企业会计准则(讲解)(第1-6号).ppt

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1、企业会计准则总体说明总体说明企业会计准则共企业会计准则共39个准则，其中一个准则，其中一个基本准则和个基本准则和38个具体会计准则，个具体会计准则，其中基本准则为具体会计准则提供其中基本准则为具体会计准则提供框架指南，而具体会计准则则在会框架指南，而具体会计准则则在会计确认、计量和报告作出具体的规计确认、计量和报告作出具体的规范。范。在学习准则过程中要将准则做为一个整体，在各个准则之间是相互联系，又是相对独立的。在每一准则中存在其他准则规范的内容，则在准则中有指引，例如收入准则主要规范收入的确认、计量和报告，但涉及非货币性资产交换确认收入会适用非货币性资产交换准则。第一章 基本会计准则一、基本

2、会计准则的功能 我国基本会计准则类似于国际会计准则理事会的编制财务报表的框架和美国财务会计准则委员会的财务会计概念公告，在企业会计准则体系起着统驶作用，是制定具体会计准则的出发点。基本会计准则以财务报告目标为逻辑出发点。基本会计准则描述的概念框架 会计信息使用者 财务报告目标 会计信息质量特征 财务会计报告 会计要素的定义、分类、确认、计量 会计要素确认和计量原则 会计基本假设基本会计准则的功能l为会计准则制定机构在制定和评估会计准则时提供原则指引和概念依据，以保证会计准则的一贯性和系统性l为会计实务中出现的、具体会计准则尚未规范的问题提供会计处理依据l在会计实务中，为会计人员进行职业判断提供

3、依据l由于概念框架结构能够促进会计准则的一贯性与会计实务的合理性，从而能够提高财务报告的可比性，促进信息使用者的理解并增强信息l将会计理论与会计准则、会计实务有机结合在一起二、财务报告目标 财务报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任的履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。三、会计基本假设l会计主体假设l持续经营假设l货币计量假设l会计分期假设四、会计记账基础l权责发生制五、会计信息质量要求l可靠性：包括如实反映、可核实性、中立性、完整性l相关性：预测价值、反馈价值、及时性l可理解性：便于财务报告使用者理解和运用l

4、可比性：要求企业提供的会计信息应当相互可比包括横项可比及纵向可比l实质重于形式l谨慎性l重要性六、会计要素确认l资产：资产的定义及确认为资产的条件l负债：负债的定义及确认为负债的条件l所有者权益：所有者权益是指企业资产扣除负债后的剩余权益，它包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。所有者权益金额的计量取决于资产和负债的计量。l收入：是日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入l费用：是日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出l利润：一定会计期间的经营成果七、会计要素的计量l历史成本l重置成

5、本l可变现净值l现值l公允价值八、财务报告l资产负债表l利润表l现金流量表l附注l其他信息第二章 存货 存货是指企业日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程中和提供劳务过程中耗用的材料和物料。一、存货的确认l企业存货的内容：原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料。l存货确认满足的条件：1、符合存货的定义，2、与该存货有关的经济利益很可能流入企业，3、该存货的成本能够可靠的计量。二、存货的初始计量（一）外购存货的初始成本：1、存货的购买价款，2、存货的相关税费，3、其他可归属于存货采购成本的费用。（二）加工取得的存货成本：1、直接人工，2、制造费用。（三）

6、其他方式取得存货的成本 1、投资者投入的存货成本：按合同或协议约定的价值确定，但该价值不公允的除外。2、通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得的存货：应分别按相应的准则的规定确定。3、盘盈的存货：按重置成本确定。（四）不计入存货成本的相关费用 1、非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用应计入当期损益，不得计入存货成本。2、仓储费用（采购入库后发生的）计入当期损益。但是，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必须的仓储费用应计入存货的成本。3、不能归属于使存货达到目前场所或状态的其他支出。（计入当期损益）三、发出存货的计量（一）发出存货的计价方法 1、先进先出法 2、移动加权平均法 3

7、、月末一次加权平均法 4、个别计价法（二）已售存货成本的结转：已售存货成本结转为当期损益，同时结转已计提的存货跌价准备冲减主营业务成本或其他业务成本。（三）周转材料的成本结转：周转材料包括包装物和低值易耗品。成本结转方法包括一次转销法、五五摊销法和分次摊销法四、存货的期末计量 企业在资产负债表日应按成本和可变现净值孰低计量关于可变现净值（一）可变现净值的特征 可变现净值的特征表现为存货的预计未来净现金流量，而不是存货的售价或合同价。企业预计的销售存货现金流量，并不完全等于存货的可变现净值。存货在销售过程中可能发生的销售费用和相关税费，以及为达到预定可销售状态还可能发生的加工成本等相关支出，构成

8、现金流入的抵减项目。企业预计的销售存货现金流量，扣除这些抵减项目后，才能确定存货的可变现净值。关于可变现净值（续）（二）以确凿证据为基础计算确定存货的可变现净值并考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响。存货可变现净值的确凿证据，是指对确定存货的可变现净值有直接影响的客观证明，如产成品或商品的市场销售价格、与产成品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销货方提供的有关资料和生产成本资料等。存货的持有目的不同，确定存货可变现净值的方法也不同。用于出售的存货和用于继续加工的存货其可变现净值的计算方法就不同。确定存货的可变现净值应考虑资产负债表日后事项的影响，资产负债表日后财务报告批准报出日之前，

9、如果出售的存货在资产负债表日已存在，出售价格是证明资产负债表日存货可变现净值的重要依据。举例 2007年12月31日，甲公司库存的专门用于生产A产品的B材料的账面价值200万元，市价为190万元，假设不发生其他费用，以B材料生产的A产品的可变现净值300万元，A产品的生产成本295万元。请问2007年12月31日甲公司的资产负债表中B材料应列示的金额是多少？【解析】由于B材料用于生产A产品，而A产品可变现净值（300万元）大于生产成本（295万元），说明B材料并未减值，因此在资产负债表中B材料应列示200万元。如果B材料直接出售，则应按190万元列示。关于可变现净值（续）（三）不同存货可变现净

10、值的确定 1产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货，在正常生产经营过程中，应当以该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额，确定其可变现净值。2需要经过加工的材料存货，在正常生产经营过程中，应当以所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用和相关税费后的金额，确定其可变现净值。3资产负债表日，同一项存货中一部分有合同价格约定、其他部分不存在合同价格的，应当分别确定其可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回的金额。（四）存货跌价准备的计提 1、企业通常按单个存货计提跌价准备。2、对于数量繁多、单价较低的存货，可按存

11、货类别计提跌价准备。3、与在同一地区生产和销售的产品系列有关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他存货分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备。（五）存货跌价准备的转回 如果以前减记存货价值的影响因素已经消失，则减记的金额应当予以转回，转回的金额计入当期损益。但转回的金额以将存货跌价准备的余额冲减至零为限。五、存货的盘盈或毁损 存货发生盘盈或毁损应作为待处理财产损溢进行核算。经管理权限批准后计入管理费用或营业外支出。六、存货的披露第三章 长期股权投资一、本准则规范的长期股权投资的内容 本准则规范的长期股权投资的内容包括两个方面：一是企业持有的对子公司、联营企业及合营企业的投资；二是对被投

12、资单位不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。除上述情况以外，企业持有的其他权益性及债权性投资，应当按照企业会计准则第22 号金融工具确认和计量的相关规定核算，包括为交易目的持有的投资，以及对被投资单位在重大影响以下、且在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资等。二、长期股权投资的初始计量（一）企业合并形成的长期股权投资 1、同一控制下的企业合并形成的长期股权投资 （1）以支付现金、转让非现金资产或者承担债务方式作为合并对价的 同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所

13、有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益（先冲减盈余公积，盈余公积不足的冲减未分配利润）。二、长期股权投资的初始计量（续）（2）以发行权益证劵作为合并对价的 合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。二、长期股权投资的初始计量（

14、续）2、非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照企业会计准则第20号企业合并确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。（1）一次交换交易实现的企业合并：合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发行或承担的债务以及发行权益性证劵的公允价值，购买方付出对价的公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。发生的发行权益性证劵的手续费、佣金等，应抵减权益性证劵溢价收入，溢价收入不足的，冲减留存收益。二、长期股权投资的初始计量（续）（2

15、）通过多次交换交易分步实现的企业合并 企业合并成本为每一单项交换交易的成本之和。其中，达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的，长期股权投资在购买日的成本应为原账面价值加上购买日为取得进一步股权新支付的对价的公允价值之和。达到企业合并前对持有的长期股权投资采用权益法核算的，购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，将其调整为最初的取得成本，在此基础上加上购买日支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。二、长期股权投资的初始计量（续）（二）以其他方式取得的长期股权投资1、以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的、以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买

16、价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。但支期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。但支付的对价中包含已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应付的对价中包含已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目核算。作为应收项目核算。2、以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行、以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。权益性证券的公允价值作为初始投资成本。3、投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议、投资者投入的长期股权投资，应当按照投

17、资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。公允的除外。4、通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投、通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照企业会计准则第资成本应当按照企业会计准则第7号号非货币性资产非货币性资产交换确定。交换确定。5、通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应、通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照企业会计准则第当按照企业会计准则第12号号债务重组确定。债务重组确定。三、长期股权投资的后续计量（一）成本法（按企业会计准则解释第3号的要求)以下是

18、以前的处理方法 1、企业对子公司投资，日常会计实务应采用成本法核算，编制合并财务报表时调整为权益法。除企业对子公司投资外，对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资，也采用成本法核算。在成本法下，被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为投资收益。2、本准则第七条规定，采用成本法核算的长期股权投资，投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。通常情况下，投资企业在取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为投资成本的收回；以后年度，被投资单位累

19、计分派的现金股利或利润超过投资以后至上年末止被投资单位累计实现净利润的，投资企业按照持股比例计算应享有的部分应作为投资成本的收回。关于企业会计准则解释第3号的要求 采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）

20、账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，企业应当按照企业会计准则第8号资产减值对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。三、长期股权投资的后续计量（续）（二）权益法1、投资收益的确认 （1）根据本准则第十二条规定，企业持有的对联营企业或合营企业的投资，应享有被投资单位净利润的份额即投资收益，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位净利润进行调整后加以确定，不应仅按照被投资单位的账面净利润与持股比例计算的结果简单确定。基于重要性原则，通常应考虑的调整因素为：以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折

21、旧额或摊销额以及减值准备的金额对被投资单位净利润的影响。其他项目如为重要的，也应进行调整。举例 某投资企业于2007 年1 月1 日取得对联营企业30的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为1200 万元，账面价值为600 万元，固定资产的预计使用年限为10 年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位2007 年度利润表中净利润为500万元，其中被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为60 万元，按照取得投资时固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为120 万元，不考虑所得税影响，按照被投资单位的账面净利润计算确定的投资收益应为150（50030）万元。按该固

22、定资产的公允价值计算的净利润为440（50060）万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益应为132（44030）万元。三、长期股权投资的后续计量（续）（2）无法合理确定取得投资时被投资单位各项可辨认资产公允价值的，或者投资时被投资单位可辨认资产的公允价值与其账面价值相比，两者之间的差额不具有重要性的，可以按照被投资单位的账面净利润与持股比例计算的结果确认投资收益，但应在附注中说明这一事实，以及无法合理确定被投资单位各项可辨认资产公允价值等原因。三、长期股权投资的后续计量（续）2、超额亏损的处理 本准则第十一条规定，投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其

23、他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期性的应收项目，如企业对被投资单位的长期应收款，该款项的清偿没有明确的计划且在可预见的未来期间难以收回的，实质上构成长期权益。企业存在其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目以及负有承担额外损失义务的情况下，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：三、长期股权投资的后续计量（续）首先，减记长期股权投资的账面价值。其次，长期股权投资的账面价值减记至零时，如果存在实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，应以该长期权益的账面价值为

24、限减记长期权益的账面价值，同时确认投资损失。第三，长期权益的价值减记至零时，如果按照投资合同或协议约定需要企业承担额外义务的，还应按照企业会计准则第13号或有事项的规定应按预计承担的金额确认为投资损失。被投资单位以后期间实现盈利的，应按以上相反顺序恢复长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。三、长期股权投资的后续计量（续）3、被投资单位除净利润以外其他所有者权益的变动企业对于被投资单位除净利润以外其他所有者权益的变动，在持股比例不变的情况下，按照持股比例与被投资单位除净利润以外其他所有者权益的变动额计算应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积（其他资本公积）。三

25、、长期股权投资的后续计量（续）（三）长期股权投资的减值 长期股权投资按成本法核算的在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，其减值应当按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量处理，即应将长期股权投资的账面价值与按类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现的现值之间的差，确认减值损失，计入当期损益，且不能转回；其他按照本准则核算的长期股权投资，其减值应当按照企业会计准则第8号资产减值处理，即长期股权投资存在减值迹象的，应估计其可收回金额。可收回金额应根据长期股权投资的公允价值减去处置费用后的净额与长期股权投资预计未来现金流量的现值之间较高者确定，若存在减值损失就应当计提减值准

26、备，减值准备一旦计提不得转回。三、长期股权投资的后续计量（续）（四）长期股权投资的处置 处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。四、成本法与权益法的转换（一）成本法转换为权益法 1、成本法转换为权益法的原因：（1）企业追加投资导致股权比例上升，从而导致原无重大影响、无控制、无共同控制、在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，转变为对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资；（2）处置投资

27、导致股权比例下降，原具有控制的长期股权投资，转变为具有共同控制或重大影响的长期股权投资。四、成本法与权益法的转换（续）2、成本法转换为权益法的会计处理 以成本法下长期股权投资的账面价值或按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量确定的投资账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本。长期股权投资的核算由成本法转换为权益法，应区别情况处理：（1）企业追加投资导致股权比例上升，从而导致原无重大影响、无控制、无共同控制、在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，转变为对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应区分原持有长期股权投资和新增长期股权投资进行处理四、成本法与权益法的转换

28、（续）1）原持有长期股权投资的账面余额与按原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之差，属于投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之差，应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。2）对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面调整长期股权投资的账面价值，另一方面对于原取得投资日至新增投资当期期初原持股比例应享有的份额，应调整留存收益，对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有

29、的份额，应计入当期损益；属于其他原因导致被投资单位可辨认净资产公允价值的变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应计入“资本公积其他资本公积“四、成本法与权益法的转换（续）3）对于新取得股权部分，应比较新增投资的成本与取得该投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额的，不调整长期股权投资成本；投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额的，应调整增加长期股权投资成本，同时计入取得当期的营业外收入。举例 甲公司2007年1月1日通过银行存款60万元取得乙公司10%的股份，当日乙公司可辨认净资产公允价值

30、560万元（假定乙公司当天可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同），采用成本法核算。2008年1月1日，甲公司追加对乙公司的投资，以银行存款149.5万元购入发行在外的20%的股份，另支付0.5万元的相关费用。追加投资日，乙公司可辨认净资产公允价值700万元（假定乙公司当天可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同）。至此甲公司持股比例为30%，应按权益法核算。假定乙公司2007年1月1日至2007年12月31日实现的净利润180万元，派发现金股利60万元，按10%提取盈余公积。要求：（1）编制2008年1月1日甲公司追加投资的会计分录。（2）编制2008年1月1日甲公司对乙公司的长期股权投资

31、有成本法改为权益法的会计分录。举例（续）【解析】（1）2008年1月1日甲公司追加投资时 借：长期股权投资乙公司 150000 贷：银行存款 150000 （2）2008年1月1日甲公司对乙公司的长期股权投资有成本法改为权益法时 甲公司对乙公司追加投资后，甲公司对乙公司投资的账面价值210万元，其中属于原持股比例10%相应的部分为60万元，新增投资成本150万元 原10%持股比例享有乙公司原投资日的可辨认净资产公允价值份额为56万元，投资成本中包含4万元的商誉，不调整长期股权投资的账面价值。对于原取得投资至新投资的交易日可辨认净资产公允价值变动140（700-560）万元相对于原持股比例部分1

32、4万元，其中属于此期间被投资单位实现净损益中应享有的份额为12（180-60）*10%万元，一举例（续）方面应调整长期股权投资的账面价值，另一方面同时调整留存收益；属于其他原因导致的被投资单位的可辨认净资产公允价值变动应享有的份额2万元，应投资长期股权投资的账面价值，同时计入“资本公积其他资本公积”。借：长期股权投资乙公司 140000 贷：盈余公积 12000 利润分配未分配利润 108000 资本公积 其他资本公积 20000 对于新取得的股权，其成本150万元，取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额140（70020%）万元，二者之间差10万元为投资作价的商誉，该部分商

33、誉不要求调整长期股权投资成本四、成本法与权益法的转换（续）（2）在处置投资导致股权比例下降，原具有控制的长期股权投资，转变为具有共同控制或重大影响的长期股权投资的情况下，首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资的成本。在此基础上，应比较剩余的长期股权投资成本与按剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于原投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在调整长期股权投资成本的同时，应调整留存收益。对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，一方面调整长

34、期股权投资的账面价值，另一方面对于原取得投资日至收回或处置投资当期期初按剩余持股比例应享有的份额，应调整留存收益，对于收回或处置投资当期期初至收回或处置投资交易日之间应享有的份额，应进入当期损益；属于其他原因导致被投资单位可辨认净资产公允价值的变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应计入“资本公积其他资本公积“举例 甲公司2007年1月1日取得乙公司60%股权，取得日乙公司可辨认净资产公允价值9000万元（假定乙公司当天可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同）。2008年1月1日，甲公司以4000万元的价格出售其持有乙公司股权的50%，出售后甲公司仅有乙公司30%股权，因此改

35、为权益法核算。出售日甲公司对乙公司长期股权投资账面价值6000万元。当日乙公司可辨认净资产公允价值12000万元。从2007年1月1日至2007年12月31日，乙公司实现净利润3000万元，分配现金股利1000万元，假定乙公司按10%提取盈余公积。要求：编制2008年1月1日甲公司长期股权投资由成本法改为权益法的会计分录。举例（续）剩余长期股权投资账面价值3000万元，与原投资时应享有乙公司可辨认净资产公允价值份额之差300（3000-900030%）万元为商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。甲公司处置持有乙公司部分股权后按剩余持股比例计算享有自购买日至处置日乙公司可辨认净资产公允价

36、值变动中应享有的份额为900万元【（12000-9000）30%】，其中600万元【（3000-1000）30%】属于乙公司实现的净损益，应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益；其他部分300万元应调整长期股权投资账面价值，同时计入资本公积。借：长期股权投资乙公司 9000000 贷：盈余公积 600000 未分配利润 5400000 资本公积其他资本公积 3000000四、成本法与权益法的转换（续）（二）权益法转换为成本法 投资企业因减少投资等原因对被投资单位不再具有共同控制或重大影响的，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，或者投资企业因追加投资的原因能够对

37、被投资单位实施控制时应当改按成本法核算，并以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本。四、成本法与权益法的转换（续）对追加投资应视为企业通过多次交换交易分步取得股权最终形成企业合并，这种合并的成本为每一单项交易的成本之和。对于同一控制下的企业合并，应按享有被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，初始投资成本与转换前长期股权投资账面价值之差，调整资本公积，资本公积不足的调整留存收益。对于非同一控制下的企业合并，购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本，在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为

38、长期股权投资的成本。五、长期股权投资的信息披露投资企业应当在附注中披露与长期股权投资有关的下列信息：投资企业应当在附注中披露与长期股权投资有关的下列信息：（一）子公司、合营企业和联营企业清单，包括企业名（一）子公司、合营企业和联营企业清单，包括企业名称、注册地、业务性质、投资企业的持股比例和表决权比称、注册地、业务性质、投资企业的持股比例和表决权比例。例。（二）合营企业和联营企业当期的主要财务信息，包括（二）合营企业和联营企业当期的主要财务信息，包括资产、负债、收入、费用等合计金额。资产、负债、收入、费用等合计金额。（三）被投资单位向投资企业转移资金的能力受到严格（三）被投资单位向投资企业转移

39、资金的能力受到严格限制的情况。限制的情况。（四）当期及累计未确认的投资损失金额。（四）当期及累计未确认的投资损失金额。（五）与对子公司、合营企业及联营企业投资相关的或（五）与对子公司、合营企业及联营企业投资相关的或有负债。有负债。第四章 投资性房地产一、投资性房地产的范围一、投资性房地产的范围 根据本准则第二条和第三条规定，投资性房地产是指为根据本准则第二条和第三条规定，投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，包括赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出

40、租的建筑物。权、已出租的建筑物。（一）已出租的土地使用权和已出租的建筑物，是指以（一）已出租的土地使用权和已出租的建筑物，是指以经营租赁方式出租的土地使用权和建筑物。其中，用于出经营租赁方式出租的土地使用权和建筑物。其中，用于出租的土地使用权是指企业通过出让或转让方式取得的土地租的土地使用权是指企业通过出让或转让方式取得的土地使用权；用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物。使用权；用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物。（二）持有并准备增值后转让的土地使用权，是指企业（二）持有并准备增值后转让的土地使用权，是指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。按照国家有关规取得的、准备增值后转让的土

41、地使用权。按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权。使用权。（三）某项房地产，部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产；不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资性房地产。（四）企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，如企业将办公楼出租并向承租人提供保安、维修等辅助服务，应当将该建筑物确认为投资性房地产。企业拥有并自行经营的旅馆饭店，其经营目的主要是通过提供

42、客房服务赚取服务收入，该旅馆饭店不确认为投资性房地产。二、投资性房地产的后续计量 企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。（一）采用成本模式对投资性房地产进行后续计量 在成本模式下，应当按照企业会计准则第4 号固定资产和企业会计准则第6 号无形资产的规定，对投资性房地产进行计量，计提折旧或摊销；存在减值迹象的，应当按照企业会计准则第8 号资产减值的规定进行处理。（二）采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量 根据本准则第十条规定，只有存在确凿证据表明

43、投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，才可以采用公允价值模式计量。采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件：1投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。所在地，通常是指投资性房地产所在的城市。对于大中型城市，应当为投资性房地产所在的城区。2企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。同类或类似的房地产，对建筑物而言，是指所处地理位置和地理环境相同、性质相同、结构类型相同或相近、新旧程度相同或相近、可使用状况相同或相近的建筑物；对土地使用权而言，是指同一城区、同一位置区域、所处地理环境相同或相近、可

44、使用状况相同或相近的土地。（三）投资性房地产后续计量模式的转换 企业对投资性房地产计量模式一经确定，不得随意改变。成本模式转为公允价值模式的，应作为会计政策变更，按会计政策、会计估计变更和差错更正处理、即累积影响数调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产不得转换为成本模式。三、投资性房地产的转换 （一）转换日的确定。1投资性房地产开始自用，是指投资性房地产转为自用房地产。其转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。2作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物、自用土地使用权停止自用改为出租，其转换日为租赁期开始日。（二）采用成本模式计量的

45、投资性房地产转换为自用房地产应将转换前的账面价值作为转换后的入账价值。基本会计分录：借：固定资产 投资性房地产累计折旧 投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产 累计折旧 固定资产减值准备 （三）采用公允价值计量模式的投资性房地产转为自用房地产：应以转换日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值之差计入当期损益（公允价值变动损益）（四）自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产。自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，该项投资性房地产应当按照转换日的公允价值计量。转换日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益（公允价值变动损益）。转换日的公允

46、价值大于原账面价值的，其差额作为资本公积（其他资本公积），计入所有者权益。处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益 （五）自用房地产或存货转换为采用成本模式计量的投资性房地产。此类转换只涉及重分类。四、投资性房地产的终止确认与计量四、投资性房地产的终止确认与计量（一）当投资性房地产被处置，或者永久退出使用（一）当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。止确认该项投资性房地产。（二）企业出售、转让、报废投资性房地产或者发（二）企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投

47、资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。使用面价值和相关税费后的金额计入当期损益。使用的会计科目为其他业务收入和其他业务支出。同的会计科目为其他业务收入和其他业务支出。同时将原计入公允价值变动损益转入其他业务收入，时将原计入公允价值变动损益转入其他业务收入，将原计入资本公积的部分也转入其他业务收入。将原计入资本公积的部分也转入其他业务收入。五、投资性房地产的披露五、投资性房地产的披露 企业应当在附注中披露与投资性房地产有关的下列信息：企业应当在附注中披露与投资性房地产有关的下列信息：（一）投资性房地产的种类、金额和计

48、量模式。（一）投资性房地产的种类、金额和计量模式。（二）采用成本模式的，投资性房地产的折旧或摊销，（二）采用成本模式的，投资性房地产的折旧或摊销，以及减值准备的计提情况。以及减值准备的计提情况。（三）采用公允价值模式的，公允价值的确定依据和方（三）采用公允价值模式的，公允价值的确定依据和方法，以及公允价值变动对损益的影响。法，以及公允价值变动对损益的影响。（四）房地产转换情况、理由，以及对损益或所有者权（四）房地产转换情况、理由，以及对损益或所有者权益的影响。益的影响。（五）当期处置的投资性房地产及其对损益的影响。（五）当期处置的投资性房地产及其对损益的影响。第五章 固定资产一、固定资产的折旧

49、 （一）固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。提足折旧，是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。（二）已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。二

50、、固定资产的后续支出 固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。固定资产的更新改造等后续支出，满足本准则第四条规定确认条件的，应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应扣除其账面价值；不满足本准则第四条规定确认条件的固定资产修理费用等，应当在发生时计入当期损益。三、固定资产的弃置费用 弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务等。企业应当根据企业会计准则第13号-或有事项的规定，按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。油气资产的弃置费用，应当按照企