新企业会计准则讲座28会计政策、会计估计变更和差错更正.ppt

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1、新企业会计准则讲座新企业会计准则讲座28会计政策、会计估会计政策、会计估计变更和差错更正计变更和差错更正一、会计政策变更一、会计政策变更 会计政策的概念会计政策的概念是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。原则、基础和会计处理方法。注意：会计政策包括会计核算的原则、会计核注意：会计政策包括会计核算的原则、会计核算的基础（权责发生制）和会计处理方法。算的基础（权责发生制）和会计处理方法。11/1/20222一、会计政策变更一、会计政策变更2 2进行会计政策变更的条件进行会计政策变更的条件会计政策在每一会计期间和前后各期应当保持一会

2、计政策在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更。两种情况可变更会计政策：致，不得随意变更。两种情况可变更会计政策：（1 1）法律、行政法规或者国家统一的会计制度等）法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。例如，财政部有关法规规定，从要求变更。例如，财政部有关法规规定，从0707年年1 1月月1 1日起，上市公司从执行企业会计制度转为日起，上市公司从执行企业会计制度转为执行企业会计准则体系。执行企业会计准则体系。（2 2）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。计信息。11/1/20223一、会计政策变更一、会计政策变更3 3下列情

3、形不属于会计政策变更下列情形不属于会计政策变更 （1 1）本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差）本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。别而采用新的会计政策。（2 2）对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的）对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。如企业本期新增期货交易业务，应按相应办会计政策。如企业本期新增期货交易业务，应按相应办法进行处理，不属会计政策变更；对不重要的交易，如法进行处理，不属会计政策变更；对不重要的交易，如将低值易耗品的摊销由五五摊销法改为一次摊销法，不将低值易耗品的摊销由五五摊销法改为一次摊销法，不属于会计政策变更。属于会计政

4、策变更。11/1/20224一、会计政策变更一、会计政策变更 4 4会计政策变更处理思路会计政策变更处理思路 （1 1）企业根据法律、行政法规或者国家统一的会计制度）企业根据法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更会计政策的，应当按照国家相关会计规定执行。等要求变更会计政策的，应当按照国家相关会计规定执行。（2 2）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的，）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的，应采用追溯调整法处理，将会计政策变更累积影响数调整列应采用追溯调整法处理，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报报前期最早期初留存收益

5、，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整，但确定该项会计前期披露的其他比较数据也应当一并调整，但确定该项会计政策变更累积影响数不切实可行的除外。政策变更累积影响数不切实可行的除外。11/1/20225一、会计政策变更一、会计政策变更（3）确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，）确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计应从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策；政策；在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。

6、实可行的，应当采用未来适用法处理。未来适用法未来适用法指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。间确认会计估计变更影响数的方法。即：可追溯的要进行追溯；即：可追溯的要进行追溯；不能追溯的就不追溯，采取未来适用法。不能追溯的就不追溯，采取未来适用法。11/1/20226一、会计政策变更一、会计政策变更5追溯调整法的运用追溯调整法的运用（1）追溯调整法指对某项交易或事项变更会）追溯调整法指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事

7、项初次发生时即采计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。项目进行调整的方法。采用追溯调整法时，将会计政策变更累积采用追溯调整法时，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整。较数据也应当一并调整。11/1/20227一、会计政策变更一、会计政策变更（2）追溯调整法四个步骤：）追溯调整法四个步骤：计算确定会计政策变更的累积影响数计算确定会计政策

8、变更的累积影响数指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。收益应有金额与现有金额之间的差额。调整期初留存收益是指对期初未分配利润和盈余公积两个项目的调整。调整期初留存收益是指对期初未分配利润和盈余公积两个项目的调整。进行相关的账务处理，即将累计影响数及相关项目记录到变更年度中。进行相关的账务处理，即将累计影响数及相关项目记录到变更年度中。调整会计报表相关项目调整会计报表相关项目 企业在会计政策变更当年，应当调整资产负债表年初留存收益，以及企业在会计政策变更当年，应当调整资产负债表

9、年初留存收益，以及利润表上年数栏有关项目。利润表上年数栏有关项目。附注说明附注说明11/1/20228一、会计政策变更一、会计政策变更 【例【例1】甲公司从甲公司从2007年年1月月1日起执行企业会计准则，从日起执行企业会计准则，从2007年年1月月1日起，所得税的核算方法由应付税款法改为资日起，所得税的核算方法由应付税款法改为资产负债表债务法，所得税率为产负债表债务法，所得税率为33%。2006年末，资产负债年末，资产负债表中应收账款账面价值为表中应收账款账面价值为800万元，计税基础为万元，计税基础为900万元；万元；固定资产账面价值为固定资产账面价值为2000万元，计税基础为万元，计税基

10、础为2200万元；预万元；预计负债的账面价值为计负债的账面价值为300万元，计税基础为万元，计税基础为0。假定甲公司按假定甲公司按10%提取法定公积金。提取法定公积金。11/1/20229一、会计政策变更一、会计政策变更（1）计算累计影响数，确认递延所得税资产）计算累计影响数，确认递延所得税资产应收账款项目产生的可抵扣暂时性差异应收账款项目产生的可抵扣暂时性差异=900800=100（万元）（万元）递延所得税资产余额递延所得税资产余额=10033%=33（万元）（万元）固定资产项目产生的可抵扣暂时性差异固定资产项目产生的可抵扣暂时性差异=22002000=200（万元）（万元）递延所得税资产余

11、额递延所得税资产余额=20033%=66（万元）（万元）预计负债项目产生的可抵扣暂时性差异预计负债项目产生的可抵扣暂时性差异=300（万元）（万元）递延所得税资产余额递延所得税资产余额=30033%=99（万元）（万元）递延所得税资产合计递延所得税资产合计336699198（万元）（万元）11/1/202210（2 2）20072007年进行相关的账务处理年进行相关的账务处理 调整累计影响数调整累计影响数 借：递延所得税资产借：递延所得税资产 198198 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 198198 由于净利润的增加调增的盈余公积由于净利润的增加调增的盈余公积 借：利润分配借：

12、利润分配未分配利润未分配利润 19.8 19.8 贷：盈余公积贷：盈余公积 （19810%19810%）19.819.8（3 3）调整会计报表相关项目）调整会计报表相关项目一、会计政策变更一、会计政策变更11/1/202211一、会计政策变更一、会计政策变更（4 4 4 4）编写会计报表附注：企业应当在附注中披露与）编写会计报表附注：企业应当在附注中披露与）编写会计报表附注：企业应当在附注中披露与）编写会计报表附注：企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下列信息：会计政策变更有关的下列信息：会计政策变更有关的下列信息：会计政策变更有关的下列信息：会计政策变更的性质、内容和原因。会计政策变更的

13、性质、内容和原因。会计政策变更的性质、内容和原因。会计政策变更的性质、内容和原因。当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。和调整金额。和调整金额。和调整金额。无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况应用变更后的会计政策的时点、具体应用情

14、况应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况 11/1/202212二、会计估计变更二、会计估计变更 1 1会计估计会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以最是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。近可利用的信息为基础所作的判断。需要进行会计估计的项目通常有：坏账；存货遭受毁损，需要进行会计估计的项目通常有：坏账；存货遭受毁损，全部或部分陈旧过时；固定资产的使用年限与净残值；无全部或部分陈旧过时；固定资产的使用年限与净残值；无形资产的受益期限等等。形资产的受益期限等等。会计估计变更会计估计变更是指由于资产和负债的当前状况及预期经济是指由于资产和负债的当前状况及预

15、期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。者资产的定期消耗金额进行调整。11/1/202213二、会计估计变更二、会计估计变更 2 2企业发生会计估计变更的情形企业发生会计估计变更的情形（1 1）赖以进行估计的基础发生了变化）赖以进行估计的基础发生了变化（2 2）取得了新的信息、积累了更多的经验以及）取得了新的信息、积累了更多的经验以及后来的发展变化。后来的发展变化。11/1/202214二、会计估计变更二、会计估计变更 3 3对于会计估计变更，企业应采用未来适用法。如果对于会计估计变更，企业应采用未

16、来适用法。如果无法分清会计政策变更和会计估计变更，也应按会计估无法分清会计政策变更和会计估计变更，也应按会计估计变更，采用未来适用法进行会计处理。计变更，采用未来适用法进行会计处理。会计估计变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更会计估计变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认；既影响变更当期又影响未来期间的，其当期予以确认；既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。11/1/202215二、会计估计变更二、会计估计变更 4披露：披露：（1）会计估计变更的内容和原因。）会计估计变更的内容和原因。（2）会计估计变

17、更对当期和未来期间的影响数。）会计估计变更对当期和未来期间的影响数。（3）会计估计变更的影响数不能确定的，披露）会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和原因。这一事实和原因。11/1/202216二、会计估计变更二、会计估计变更【例【例2】甲公司甲公司2006年年12月购入一台管理用电子设备，原月购入一台管理用电子设备，原价为价为32万元，预计使用年限万元，预计使用年限5年，预计净残值年，预计净残值2万元。购万元。购入时，企业采用直线法计提折旧，入时，企业采用直线法计提折旧，2008年年1月月1日起，折日起，折旧方法由直线法改为年数总和法，净残值由旧方法由直线法改为年数总和法，净残值由2

18、万元改为万元改为1万元，折旧年限由万元，折旧年限由5年改为年改为4年。年。假设甲公司按直线法计提的折旧可在所得税前抵扣，假设甲公司按直线法计提的折旧可在所得税前抵扣，所得税采用资产负债表债务法核算，所得税税率为所得税采用资产负债表债务法核算，所得税税率为33%。11/1/202217二、会计估计变更二、会计估计变更（1 1）会计估计变更前）会计估计变更前20082008年折旧额年折旧额=（3232万万-2-2万）万）/5/5=6=6（万元）（万元）（2 2）会计估计变更后）会计估计变更后20082008年折旧额年折旧额=应计提折旧总额应计提折旧总额尚可使用年限尚可使用年限/年数总和年数总和=（

19、3232万万-6-6万万-1-1万）万）3/63/6=253/6=253/6=12.5=12.5（万元）（万元）11/1/202218二、会计估计变更二、会计估计变更(3)(3)会计估计变更对净利润的影响数会计估计变更对净利润的影响数=（6-12.56-12.5）67%67%=-4.355=-4.355（万元），（万元），注：注：20082008年末固定资产账面价值为年末固定资产账面价值为13.513.5万元（万元（32-6-32-6-12.512.5），计税基础为），计税基础为2020万元万元(32-6-6)(32-6-6)，可抵扣暂时性差，可抵扣暂时性差异为异为6.56.5万元万元(20-

20、13.5)(20-13.5)，故增加递延所得税资产，故增加递延所得税资产2.1452.145万万元元(6.533%)(6.533%)同时减少所得税费用同时减少所得税费用2.1452.145万元万元（4 4）披露）披露11/1/202219三、会计差错更正三、会计差错更正 1 1会计差错的类型会计差错的类型（1 1）会计差错分为本期差错和前期差错。本期差错直接）会计差错分为本期差错和前期差错。本期差错直接更正当期相关项目，更正后才编制会计报表，不存在更正当期相关项目，更正后才编制会计报表，不存在“重述重述”报表问题。前期差错，是指由于没有运用或错误报表问题。前期差错，是指由于没有运用或错误运用下

21、列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报:编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；信息；前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。11/1/202220三、会计差错更正三、会计差错更正（2 2）前期差错通常包括计算错误、应用会计政）前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响以及存货、固定资产盘盈等。以及存货、固定资产盘盈等。注意，存货和固定资产盘盈作为差错进行更正，注意，存

22、货和固定资产盘盈作为差错进行更正，改变了原会计制度的做法。改变了原会计制度的做法。11/1/202221三、会计差错更正三、会计差错更正 2 2前期差错的处理办法前期差错的处理办法（1 1）企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，）企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。追溯重述法追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。比如，正的方法。比如，20052005年年报中的收

23、入为年年报中的收入为11001100万元，万元，在在20062006年年1010月发现多计收入月发现多计收入100100万元；编制万元；编制20062006年年报年年报时，应重编时，应重编20052005年年报，视同该差错在年年报，视同该差错在20052005年没有发年没有发生过，即生过，即20052005年的年收入应改为正确的年的年收入应改为正确的10001000万元。万元。11/1/202222三、会计差错更正三、会计差错更正 企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。注意：调整前期比较数据。注意：a.a.发现前期重要差错

24、时才采用发现前期重要差错时才采用“追溯重述法追溯重述法”；不是重；不是重要差错，可以直接调整当期损益等相关项目。要差错，可以直接调整当期损益等相关项目。b.b.在发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。如：在发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。如：20062006年年1212月发现月发现20052005年少提折旧年少提折旧500500万元，编制万元，编制20062006年年年报时，调整年报时，调整20062006年利润表中作为比较基础的年利润表中作为比较基础的20052005年利年利润表中的相关数据；调整润表中的相关数据；调整20062006年资产负债表的年初数。年资产负债表的年初数。11

25、/1/202223三、会计差错更正三、会计差错更正 应在附注披露与前期差错更正有关的下列信息：应在附注披露与前期差错更正有关的下列信息：前期差错的性质；各个列报前期财务报表中受影前期差错的性质；各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额；无法进行追溯重述的，响的项目名称和更正金额；无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。的时点、具体更正情况。在以后期间的财务报表中，不需重复披露以前在以后期间的财务报表中，不需重复披露以前期间附注中已披露的会计政策变更和前期差错更期间附注中已披露的会计政策变更和前期差错更

26、正的信息。正的信息。11/1/202224三、会计差错更正三、会计差错更正（2 2）确定前期差错影响数不切实可行的，可从）确定前期差错影响数不切实可行的，可从可可追溯重述追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额一并余额，财务报表其他相关项目的期初余额一并调整，调整，也也可以采用未来适用法。即对于前期重可以采用未来适用法。即对于前期重要差错，本应追溯重述，但因无法取得数据等要差错，本应追溯重述，但因无法取得数据等原因无法重述，则不重述。原因无法重述，则不重述。11/1/202225三、会计差错更正三、会计差错更正【例【例3 3】

27、甲公司甲公司20072007年财务报告在年财务报告在20082008年年4 4月月3030日批准报出，报告年度为日批准报出，报告年度为20072007年度。甲年度。甲公司的所得税税率为公司的所得税税率为33%33%，所得税采用资，所得税采用资产负债表债务法核算，产负债表债务法核算，20072007年度所得税申年度所得税申报在报在20082008年年3 3月月1515日完成；按净利润的日完成；按净利润的10%10%提取盈余公积。提取盈余公积。11/1/202226三、会计差错更正三、会计差错更正（1 1）如果）如果20072007年年1212月月5 5日，发现日，发现20072007年年3 3月

28、管理用固定月管理用固定资产漏提折旧资产漏提折旧300300万元，则在万元，则在20072007年年1212月补提折旧：月补提折旧：借：管理费用借：管理费用 30000003000000 贷：累计折旧贷：累计折旧 30000003000000（注：当年发现当年的差错，直接调整相关项目）（注：当年发现当年的差错，直接调整相关项目）11/1/202227三、会计差错更正三、会计差错更正 （2 2）如果）如果20072007年年1212月月5 5日，发现日，发现20062006年年3 3月月管理管理用固定资用固定资产漏提折旧产漏提折旧300300万元（属于重大会计差错），则在万元（属于重大会计差错），

29、则在20072007年年1212月会计处理如下：月会计处理如下：借：以前年度损益调整（管理费用）借：以前年度损益调整（管理费用）30000003000000 贷：累计折旧贷：累计折旧 3000000 3000000 将调减的净利润转入未分配利润将调减的净利润转入未分配利润借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 30000003000000 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 30000003000000（注：税法规定当年应提折旧在当年提取可在税前抵扣，（注：税法规定当年应提折旧在当年提取可在税前抵扣，0606年所得税申报后补提年所得税申报后补提20062006年折旧不得在税前抵扣；

30、固年折旧不得在税前抵扣；固定资产账面价值与计税基础一致，无暂时性差异）定资产账面价值与计税基础一致，无暂时性差异）11/1/202228三、会计差错更正三、会计差错更正 调减盈余公积调减盈余公积借：盈余公积（借：盈余公积（300000010%300000010%）300000300000 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 300000300000在在20072007年年报中调整比较数据年年报中调整比较数据 0707年利润表应调增上年度（年利润表应调增上年度（20062006年）管理费用年）管理费用30000003000000元；元；资产负债表，应调整资产负债表，应调整0707年年报

31、的年初数，调增累计折旧年年报的年初数，调增累计折旧30000003000000元，调减盈余公积元，调减盈余公积300000300000元，调减未分配利润元，调减未分配利润27000002700000元（元（300000090%300000090%）；在所有者权益变动表中，应）；在所有者权益变动表中，应在本年金额栏中前期差错更正部分分别调减盈余公积和未在本年金额栏中前期差错更正部分分别调减盈余公积和未分配利润分配利润300000300000元和元和27000002700000元。元。对于重大会计差错更正，还需要在会计报表附注中披露重对于重大会计差错更正，还需要在会计报表附注中披露重大会计差错的性

32、质、受影响的项目名称和更正的金额大会计差错的性质、受影响的项目名称和更正的金额 11/1/202229三、会计差错更正三、会计差错更正（3 3）20072007年年1212月月5 5日，发现日，发现20052005年年3 3月管理用固定月管理用固定资产漏提折旧资产漏提折旧300300万元（属于重要差错），则在万元（属于重要差错），则在20072007年年1212月会计处理如下：月会计处理如下：补提折旧：补提折旧：借：以前年度损益调整（管理费用）借：以前年度损益调整（管理费用）30000003000000 贷：累计折旧贷：累计折旧 3000000 3000000 将调减的净利润转入未分配利润将调

33、减的净利润转入未分配利润借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 30000003000000 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 3000000300000011/1/202230三、会计差错更正三、会计差错更正 调减盈余公积调减盈余公积借：盈余公积（借：盈余公积（300000010%300000010%）300000300000 贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润 300000300000在在0707年年报中调整比较数据年年报中调整比较数据 对于对于0707年利润表，因只有年利润表，因只有0606年和年和0707年发生额，故不做调整；年发生额，故不做调整；资产负债表，应

34、调整资产负债表，应调整0707年年报的年初数，调增累计折旧年年报的年初数，调增累计折旧300300万元，调减盈余公积万元，调减盈余公积3030万元，调减未分配利润万元，调减未分配利润270270万元；万元；在所有者权益变动表中，应在上年金额栏中前期差错更正在所有者权益变动表中，应在上年金额栏中前期差错更正部分分别调减盈余公积和未分配利润部分分别调减盈余公积和未分配利润300000300000元和元和27000002700000元。元。11/1/202231三、会计差错更正三、会计差错更正 对于重大会计差错更正，还需要在会计报表对于重大会计差错更正，还需要在会计报表附注中披露重大会计差错的性质、受影响的项附注中披露重大会计差错的性质、受影响的项目名称和更正的金额（略）。目名称和更正的金额（略）。（4 4）如果在资产负债表日后期间发现报告年度）如果在资产负债表日后期间发现报告年度或前期会计差错，按或前期会计差错，按企业会计准则企业会计准则2929号号资产负债表日后事项资产负债表日后事项进行处理。进行处理。11/1/202232休息啦！休息啦！11/1/202233