审计证据与审计程序.ppt

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1、第三章第三章审计证据与审计程序审计证据与审计程序 审计学审计学教教学学目目标标：通通过过本本章章的的学学习习，掌掌握握审审计计证证据据的的种种类类、特特征征、获获取取审审计计证证据据的的单单向向审审计计程程序序、审审计计程程序序目目的的等内容。等内容。审计学审计学导入案例：导入案例：某某公公司司会会计计报报表表显显示示连连续续亏亏损损，审审计计人人员员对对其其审审计计时时并并未未发发现现重重大大会会计计报报表表舞舞弊弊问问题题。经经过过几几年年的的经经营营，企企业业多多名名管管理理人人员员举举家家移移民民国国外外。但但后后来来有有关关部部门门查查明明管管理理层层贪贪污污资资财财，企企业业所所有

2、有者者由由此此投投诉诉注注册册会会计计师师没没有有履履行行好好相相应应的的审审计计责责任任。原原来来，该该企企业业高高层层管管理理人人员员串串通通舞舞弊弊，导导致致企企业业大大量量收收入入发发生生体体外外循循环环，并并被被管管理理层层集集体体贪贪污污，而而审审计计取取证证时时，由由于于主主审审的的注注册册会会计计师师只只重重视视书书面面证证据据，未未获获取取充充分分、适适当当的的证证据据，相相关关的的审审计计程程序序执执行行得得也也不不到到位位，从从而而导导致致审审计计失失败败的的发发生生。对对于于不不同同的的审计目标，如何设计审计程序才能保证审计的效果？审计目标，如何设计审计程序才能保证审计

3、的效果？审计学审计学第一节第一节 审计证据与审计工作底稿审计证据与审计工作底稿一、审计证据一、审计证据中国中国CPACPA审计准则第审计准则第13011301号号审计证据审计证据第三条规定，本第三条规定，本准则所称审计证据，是指准则所称审计证据，是指CPACPA为了得出审计结论、形成审计意为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。如下图所示：信息和其他信息。如下图所示：审计学审计学（一）审计证据的种类（一）审计证据的种类实物证据实物证据书面证据书面证据 外部证据外部证据 内部证据内部证

4、据 会计记录会计记录 被审计单位管理当局声明书被审计单位管理当局声明书 其他书面文件其他书面文件口头证据口头证据环境证据环境证据 有关内部控制情况有关内部控制情况 被审计单位管理人员的素质被审计单位管理人员的素质 各种管理条件和管理水平各种管理条件和管理水平 审计学审计学（二）审计证据的特性（二）审计证据的特性1.1.审计证据的充分性审计证据的充分性审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要与注册会审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。计师确定的样本量有关。注册会计师需要获取的审计证据的数量受错报风险的影响。注册会计师需要获取的审计证据的数量受错报风险的影

5、响。错报风险越大，需要的审计证据可能越多。具体来说，在可接受错报风险越大，需要的审计证据可能越多。具体来说，在可接受的审计风险水平一定的情况下，重大错报风险越大，注册会计师的审计风险水平一定的情况下，重大错报风险越大，注册会计师就应实施越多的测试工作，将检查风险降至可接受水平，以将审就应实施越多的测试工作，将检查风险降至可接受水平，以将审计风险控制在可接受的低水平范围内。计风险控制在可接受的低水平范围内。审计学审计学2.2.审计证据的适当性审计证据的适当性审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报的相

6、关认定，或发现其中存在错报方各类交易、账户余额、列报的相关认定，或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性。面具有相关性和可靠性。相关性和可靠性是审计证据适当性的核心内容，只有相关且可靠相关性和可靠性是审计证据适当性的核心内容，只有相关且可靠的审计证据才是高质量的。的审计证据才是高质量的。审计证据的相关性。审计证据要有证明力，必须与注册会计师的审计目标相审计证据的相关性。审计证据要有证明力，必须与注册会计师的审计目标相关。关。审计证据是否相关必须结合具体审计目标来考虑。在确定审计证据的相关性审计证据是否相关必须结合具体审计目标来考虑。在确定审计证据的相关性时，注册会计师应当考虑：时，注册会计师应

7、当考虑：（1 1）特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定）特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关。无关。（2 2）针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证）针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据。据。（3 3）只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。）只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。审计学审计学审审计计证证据据的的可可靠靠性性。审审计计证证据据的的可可靠靠性性是是指指证证据据的的可可信信程程度度。例例如如，注注册册会会计计师师亲亲自自检检查查存

8、存货货所所获获得得的的证证据据，就就比比被被审审计计单单位位管管理理层层提提供供给给注注册册会会计计师师的存货数据更可靠。的存货数据更可靠。审审计计证证据据的的可可靠靠性性受受其其来来源源和和性性质质的的影影响响，并并取取决决于于获获取取审审计计证证据据的的具具体体环环境。注册会计师在判断审计证据的可靠性时，通常会考虑下列原则：境。注册会计师在判断审计证据的可靠性时，通常会考虑下列原则：（1 1）从从外外部部独独立立来来源源获获取取的的审审计计证证据据比比从从其其他他来来源源获获取取的的审审计计证证据据更更可可靠靠。（2 2）内内部部控控制制有有效效时时内内部部生生成成的的审审计计证证据据比比

9、内内部部控控制制薄薄弱弱时时内内部部生生成成的的审审计计证据更可靠。证据更可靠。（3 3）直直接接获获取取的的审审计计证证据据比比间间接接获获取取或或推推论论得得出出的的审审计计证证据据更更可可靠靠。（4 4）以以文文件件、记记录录形形式式（无无论论是是纸纸质质、电电子子或或其其他他介介质质）存存在在的的审审计计证证据据比比口头形式的审计证据更可靠。口头形式的审计证据更可靠。（5 5）从从原原件件获获取取的的审审计计证证据据比比从从传传真真件件或或复复印印件件获获取取的的审审计计证证据据更更可可靠靠。注注册册会会计计师师在在按按照照上上述述原原则则评评价价审审计计证证据据的的可可靠靠性性时时，

10、还还应应当当注注意意可可能能出出现现的重要例外情况。的重要例外情况。审计学审计学充分性和适当性之间的关系。充分性和适当性是审计证据的两充分性和适当性之间的关系。充分性和适当性是审计证据的两个重要特征，两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是个重要特征，两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是有证明力的。有证明力的。注册会计师需要获取的审计证据的数量也受审计证据质量的影注册会计师需要获取的审计证据的数量也受审计证据质量的影响。审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少。也就响。审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少。也就是说，审计证据的适当性会影响审计证据的充分性。是说，审计证据的适

11、当性会影响审计证据的充分性。需要注意的是，尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果需要注意的是，尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果审计证据的质量存在缺陷，那么注册会计师仅靠获取更多的审审计证据的质量存在缺陷，那么注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。审计学审计学【例题例题】L L注册会计师在对注册会计师在对F F公司公司20052005年度会计报表进行审计年度会计报表进行审计时，收集到以下六组审计证据：时，收集到以下六组审计证据：（1 1）收料单与购货发票）收料单与购货发票（2 2）销货发票副本与产品出库单）销货发票副本与产品出库单

12、（3 3）领料单与材料成本计算表）领料单与材料成本计算表（4 4）工资计算单与工资发放单）工资计算单与工资发放单（5 5）存货盘点表与存货监盘记录）存货盘点表与存货监盘记录（6 6）银行询证函回函与银行对账单）银行询证函回函与银行对账单要求：请分别说明每组审计证据中哪项审计证据较为可靠，要求：请分别说明每组审计证据中哪项审计证据较为可靠，并简要说明理由。并简要说明理由。审计学审计学【答案答案】（1 1）购货发票较为可靠。购货发票是注册会计师从被审计单位以外的单）购货发票较为可靠。购货发票是注册会计师从被审计单位以外的单位获取的审计证据，比被审计单位提供的收料单的更可靠。位获取的审计证据，比被审

13、计单位提供的收料单的更可靠。（2 2）销货发票副本较为可靠。销货发票副本属于被审计单位在外部流转）销货发票副本较为可靠。销货发票副本属于被审计单位在外部流转的证据，比仅在被审计单位内部流转的产品出库单更可靠。的证据，比仅在被审计单位内部流转的产品出库单更可靠。（3 3）领料单较为可靠。材料成本计算表所依据的原始凭证是领料单，因）领料单较为可靠。材料成本计算表所依据的原始凭证是领料单，因此，领料单较材料成本计算表更可靠。此，领料单较材料成本计算表更可靠。（4 4）工资发放单较为可靠。工资发放单上有受领人的签字，所以，工资）工资发放单较为可靠。工资发放单上有受领人的签字，所以，工资发放单较工资计算

14、单更可靠。发放单较工资计算单更可靠。（5 5）存货监盘记录较为可靠。存货盘点表是被审计单位对存货盘点的记）存货监盘记录较为可靠。存货盘点表是被审计单位对存货盘点的记录，而存货监盘记录是注册会计师实施存货监盘程序的记录。所以，存货录，而存货监盘记录是注册会计师实施存货监盘程序的记录。所以，存货监盘记录较存货盘点表更可靠。监盘记录较存货盘点表更可靠。（6 6）银行询证函回函较为可靠。注册会计师直接获取的银行存款函证的）银行询证函回函较为可靠。注册会计师直接获取的银行存款函证的回函较被审计单位提供的银行对账单更可靠。回函较被审计单位提供的银行对账单更可靠。审计学审计学二、审计工作底稿二、审计工作底稿

15、1.1.审计工作底稿的含义审计工作底稿的含义审审计计工工作作底底稿稿，是是指指CPACPA对对制制定定的的审审计计计计划划、实实施施的的审审计计程程序序、获获取取的的相相关关审审计计证证据据，以以及及得得出出的的审审计计结结论论作作出出的的记记录录。审审计计工工作作底底稿稿是是审审计计证证据据的的载载体体，是是CPACPA在在执执行行审审计计过过程程中中形形成成的的审审计计工工作作记记录录和和获获取取的的资资料料。它它形形成成于于审审计计过过程程，也也反反映映整整个个审计过程。审计过程。审计学审计学2.2.审计工作底稿编制目的审计工作底稿编制目的CPACPA应当及时编制审计工作底稿，以实现下列

16、目的：应当及时编制审计工作底稿，以实现下列目的：（1 1）提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础；）提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础；（2 2）提供证据，证明其按照中国）提供证据，证明其按照中国CPACPA审计准则（以下简称审计审计准则（以下简称审计准则）的规定执行了审计工作。准则）的规定执行了审计工作。审计学审计学3.3.审计工作底稿的存在形式审计工作底稿的存在形式审计工作底稿可以以纸质、电子或其他介质形式存在。审计工作底稿可以以纸质、电子或其他介质形式存在。4.4.审计工作底稿的内容审计工作底稿的内容审审计计工工作作底底稿稿通通常常包包括括总总体体审审计计策策略略、具具体体审审计

17、计计计划划、分分析析表表、问问题题备备忘忘录录、重重大大事事项项概概要要、询询证证函函回回函函、管管理理层层声声明明书书、核核对对表表、有有关关重重大大事事项项的的往往来来信信件件（包包括括电电子子邮邮件件），以以及及对对被被审计单位文件记录的摘要或复印件等。审计单位文件记录的摘要或复印件等。此此外外，审审计计工工作作底底稿稿通通常常还还包包括括业业务务约约定定书书、管管理理建建议议书书、项项目目组组内内部部或或项项目目组组与与被被审审计计单单位位举举行行的的会会议议记记录录、与与其其他他人人士士（如如其其他他注注册册会会计计师师、律律师师、专专家家等等）的的沟沟通通文文件件及及错错报报汇汇总

18、总表等。表等。审计学审计学5.5.审计工作底稿的归整审计工作底稿的归整对每项具体审计业务，注册会计师应当将审计工作底稿归整为对每项具体审计业务，注册会计师应当将审计工作底稿归整为审计档案。审计档案。归整审计档案时，有些会计师事务所将审计档案分为永久性档归整审计档案时，有些会计师事务所将审计档案分为永久性档案和当期档案。这一分类主要是基于具体实务中对审计档案使案和当期档案。这一分类主要是基于具体实务中对审计档案使用的时间。用的时间。审计学审计学第二节第二节 获取审计证据的单项审计程序获取审计证据的单项审计程序审计程序审计程序的类型的类型含义含义认定认定检查记录检查记录或文件或文件对被审计单位内部

19、或外部生成对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审形式存在的记录或文件进行审查查对财务报表所包含或应包含的信息进对财务报表所包含或应包含的信息进行验证正确性行验证正确性检查有形检查有形资产资产对资产实物进行审查，主要适对资产实物进行审查，主要适用于存货和现金，也适用于有用于存货和现金，也适用于有价证券、应收票据和固定资产价证券、应收票据和固定资产等等可为其存在性提供可靠的审计证据，可为其存在性提供可靠的审计证据，但不一定能够为权利和义务或计价认但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可靠的审计证据。检查存货项定提供可靠的审计证据。检

20、查存货项目前，可先对客户实施的存货盘点进目前，可先对客户实施的存货盘点进行观察行观察观察观察察看相关人员正在从事的活动察看相关人员正在从事的活动或执行的程序或执行的程序真实、完整、计价、截止；仅限于观真实、完整、计价、截止；仅限于观察发生的时点，有必要获取其他类型察发生的时点，有必要获取其他类型的佐证证据的佐证证据 审计学审计学询问询问以书面或口头方式，向被审计以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程对答复进行评价的过程CPACPA提供尚未获悉的信息或佐证证据，提供尚未获悉的信息或佐证

21、证据，也可能提供与已获悉信息存在重大差也可能提供与已获悉信息存在重大差异的信息；本身不足以发现认定层次异的信息；本身不足以发现认定层次存在的重大错报，也不足以测试内部存在的重大错报，也不足以测试内部控制运行的有效性，还应当实施其他控制运行的有效性，还应当实施其他审计程序以获取充分、适当的审计证审计程序以获取充分、适当的审计证据据函证函证为了获取影响财务报表或相关为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方的对有关信息直接来自第三方的对有关信息和现存状况的声明，获取和评和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程价审计证据的过程获取的证据可靠性较高；

22、所有认定获取的证据可靠性较高；所有认定重新计算重新计算以人工方式或使用计算机辅助以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的审计技术，对记录或文件中的数据计算的准确性进行核对数据计算的准确性进行核对准确性准确性 审计学审计学重新执行重新执行以人工方式或使用计算机以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控控制组成部分的程序或控制制存在性、完整、计价存在性、完整、计价分析程序分析程序通过研究不同财务数据之通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对数据之间的

23、内在关系，对财务信息作出评价。分析财务信息作出评价。分析程序还包括调查识别出的、程序还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波与预期数据严重偏离的波动和关系动和关系总体合理性、准确性总体合理性、准确性 审计学审计学第三节第三节 单项审计程序的应用目的与审计方案单项审计程序的应用目的与审计方案一、单项审计程序的应用目的一、单项审计程序的应用目的按审计程序的应用目的可将按审计程序的应用目的可将CPACPA为获取充分、适当的审计证据为获取充分、适当的审计证据而实施的审计程序分为而实施的审计程序分为（1 1）风险评估程序；）风险评估程序；（2 2）控制测试（

24、必要时或决定测试时）；）控制测试（必要时或决定测试时）；（3 3）实质性程序。）实质性程序。CPACPA应当通过实施风险评估程序、控制测试（必要时或决定测应当通过实施风险评估程序、控制测试（必要时或决定测试时）和实质性程序，获取充分、适当的审计证据，得出合理试时）和实质性程序，获取充分、适当的审计证据，得出合理的审计结论，作为形成审计意见的基础。的审计结论，作为形成审计意见的基础。审计学审计学二、审计方案二、审计方案1.1.实质性方案是指实质性方案是指CPACPA实施的进一步审计程序以实质性程序为主。实施的进一步审计程序以实质性程序为主。2.2.综综合合性性方方案案是是指指CPACPA在在实实

25、施施进进一一步步审审计计程程序序时时，将将控控制制测测试试与与实质性程序结合使用。实质性程序结合使用。审计学审计学l案例：审计证据的重要性案例：审计证据的重要性 据石家庄宝石电子玻璃股份有限公司据石家庄宝石电子玻璃股份有限公司 (以下简称宝石公司以下简称宝石公司)财务报表反财务报表反映，自映，自19971997年以来，由于国内电视机市场的恶性无序竞争发展到白热化程度，年以来，由于国内电视机市场的恶性无序竞争发展到白热化程度，使得黑白电视机市场加速萎缩。黑白显像管和黑白玻壳在使得黑白电视机市场加速萎缩。黑白显像管和黑白玻壳在19971997年的最低售价年的最低售价相比相比19961996年上半年

26、均下跌了年上半年均下跌了60%60%以上，已低于生产成本，同时，彩壳的售价以上，已低于生产成本，同时，彩壳的售价下跌也超过下跌也超过20%20%以上，彩壳公司也出现了严重亏损。黑白玻壳生产线熔炉按以上，彩壳公司也出现了严重亏损。黑白玻壳生产线熔炉按计划停炉检修后，由于产品积压严重，恢复生产无望，而转产其他产品在短计划停炉检修后，由于产品积压严重，恢复生产无望，而转产其他产品在短时间内又难以完成，因此整个生产线实际已处于停产状态。时间内又难以完成，因此整个生产线实际已处于停产状态。针对以上严峻情况，对该公司进行审计的注册会计师认为，宝石公司无针对以上严峻情况，对该公司进行审计的注册会计师认为，宝

27、石公司无法就公司是否能保持经营能力提供充分和必要的证据，在这种情况下，也就法就公司是否能保持经营能力提供充分和必要的证据，在这种情况下，也就无法确定公司巨额存货和固定资产的计价方法的合理性。而且，由于市场环无法确定公司巨额存货和固定资产的计价方法的合理性。而且，由于市场环境恶劣，公司的巨额应收账款的可回收性也由于下游企业的不良财务状况而境恶劣，公司的巨额应收账款的可回收性也由于下游企业的不良财务状况而变得更加不确定。另外，公司的流动负债超过流动资产变得更加不确定。另外，公司的流动负债超过流动资产7 7亿多元，资产负债亿多元，资产负债比率严重不正常。因此，注册会计师无法就按持续经营会计假设编制的

28、会计比率严重不正常。因此，注册会计师无法就按持续经营会计假设编制的会计报表是否能公允反映该公司的财务状况和经营成果发表任何意见。报表是否能公允反映该公司的财务状况和经营成果发表任何意见。审计学审计学l案例：实物证据的证明力案例：实物证据的证明力19951995年年4 4月的一天，某会计师事务所主管业务的副所长在会客室接见了一位月的一天，某会计师事务所主管业务的副所长在会客室接见了一位临市来的客人，该客人声称有一个可以让会计师事务所发财的大项目委托临市来的客人，该客人声称有一个可以让会计师事务所发财的大项目委托事务所去做。这对于业务比较清淡的会计师事务所而言，当然是一个好消事务所去做。这对于业务

29、比较清淡的会计师事务所而言，当然是一个好消息。息。可是，当客人向这位有着丰富审计工作经验的副所长说明项目内容时，他可是，当客人向这位有着丰富审计工作经验的副所长说明项目内容时，他感到是一件麻烦事，有心想推脱不干。原来，委托方正在实施一项建筑工感到是一件麻烦事，有心想推脱不干。原来，委托方正在实施一项建筑工程，工程施工一半就已经程，工程施工一半就已经“断了奶断了奶”工程所需资金已经耗尽。工程所需资金已经耗尽。为了解决资金问题，委托方与当地的一家金融机构洽谈了贷款事项，该家为了解决资金问题，委托方与当地的一家金融机构洽谈了贷款事项，该家金融机构的负责人口头答应给予金融机构的负责人口头答应给予200

30、02000万元的贷款资金的支持，条件是要以万元的贷款资金的支持，条件是要以该项工程的所有权作为抵押。为了签署抵押贷款合同，就需要对现有的工该项工程的所有权作为抵押。为了签署抵押贷款合同，就需要对现有的工程进行审计，以便用具有法律效力的审计报告作为贷款合同签署的法律基程进行审计，以便用具有法律效力的审计报告作为贷款合同签署的法律基础。所以，这位客人础。所以，这位客人“仰仗该家事务所的大名而来仰仗该家事务所的大名而来”，希望事务所在尽短，希望事务所在尽短的时间内的时间内(最好是在一天之内最好是在一天之内)出具审计报告，并答应立即支付出具审计报告，并答应立即支付“审计费审计费”1515万元。万元。正

31、当这位副所长觉得其中定有蹊跷而面露难色之际，该家事务所的所长走正当这位副所长觉得其中定有蹊跷而面露难色之际，该家事务所的所长走进了会客室。在没有与其他人进行协商的情况下，就断然答应了承担此项进了会客室。在没有与其他人进行协商的情况下，就断然答应了承担此项审计业务。审计业务。于是，所长委派了两位注册会计师和一位精通建筑工程的评估师来到了委于是，所长委派了两位注册会计师和一位精通建筑工程的评估师来到了委托企业，以便开展正常的审计工作。当这三人来到委托企业之后，委托方托企业，以便开展正常的审计工作。当这三人来到委托企业之后，委托方只是拿出了工程图纸和工程费用明细账，拒绝交出会计记账凭证和公司的只是拿

32、出了工程图纸和工程费用明细账，拒绝交出会计记账凭证和公司的原始凭证，并千方百计设置障碍，阻止审计人员到工程现场实地考察。原始凭证，并千方百计设置障碍，阻止审计人员到工程现场实地考察。审计人员害怕承担责任，只好用电话与事务所所长取得联系，并说明了无审计人员害怕承担责任，只好用电话与事务所所长取得联系，并说明了无法出具审计报告的理由。但事务所的所长为了贪图唾手可得的法出具审计报告的理由。但事务所的所长为了贪图唾手可得的1515万元，竟万元，竟然让三位审计人员然让三位审计人员“千方百计千方百计”完成任务。完成任务。无奈之下，三人只好无奈之下，三人只好“说服说服”被审计单位交出所有的会计资料，并简单地

33、被审计单位交出所有的会计资料，并简单地审核了会计报表数据和总账数据、明细账数据的对应性，就草草收场。审核了会计报表数据和总账数据、明细账数据的对应性，就草草收场。审计学审计学当三位审计人员回到事务所草拟了一份当三位审计人员回到事务所草拟了一份“审计报告审计报告”之后，按照事务所的内之后，按照事务所的内部控制程序，将部控制程序，将“审计报告审计报告”递交主持审计业务的副所长审核。这位副所长递交主持审计业务的副所长审核。这位副所长将将“审计报告审计报告”和其他的审计工作底稿仔细检查了一遍发现，审计中的漏审和其他的审计工作底稿仔细检查了一遍发现，审计中的漏审情况比较严重，而且工作底稿中没有对工程现场

34、的考察记录，这引起了他的情况比较严重，而且工作底稿中没有对工程现场的考察记录，这引起了他的极大关注。为了处理好所长与该审计项目的关系，他将自己在审核中所发现极大关注。为了处理好所长与该审计项目的关系，他将自己在审核中所发现的疑点写在审核意见单上，然后转交所长的疑点写在审核意见单上，然后转交所长 (因为这是所长亲自批准的业务因为这是所长亲自批准的业务)，让所长亲自决定。所长看了副所长的审核意见之后，觉得问题很严重。自，让所长亲自决定。所长看了副所长的审核意见之后，觉得问题很严重。自己也不敢贸然否定副所长的审核意见，就同意了副所长的审核处理意见，让己也不敢贸然否定副所长的审核意见，就同意了副所长的

35、审核处理意见，让审计人员对漏审的项目做出补充审计，并一定到工程现场去进行例行考察。审计人员对漏审的项目做出补充审计，并一定到工程现场去进行例行考察。于是，三位审计人员又重新回到委托单位，在于是，三位审计人员又重新回到委托单位，在“百般规劝百般规劝”之下，才勉强同之下，才勉强同意审计人员去施工现场实地察看。当审计人员按照工程图纸所表示的地址找意审计人员去施工现场实地察看。当审计人员按照工程图纸所表示的地址找到施工现场时，才知道这是一场骗局。原来，所谓的施工现场只是刚刚破土到施工现场时，才知道这是一场骗局。原来，所谓的施工现场只是刚刚破土挖了一点地基，地基里连一块石头也没有。根本不像委托单位所鼓吹

36、的那种挖了一点地基，地基里连一块石头也没有。根本不像委托单位所鼓吹的那种半架子工程。而被审计单位的会计账簿所反映的工程施工费是另外一项工程半架子工程。而被审计单位的会计账簿所反映的工程施工费是另外一项工程的支出。审计人员原先起草的的支出。审计人员原先起草的“审计报告审计报告”竟然是张冠李戴！竟然是张冠李戴！这件事在该会计师事务所引起了很大的反响。要不是副所长坚持原则，该事这件事在该会计师事务所引起了很大的反响。要不是副所长坚持原则，该事务所就会掉进别人事先布置好的陷阱。务所就会掉进别人事先布置好的陷阱。案例案例琼民源案例的启示（审计证据的缺失）琼民源案例的启示（审计证据的缺失）对对“琼民源琼民

37、源”公司在短短一年的时间内有如此惊人的业绩，略有会计常识公司在短短一年的时间内有如此惊人的业绩，略有会计常识的人都会提出怀疑。的人都会提出怀疑。首先，巨额利润令人疑惑。首先，巨额利润令人疑惑。“琼民源琼民源”公司报表显示，公司公司报表显示，公司19961996年利润总年利润总额和净利润分别较额和净利润分别较19951995年增长年增长848848倍和倍和12901290倍。倍。其次，巨额资本公积令人疑惑。公司新增加的亿的资本公积是从何而来的其次，巨额资本公积令人疑惑。公司新增加的亿的资本公积是从何而来的呢？年报在资本公积这一栏是这样写的：呢？年报在资本公积这一栏是这样写的：“资本公积金增加的原

38、因可参阅资本公积金增加的原因可参阅对本期数与上期数比较超过对本期数与上期数比较超过30%30%的解释。的解释。”然而在第然而在第1111项项“对本期数与上对本期数与上期数比较变化期数比较变化”的解释中，却只字不提资本公积金。的解释中，却只字不提资本公积金。尽管尽管“琼民源琼民源”的有关人员在这一案件中难逃其责任，而作为对的有关人员在这一案件中难逃其责任，而作为对“琼民源琼民源”年报进行审计的海南中华会计师事务所和出具资产评估报告的海南大正年报进行审计的海南中华会计师事务所和出具资产评估报告的海南大正会计师事务所同样负有不可推御的责任。因为，面对会计师事务所同样负有不可推御的责任。因为，面对“琼

39、民源琼民源”19961996年年年年报中利润和资本公积如此大幅度的增加，具有审计专业知识的注册会计师报中利润和资本公积如此大幅度的增加，具有审计专业知识的注册会计师自然应该引起足够的注意，保持应有的职业谨慎。但事实是，注册会计师自然应该引起足够的注意，保持应有的职业谨慎。但事实是，注册会计师不但没有这样做，相反，在众多投资者对资本公积、盈余公积、未分配利不但没有这样做，相反，在众多投资者对资本公积、盈余公积、未分配利润等项目提出疑问的情况下，海南中华会计师事务所还站出来为润等项目提出疑问的情况下，海南中华会计师事务所还站出来为“琼民源琼民源”公司辩护，声称公司辩护，声称“报表的真实性不容置疑报

40、表的真实性不容置疑”。可见，。可见，“琼民源琼民源”案会造案会造成如此严重后果，很大程度与注册会计师的失职及某种意义上的推波助澜成如此严重后果，很大程度与注册会计师的失职及某种意义上的推波助澜有关。有关。按照审计准则的规定，对财务报表进行审计时，除了采用一般的检查、按照审计准则的规定，对财务报表进行审计时，除了采用一般的检查、盘点、函证等取证方法外，还遵循最常用的分析程序。盘点、函证等取证方法外，还遵循最常用的分析程序。所谓分析程序，是指通过对被审计单位会计报表重要项目的各种数据比所谓分析程序，是指通过对被审计单位会计报表重要项目的各种数据比较分析，来检查报表项目中有否反常现象。如果一旦出现异

41、常变动情况，较分析，来检查报表项目中有否反常现象。如果一旦出现异常变动情况，注册会计师就必须追踪审核，并掌握异常变动的根本原因及其证据。这注册会计师就必须追踪审核，并掌握异常变动的根本原因及其证据。这是年报审计工作的基本常识。是年报审计工作的基本常识。如果如果“琼民源琼民源”案中的注册会计师能够按照审计准则的这些要求，对有案中的注册会计师能够按照审计准则的这些要求，对有异常变动的异常变动的“资本公积资本公积”、“未分配利润未分配利润”等项目进行实质性程序，并等项目进行实质性程序，并取得能够说明异常变动原因的可靠证据，或者说认真检查资本公积增加取得能够说明异常变动原因的可靠证据，或者说认真检查资

42、本公积增加的相关会计记录和原始凭证，审核对资产评估是否经有关部门批准，估的相关会计记录和原始凭证，审核对资产评估是否经有关部门批准，估价方法是否合规，然后再发表有关声明，就不会出现上述后果。价方法是否合规，然后再发表有关声明，就不会出现上述后果。审计学审计学案例：案例：广生公司广生公司20062006年年1212月月3131日财务报表显示，其应收账款余额为日财务报表显示，其应收账款余额为2020万元，备抵坏账万元，备抵坏账60006000元。注册会计师小王运用所有的审计程序审核了上述两个账户，认为表述恰当，符元。注册会计师小王运用所有的审计程序审核了上述两个账户，认为表述恰当，符合会计准则要求

43、。但在合会计准则要求。但在20072007年年1 1月月15 15 日外勤工作尚未结束时，广生公司的主要客户日外勤工作尚未结束时，广生公司的主要客户隆兴公司的账款金额为隆兴公司的账款金额为4400044000元，注册会计师小王与广生公司的财务经理讨论有关元，注册会计师小王与广生公司的财务经理讨论有关火灾情况。小王认为：报表上要调整这一次火灾损失，而财务经理认为不应调整这火灾情况。小王认为：报表上要调整这一次火灾损失，而财务经理认为不应调整这一损失，因为火灾发生在一损失，因为火灾发生在20072007年。年。请问：请问：小王应如何取得证据证明这一损失发生在小王应如何取得证据证明这一损失发生在20

44、062006年，而不是在年，而不是在20072007年？年？审计学审计学20072007年年2 2月月2828日，助理人员小张经注册会计师王玲的安排前去广生公司验证存货的账面余额。在日，助理人员小张经注册会计师王玲的安排前去广生公司验证存货的账面余额。在盘点前，小张在过道上几个工人在议论，得知存货中可能存在不少无法出售的变质产品。对此，盘点前，小张在过道上几个工人在议论，得知存货中可能存在不少无法出售的变质产品。对此，小对存货进行实地抽点，并比较库存量与最近销量，抽点结果表明，存货数量合理，收发亦较有小对存货进行实地抽点，并比较库存量与最近销量，抽点结果表明，存货数量合理，收发亦较有序。由于该

45、产品技术含量高，小张无法鉴别出库存货中是否有变质产品，于是他不得不询问该公序。由于该产品技术含量高，小张无法鉴别出库存货中是否有变质产品，于是他不得不询问该公司的库存部高级主管。高级主管的答复时该产品无质量问题。司的库存部高级主管。高级主管的答复时该产品无质量问题。小张在盘点工作结束后，开始编制工作底稿。在备注中，小张将听说有变质产品的事填入其中，小张在盘点工作结束后，开始编制工作底稿。在备注中，小张将听说有变质产品的事填入其中，并建议在下阶段的存货审计程序中，应特别注意是否存在编制产品。王玲在复核工作底稿时，再并建议在下阶段的存货审计程序中，应特别注意是否存在编制产品。王玲在复核工作底稿时，

46、再一次向小张详细了解存货盘点情况，特别是有关变质产品的情况，对此，还特别对当时议论此事一次向小张详细了解存货盘点情况，特别是有关变质产品的情况，对此，还特别对当时议论此事的工人进行询问，但这些工人矢口否认了此事。于是，王玲与存货部高级主管商讨后，得出结论：的工人进行询问，但这些工人矢口否认了此事。于是，王玲与存货部高级主管商讨后，得出结论：认为认为“存货价值公允且均可出售存货价值公允且均可出售”。底稿复核后，王玲在备注册栏后填写了。底稿复核后，王玲在备注册栏后填写了“变质产品问题经核变质产品问题经核尚无证据，但下次审计时应加以考虑尚无证据，但下次审计时应加以考虑”。由于广生公司总经理抱怨王玲前

47、几次出具了有保留意见。由于广生公司总经理抱怨王玲前几次出具了有保留意见的审计报告，使得他们贷款遇到了不少麻烦。审计结束后，注册会计师王玲对该年的财务报表出的审计报告，使得他们贷款遇到了不少麻烦。审计结束后，注册会计师王玲对该年的财务报表出具了无保留意见的审计报告。具了无保留意见的审计报告。两个月后，广生公司资金周转不灵，主要还是存货中存在大量变质产品无法出售，致使到期银行两个月后，广生公司资金周转不灵，主要还是存货中存在大量变质产品无法出售，致使到期银行贷款无法偿还。银行拟向会计师事务所索赔，认为注册会计师在审核存货时，具有重大过失。债贷款无法偿还。银行拟向会计师事务所索赔，认为注册会计师在审

48、核存货时，具有重大过失。债权人在法庭上出示了王玲的工作底稿，认为注册会计师明知存货高估，但迫于总经理的压力，没权人在法庭上出示了王玲的工作底稿，认为注册会计师明知存货高估，但迫于总经理的压力，没有揭示财务报表中存在问题，因此，应承担银行的贷款损失。有揭示财务报表中存在问题，因此，应承担银行的贷款损失。请问：请问：引述工人在过道上关于变质产品的议论是否应列入工作底稿？引述工人在过道上关于变质产品的议论是否应列入工作底稿？注册会计师王玲是否已尽到了责任？注册会计师王玲是否已尽到了责任？对于银行的指控，这些工作底稿能否支持或利于注册会计师的抗辩立场？银行指控是否具有充分对于银行的指控，这些工作底稿能否支持或利于注册会计师的抗辩立场？银行指控是否具有充分证据？请说明理由。证据？请说明理由。