26、本年本年 100 100万万v 未分配利润未分配利润年末年末 295 295万万v 商誉商誉 120 120万万v 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 3396 3396万万v 少数股东权益少数股东权益 819 819万万v注：资本公积注：资本公积年初年初16001600万元万元=账面余额账面余额15001500万元万元+公允价公允价值与账面价值的差额转入值与账面价值的差额转入100100万元万元 1919v例例2-102-10v借：长期股权投资借：长期股权投资 v 贷：资本公积贷：资本公积 v 投资收益投资收益 8 8v借：股本借：股本 60 60v 资本公积资本公积 18 18v 未分配利润

27、未分配利润 40 40v 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 v 少数股东权益少数股东权益 v借：资本公积借：资本公积 20 20v 贷：未分配利润贷：未分配利润 20 20v 20 20(二二)内部债权与债务的抵销处理内部债权与债务的抵销处理 v母母公公司司与与子子公公司司、子子公公司司相相互互之之间间的的债债权权和和债债务务项项目目，是是指指母母公公司司与与子子公公司司、子子公公司司相相互互之之间间因因销销售售商商品品、提提供供劳劳务务以以及及发发生生结结算算业业务务等等原原因因产产生生的的应应收收账账款款与与应应付付账账款款、应应收收票票据据与与应应付付票票据据、预预付付账账款款与与预预收

28、收账账款款、其其他他应应收收款款与与其其他他应应付款、持有至到期投资与应付债券等项目。付款、持有至到期投资与应付债券等项目。v发发生生在在母母公公司司与与子子公公司司、子子公公司司相相互互之之间间的的这这些些项项目目，企企业业集集团团内内部部企企业业的的一一方方在在其其个个别别资资产产负负债债表表中中反反映映为为资资产产，而而另另一一方方则则在在其其个个别别资资产产负负债债表表中中反反映映为为负负债债。但但从从企企业业集集团团整整体体角角度度来来看看，它它只只是是内内部部资资金金运运动动，既既不不能能增增加加企企业业集集团团的的资资产产，也也不不能能增增加加负负债债。因因此此，为为了了消消除除

29、个个别别资资产产负负债债表表直直接接加加总总中中的的重重复复计计算算因因素素，在在编编制制合合并并财财务务报报表表时时应应当当将将内部债权债务项目予以抵销。内部债权债务项目予以抵销。21(二二)内部债权与债务的抵销处理内部债权与债务的抵销处理 1 1应收账款与应付账款的抵销处理应收账款与应付账款的抵销处理v(1)(1)初次编制合并财务报表时应收账款与应付账款的初次编制合并财务报表时应收账款与应付账款的抵销处理抵销处理v内部应收账款抵销时，其抵销分录为：内部应收账款抵销时，其抵销分录为：v借：应付账款借：应付账款v 贷：应收账款贷：应收账款v内部应收账款计提的坏账准备抵销时，其抵销分录内部应收账

30、款计提的坏账准备抵销时，其抵销分录为：为：v借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备v 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 2222(二二)内部债权与债务的抵销处理内部债权与债务的抵销处理 1 1应收账款与应付账款的抵销处理应收账款与应付账款的抵销处理v【例题【例题3 3】P P公司公司207207年个别资产负债表中应收账款中有年个别资产负债表中应收账款中有475475万元为本年向万元为本年向D D公司销售商品发生的应收销货款的账面价值，公司销售商品发生的应收销货款的账面价值，P P公司对该笔应收账款计提的坏账准备为公司对该笔应收账款计提的坏账准备为2525万元。万元。D D公司公司207207

31、年个别资产负债表中应付账款年个别资产负债表中应付账款500500万元系万元系207207年向年向P P购购进商品存货发生的应付购货款。进商品存货发生的应付购货款。v抵销分录为：抵销分录为：v 借：应付账款借：应付账款 500 500万元万元v 贷：应收账款贷：应收账款 500 500万元万元v 借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 25 25万元万元v 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 25 25万元万元 2323(二二)内部债权与债务的抵销处理内部债权与债务的抵销处理 1 1应收账款与应付账款的抵销处理应收账款与应付账款的抵销处理v(2)(2)连续编制合并财务报表时内部应收账款坏账准备的

32、抵销连续编制合并财务报表时内部应收账款坏账准备的抵销处理处理v从合并财务报表来讲，内部应收账款计提的坏账准备的抵销从合并财务报表来讲，内部应收账款计提的坏账准备的抵销是与抵销当期资产减值损失相对应的，上期抵销的坏账准备是与抵销当期资产减值损失相对应的，上期抵销的坏账准备的金额，即上期资产减值损失抵减的金额，最终将影响到本的金额，即上期资产减值损失抵减的金额，最终将影响到本期合并所有者权益变动表中的期初未分配利润金额的增加。期合并所有者权益变动表中的期初未分配利润金额的增加。v由于利润表和所有者权益变动表是反映企业一定会计期间经由于利润表和所有者权益变动表是反映企业一定会计期间经营成果及其分配情

33、况的财务报表，其上期期末未分配利润就营成果及其分配情况的财务报表，其上期期末未分配利润就是本期所有者权益变动表期初未分配利润是本期所有者权益变动表期初未分配利润(假定不存在会计假定不存在会计政策变更和前期差错更正的情况政策变更和前期差错更正的情况)。2424(二二)内部债权与债务的抵销处理内部债权与债务的抵销处理 1 1应收账款与应付账款的抵销处理应收账款与应付账款的抵销处理v(2)(2)连续编制合并财务报表时内部应收账款坏账准备的抵销连续编制合并财务报表时内部应收账款坏账准备的抵销处理处理v本期编制合并财务报表是以本期母公司和子公司当期的个别本期编制合并财务报表是以本期母公司和子公司当期的个

34、别财务报表为基础编制的，随着上期编制合并财务报表时内部财务报表为基础编制的，随着上期编制合并财务报表时内部应收账款计提的坏账准备的抵销，以母子公司个别财务报表应收账款计提的坏账准备的抵销，以母子公司个别财务报表中期初未分配利润为基础加总得出的期初未分配利润与上一中期初未分配利润为基础加总得出的期初未分配利润与上一会计期间合并所有者权益变动表中的未分配利润金额之间则会计期间合并所有者权益变动表中的未分配利润金额之间则将产生差额。将产生差额。v编制合并财务报表时，必须将上期因内部应收账款计提的坏编制合并财务报表时，必须将上期因内部应收账款计提的坏账准备抵销而抵销的资产减值损失对本期期初未分配利润的

35、账准备抵销而抵销的资产减值损失对本期期初未分配利润的影响予以抵销，调整本期期初未分配利润的金额。影响予以抵销，调整本期期初未分配利润的金额。2525(二二)内部债权与债务的抵销处理内部债权与债务的抵销处理 1 1应收账款与应付账款的抵销处理应收账款与应付账款的抵销处理v(2)(2)连续编制合并财务报表时内部应收账款坏账准备的抵销连续编制合并财务报表时内部应收账款坏账准备的抵销处理处理v需要编制以下调整分录：需要编制以下调整分录：v将内部应收账款与应付账款予以抵销将内部应收账款与应付账款予以抵销v借：应付账款借：应付账款v 贷：应收账款贷：应收账款v应将上期资产减值损失中抵销的内部应收账款计提的

36、坏账应将上期资产减值损失中抵销的内部应收账款计提的坏账准备对本期期初未分配利润的影响予以抵销：准备对本期期初未分配利润的影响予以抵销：v借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备v 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 26(二二)内部债权与债务的抵销处理内部债权与债务的抵销处理 1 1应收账款与应付账款的抵销处理应收账款与应付账款的抵销处理v(2)(2)连续编制合并财务报表时内部应收账款坏账准备的抵销连续编制合并财务报表时内部应收账款坏账准备的抵销处理处理v对于本期个别财务报表中内部应收账欺相对应的坏账准备对于本期个别财务报表中内部应收账欺相对应的坏账准备增减变动的金额也应予以抵销，即按照本期

37、个别资产负债表增减变动的金额也应予以抵销，即按照本期个别资产负债表中期末内部应收账款相对应的坏账准备的增加额：中期末内部应收账款相对应的坏账准备的增加额：v借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备v 贷：资产减值损失贷：资产减值损失v或按照本期个别资产负债表中期末内部应收账款相对应的坏或按照本期个别资产负债表中期末内部应收账款相对应的坏账准备的减少额：账准备的减少额：v借：资产减值损失借：资产减值损失v 贷：应收账款贷：应收账款坏账准备坏账准备 27(二二)内部债权与债务的抵销处理内部债权与债务的抵销处理 1 1应收账款与应付账款的抵销处理应收账款与应付账款的抵销处理v(2)(2)连续编制合并

38、财务报表时内部应收账款坏账准备连续编制合并财务报表时内部应收账款坏账准备的抵销处理的抵销处理在在第第三三期期编编制制合合并并财财务务报报表表的的情情况况下下，必必须须将将第第二二期期内内部部应应收收账账款款期期末末余余额额相相应应的的坏坏账账准准备备予予以以抵抵销销，以以调调整整期期初初未未分分配配利利润润的的金金额额。然然后后，计计算算确确定定本本期期内内部部应应收收账账款款相相对对应应的的坏坏账账准准备备增增减减变变动动的的金金额额，并并将将其其增增减减变变动动的的金金额额予予以以抵抵销销。其其抵抵销销分分录录与与第第二二期期编编制的抵销分录相同。制的抵销分录相同。28v【例题【例题4 4

39、】甲公司为乙公司的母公司，上期甲公司的】甲公司为乙公司的母公司，上期甲公司的应收账款中有应收账款中有100100万元为本年向乙公司销售商品发生的万元为本年向乙公司销售商品发生的应收账款，坏账准备提取率为应收账款，坏账准备提取率为5%5%，甲公司对该笔应收，甲公司对该笔应收账款计提的坏账准备为账款计提的坏账准备为5 5万元。乙公司个别资产负债表万元。乙公司个别资产负债表中应付账款中应付账款100100万元系本年向甲公司购进商品发生的应万元系本年向甲公司购进商品发生的应付购货款。本期个别资产负债表中甲公司应收乙公司付购货款。本期个别资产负债表中甲公司应收乙公司的账款仍为的账款仍为100100万元，

40、本期不用补提坏账准备。万元，本期不用补提坏账准备。v借：应付账款借：应付账款 100 100万元万元v 贷：应收账款贷：应收账款 100 100万元万元v借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 5 5万元万元v 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 5 5万元万元 2929v【例题【例题5 5】甲公司为乙公司的母公司，上期甲公司的应收账款】甲公司为乙公司的母公司，上期甲公司的应收账款中有中有100100万元为本年向乙公司销售商品发生的应收账款，甲公万元为本年向乙公司销售商品发生的应收账款，甲公司对该笔应收账款计提的坏账准备为司对该笔应收账款计提的坏账准备为5 5万元。乙公司个别资产万元。乙公

41、司个别资产负债表中应付账款负债表中应付账款100100万元系本年向甲公司购进商品发生的应万元系本年向甲公司购进商品发生的应付购货款。本期个别资产负债表中甲公司应收乙公司的账款仍付购货款。本期个别资产负债表中甲公司应收乙公司的账款仍为为150150万元，本期补提坏账准备万元，本期补提坏账准备150150万元万元5%-55%-5万元万元。万元万元。v借：应付账款借：应付账款 150 150万元万元v 贷：应收账款贷：应收账款 150 150万元万元v借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 5 5万元万元v 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 5 5万元万元v借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账

42、准备 万元万元v 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 万元万元 3030v【例题【例题6 6】甲公司为乙公司的母公司，上期甲公司的应收账款】甲公司为乙公司的母公司，上期甲公司的应收账款中有中有100100万元为本年向乙公司销售商品发生的应收账款，甲公万元为本年向乙公司销售商品发生的应收账款，甲公司对该笔应收账款计提的坏账准备为司对该笔应收账款计提的坏账准备为5 5万元。乙公司个别资产万元。乙公司个别资产负债表中应付账款负债表中应付账款100100万元系本年向甲公司购进商品发生的应万元系本年向甲公司购进商品发生的应付购货款。本期个别资产负债表中甲公司应收乙公司的账款仍付购货款。本期个别资产负债表中

43、甲公司应收乙公司的账款仍为为8080万元，本期冲销坏账准备万元，本期冲销坏账准备8080万元万元5%-55%-5万元万元=-1=-1万元。万元。v借：应付账款借：应付账款 80 80万元万元v 贷：应收账款贷：应收账款 80 80万元万元v借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 5 5万元万元v 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 5 5万元万元v借：资产减值损失借：资产减值损失 1 1万元万元v 贷：应收账款贷：应收账款坏账准备坏账准备 1 1万元万元 3131v例例2-162-16v（20042004年）年）借：应付账款借：应付账款 30000 30000v 贷：应收账款贷：应收账款

44、30000 30000v借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 150 150v 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 150 150v（20052005年）年）借：应付账款借：应付账款 50000 50000v 贷：应收账款贷：应收账款 50000 50000v借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 100 100v 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 100 100v借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 150 150v 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 150 150v 32 32v例例2-162-16v（20062006年）年）借：应付账款借：应付账款 20000 20000v

45、贷：应收账款贷：应收账款 20000 20000v借：资产减值损失借：资产减值损失 150 150v 贷：应收账款贷：应收账款坏账准备坏账准备 150 150v借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 250 250v 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 250 250v 33 33(二二)内部债权与债务的抵销处理内部债权与债务的抵销处理 2 2其他债权与债务的抵销处理其他债权与债务的抵销处理v【例题【例题7 7】P P公司公司207207年个别资产负债表中预收账款中有年个别资产负债表中预收账款中有100100万元为万元为D D公司预付账款；应收票据中有公司预付账款；应收票据中有400400

46、万元为万元为D D公司公司207207年向年向P P公司购买商品公司购买商品35003500万元开具的票面金额为万元开具的票面金额为400400万元的商万元的商业承兑汇票；业承兑汇票；D D公司应付债券公司应付债券200200万元为万元为D D公司所持有。对此，公司所持有。对此，在编制合并资产负债表时应编制如下抵销分录：在编制合并资产负债表时应编制如下抵销分录：v（1 1）将内部预收账款与内部预付账款抵销时：）将内部预收账款与内部预付账款抵销时：v借：预收款项借：预收款项 100 100万元万元v 贷：预付款项贷：预付款项 100 100万元万元v（2 2）将内部应收票据与内部应付票据抵销时：

47、）将内部应收票据与内部应付票据抵销时：v借：应付票据借：应付票据 400 400万元万元v 贷：应收票据贷：应收票据 400 400万元万元 3434(二二)内部债权与债务的抵销处理内部债权与债务的抵销处理 2 2其他债权与债务的抵销处理其他债权与债务的抵销处理v（3 3）将持有至到期投资中债券投资与应付债券抵销）将持有至到期投资中债券投资与应付债券抵销时：时：v借：应付债券借：应付债券 200 200万元万元v 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资 200 200万元万元v在某些情况下，债券投资企业持有的企业集团内部在某些情况下，债券投资企业持有的企业集团内部成员企业的债券并不是从发行债券的

48、企业直接购进，成员企业的债券并不是从发行债券的企业直接购进，而是在证券市场上从第三方手中购进的。在这种情而是在证券市场上从第三方手中购进的。在这种情况下，持有至到期投资中的债券投资与发行债券企况下，持有至到期投资中的债券投资与发行债券企业的应付债券抵销时，可能会出现差额，应当计入业的应付债券抵销时，可能会出现差额，应当计入合并利润表的投资收益或财务费用项目。合并利润表的投资收益或财务费用项目。3535v例例2-152-15v借：应付票据借：应付票据 30000 30000v 贷：应收票据贷：应收票据 30000 30000 v母公司（折价购入债券）母公司（折价购入债券）v借：持有至到期投资借：

49、持有至到期投资面值面值 140000 140000v 贷：银行存款贷：银行存款 130000 130000v 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 10000 10000v母公司年末母公司年末v借：银行存款借：银行存款 7000 7000v 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 2500 2500v 贷：投资收益贷：投资收益 9500 9500v子公司（溢价发行债券）子公司（溢价发行债券）v借：银行存款借：银行存款 145000 145000v 贷：应付债券贷：应付债券面值面值 140000 140000v 应付债券应付债券利息调整利息调整 5000 5000v子公司年末子公司

50、年末v借：财务费用借：财务费用 5000 5000v 应付债券应付债券利息调整利息调整 2000 2000v 贷：银行存款贷：银行存款 7000 7000 3636(三三)存货价值中包含的未实现内部存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销处理销售损益的抵销处理v存货价值中包含的未实现内部销售损益是由于企业存货价值中包含的未实现内部销售损益是由于企业集团内部商品购销、劳务提供活动所引起的。集团内部商品购销、劳务提供活动所引起的。v在内部购销活动中，销售企业将集团内部销售作为在内部购销活动中，销售企业将集团内部销售作为收入确认并计算销售利润。而购买企业则是以支付收入确认并计算销售利润。而购买企业则