并购中的会计处理与税务454.docx

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1、企业并购中的会计与税务处理（一）(2010-10-20 11:22:34) 转载标签： 并购税收会计财经分类： 投投资银行行总结结 博注：本总总结主要要参照非非执业CCPA培培训课程程一、会计准准则对企企业合并并的界定定（一）企业业合并准准则规范范的企业业合并企业合并时时将两个个或两个个以上单单独的企企业合并并形成一一个报告告主体的的交易或或事项。1、被合并并方（或或被购买买方）必必须构成成业务（1）业务务的含义义业务是指企企业内部部某些生生产经营营活动或或者资产产负债的的组合，该该组合具具有投入入、加工工处理过过程和产产出能力力，能够够独立计计算其发发生的成成本费用用或者实实现的收收入，可可

2、以为投投资者等等利益相相关者提提供经济济利益的的回报。（2）若被被合并方方（或被被购买方方）不构构成业务务，则该该交易或或事项不不能形成成企业合合并，而而应作为为购买资资产处理理（如企企业购买买空壳公公司），将将购买成成本按照照购买日日所取得得各项可可辨认资资产、负负债公允允价值的的比例进进行分配配。注：财政政部关于于做好执执行会计计准则企企业20008年年年报工工作的通通知（财财会函20008660号）规规定：企企业购买买上市公公司，被被购买的的上市公公司不构构成业务务的，购购买企业业应按照照权益性性交易的的原则进进行处理理，不得得确认商商誉或确确认计入入当期损损益。关于非上上市公司司购买上

3、上市公司司股权实实现间接接上市会会计处理理的复函函（财财会便20009117号）2、控制权权发生转转移与报报告主体体发生变变化企业合并会会引起报报告主体体的变化化，而报报告主体体的变化化产生于于控制权权的变化化（即控控制权的的变化会会引起报报告主体体的变化化）。（二）不属属于企业业合并的的交易或或事项1、母公司司购买子子公司的的少数股股权；注：财政政部关于于印发企企业会计计准则解解释第22号的通通知（财财会220088111号）规规定：母母公司在在编制合合并财务务报表时时，因购购买少数数股权新新取得的的长期股股权投资资与按照照新增持持股比例例计算应应享有子子公司自自购买日日（或合合并日）开开始

4、持续续计算的的净资产产份额之之间的差差额，应应当调整整所有者者权益（资资本公积积），资资本公积积不足冲冲减的，调调整留存存收益。2、母公司司部分处处置对子子公司的的股权但但不丧失失控制权权；注：关于于不丧失失控制权权情况下下处置部部分对子子公司投投资会计计处理的的复函（财财会便20009114号）规规定：在在合并财财务报表表中处置置价款与与处置长长期股权权投资相相对应享享有子公公司净资资产的差差额应当当计入所所有者权权益。3、两方或或多方形形成合营营企业（共共同控制制）；4、仅通过过合同而而不是所所有权份份额将两两个或者者两个以以上的企企业合并并形成一一个报告告主体（如如受托方方通过签签订委托

5、托受托经经营合同同取得受受托经营营企业的的控制权权）。（三）会计计准则对对企业合合并的分分类1、企业合合并按合合并方式式分类合并方式合并方（购买方）被合并方（被购买方方）表达方式控股合并取得控制权权，成为为母公司司，体现现为长期期股权投投资保持独立，成成为子公公司A+B=AA+B其中一方能能偶控制制另一方方吸收合并取得对方全全部资产产并承担担负债被解散A+B=AA(或BB)新设合并由新成立的的企业持持有参与与合并各各方的资资产和负负债参与合并的的各方均均解散A+B=CC2、企业合合并按照照控制对对象划分分（1）同一一控制下下的企业业合并同一控制下下的企业业合并是是指参与与合并的的企业在在合并前

6、前后均受受同一方方或相同同的多方方最终控控制，且且该控制制并非暂暂时性的的合并1同一方能够对参与与合并的的企业在在合并前前后均实实施最终终控制的的单个投投资者（通通常是指指母公司司）。通常发生在在同一企企业集团团内部企企业之间间或者发发生在同同一实际际控制人人控制下下的企业业之间；超越企业集集团层次次的国有有企业之之间的合合并，一一般不作作为同一一控制下下的企业业合并。2相同的多多方根据投资者者之间的的协议约约定，在在对被投投资单位位的财务务和生产产经营决决策行使使表决权权时发表表一致意意见的投投资者群群体。3实时控制制的时间间性要求求参与合并各各方在合合并前后后较长的的时间内内（通常常在1年

7、及1年以上上）为最最终控制制方所控控制。（非非暂时性性）（2）非同同一控制制下的企企业合并并非同一控制制下的企企业合并并是指参参与合并并的各方方在合并并前后均均不受同同一方或或相同的的多方最最终控制制的合并并。二、税法对对企业合合并的界界定与处处理规定定（一）税法法对企业业合并的的界定按照合并方方式的不不同，税税法将合合并分为为吸收合合并和新新设合并并，将会会计上的的控股合合并作为为股权收收购。支付对价的的方式：1、股权支支付：合合并方（或或购买方方）以本本企业或或其控股股企业的的股权和和股份作作为支付付对价的的形式；2、非股权权支付：以本企企业的现现金、银银行存款款、应收收款项、除除本企业业

8、或其控控股企业业股权和和股份以以外的有有价证券券、存货货、固定定资产、其其他资产产以及承承担债务务等作为为支付对对价的形形式。（二）企业业合并的的税务处处理规定定企业并购的的税务处处理区分分不同条条件分别别适用一一般性税税务处理理规定和和特殊性性税务处处理规定定。1、股权收收购的税税务处理理规定当收购企业业购买的的股权不不低于被被收购企企业全部部股权的的75%，且收收购企业业在该股股权收购购发生时时的股权权支付金金额不低低于其交交易支付付总额的的85%时，表表明该项项股权收收购符合合特殊性性税务处处理规定定的条件件，交易易各方对对其交易易中的股股权支付付部分，可可以选择择特殊性性税务处处理规定

9、定。股权收购一般性税务务处理规规定特殊性税务务处理规规定收购企业取得被收购购企业股股权的计计税基础础，以（支支付对价价的）公公允价值值为基础础确定。取得被收购购企业股股权的计计税基础础，以被被收购股股权的原原有计税税基础（一一般为被被收购企企业的的的股东对对被收购购企业的的原始投投资额）确确定；原原有各项项资产和和负债的的计税基基础及其其他相关关所得税税事项保保持不变变。被收购企业业相关所得税税事项保保持不变变。原有各项资资产和负负债的计计税基础础及其他他相关所所得税事事项保持持不变。被收购企业业的股东东确认股权转转让所得得或损失失取得收购企企业股权权的计税税基础，以以被收购购企业股股权的原原

10、有计税税基础确确定。2、企业合合并的税税务处理理规定当合并企业业在该项项企业合合并发生生时支付付的股权权支付金金额不低低于其交交易支付付总额的的85%，以及及同一控控制下且且不需要要支付的的企业合合并时，表表明该项项企业合合并符合合特殊性性税务处处理规定定的条件件，交易易各方对对其交易易中的股股权支付付部分，可可以选择择特殊性性税务处处理规定定。企业合并一般性税务务处理规规定特殊性税务务处理规规定合并企业接受被合并并企业各各项资产产和负债债的计税税基础，按按公允价价值确定定接受被合并并企业资资产和负负债的计计税基础础，以被被合并企企业（资资产和负负债）的的原有计计税基础础确定被合并企业业按清算

11、进行行所得税税处理合并前的相相关所得得税事项项由合并并企业继继承被合并企业业的股东东按清算进行行所得税税处理取得合并企企业股权权的计税税基础，以以其原持持有的被被合并企企业股权权的计税税基础确确定备注被合并企业业的亏损损不得在在合并企企业结转转弥补可有合并企企业弥补补的被合合并企业业亏损的的限额=被合并并企业净净资产的的公允价价值截截止合并并业务发发生当年年年末国国家发行行的最长长期限的的国债利利率企业并购购中的会会计与税税务处理理（二）(20100-100-200 122:055:455) 转载标签： 并购税法会计财经分类： 投投资银行行总结结 三、同一控控制下企企业合并并的会计计与税务务处

12、理（一）合并并方在同同一控制制下的企企业合并并中的处处理1、合并方方在同一一控制下下的企业业合并中中的会计计处理原原则权益结合法法，是将将企业合合并看作作是两个个或多个个参与合合并企业业资产和和负债的的重新组组合，由由于最终终控制方方的存在在，从最最终控制制方的角角度，同同一控制制下的企企业合并并并不会会造成企企业集团团整体经经济利益益的流入入和流出出，仅是是其原本本已经控控制的资资产和负负债空间间位置的的转移，最最终控制制方在合合并前后后实际控控制的经经济资源源并没有有发生变变化，有有关交易易事项不不应作为为出售或或购买行行为。（1）合并并中不产产生新的的资产和和负债合并方在同同一控制制下的

13、企企业合并并中确认认所取得得的被合合并方的的资产和和负债，仅仅限于被被合并方方原账面面上已确确认的资资产和负负债，合合并中不不产生新新的资产产和负债债，也不不形成商商誉，但但被合并并企业在在企业合合并前账账面上原原已确认认的商誉誉应作为为合并中中取得的的资产确确认。（2）按照照账面价价值计量量合并方在同同一控制制下企业业合并中中取得的的被合并并企业各各项资产产和负债债，应当当按照被被合并方方的原账账面价值值计量，而而不按照照公允价价值计量量。1合并各方方会计政政策不一一致的调调整合并方在确确定合并并中取得得被合并并方各项项资产和和负债的的入账价价值时，如如果被合合并方在在企业合合并前采采用的会

14、会计政策策与合并并方不一一致的，则则应当统统一会计计政策，即即合并方方应当按按照本企企业的会会计政策策对被合合并方资资产和负负债的账账面价值值进行调调整，并并以调整整后的账账面价值值作为有有关资产产和负债债的入账账价值。2在同一控控制下的的企业合合并中，作作为被合合并方的的国有企企业经批批准同时时进行改改制并对对资产、负负债进行行评估调调整的，应应当以评评估调账账后的账账面价值值并入合合并方。（3）合并并中不确确认损益益，合并并差额调调整所有有者权益益项目合并方在企企业合并并中取得得的净资资产的入入账价值值与为进进行企业业合并而而支付的的对价账账面价值值之间的的差额，不不能作为为资产处处置损益

15、益，而应应将合并并差额调调整所有有者权益益相关项项目。在根据合并并差额调调整合并并方的所所有者权权益时，应应当首先先调整资资本公积积（资本本溢价或或股本溢溢价），资资本公积积（资本本溢价或或股本溢溢价）的的余额不不足冲减减的，应应当冲减减留存收收益。2、合并方方在同一一控制下下的企业业合并中中的会计计与税务务处理方方法合并类型企业合并准准则（权益结合合法）税负规定（财财税220099599号文）暂时性差异异的产生生及递延延所得税税的确认认同一控制下的企业合并控股合并长期股权投投资的初初始投资资成本=合并方方在合并并日应享享有被合合并方所所有者权权益原账账面价值值的份额额使用特殊性性税务处处理规

16、定定长期股权投投资的计计税基础础=被收收购股权权的原有有计税基基础长期股权投投资的账账面价值值与计税税基础之之间通常常会产生生暂时性性差异；是否需需要确认认递延所所得税，主主要取决决于购买买方管理理层对长长期股权权投资的的持有意意图使用一般性性税务处处理规定定长期股权投投资的计计税基础础=购买买价款或或者取得得股权的的公允价价值+支支付的相相关税费费吸收合并合并方取得得的资产产、负债债的入账账价值=被合并并方资产产、负债债的原账账面价值值使用特殊性性税务处处理规定定合并方接受受被合并并方资产产和负债债的计税税基础=被合并并方资产产和负债债的原有有计税基基础合并方在合合并中取取得的资资产、负负债

17、不会会产生新新的暂时时性差异异，不存存在递延延所得税税的确认认问题使用一般性性税务处处理规定定合并方接受受被合并并方各项项资产和和负债的的计税基基础=被被合并方方资产和和负债的的公允价价值合并方取得得的资产产、负债债通常存存在暂时时性差异异，需要要重新确确认递延延所得税税（1）长期期股权投投资暂时时性差异异对所得得税影响响的确认认主要取决于于长期股股权投资资的持有有意图。1如果投资资企业管管理层意意图长期期持有该该项长期期股权投投资，则则投资企企业通常常无需确确认与长长期股权权投资暂暂时性差差异相关关的递延延所得税税。2如果投资资企业管管理层意意图在未未来转让让或者处处置该项项长期股股权投资资

18、，则在在符合相相关条件件的情况况下，投投资企业业通常需需要确认认与长期期股权投投资暂时时性差异异相关的的递延所所得税。（2）合并并企业为为进行企企业合并并而发生生的相关关费用的的处理1合并过程程中发生生的各项项直接相相关费用用的处理理，于发发生时计计入当期期损益。2为企业合合并而发发行债券券或承担担其他债债务支付付的佣金金、手续续费等费费用的处处理，计计入负债债的初始始计量金金额。3企业合并并中发行行权益性性证券相相关的佣佣金、手手续费等等费用的的处理，应应从所发发行权益益性证券券的发行行收入中中扣减。（二）被合合并方在在同一控控制下的的企业合合并中的的处理1、允许被被合并方方按照公公允价值值

19、调账的的情形国有企业经经批准进进行公司司制改建建为有限限责任公公司或者者股份有有限公司司的，应应当采用用公允价价值计量量相关资资产、负负债。2、被合并并方在同同一控制制下的企企业合并并中的会会计与税税务处理理方法合并方式税务处理的的规定会计处理税务处理控股合并选用一般性性或者特特殊性税税务处理理规定只需进行实实收资本本（或股股本）的的内部结结转无需进行所所得税清清算吸收合并新设合并选用一般性性税务处处理规定定结束账簿记记录需要进行所所得税清清算选用特殊性性税务处处理规定定无需进行所所得税清清算（三）被合合并方股股东在同同一控制制下的企企业合并并中的处处理合并方式税务处理规规定会计处理税务处理控

20、股合并选用一般性性税务处处理规定定处置长期股股权投资资需要确认股股权转让让所得或或损失选用特殊性性税务处处理规定定无需确认股股权转让让所得或或损失吸收合并新设合并选用一般性性税务处处理规定定需要进行所所得税清清算选用特殊性性税务处处理规定定无需进行所所得税清清算例1：E公公司有AA公司、BB公司和和C公司3家子公公司，所所有公司司均采用用相同的的会计政政策。BB公司于于20007年8月8日成立立时，由由C公司、DD公司分分别以8800万万元、2200万万元银行行存款出出资，占占B公司注注册资本本的800%、20%，均采采用成本本法进行行核算。2009年年5月31日，A公司以以下列资资产和承承担

21、C公司2000万元元短期借借款从CC公司手手中购入入B公司800%的股股份，并并于当日日起能够够对B公司实实时控制制。A公司对对外投资资的机器器设备进进项税额额已经抵抵扣。A公司、BB公司和和C公司均均为增值值税一般般纳税人人，适用用的所得得税税率率、增值值税税率率分别为为25%、17%。假定定不考虑虑其他相相关税费费。2009年年5月31日，A公司支支付的相相关资产产的账面面价值和和公允价价值如下下表所示示（单位位：万元元）：2009年年5月31日，A公司和和B公司清清算前的的账面所所有者权权益构成成如下表表所示（单单位：万万元）：2009年年5月31日，B公司各各项可辨辨认资产产、负债债清

22、算前前的公允允价值、账账面价值值和计税税基础如如下表所所示（单单位：万万元）：解析：（1）A公公司的处处理1在合并日日，A公司应应确认长长期股权权投资的的初始投投资成本本借：固定资资产清理理 2880 累累计折旧旧 220 贷贷：固定定资产 3300借：长期股股权投资资BB公司 16600（20000*880%）累计摊销 1330贷：银行存存款 2660库存商品 4400固定资产清清理 2800无形资产 4450应交税费应交交增值税税（销项项税额） 136（500+300）*17%）短期借款 2200资本公积股本本溢价 442长期股权权投资暂暂时性差差异对所所得税影影响的确确认由于该项同同一控

23、制制下的控控股合并并符合使使用一般般性税务务处理规规定的条条件，因因此长期期股权投投资的计计税基础础=15560+2000+（5000+3000）*177%=118966万元；长期股权投投资产生生的暂时时性差异异=账面价价值-计税基基础=116000-18896= -2296万万元（可可抵扣）。可抵扣暂时时性差异异2966万元包包括：可可抵扣实实践性差差异3000万元元（15560-12660），其其他暂时时性差异异-4万元元。A公司在在计算220099年度应应纳税所所得额时时，应当当在利润润总额的的基础上上调增产产生的可可抵扣实实践性差差异3000万元元；由于于其他暂暂时性差差异4万元在在产

24、生时时既不影影响利润润总额也也不影响响应纳税税所得额额，因此此无需进进行纳税税调整。对于长期股股权投资资产生的的暂时性性差异是是否需要要确认相相关的所所得税影影响，应应当考虑虑该项长长期股权权投资的的持有意意图：如果A公司司管理层层意图长长期持有有该项长长期股权权投资，则则A公司无无需确认认长期股股权投资资暂时性性差异的的递延所所得税；如果A公司司管理层层意图在在未来转转让或者者处置该该项长期期股权投投资且AA公司在在该项可可抵扣暂暂时性差差异未来来期间内内预计能能够产生生足够的的应纳税税所得额额，则AA公司应应当确认认长期股股权投资资暂时性性差异的的递延所所得税，应应确认的的递延所所得税资资

25、产=2296*25%=744万元，分分录如下下：借：递延所所得税资资产 774资本公积股本溢溢价 1企业并购中中的会计计与税务务处理（三三）(20100-100-200 122:066:111) 转载标签： 并购税法会计财经分类： 投投资银行行总结结 四、非同一一控制下下企业合合并的会会计与税税务处理理（一）购买买方在非非同一控控制下的的企业合合并中的的会计处处理原则则购买法是从从购买方方的角度度出发，购购买方通通过非同同一控制制下的企企业合并并取得了了被购买买方的净净资产或或者对被被购买方方净资产产的控制制权。购购买方确确认所取取得的资资产和承承担的债债务，不不仅包括括被购买买方原账账面上已

26、已确认的的资产和和负债，而而且还包包括被购购买方原原来未予予确认的的资产和和负债。但但购买方方原持有有的资产产和负债债的计量量不受企企业合并并的影响响。（1）企业业合并成成本的确确定企业合并成成本=购买方方在购买买日为进进行企业业合并而而支付的的现金或或非现金金资产、发发行或承承担的债债务、发发行的权权益性证证券等的的公允价价值+为进行行企业合合并而发发生的各各项直接接相关费费用+或有对对价（2）企业业合并成成本在取取得的可可辨认资资产和负负债之间间的分配配1可辨认资资产、负负债的确确认原则则合并中取得得的被购购买方除除无形资资产以外外的其他他各项资资产（不不仅限于于被购方方原已确确认的资资产

27、）：器所带带来的未未来经济济利益预预期能够够流入企企业且公公允价值值能够可可靠计量量的，应应当单独独作为资资产确认认。合并中取得得的被购购买方除除或有负负债以外外的其他他各项负负债：履履行有关关的义务务预期会会导致经经济利益益流出企企业且公公允价值值能够可可靠计量量的，应应当单独独作为负负债确认认。合并中取得得的无形形资产的的确认条条件：购购买方在在企业合合并中取取得的无无形资产产应当符符合无形形资产准准则中对对无形资资产的界界定（即即具有可可辨认性性）且其其在购买买日的公公允价值值能够可可靠计量量。合并中产生生或有负负债的确确认条件件：对于于购买方方在企业业合并时时可能需需要代被被购买方方承

28、担的的或有负负债，在在购买日日，即使使相关的的经济利利益流出出企业的的可能性性较小，但但在其公公允价值值能够合合理确定定的情况况下，也也需要作作为合并并中取得得的负债债确认。2可辨认资资产、负负债的计计量合并中取得得的资产产、负债债应以公公允价值值计量；不需要考虑虑被购买买方在企企业合并并之前已已经确认认的商誉誉和递延延所得税税，购买买方在企企业合并并中应当当重新确确认商誉誉和递延延所得税税。例：被购买买方在企企业合并并前存在在的未弥弥补亏损损，在企企业合并并前因无无法取得得足够的的应纳税税所得额额用于抵抵扣该亏亏损而未未确认相相关的递递延所得得税资产产，如按按照税法法规定能能够抵扣扣购买方方

29、未来期期间实现现的应纳纳税所得得额而且且购买方方在未来来期间预预计很可可能取得得足够的的应纳税税所得额额的情况况下，有有关的递递延所得得税资产产应当作作为企业业合并中中取得的的可辨认认资产予予以确认认。（3）合并并差额的的处理1企业合并并成本购买方方在企业业合并中中取得的的被购买买方可辨辨认净资资产公允允价值份份额的差差额，应应确认为为商誉，并并按规定定进行减减值测试试。2企业合并并成本购买方方在企业业合并中中取得的的被购买买方可辨辨认净资资产公允允价值份份额的差差额，是是负商誉誉，但不不允许确确认为负负商誉，而而应将其其计入合合并当期期损益（营营业外收收入）。可辨认净资资产的公公允价值值=可

30、辨认认资产的的公允价价值-负债及及或有负负债的公公允价值值=（资产产的公允允价值-商誉的的价值）-（负债的公允价值+或有负债的公允价值）2、购买方方在非同同一控制制下的企企业合并并中的会会计与税税务处理理方法合并类型企业合并准准则（购买方）税负规定（财税220099599号文）暂时性差异异的产生生及递延延所得税税的确认认非同一控制下的企业合并控股合并长期股权投投资的初初始投资资成本=确定的的企业合合并成本本=购买方方在购买买日为进进行企业业合并而而支付的的现金或或非现金金资产、发发行或承承担的债债务、发发行的权权益性证证券等的的公允价价值+为进行行企业合合并而发发生的各各项直接接相关费费用使用

31、特殊性性税务处处理规定定长期股权投投资的计计税基础础=被收购购股权的的原有计计税基础础长期股权投投资的账账面价值值与计税税基础之之间通常常会产生生暂时性性差异；是否需需要确认认递延所所得税，主主要取决决于购买买方管理理层对长长期股权权投资的的持有意意图使用一般性性税务处处理规定定长期股权投投资的计计税基础础=购买价价款或者者取得股股权的公公允价值值+支付的的相关税税费除或有对价价计入合合并成本本外，长长期股权权投资的的账面价价值与计计税基础础通常不不存在暂暂时性差差异，不不存在递递延所得得税的确确认吸收合并购买方取得得的符合合确认条条件的各各项可辨辨认资产产、负债债的入账账价值=取得的的符合确

32、确认条件件的各项项可辨认认资产、负负债的公公允价值值使用特殊性性税务处处理规定定购买方接受受被购买买方资产产和负债债的计税税基础=被购买买方资产产和负债债的原有有计税基基础购买方取得得的符合合确认条条件的各各项可辨辨认资产产、负债债的账面面价值与与计税基基础通常常会产生生暂时性性差异，需需要确认认递延所所得税使用一般性性税务处处理规定定购买方接受受被购买买方各项项资产和和负债的的计税基基础=被购买买方资产产和负债债的公允允价值购买方取得得的符合合确认条条件的各各项可辨辨认资产产、负债债的账面面价值与与计税基基础通常常不会产产生暂时时性差异异，也就就不存在在递延所所得税的的确认问问题（二）被购购

33、买方在在非同一一控制下下的企业业合并中中的处理理1、允许被被购买方方按照公公允价值值调账的的情形（1）国有有企业进进行公司司制改建建国有企业经经批准进进行公司司制改建建为有限限责任公公司或者者股份有有限公司司的，应应当采用用公允价价值计量量相关资资产、负负债。（2）被购购买方成成为购买买方的全全资子公公司被购买方通通过非同同一控制制下的企企业合并并取得被被购买方方1000%股权权的，被被购买方方可以按按照合并并中确定定的可辨辨认资产产、负债债的公允允价值调调整其账账面价值值。2、被购买买方股东东在非同同一控制制下的企企业合并并中的会会计与税税务处理理方法与同一控制制下的企企业合并并相同。（三）

34、被购购买方股股东在非非同一下下控制下下的企业业合并中中的处理理与同一控制制下的企企业合并并相同。例4：承例例1有关资资料，在在购买日日以前，A公司与B公司、C公司不构成关联方关系。解析：（1）A公公司的处处理1在合并日日，A公司应应确认长长期股权权投资的的初始投投资成本本借：固定资资产清理理 2880 累累计折旧旧 220 贷贷：固定定资产 3300借：长期股股权投资资BB公司 18896（15660+2200+8000*177%）累计摊销 1330贷：银行存存款 2660 主主营业务务收入 5000固定资产清清理 2800无形资产 4450应交税费应交交增值税税（销项项税额） 136（500

35、+300）*17%）短期借款 2200营业外收入入 2000（20+1800）借：主营业业务成本本 4400贷：库存商商品 4000 注注：非同同一控制制下与同同一控制制下相比比，非货货币商品品视同销销售，库库存商品品以主营营业务收收入代替替，无形形资产、固固定资产产产生营营业外收收入。2长期股权权投资暂暂时性差差异对所所得税影影响的确确认由于该项非非同一控控制下的的控股合合并符合合使用一一般性税税务处理理规定的的条件，因因此长期期股权投投资的计计税基础础=15560+2000+（5000+3000）*177%=118966万元；长期股权投投资产生生的暂时时性差异异=账面价价值-计税基基础=1

36、18966-18896=0万元元，不存存在确认认递延所所得税问问题。（2）B公公司的处处理（与与同一控控制下相相同）B公司只需需进行股股本的内内部结转转，通常常无需进进行其他他会计处处理和税税务处理理。借：股本C公司司 8000贷：股本A公司司 8000（3）C公公司的处处理（与与同一控控制下相相同）1处置长期期股权投投资借：银行存存款 2260库存商品 5000固定资产 3000无形资产 5000应交税费应交增增值税（进进项税额额） 1136（5000+3300）*177%）短期借款 2000贷：长期股股权投资资B公司司 8800投资收益 100962确认应交交所得税税应交所得税税=1009

37、6*25%=2774万元元借：所得税税费用 2774贷：应交税税费应交所所得税 2744例5：承例例1相关资资料，220099年5月31日，A公司向向C公司定定向增发发4000万股普普通股（股股票面值值为每股股1元，市市价为每每股4.74元元），从从C公司手手中取得得B公司800%的普普通股权权，并于于当日起起能够对对B公司实实时控制制。C公司由由此取得得A公司100%的股股份。在在购买日日以前，A公司与B公司、C公司不构成关联方关系。解析：该项非同一一控制下下的控股股合并符符合使用用特殊性性税务处处理规定定的条件件。（1）A公公司的处处理1确认长期期股权投投资的初初始投资资成本借：长期股股权

38、投资资B公司司 18896（4000*4.74）贷：股本C公司司 4000资本公积股本溢溢价 144962长期股权权投资暂暂时性差差异对所所得税影影响的确确认A、合并各各方均选选用一般般性税务务处理规规定长期股权投投资的计计税基础础=4000*44.744=18896万万元长期股权投投资产生生的暂时时性差异异=18896-18996=-0万元元不存在确认认递延所所得税问问题。B、合并各各方均选选用特殊殊性税务务处理规规定长期股权投投资的计计税基础础=8000万元元长期股权投投资产生生的应纳纳税暂时时性差异异=18896-8000=10096万万元对于长期股股权投资资产生的的暂时性性差异是是否需

39、要要确认所所得税影影响，应应当考虑虑该项长长期股权权投资的的持有意意图：如果A公司司管理层层意图长长期持有有该项长长期股权权投资，则则A公司无无需确认认相关的的递延所所得税；如果A公司司管理层层意图在在未来转转让或者者处置该该项长期期股权投投资，则则A公司应应当确认认相关的的递延所所得税，应应确认的的递延所所得税负负债=110966*255%=2200万万元，分分录如下下：借：所得税税费用 2744贷：递延所所得税负负债 2274（2）B公公司得处处理（与与同一控控制下相相同）借：股本C公司司 8000贷：股本A公司司 8000（3）C公公司的处处理（与与同一控控制下相相同）1处置长期期股权投

40、投资借：长期股股权投资资A公司司 18896（4000*4.74）贷：长期股股权投资资B公司司 8000投资收益 109962所得税的的处理A、合并各各方均选选用一般般性税务务处理规规定应交所得税税=10096*25%=2774万元元借：所得税税费用 2274贷：应交税税费应交所所得税 2774B、合并各各方均选选用特殊殊性税务务处理规规定如果C公司司管理层层意图长长期持有有该项长长期股权权投资，则则C公司无无需确认认相关的的递延所所得税；如果C公司司管理层层意图在在未来转转让或者者处置该该项长期期股权投投资，则则C公司应应当确认认相关的的递延所所得税，应应确认的的递延所所得税负负债=1109

41、66*255%=2274万万元，分分录如下下：借：所得税税费用 2744贷：递延所所得税负负债 2274例6：20009年年10月31日，A公司以以定向增增发10000万万股，发发行价格格为5元的自自身普通通股为对对价从BB公司的的原股东东C公司手手中购入入B公司1000%的的净资产产。对BB公司进进行非同同一控制制下的吸吸收合并并，在购购买日以以前，AA公司与与B公司、CC公司不不构成关关联方关关系。三三家公司司适用的的所得税税税率均均为255%，适适用的增增值税税税率均为为17%，均按按净利润润的100%提取取法定盈盈余公积积。假设设不考虑虑其他税税费。B公司于220077年1月19日成成立时，由由C公司以以20000万元元银行存存款出资资，占BB公司注注册资本本总额的的1000%。2009年年10月31日，A公司和和B公司清清算前的