关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知ujq.docx

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1、关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200959号）（以下简称59号文），明确了企业重组所得税政策根据59号文的相关规定，企业重组将分为企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立六种，该六种类型基本上涵盖了资本运作的所有基本形式。 1、企业法律形式改变 企业法法律形式式改变是是指企业业注册名名称改变变、住所所以及企企业组织织形式等等的简单单改变，但但符合本本通知规规定其他他重组的的类型除除外。例例如北京京金陵房房地产开开发有限限公司更更名为北北京海运运房屋开开发有限限公司；某公司司将住所所地由北北京市迁迁移至上上海市；原有限限责任公公司变更更为股份份有限公公司，或

2、或者原有有限责任任公司变变更为个个人独资资企业、合合伙企业业等等均均属此类类重组。 2、债债务重组组 债务重重组是指指债务人人发生财财务困难难的情况况下，债债权人按按照其与与债务人人达成的的书面协协议或者者法院裁裁定书，就就其债务务人的债债务作出出让步的的事项。例例如：AA公司因因向B公公司销售售产品而而拥有BB公司110万元元债权，合合同期已已届满，BB公司因因经营不不善无力力还款，于于是双方方达成书书面协议议，同意意A公司司的债权权转为对对B公司司拥有的的股权，即即属债务务重组。 3、股股权收购购 股权收收购，是是指一家家企业（以以下称为为收购企企业）购购买另一一家企业业（以下下称为被被收

3、购企企业）的的股权，以以实现对对被收购购企业控控制的交交易。收收购企业业支付对对价的形形式包括括股权支支付、非非股权支支付或两两者的组组合。例例如：AA公司与与B公司司达成协协议，AA公司收收购B公公司600%的股股权，AA公司支支付B公公司股东东的对价价为500万元银银行存款款以及AA公司控控股的CC公司110%股股权，AA公司收收购股权权后实现现了对BB公司的的控制。在在该股权权收购中中A公司司为收购购企业，BB公司为为被收购购企业。 4、资资产收购购 资产收收购，是是指一家家企业（以以下称为为受让企企业）购购买另一一家企业业（以下下称为转转让企业业）实质质经营性性资产的的交易。受受让企业

4、业支付对对价的形形式包括括股权支支付、非非股权支支付或两两者的组组合。例例如：AA公司与与B公司司达成协协议，AA公司购购买B公公司经营营性资产产（包括括固定资资产、存存货等），该该经营性性资产的的公允价价值为110000万元，AA公司支支付的对对价为本本公司110%股股权、1100万万元银行行存款以以及承担担B公司司2000万元债债务。在在该资产产收购中中A公司司为受让让企业，BB公司为为转让企企业。 5、合合并 合并，是是指一家家或多家家企业（以以下称为为被合并并企业）将将其全部部资产和和负债转转让给另另一家现现存或新新设企业业（以下下称为合合并企业业），被被合并企企业股东东换取合合并企业

5、业的股权权或非股股权支付付，实现现两个或或两个以以上企业业的依法法合并。 合并可可分为吸吸收合并并和新设设合并两两种方式式。吸收收合并是是指两个个以上的的企业合合并时，其其中一个个企业吸吸收了其其他企业业而存续续（对此此类企业业以下简简称存存续企业业），被被吸收的的企业解解散。例例如：AA公司系系股东XX公司投投资设立立的有限限责任公公司，现现将全部部资产和和负债转转让给BB公司，BB公司支支付A公公司股东东X公司司银行存存款5000万元元作为对对价，AA公司解解散。在在该吸收收合并中中，A公公司为被被合并企企业，BB公司为为合并企企业，且且为存续续企业。新新设合并并是指两两个以上上企业并并为

6、一个个新企业业，合并并各方解解散。例例如：现现有A公公司和BB公司均均为X公公司控股股下的子子公司，现现A公司司和B公公司将全全部资产产和负债债转让给给C公司司，C公公司向XX公司支支付300%股权权作为对对价。合合并完成成后，AA公司和和B公司司均解散散。在该该新设合合并中，AA公司和和B公司司为被合合并企业业，C公公司为合合并企业业。 企业合并，根根据599号文第第四条（四四）中规规定，当当事各方方应按下下列规定定处理： 1、合合并企业业应按公公允价值值确定接接受被合合并企业业各项资资产和负负债的计计税基础础。 22、被合合并企业业及其股股东都应应按清算算进行所所得税处处理。 3、被被合并

7、企企业的亏亏损不得得在合并并企业结结转弥补补。 现举举例说明明如下： 20008年66月300日，PP公司向向S公司司的股东东支付银银行存款款10000万元元对S公公司进行行吸收合合并，并并于当日日取得SS公司净净资产。假假定S公公司在220088年6月月30日日资产账账面价值值25000万元元，公允允价值330000万元，负负债账面面价值115000万元，公公允价值值20000万元元，则PP公司应应按资产产公允价价值30000万万元和负负债公允允价值220000万元确确定其计计税基础础。S公公司被吸吸收合并并后，应应进行清清算，并并依据企企业所得得税法、企企业所得得税法实实施条例例及财财税2

8、20099600号文中中相关规规定计算算S公司司及其股股东应交交纳所得得税。 一般性税务务处理与与特殊性性税务处处理从税收收方面分分析，对对于合并并方来说说，主要要是一种种支付行行为，所所以一般般不涉及及税收问问题（非非货币性性资产支支付一般般需要视视同销售售）；对对于被合合并方来来说，企企业被合合并注销销后，企企业资产产被兼并并转移，企企业股东东获得收收入，因因此，被被合并企企业涉及及资产转转移的税税收问题题。财税税2000959号号文件第第四条第第四项规规定，企企业重组组，除符符合本通通知规定定适用特特殊性税税务处理理规定的的外，按按以下规规定进行行税务处处理：（11）合并并企业应应按公允

9、允价值确确定接受受被合并并企业各各项资产产和负债债的计税税基础。（22）被合合并企业业及其股股东都应应按清算算进行所所得税处处理。（33）被合合并企业业的亏损损不得在在合并企企业结转转弥补。以以上处理理，即一一般性税税务处理理。 举例：甲企业业合并乙乙企业，乙乙企业被被合并时时账面净净资产为为50000万元元，评估估公允价价值为660000万元。乙乙企业股股东收到到合并后后新企业业股权440000万元，其其他非股股权支付付20000万元元。此合合并中，甲甲企业接接受乙企企业的净净资产按按公允价价值60000万万元作为为计税基基础。乙乙企业资资产评估估增值110000万元需需要按规规定缴纳纳企业

10、所所得税，税税后按清清算分配配处理。 财税20009559号文文件第五五条规定定，企业业重组同同时符合合下列条条件的，适适用特殊殊性税务务处理规规定：（11）具有有合理的的商业目目的，且且不以减减少、免免除或者者推迟缴缴纳税款款为主要要目的。（22）被收收购、合合并或分分立部分分的资产产或股权权比例符符合本通通知规定定的比例例。（33）企业业重组后后的连续续12个个月内不不改变重重组资产产原来的的实质性性经营活活动。（44）重组组交易对对价中涉涉及股权权支付金金额符合合本通知知规定比比例。（55）企业业重组中中取得股股权支付付的原主主要股东东，在重重组后连连续122个月内内，不得得转让所所取得

11、的的股权。该该文件同同时规定定，符合合通知第第五条规规定条件件的企业业合并，企企业股东东在该企企业合并并发生时时取得的的股权支支付金额额不低于于其交易易支付总总额的885%，以以及同一一控制下下且不需需要支付付对价的的企业合合并，可可以选择择对交易易中股权权支付暂暂不确认认有关资资产的转转让所得得或损失失。 举例：甲企业业合并乙乙企业，乙乙企业被被合并时时账面净净资产为为50000万元元，评估估公允价价值为660000万元。乙乙企业股股东收到到合并后后企业股股权55500万万元，其其他非股股权支付付5000万元，则则股权支支付额占占交易支支付总额额比例为为92%（55500600001100%

12、），超超过855%，双双方可以以选择特特殊性税税务处理理，即资资产增值值部分110000万元不不缴纳企企业所得得税。同同时，甲甲乙双方方的股份份置换也也不确认认转让所所得或损损失。假假设此比比例不超超过855%，则则资产增增值部分分10000万元元要缴纳纳企业所所得税2250万万元，股股份支付付也要确确认所得得或损失失。 在特殊殊性税务务处理中中，非股股权支付付额要纳纳税 财税20009559号文文件第六六条第六六项规定定，重组组交易各各方按规规定对交交易中股股权支付付暂不确确认有关关资产的的转让所所得或损损失的，其其非股权权支付仍仍应在交交易当期期确认相相应的资资产转让让所得或或损失，并并调

13、整相相应资产产的计税税基础。非非股权支支付对应应的资产产转让所所得或损损失（被被转让资资产的公公允价值值被转转让资产产的计税税基础）（非股股权支付付金额被转让让资产的的公允价价值）。按按上例，乙乙企业股股东取得得新合并并企业股股权55500万万元，取取得非股股权5000万元元。假如如乙企业业股东原原投入乙乙企业的的股权投投资成本本为40000万万元，则则增值220000万元（555000+5000-440000）。股股东取得得的非股股权收入入5000万元对对应的转转让所得得为：550060000220000=1666.77（万元元）。股股东取得得新股的的计税成成本不是是55000万元元，而是是

14、36666.77万元（440000-5000+1166.7）。这这就是财财税220099599号文件件第六条条第四项项规定的的“被合合并企业业股东取取得合并并企业股股权的计计税基础础，以其其原持有有的被合合并企业业股权的的计税基基础确定定”。 特殊合合并的企企业，由由于被合合并企业业资产增增值和损损失税收收上没有有确认，所所以，接接收资产产时也是是按原企企业资产产账面价价值作为为计税基基础。财财税220099599号文件件第六条条第四项项规定，企企业合并并，企业业股东在在该企业业合并发发生时取取得的股股权支付付金额不不低于其其交易支支付总额额的855%，以以及同一一控制下下且不需需要支付付对价

15、的的企业合合并，可可以选择择按以下下规定处处理：（11）合并并企业接接受被合合并企业业资产和和负债的的计税基基础，以以被合并并企业的的原有计计税基础础确定。（22）被合合并企业业合并前前的相关关所得税税事项由由合并企企业承继继。如上上例，甲甲企业合合并乙企企业，尽尽管乙企企业净资资产的公公允价值值为60000万万元，但但其账面面价值为为50000万元元，合并并后的企企业只能能以50000万万元作为为接受资资产的计计税基础础。解释整体资产转转让是指指，一家家企业（以以下简称称转让企企业）不不需要解解散而将将其经营营活动的的全部（包包括所有有资产和和负债）或或其独立立核算的的分支机机构转让让给另一

16、一家企业业（以下下简称接接受企业业），以以换取代代表接受受企业资资本的股股权（包包括股份份或股票票等），包包括股份份公司的的法人股股东以其其经营活活动的全全部或其其独立核核算的分分支机构构向股份份公司配配购股票票。企业转让全全部产权权和企业业整体资资产转让让的区别别主要是是：1、企企业转让让全部产产权的转转让主体体是企业业，从性性质上来来说属于于企业股股权转让让。而企企业整体体资产转转让的转转让主体体是企业业的整体体资产；2.企企业转让让全部产产权的内内容是企企业资产产、债权权、债务务、劳动动力，四四者缺一一不可，而而企业整整体资产产转让的的内容是是企业的的资产、负负债和所所有者权权益；33、

17、企业业转让全全部产权权后，被被转让企企业可能能存在，也也可能不不存在，由由转让企企业和接接受企业业协商确确定，而而企业整整体资产产转让后后，转让让企业继继续存在在，只是是改变了了经营类类型，由由从事营营业活动动（制造造业、加加工业、交交通运输输等）转转变为投投资活动动（投资资公司或或持有的的长期股股权投资资），转转让企业业不解散散，从事事的业务务转变为为投资业业务，作作为继续续存在的的独立纳纳税人的的地位没没有发生生任何变变更，一、 资产转让与与股权转转让的判判断 这里的文件件已经被被财税20009559号取取代组要要看他的的内容判断一一项转让让是股权权转让还还是资产产转让主主要可以以依据两两

18、点。首首先，交交易的主主体不同同。股权权转让是是股东将将其对公公司拥有有的股权权转让给给受让人人，由受受让人继继受取得得股权而而成为新新股东的的法律行行为。因因此，股股权转让让的主体体必然是是股东。而而公司的的资产属属于公司司所有，资资产转让让的主体体必然是是公司而而非股东东，股东东只是公公司转让让资产的的决策者者之一。其其次，转转让的客客体不同同。股权权转让所所转让的的是股权权，转让让的内容容包括了了股东权权、股东东的地位位或资格格以及依依据股东东身份而而依法享享有的权权利。股股权只存存在于公公司之中中，不是是公司制制企业就就没有股股权。资资产转让让所转让让的是资资产，所所谓资产产是指企企业

19、（包包括公司司，但不不限于此此）拥有有的或控控制的能能以货币币计量的的经济资资源，包包括机器器设备、现现金、土土地使用用权、无无形资产产等。 需要说说明的是是，在实实践中有有一种整整体资产产转让。根根据国国家税务务总局关关于企业业股权投投资业务务若干所所得税问问题的通通知（国国税发200001118号号）的规规定，“企企业整体体资产转转让是指指一家企企业（转转让企业业）不需需要解散散而将其其经营活活动的全全部（包包括所有有资产和和负债）或或其独立立核算的的分支机机构转让让给另一一家企业业（接受受企业），以以换取代代表接受受企业资资本的股股权（包包括股份份或股票票），包包括股份份公司的的法人股股

20、东以其其经营活活动的全全部或其其核算的的分支机机构向股股份公司司配购股股票。”其其转让的的税务处处理遵守守国税发发200001188号文件件的要求求。因此此，本文文讨论的的资产转转让不包包括整体体资产转转让。 二、资资产转让让的税务务处理 1资资产转让让所得或或损失的的税务处处理。由由于资产产转让的的主体是是企业，因因此资产产转让产产生的所所得或损损失应并并入企业业的应税税所得额额或在税税前扣除除。 2资资产转让让中流转转税的处处理。(1)如如果纳税税人转让让的是存存货，应应按销售售额计算算缴纳增增值税；涉及消消费税的的消费品品还应该该缴纳消消费税。(2)如如果纳税税人转让让的是固固定资产产，

21、按照照财税2000999号文关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知的规定，一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。一般纳税人销售自己使用过的其他固定资产，应按财税2008170号文关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知第四条的规定执行，即自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产，应区分不同情形征收增值税：销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12

22、月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。此外根据财税20099号文的规定，小规模纳税人（除其他个人外）销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税。所称已使用过的固定资产，是指纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。需要指出的是，固定资产销售额是含税的，在实际计征时应作调整。例如，某一般纳税人2

23、008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点，现准备出售自己使用过的2008年12月31日前购买的属于征收消费税的机动车，原值 200 万元，已计提折旧 90 万元， 假定固定资产清理费为10 万元，现按 80万元出售该项固定资产。需缴纳增值税为：80/(1+4%) 4% 50%=1.54（万元）。(3)如果纳税人转让的是无形资产或是房屋、建筑物等不动产，则应缴纳营业税。例外的是，据财税2002191号文财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知的规定，自2003年1月1日起，以无形资产或不动产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征收营业税；在投资后

24、转让其股权的也不征收营业税。如果转让的是国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的，则还应就其所取得的增值额缴纳土地增值税。 三、股股权转让让的税务务处理 股权转转让的税税务处理理应分别别股权的的购买方方、股权权的转让让方、被被买卖股股权的企企业（目目标企业业）进行行分析。 首先分分析目标标企业。股股权转让让中目标标企业可可以解散散，也可可以不解解散。如如果不解解散，则则无论股股权是部部分转让让还是全全部转让让，目标标企业作作为法人人的地位位没有改改变，所所有的纳纳税事项项均由目目标企业业延续，股股权转让让交易不不会使目目标企业业产生纳纳税事项项。如果果目标企企业解散散，其股股权转让让的

25、交易易实际上上就是收收购企业业吸收合合并目标标企业，其其税收处处理为：（1）关关于所得得税。目目标企业业是否就就转让中中的所得得缴纳所所得税取取决于收收购企业业支付的的价款中中非股权权支付额额的份额额。如果果除收购购企业股股权以外外的现金金、有价价证券和其其他资产产不高于于所支付付股权票票面价值值（或支支付的股股本的账账面价值值）200%的，经经税务机机关审核核确认，为为免税合合并；否否则，为为应税合合并。（22）关于于流转税税。根据据国税函函200021655号文国家税务总局关于转让企业产权不征收营业税问题的批复的规定，“转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，其转让价格不

26、仅仅是由资产价值决定的，与企业销售不动产，转让无形资产的行为完全不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不应征收营业税。”国税函2002420号文国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复规定，“转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，因此，转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不属于增值税的征税范围，不征收增值税。” 也就是说，无论是应税合并还是免税合并，目标企业都无需缴纳流转税。（3）关于土地增值税。根据财税199548号关于土地增值税一些具体问题规定的通知第三条，“在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。”

27、再看收收购企业业。如果果目标企企业不解解散，则则无论收收购企业业是部分分还是全全部收购购股权，收收购企业业不涉及及任何纳纳税事项项。如果果目标企企业解散散，目标标企业所所有的资资产负债债都纳入入到收购购企业的的账上。会会计上按按同一控控制还是是非同一一控制将将资产负负债按账账面价值值(同一一控制)或评估估价值(非同一一控制)入账，税税收上按按免税合合并还是是应税合合并将计计税基础础确定为为原账面面价值(免税合合并)或或评估价价值(应应税合并并)。此此外，根根据财税税200081755号文关于企业改制重组若干契税政策的通知第三条的规定：“两个或两个以上的企业，依据法律规定、合同约定，合并改建为一

28、个企业，且原投资主体存续的，对其合并后的企业承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。” 投资主体指指具有有相对独独立投资资权力的的政府机机构、经经济实体体和个人人。分为： 自然然人投资资主体（个个人或家家庭）； 法人人投资主主体（企企业法人人、事业业法人等等国家税务总总局关于于股权变变动导致致企业法法人房地地产权属属更名登登记不征征契税的的批复国税函2200227771号国国家税务务总局宁宁波市财财政局：你局关于于哈工大大首创科科技股份份有限公公司因股股权结构构变动变变更名称称应否缴缴纳契税税问题的的请示（甬甬财政农农200023144号）收收悉。现现批复如如下：宁波中百股股份有限限公司因因北京首首创集团团受让其其26.62%的股权权而于220000年更名名为宁波波首创科科技股份份有限公公司，220011年哈工工大八达达集团受受让宁波波首创科科技股份份有限公公司166.622%的股股权，企企业再次次更名为为哈工大大首创科科技股份份有限公公司。上上述由于于股权变变动引起起企业法法人名称称变更，并并因此进进行相应应土地、房房屋权属属人名称称变更登登记的过过程中，土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。标题:意见正文文:回复内容容: