原则导向还是规则导向关于会计准则制定方法的思考(DOC 12)11385.docx

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1、原则导向还是规规则导向-关于会计准准则制定方法法的思考简介：从概概念谈起：规规则、规则导导向、原则、原原则导向规规则导向还是是原则导向：一个由来已已久的话题对原则导向向的更为明确确的表述：目目标导向目目标导向会计计准则的基本本特征目标标导向会计准准则的约束条条件中国会会计准则制定定方法评价：原则导向和和规则导向的的实践中国国会计准则制制定方法的方方向：约束条条件和出路.因安然事件和萨萨班斯法案的的推动，会计计准则制定方方法的讨论十十分热烈。法法案责成美国国证券交易委委员会研究美美国采用原则则导向制定会会计准则的可可行性、实施施的途径以及及对经济社会会的影响，从从而将会计准准则制定方法法问题，提

2、到到了新的高度度。规则导向、原原则导向还是是目标导向，这这问题非常常重要。这是是因为，第一一，它是当前前世界各个国国家在制定会会计准则过程程中所面临的的普遍困惑。第第二，会计准准则制定方法法的研究，不不仅对审计、对对会计准则制制定者，而且且对整个证券券市场和会计计信息使用者者都会产生重重大影响。这这个问题不仅仅是会计准则则本身的问题题，而且在会会计基本理论论以及对会计计的基本问题题的认识上，都都需要进行重重新反思，它它是一个实践践与理论相结结合的问题，包包括实务界、理理论界和会计计准则制定机机构在内的各各个层面都回回避不了。第第三，会计准准则制定方法法问题不仅是是国际会计界界和美国会计计准则制

3、定机机构要考虑的的问题，也是是中国的会计计准则必须正正视、必须回回答、必须解解决的问题。下面从概念念谈起。何谓规则导导向，何谓原原则导向，在在目前讨论规规则导向和原原则导向的文文献中，都没没有对两者下下定义。规则则导向和原则则导向这两个个概念来源于于规则和原则则这两个基本本概念。就其其一般意义上上讲，规则是是指用条文的的形式来规范范社会生活，什什厶样的情情况就怎样进进行处理，条条条框框，泾泾渭分明，对对号入座；原原则是指给出出一些道理和和逻辑，具体体情况具体分分析。从这个个意义上讲，我我们可以说，所所谓的大陆法法系是规则的的，英美法系系是原则的。在会计准则则这个领域，却却很难划分为为规则和原则

4、则两类。我们们很难找到一一个国家的会会计准则只是是单纯的原则则，或者只是是单纯的规则则。现实的情情况是：有些些国家的会计计准则中原则则多一些，而而另一些国家家的会计准则则中规则多一一些。所以我我们只能说，某某一个国家的的会计准则是是以原则为导导向，而另一一个国家的会会计准则是以以规则为导向向；会计准则则中原则多些些，则为原则则导向；会计计准则中规则则多些，则为为规则导向。美国文化从从根子上秉承承英国传统，从从而才有英美美法系一说。美美国的社会规规范，包括会会计准则，不不可能是由规规则组成的。所所以，批评美美国会计准则则的人，包括括美国人自己己，都没有说说它是规则，而而是批评它是是规则导向，意意

5、在说明里面面有太多的规规则。理解这这一点非常重重要，千万不不要认为美国国会计准则是是由规则组成成的，只能说说相对于英国国和国际会计计准则，它的的规则倾向明明显了一些。也正是因为为以上原因，没没有人给原则则导向和规则则导向下定义义，因为实在在不好下定义义。所以目前前采用的都是是变通的方法法，即对规则则导向和原则则导向进行描描述。规则导向和和原则导向这这两个概念来来源于规则和和原则这两个个基本概念。一一般意义上讲讲，规则是指指用条文的形形式来规范社社会生活；原原则是指给出出一些道理和和逻辑，具体体情况具体分分析。因此我我们可以说所所谓的大陆法法系是规则的的，英美法系系是原则的。美国财务会会计准则委

6、员员会(FASSB)于20002年100月公布了题题为美国会会计准则的原原则导向的的研究报告，22003年77月，美国证证券交易委员员会(sECC)也发表了了研究报告对对美国财务报报告体系采用用以原则为基基础的会计模模式的研究。在在这两份研究究报告中，对对规则导向的的会计准则做做了如下描述述：1有众多多的原则例外外，依据这些些准则会导致致会计处理不不注重交易的的经济实质。这这其中包括了了“界线(BBrightt Linee)检验”和和“启动机制制”(OnOffSwwitch)，它们最终终会被财务工工程师作为依依据，仅仅遵遵循这些字面面的东西，而而不太注重准准则的实际精精神。所谓的“界界线检验”

7、，是是指对不符合合某些条件的的情形，不能能进行某一类类核算。如不不纳入合并报报表需满足的的条件中“独独立第三方的的投资是重大大的(至少等等于特殊目的的主体资产总总额的3%)”。而“启启动机制”是是指当满足某某些条件时，则则需要进行某某种核算。如如早期美国准准则中规定，企企业合并采用用权益合并法法核算必须满满足十二个条条件，就是典典型的“启动动机制”的例例子。 2大量、详尽尽的应用这些些准则的操作作指南，容易易造成准则应应用中的复杂杂性和对于准准则应用的不不确定性。对对于什厶是是原则导向的的会计准则，SSEC的对对美国财务报报告体系采用用以原则为基基础的会计模模式的研究报报告中也作了了相应的描述

8、述：(1)不存存在或者是只只有极少的例例外；(2)运用资产负负债观进行确确认和计量；(3)没有有所谓的“界界线检验”和和“启动机制制”；(4)仅有少量的的补充指南。由此可见，在在会计准则制制定方法问题题上，问题的的实质并不是是将会计准则则写成规则还还是原则，而而是规则导向向还是原则导导向。规则导向还还是原则导向向：一个由来来已久的话题题如果把复式式簿记看作是是现代会计的的起源的话，在在过去将近5500年的时时间里，会计计师们凭经验验、按惯例办办事，没有所所谓的原则、规规则之争。20世纪220年代末美美国经济大危危机推动了成成文会计准则则的产生。11934年发发布的证券券交易法责责成美国证券券交

9、易委员会会(sEC)制定会计准准则。19338年，SEEC将这一职职能赋予了美美国注册会计计师协会(AAICPA)。AICPAA先后成立会会计程序委员员会(CAPP)和会计原原则委员会(APB)，负负责会计准则则的制定工作作。然而，CCAP制定的的准则只是对对现有惯例的的归纳，而不不是一种理论论原则的推导导。这些规则则之间的矛盾盾；中突以及及不同行业会会计方法的矛矛盾冲突，表表明美国会计计准则的制定定并没有完成成公众的期望望。当时并没没有什厶规规则导向、原原则导向之说说，但从现在在的问题的参参照系看来，显显然当时对美美国会计准则则的批评是针针对其缺乏原原则。1959年年，APB取取代了CAPP

10、。与CAPP相比，APPB相对较为为独立，而且且从其名称(AccouuntinggPrincciplessBoardd)上来看，AAPB的职能能目标更加侧侧重为会计准准则制定原则则。然而APPB仍然没有有按原则来制制定会计准则则。在20世纪纪70年代初初期，成立了了怀特(Whheat)和和特鲁布拉德德(Trueebloodd)两个研究究组，研究会会计准则的制制定机构以及及会计最基本本的理论问题题。研究组得得出的结论是是：应该改革革现有的美国国会计准则制制定机制，现现有的机制不不能保证会计计准则本身的的一致性和原原则性，所以以要成立一个个独立的、不不受政治力量量左右的会计计准则制定机机构，于是就

11、就有了我们今今天所看到的的财务会计基基金会(FAAF)以及独独立于AICCPA的财务务会计准则委委员会(FAASB)，由由FAF负责责为FASBB筹集资金、选选派成员。正正如人们所期期望的那样，FFASB一成成立，就着手手建立理论，这这就是我们今今天所看到的的7个财务会会计概念公告告。按理说，有有了这些概念念框架，美国国会计准则的的制定应该已已经摆脱了CCAP、APPB没有理论论、没有原则则指导的尴尬尬，会计准则则应该符合原原则导向的要要求了，为什什么又走到了了相反的一面面9换句话说说，为什么美美国三代会计计准则制定机机构都没有解解决会计准则则制定转向原原则导向的问问题1为会计计准则制定一一套

12、理论并不不难，但理论论的应用就不不容易了。因因为会计准则则具有经济后后果，会计准准则制定往往往受到政治的的干扰，也就就是说变成了了不同利益之之间的妥协，使使得用理论指指导会计准则则的理想无法法实现。美国国成立财务会会计准则委员员会，是出于于一种理想，即即作为一个独独立机构，能能够不受政治治力量的左右右，按照概念念框架制定会会计准则。但但事物的发展展没有像这个个机构的创造造者设想的那那样，美国的的会计准则委委员会仍然受受到政治的干干预，即使是是概念框架本本身都留有政政治的印痕。比比如，FASSB曾经投票票通过提议，要要求企业将期期权视为一种种费用，但遭遭到硅谷高科科技企业的强强烈反对，他他们认为

13、这样样做抵消了期期权对企业家家的激励作用用。国会否决决了FASBB改变会计准准则的议案。为为此，FASSB只好做出出妥协，规定定企业既可以以在损益表中中将期权费用用从净收入中中扣除，也可可以将期权相相关费用在财财务报表脚注注中予以说明明。类似情况况一再发生，这这表明会计准准则无法避免免政治因素的的干预，无法法按照会计概概念公告理论论的要求来制制定。要说明的是，虽虽然会计准则则的制定过程程不可避免地地会受到政治治的干扰，然然而不能故意意地将会计准准则制定当作作一种政治过过程。可以描描述现在会计计准则制定过过程中所受到到的政治左右右和干预，然然而不能将政政治左右和干干预作为一种种常态。政治治的左右

14、和干干预，正是会会计准则制定定过程所竭力力避免，或者者说竭力减少少的。美国的的财务会计准准则委员会从从原来的美国国注册会计师师协会中独立立出来，也正正是为了这一一目的。2美国财财务会计准则则委员会发布布的财务会计计概念框架并并不具有强制制性。FASSB发布财务务会计概念公公告的同时指指出：财务会会计概念公告告是财务会计计准则委员会会制定会计准准则的指南，但但是它并不能能代替会计准准则本身，会会计准则到底底如何制定，将将来逐个解决决。3市场的的需求。不论论是会计职业业界，还是监监管部门和企企业界，都偏偏爱规则。对对于职业界，规规则可使其避避免职业判断断的诉讼麻烦烦；对于监管管部门，规则则更易于监

15、管管；对于企业业界而言，规规则比较容易易应对，甚至至更便于操纵纵。所以在各各方面的推动动下，会计准准则很自然也也就成了现在在的这种规则则导向的会计计准则。在会计准则则的原则导向向和规则导向向问题上的分分歧，不仅表表现在美国国国内，也反映映在了国际会会计准则的制制定上。19995年国际际会计准则委委员会(IAASC)为了了进一步推动动国际会计准准则的建立和和完善，在证证券委员会国国际组织(IIOSCO)的支持下，完完善当时的国国际会计准则则，搞了一个个核心项目核心会计计准则，计划划用三年的时时间完成它，然然后要求所有有国家的证券券市场都要接接受。当时美美国的FASSB不以为然然，认为这个个准则与

16、美国国会计准则相相比要简单、粗粗略的多，不不可能为各个个国家所接受受。特别是对对于美国的情情况而言，与与美国准则相相比，国际会会计准则过于于单薄，不可可能应用于美美国的证券市市场。国际会会计准则委员员会主席也承承认：“国际际会计准则确确实有局限，比比较粗，所以以我们会把它它搞得更细一一些。”但另另一方面，他他又说“我们们的准则粗也也有粗的好处处，万变不离离其宗，还可可以避免类似似例外的问题题，避免操纵纵”。美国财财务会计准则则委员会和国国际会计准则则委员会的争争执，其实就就是规则导向向和原则导向向的争执。不不过当时的国国际会计准则则委员会只有有辩护的份，没没有想到今天天会占上风。总总之，对原则

17、则导向还是规规则导向的争争论问题由来来已久。萨班班斯法案只不不过把这个问问题推到了聚聚光灯下，连连政治家都得得过问了。对原则导向向的更为明确确的表述：目目标导向解决规则导导向和原则导导向之争，根根子在于如何何看待会计目目标。规则导向和和原则导向之之争有其固有有的背景，如如30年代争争论的背景、今今天萨班斯法法案的背景、安安然事件的背背景等。从参参加讨论的人人来看，有不不同的诉求，如如有政治家的的诉求，有会会计专家的诉诉求，也有会会计准则制定定机构的诉求求。安然事件件曝光后，安安达信声明这这并不完全是是自己的错，会会计准则应该该担负部分责责任。而准则则制定机构则则认为这是安安然公司滥用用准则例外

18、的的结果。尽管管有着这样或或那样不同角角度的背景和和多角度的诉诉求，但是从从本质上来讲讲，规则导向向和原则导向向之争实际上上是形式和实实质之争。不管规则导导向的本意为为何，在会计计准则中有很很多规则性的的规定，并不不意味着准则则制定者就不不想反映经济济实质，主要要还是由于客客观因素的影影响，如政治治因素的介入入、概念框架架本身的不完完善等多方面面的原因。但但是客观上来来讲，规则导导向容易走向向反映法律形形式。如企业业合并中采用用权益结合法法的判别标准准就体现了形形式，企业的的资产、负债债、财务状况况、现金流量量、未来风险险变得不重要要了。不论原则导导向有多少缺缺陷，本意如如何，背景如如何，客观

19、上上来讲，它重重在抓住经济济实质。如在在中国，企业业合并、投资资等都涉及到到“控制”一一词，19992年的“两两则两制”中中定义“控制制”：股权占占50%以上上就叫控制，要要用权益法核核算。当时所所说的“控制制”就是股权权在50%以以上，这是典典型的规则导导向。但大家家都知道，股股权占50%以上并不是是“控制，的的唯一标准，股股权虽然没有有超过50%，但能够统统驭被投资企企业，那么仍仍然叫做能够够控制被投资资企业。原则则导向不管有有多大问题，实实施起来有多多大难度，但但其最大的好好处是能抓住住经济实质。我们到底是取规规则导向还是是取原则导向向，最终要回回到会计的基基本问题会计目标上上来，会计是

20、是用来干什么么的呢甲会计计反映企业的的财务状况、经经济成果和现现金流量，最最终的目的是是为了反映经经济现实，为为了反映企业业的机会和风风险，为了给给投资者、债债权人等各个个方面决策提提供参考依据据。这表明，反反映经济实质质是会计的基基本目的，而而不是反映法法律形式。所所以，如果从从目标的角度度来权衡原则则导向和规则则导向的利弊弊，这个问题题就变得很清清楚了。既然然会计的目的的就是要反映映经济实质，那那么准则的制制定方法当然然要选择能够够反映经济实实质的原则导导向的方法。但问题并未未到此为止。SSEC的对对美国财务报报告体系采用用以原则为基基础的会计模模式的研究报报告中指出：“我们认为为，(准则

21、的的制定方法)既不是原则则导向，也不不是规则导向向，我们应该该把它称之为为目标导向。”么么，什么是目目标导向?它它与规则导向向和原则导向向是怎样的一一个关系呢甲甲对于对美美国财务报告告体系采用以以原则为基础础的会计模式式的研究报报告中提到的的目标导向，我我认为，它代代表了现在和和将来在会计计准则上的一一种目标、一一种追求、一一种境界，这这比单纯的原原则导向的说说法更为明确确。这是因为为，之所以说说原贝0导向向优于规则导导向，是因为为它更符合会会计目标的要要求，从这个个意义上来讲讲，会计准则则的原则导向向进一步称为为目标导向，尽尽管本质上没没有区别，但但能够把会计计的目标讲得得更加清楚，更更为明

22、确，所所以“目标导导向”这个说说法要优于“原原则导向”，我我表示赞成。目标导向会会计准则的基基本特征原则导向”改改称为“目标标导向”，从从内涵上看仅仅仅是称谓的的变化，但在在上述研究报报告中，对“目目标导向进行了描述述。结合这些些描述，加上上本人的理解解，我认为，目目标导向的会会计准则具备备以下特点：1.要建立立一套内在一一致的概念框框架。概念框框架应当旺确确会计的目标标是什么？根根据这个目标标有哪些会计计原则宁会计计要素是什么么?什么叫资资产、负债宁宁如何确认、如如何计量?什什么叫可靠、相相关甲如何披披露才叫充分分9也就是说说要制定一个个内在一致的的概念框架。美国现在的的概念框架有有着很大的

23、缺缺陷。第一，它它不是强制执执行的，主要要是用于指导导会计准则制制定。第二，它它本身有些内内容是矛盾的的。如概念公公告中讲在实实务中会计计计量有多种方方法，比如历历史成本、重重置成本、交交易成本、市市价、公允价价值等都是可可以用来选择择作为计量标标准。但是不不同的计量标标准反映了不不同的经济现现实，即概念念框架并没有有对计量属性性做出选择，也也没有给出计计量属性选择择的原则。所所以，到今天天美国都没有有解决会计计计量的最佳计计价标准问题题。如公允价价值是金融工工具计量的最最好标准，但但它今天仍然然没有很好的的采用，很重重要的一个原原因就是概念念框架没有给给出计量标准准选择的原则则，使得不同同的

24、人对计量量属性产生不不同的选择，而而且不同的选选择似乎都有有道理。因此此，建立一套套好的概念框框架是非常重重要的。当然然，建立一套套好的概念框框架难度很大大。如何尽快快的建立一套套内在一致、可可广泛接受的的概念框架，对对于目标导向向的实施而言言，就显得尤尤为重要了。2把实质质重于形式作作为核心会计计概念，并写写进概念框架架。实质重于于形式原则要要求，会计核核算要按照核核算的目标，关关注业务的经经济实质，而而不是业务的的法律形式或或人为形式。这这一原则与目目标导向的理理念是相符合合的，但是在在实务中往往往为人们所忽忽视。因此，目目标导向的会会计准则中，应应当进一步对对这一原则加加以强调。中中国的

25、会计准准则中已经包包含了这一条条，但贯彻得得并不彻底。美美国的会计准准则中没有涉涉及，而英国国的准则中包包含了这一条条，这也正体体现了美国会会计准则规则则导向与英国国会计准则原原则导向之间间的差异。3把真实实公允表达优优于和超越会会计准则写进进概念框架。怎怎样才能保证证一项经济业业务的核算体体现“真实与与公允原则”呢呢？就是当会会计准则不适适应企业具体体情况的时候候，企业选用用适合自己情情况的会计政政策，重新披披露损益。美美国的FASSB和SECC的研究报告告中并不同意意这观点，他他们认为，既既然准则制定定的方法是目目标导向的，它它就能够反映映经济现实，就就是真实公允允的，就不应应当有真实公公

26、允地表达优优于、超越会会计准则的情情况。这种说说法是有问题题的。因为任任何人、任何何机构都有局局限性，都不不可能在某一一具体的经济济时点上，既既能洞察过去去又能预测未未来。既然没没有一个准则则能保证既能能洞察过去又又能预测未来来，又怎么能能保证真实公公允呢宁所以以，一方面应应在会计准则则、概念公告告的制定中符符合实质重于于形式的要求求，另一方面面也要把真实实公允表达优优于、超越会会计准则引进进概念框架中中，这是实质质重于形式的的一种表现。4不应以详略略与否作为判判断会计准则则好坏的依据据，而应该以以是否体现了了会计的目标标作为衡量好好坏的依据。详详细和简略不不能成为衡量量准则好坏的的依据。这其

27、其中的含义包包括两个方面面，一方面是是说准则并不不是越详细越越好，过于详详细反而容易易出现漏洞，容容易被规避；另一方面，也也不是越原则则、越简略越越好，太原则则、太简略，会会导致实务中中无法操作，在在具体处理时时出现“见仁仁见智”的情情况，这同样样不能实现会会计的目标。5应该取取消判断比例例和判断指标标，以避免会会计准则的硬硬伤。如美国国企业合并准准则中，判断断是否可以使使用“权益合合并法”的十十二条就是硬硬伤。有的企企业为了符合合这十二个条条件，可以花花三、四年来来做准备，会会计准则反过过来指导经济济行为了。为为什么说判断断比例、判断断标准是硬伤伤呢9因为它它最容易把企企业家和会计计师误导到

28、背背离经济实质质的方向上去去。本来企业业合并是一个个企业家的内内在追求，有有它的战略考考虑，比如为为了实现它的的税收筹划、跨跨国竞争等方方面的目的，现现在由于不同同的合并会计计方法有不同同的利润和财财务报表的体体现，企业家家和金融工程程师为了达到到单纯一个会会计上的目的的，来进行编编造，将大量量的金钱和资资源放在这上上面，这就是是非经济的。对对这一点，美美国的会计界界深有体会，我我国会计界也也不乏其例。目标导向会会计准则的约约束条件一个好的准准则应该体现现目标导向，但但是要按照目目标导向的要要求制定会计计准则不是一一件很容易的的事情，否则则美国会计界界在这个问题题上就不需要要耗费三代会会计准则

29、制定定机构的精力力，几经反复复，才达到今今天的认识。要要按照目标导导向制定会计计准则还是有有很大难度，它它有许多约束束条件。1会计职职业界要尽职职尽责，有必必要的职业判判断。对会计计师来讲，必必须很严谨，要要研究历史文文献，具备充充分的职业判判断能力.因因为目标导向向的实质就是是要反映经济济现实，会就就是原则导向向的重要体现现。会计准则则本身不能提提供具体答案案，需要会计计师的职业判判断，对如何何计价、会计计信息要不要要披露等问题题作出自己的的判断。所以以说会计人员员的判断能力力、职业道德德修养、尽职职尽责非常重重要。2会计职职业的权威应应受到尊重和和认可。这有有两层意思一一方面是会计计师自己

30、要尽尽职尽责，要要能作出职业业判断，具备备相当的水平平、能力和经经验等，值得得被尊重和认认可；另一方方面，要求社社会应尊重会会计师工作的的权威性，财财务总监等会会计人的工作作应该受到尊尊重和认可。只只有会计人在在受尊重的前前提下，才能能够实现尽职职尽责；反之之，会计师处处在一个不受受尊重、不受受认可的环境境中，受到非非会计因素的的左右，目标标导向无法实实现。3会计信信息指导资源源配置的价值值要辨证地认认识。要把注注册会计师放放在一个合适适的位置上，不不要夸大会计计对经济的影影响。目前存存在的误区之之一，就是往往往把企业的的利润看成是是无所不包、无无所不能的指指标，利用利利润作为指标标来考核企业

31、业家的业绩，甚甚至上市和退退市的判断标标准，评价地地方政府的政政绩等，这种种做法是不恰恰当的。以往往，我们把会会计信息贬低低到了“地上上”，认为会会计“百无一一用”，而现现在却走向了了另一个极端端，把会计信信息的价值捧捧到“天上”，认认为会计信息息“无所不能能”，这两种种态度都是不不科学的。实实际上利润指指标只是一个个意见、一种种评价而已，把把利润看成是是可以衡量一一切、无所不不能的工具，是是非常危险的的。在美国，股股票期权由市市场定价，而而市场人依据据盈利定价，显显然就是高估估了会计信息息。中国会计准准则制定方法法评价：原则导向和和规则导向的的实践既然搞会计计目标导向有有很多约束条条件，那么

32、中中国会计环境境是否合乎目目标导向的要要求，中国会会计准则的制制定方法应该该何去何从呢呢宁下面对中中国会计准则则制定方法做做一些评价。目前，我国国的会计准则则中，有的是是原则导向，有有的是规则导导向，而有的的则是规则。原原则导向有很很多成功的实实践。例如，投投资类型的划划分。“两则则两制”中以以50%划分分控制与非控控制，19998年的投资资准则，500%以上就是是控股，255%以上就是是具备重大影影响。但高于于50%而没没有实际控制制，还是不叫叫控制，低于于50%的但但实质上能够够控制企业也也叫控制。这这就是原则导导向的重要体体现。 再如，收入确认认。原先是以以商品发出作作为确认收入入的依要

33、改进进监管方法，更更多地从证券券市场、股票票市场的内在在规律出发来来监管市场。今今天证券市场场不完善的一一个重要方面面是监管理念念和方法存在在问题，在会会计作用的发发挥上存在问问题，没有把把企业未来的的投资价值作作为真正的依依据，而是以以过去的利润润作为考核的的依据。其结结果就导致监监管和会计出出现错位，监监管部门变成成了主管部门门，例如有人人批评证监会会为主管部门门，那么监管管部门到哪儿儿去了甲财政政部变成了监监管部门，跟跟利润“对着着干”。正是是由于对企业业的考核和监监管方法没有有到位，影响响到正常监管管体系的设置置，相应的会会计信息、会会计标准、包包括会计师的的作用都出现现偏差。1要改变

34、变目前企业监监管和考核体体系。要改变变过多地以利利润考核一个个企业的做法法，从短期的的考核一个企企业改变为从从长期来考核核企业，不仅仅要考核利润润，更多地同同时要考核企企业的资产，不不以企业是否否盈利来作为为考核的标准准，而是把考考核的权力交交给投资者，由由投资者“用用脚投票”。这这一点很重要要。因为企业业的考核上特特别是证券市市场的考核，监监管的核心是是利润，把利利润作为监管管企业、上市市公司的依据据，那么会计计准则的制定定自然就要更更多关注利润润，这使得在在会计准则的的制定过程中中，考虑到利利润操纵的因因素，不得不不设定很多的的规则来限制制利润操纵。2公司治治理结构要进进行大幅度的的改革和

35、完善善。注册会计计师的独立性性是第一位的的，没有独立立性就没有判判断、就没有有目标，就没没有经济实质质，现在我们们的公司治理理结构不能保保障注册会计计师的独立性性。比如内部部人控制很严严重，注册会会计师由内部部人所聘请，不不能独立地发发表意见，容容易放大目标标导向或原则则导向甚至规规则导向留下下的判断空间间。只有独立立性得到了保保障，会计才才能从会计目目标的角度来来反映经济现现实，目标导导向带来的问问题才可以有有效地加以限限制。3对会计计准则制定的的要求。在经经验、估计、会会计经济实质质的透彻理解解等方面，目目标导向对会会计准则制定定者的要求很很高。要制定定一套完整的的概念框架，前前后一致、内

36、内部贯通，要要能达到会计计目标的要害害，深刻把握握会计目标和和会计工作的的内在关系等等。另外，准准则制定者在在准则的制定定中，要时刻刻把握实现“会会计目标决策有用”这这一中心思想想。4会计职职业界要加深深对会计的理理解。目标导导向不是照葫葫芦画瓢，而而是根据自身身的经验，基基于理论、道道德、信仰，客客观、独立、公公正地发表意意见。5会计信信息使用者对对会计的认知知要有一个提提高。会计的的目标是要反反映经济现实实、现金流量量，如果离开开了信息一贯贯性的比较和和分析，离开开其他方面非非财务指标的的补充，会计计目标难以实实现。最后，笔者者特别想强调调的是，当美美国反思规则则导向，大家家批评美国的的规

37、则导向时时，我们切不不可认为美国国现在的会计计准则全是规规则，也不要要以为美国的的会计准则将将来是几条ccc干干净净净的原则则。真相是，仅仅就目前而言言，美国的会会计准则是很很大程度表现现为原则的，只只是某些准则则中有一些规规则的东西，某某些核算环节节有些规则的的东西，某些些环节写得太太细了，如此此等等。否则则，会无限地地放大甚至曲曲解美国会计计准则的缺陷陷，会阻碍我我们正确的理理解会计准则则制定方法。据。19998年对收入入的确认标准准作了修订，以以风险报酬是是否转移作为为收入确认的的标准，而不不管商品是否否发出，也就就是与商品相相关的增值、减减值的责任全全部转移给买买方了。这就就是原则导向

38、向的具体体现现。在这一点点上，我国的的准则走得比比美国早。又如，借款款费用资本化化，也是一个个很好的准则则。其中停止止资本化的时时间就体现了了原则导向。以以前规定，以以“工程交付付使用”作为为停止借款费费用资本化的的时间。有很很多企业为了了造假，即使使资产交付使使用了也不结结算，结算了了不交付使用用，将“借款款费用资本化化”作为一种种调节借款费费用、调节利利润的武器。11999年的的借款费用准准则，以“是是否达成预定定可使用状态态”来判断停停止资本化的的时间。对会会计师、审计计师来说，要要判断一个工工厂、一个宾宾馆、甚至一一所学校是否否达到可使用用状态，只要要看看设计，看看看合同，到到现场看一

39、下下，是否具备备了开工使用用的条件、接接待客人就餐餐住宿的条件件或办学的条条件即可。因因此，到现在在为止，基本本上没有发现现有企业利用用借款费用资资本化进行利利润操纵的。规则导向的的例子也有很很多。比如，租租赁准则中中，对于租赁赁期末的优惠惠购买选择权权所定的购价价，是否远低低于行使这种种选择权日租租赁资产的公公允价值的判判断标准，准准则指南中给给出了5%的的判断标准，这这就是前面介介绍的“界线线检验”的典典型例子。中国会计准准则制定方法法的方向：约约束条件和出出路我国准则则制定方法应应该朝哪个方方向发展呢99笔者认为，准准则的制定方方向还是应该该朝着目标导导向发展。我我们应该充分分地、深刻地地认识目标导导向的优点，因因为它能反映映经济现实，体体现会计目标标。但是要在在我国使用目目标导向的会会计准则还有有许多的约束束条件，需要要做很多的工工作。