拆迁补偿费的会计和税务处理482.docx

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1、拆迁补偿费的会会计和税务处处理财政部关于企业业收到政府拨拨给的搬迁补补偿款有关财财务处理问题题的通知 财企20055123号号国务院各部委、各各直属机构,各中央管理理企业,各省省、自治区、直直辖市、计划划单列市财政政厅(局),新疆生产建建设兵团财务务局:据一些地方方和企业反映映,企业因城城镇规划、库库区建设等公公共利益需要要搬迁而收到到政府给予的的相应补偿款款,其有关财财务处理规定定不明确,不不便执行。为为此,现就有有关企业收到到政府拨给的的搬迁补偿款款的财务处理理问题通知如如下:一、企业收收到政府拨给给的搬迁补偿偿款,作为专专项应付款核核算。搬迁补补偿款存款利利息,一并转转增专项应付付款。二

2、、企业在在搬迁和重建建过程中发生生的损失或费费用,区分以以下财政部文文件情况进行行处理:(一)因搬搬迁出售、报报废或毁损的的固定资产,作为固定资资产清理业务务核算,其净净损失核销专专项应付款;(二)机器器设备因拆卸卸、运输、重重新安装、调调试等原因发发生的费用,直接核销专专项应付款;(三)企业业因搬迁而灭灭失的、原已已作为资产单单独入账的土土地使用权,直接核销专专项应付款;(四)用于于安置职工的的费用支出,直接核销专专项应付款。三、企业搬搬迁结束后,专项应付款款如有余额,作调增资本本公积金处理理,由此增加加的资本公积积金由全体股股东共享;专专项应付款如如有不足,应应计入当期损损益。企业收到的的

3、政府拨给的的搬迁补偿款款的总额及搬搬迁结束后计计入资本公积积金或当期损损益的金额应应当单独披露露。四、本通知知自下发之日日起施行。 中华人民共和国国财政部二五年八月月十五日关于财企200051223号文件执执行中若干问问题的指导意意见 近年来，收收到动拆迁补补偿的会计处处理是我们在在审计中经常常遇到的问题题之一，但以以往只有一些些地方财政部部门发布的地地方性文件而而缺乏全国统统一的处理规规定，致使实实务中做法不不一致的问题题相当普遍（例例如有的地方方作为资本公公积，有的地地方冲减新购购建的资产的的入账价值，还还有些地方则则作为一次性性的收益）。财财政部于20005年8月月15日发布布了关于企企

4、业收到政府府拨给的搬迁迁补偿款有关关财务处理问问题的通知（财财企200051233号），首次次在财政部文文件的层面上上明确了企业业在收到政府府拨给的搬迁迁补偿款时应应进行何种会会计处理的问问题。该文件件主要内容如如下：1 企业收收到政府拨给给的搬迁补偿偿款，作为专专项应付款核核算。搬迁补补偿款存款利利息，一并转转增专项应付付款。2 企业在搬搬迁和重建过过程中发生的的损失或费用用，应当核销销该专项应付付款。其中：（1） 因搬迁迁出售、报废废或毁损的固固定资产，作作为固定资产产清理业务核核算，其净损损失核销专项项应付款；（2） 以下各各项直接核销销专项应付款款： 机器器设备因拆卸卸、运输、重重新安

5、装、调调试等原因发发生的费用（注注：也就是可可搬迁设备因因搬迁而发生生的增量费用用）； 企业因搬搬迁而灭失的的、原已作为为资产单独入入账的土地使使用权； 用于安置置职工的费用用支出。3企业搬迁结结束后，专项项应付款如有有余额（指贷贷方余额，即即拨款结余），作作调增资本公公积金处理，由由此增加的资资本公积金由由全体股东共共享；专项应应付款如有不不足（指借方方余额），应应计入当期损损益。4企业收到的的政府拨给的的搬迁补偿款款的总额及搬搬迁结束后计计入资本公积积金或当期损损益的金额应应当单独披露露。财企20055123号号文件的规定定总体上与现现行会计规范范中收到与特特定资产相关关的政府拨款款的会计

6、处理理规定是一致致的，即收到到时先计入专专项应付款，发发生的相关费费用和损失在在其中核销，项项目完成后将将剩余的不需需上缴的拨款款转入“资本本公积拨款款转入”科目目，可用于转转增资本或者者弥补亏损。在该文件的具体体执行过程中中，可能会遇遇到一些问题题。下文对此此进行讨论。/P一、 关于财财企200051233号文件的适适用条件问题题 1 可适用本本文件的动拆拆迁项目的范范围 根据财财企200051233号文件的规规定，该文件件只规范从政政府收到的搬搬迁补偿款的的财务处理。既既然搬迁补偿偿款是从政府府收到的，那那么相应的动动拆迁项目也也必然是由政政府主导的。这这也就是此类类搬迁的最重重要特征。政

7、政府主导性所所派生出来的的另一项特征征是非自愿性性（或者说非非主动性），即即不是企业主主动搬迁，而而是根据政府府的指令被动动搬迁。由政政府下达的搬搬迁通知是表表明“政府主主导性”和“非非主动性”的的重要证据。 另外，此此类搬迁在多多数情况下是是为了实施城城市总体规划划、水库库区区建设或者建建造重大市政政设施（如道道路拓宽、地地铁、绿地等等以社会公益益目的为主的的设施）而实实施的，也就就是建设项目目在多数情况况下带有公益益性质。但建建设项目的公公益性本身并并不构成适用用财企200051223号文件的的必要条件。例例如：政府为为了调整城市市布局，将原原位于市中心心区的重污染染工厂搬迁到到郊区，在原

8、原址兴建高级级住宅区。此此类建设项目目当然并非公公益性项目，但但它是在政府府主导下，并并非企业主动动进行的搬迁迁，因此，在在此类搬迁中中企业从政府府收到的补偿偿款项也同样样适用财企2005123号文文件的规定。 在实务务中，此类动动拆迁可能是是由政府直接接出面实施的的，也可能通通过“市场化化操作”由政政府委托专业业的动拆迁公公司或者政府府办的“开发发公司”等机机构具体组织织实施，或者者通过企业所所在的上级控控股公司实施施。这时除了了考虑前述的的“政府主导导性”和“非非主动性”两两项基本特征征以外，还要要结合补偿款款项的来源判判断能否适用用财企200051223号文件。关关于对补偿款款项来源的分

9、分析，详见下下文“2. 补偿款项的的来源”。 企业通通过与房地产产开发公司签签订协议，将将其原先的用用地转让给房房地产公司进进行房产开发发，不属于财财企200051233号文件规范范的范围，而而应当按照常常规的转让无无形资产业务务进行处理。有有时在此类业业务中还会出出现这样的安安排：先由企企业将土地交交回给土地储储备中心，再再由土地储备备中心转让给给房地产开发发公司。这种种安排中虽然然有土地储备备中心作为中中间人，但只只是为了满足足相关政府部部门对于土地地使用权转让让的程序要求求，土地储备备中心往往是是“平进平出出”，并不赚赚取差价，即即土地储备中中心按照企业业与房地产公公司之间签订订的协议上

10、注注明的补偿款款向企业支付付补偿，同时时向房地产公公司收取转让让金，本身并并不从该交易易中谋取经济济利益，也就就不影响交易易的实质。更更重要的是该该交易并非由由政府主导。因因此，此类情情况下的搬迁迁及其补偿款款的处理不适适用财企220051123号文件件的规定。2 补偿款项项的来源 根据财财企200051233号文件的规规定，该文件件所涉及的补补偿款是指由由政府拨给的的搬迁补偿款款。在实务操操作中，此类类款项的收取取可能有以下下几种途径，应应当分别情况况处理：（1） 直接接从政府取得得补偿金，也也就是付款人人为政府财政政专户。这是是最简单的情情形，多见于于由政府直接接实施搬迁的的情形。款项项直

11、接来源于于政府本身就就是该项动拆拆迁系政府主主导的一项重重要证据。在在此类情况下下，审计时应应取得政府的的搬迁通知、确确定搬迁补偿偿款项金额的的政府批文和和银行进账单单等证据，将将实际收取的的补偿款金额额与政府批文文核对一致，同同时核实银行行进账单上载载明的付款人人是否为财政政专户。（2） 从动拆拆迁的具体实实施者，例如如专业动拆迁迁公司、政府府办的“开发发公司”或者者被搬迁企业业所在的企业业集团（控股股公司）获取取补偿金。我我们认为，在在同时满足以以下2项条件件的情况下，可可以将所收到到的搬迁补偿偿款项视同为为政府拨款： 补偿款项的的金额最终由由政府确定并并以批文形式式明确，实际际收到的补偿

12、偿款项金额与与政府批文一一致。政府可可以委托专业业的评估机构构和其他中介介机构对被拆拆迁的房屋、收收回的土地使使用权以及被被搬迁企业因因搬迁而需发发生的其他增增量费用和损损失进行评估估，在此基础础上确定需支支付的补偿款款项金额，但但补偿款项金金额的最终决决定权应当在在政府手中，最最终以批文的的形式加以明明确。 在实务务操作中可能能会出现被搬搬迁企业与动动拆迁的具体体实施者谈判判确定补偿金金额的情况，这这种情况的出出现可能是由由于政府拨给给动拆迁的具具体实施者一一笔总的款项项，但不确定定其中每一户户被搬迁企业业和居民动迁迁户应获得的的补偿份额。同同时，动拆迁迁的具体实施施者通过与被被搬迁企业的的

13、谈判，意图图尽量压低补补偿金额，实实际支付的补补偿金额与其其从政府收到到的款项之间间的差额就形形成了动拆迁迁的具体实施施者的利润。这这种情况下被被搬迁企业收收到的补偿款款不能视为政政府拨款，不不适用财企2005123号文文件的规定。 补偿款项最最终来源于政政府财政专户户，动拆迁的的具体实施者者在这一过程程中只是起到到代收代付的的作用，即把把政府拨给的的款项原封不不动地支付给给各家被搬迁迁企业，并不不利用搬迁补补偿款的收付付过程谋取其其自身的经济济利益和其他他利益。为此此，审计中需需要实施下列列程序： 如果果被搬迁企业业不能提供确确定补偿金额额及其支付方方式的政府批批文（政府应应在该批文上上明确

14、各家被被搬迁企业分分别应获取的的补偿款金额额），则应向向动拆迁的具具体实施者索索取该批文（可可以要求提供供复印件并加加盖动拆迁具具体实施者的的公章以确认认其与原件一一致）或者函函证该批文的的主要内容，将将该批文中的的各项规定与与目前实际收收到的补偿款款项金额、支支付方等核对对一致。凡不不能提供相关关政府批文或或者函证确认认其各项主要要条款内容的的，则不能认认定为政府拨拨款。 向向动拆迁的具具体实施者了了解其所支付付的搬迁补偿偿款项的来源源是否为财政政资金。可以以要求动拆迁迁的具体实施施者提供收到到政府拨款的的银行进账单单复印件，核核实其付款人人是否为财政政专户。 实务务中会出现这这样的情况：补

15、偿款的付付款人是政府府办的“开发发公司”，但但政府实际并并未向开发公公司拨入该笔笔补偿款项，而而是要求或者者默许其从土土地出让金、转转让金收入中中坐支。这种种情况违反了了财政收支“收收支两条线”管管理的规定，因因而是不合规规的；同时也也因为其直接接来源不是财财政，不能认认定为政府拨拨款。 不符合合上述政府拨拨款构成条件件的补偿款项项不属于财企企20055123号号文件的规范范范围，对其其处理尚无明明文规定。对对此我们认为为：此类款项项应当视为企企业转让其无无形资产（土土地使用权）和和相关固定资资产所收到的的款项，应当当在扣除所清清理或报废的的资产的账面面价值以及其其他因搬迁直直接导致的费费用后

16、，将余余额计入损益益处理；但如如果确有证据据表明所收到到的搬迁补偿偿款显著高于于所清理或报报废的资产的的公允价值以以及其他因搬搬迁直接导致致的费用之和和，则所清理理或报废的资资产的公允价价值与账面价价值之间的差差额可以计入入损益；同时时应将超出部部分视同非政政府机构所给给予的、与重重新购建新资资产相关的捐捐赠，计入资资本公积。二、搬迁补补偿款项会计计处理中的一一些特殊问题题1 可从搬迁迁补偿款项中中核销的费用用和损失的范范围财企20055123号号文件对于可可从搬迁补偿偿款项中核销销的费用开支支的范围采取取列举的方式式。根据该文文件的规定，可可从搬迁补偿偿款中核销的的费用开支主主要包括两种种类

17、型：/P（1）间接核核销，指因搬搬迁出售、报报废或毁损的的固定资产的的清理损失。这这些资产应当当首先按照常常规的固定资资产清理业务务进行账务处处理，对于清清理结束后的的净损益不是是计入营业外外收支，而是是从专项应付付款中核销。因因此需要注意意：在编制现现金流量表的的间接法部分分时，这部分分固定资产清清理损益不包包含于“固定定资产报废损损失”和“处处置固定资产产、无形资产产和其他长期期资产的损失失”两个项目目内。 （2） 直接核核销，又分为为两种情况：一是搬迁中中所灭失的原原有土地使用用权的原账面面价值，二是是因与搬迁直直接相关的一一些费用性支支出，例如可可搬迁设备的的拆卸、运输输、重新安装装、

18、调试支出出，以及安置置职工的支出出等。对于所所灭失的土地地使用权，视视同国家提前前收回，故其其摊余价值应应当作为损失失，从专项应应付款中核销销。对于可搬搬迁设备的拆拆卸、运输、重重新安装、调调试支出，从从理论上说应应当将这些固固定资产的原原账面价值中中所包含的前前一次安装、运运输、调试支支出及其所对对应的累计折折旧分别从原原值和累计折折旧中转销，再再将本次新发发生的拆卸、运运输、重新安安装和调试支支出增加其原原值，在该固固定资产的剩剩余可使用年年限内计提折折旧。但因为为这种操作比比较复杂，实实际上多数采采用简化的处处理方法。 如果除除了财企220051123号文件件中所列举的的损失和费用用以外

19、，被搬搬迁企业还发发生了其他直直接与搬迁相相关的费用和和损失，例如如搬迁期间的的停工损失等等，则这些费费用和损失应应如何处理？对此，我们们的观点是：财企200051223号文件中中未列举的费费用和损失，只只要是有确凿凿证据表明确确实与当前的的搬迁活动直直接相关，如如果不进行当当前的搬迁活活动就不会发发生的费用和和损失，也应应该可以直接接核销专项应应付款。2 搬迁已经经开始但尚未未收到搬迁补补偿款项时的的处理有时政府的搬迁迁补偿款到位位比较晚，在在实际到位时时企业已经开开始实施搬迁迁，并已发生生了可以从专专项应付款中中核销的损失失和费用。对对此问题的处处理，我们的的意见是：（1）在收到到政府关于

20、确确定搬迁补偿偿款金额的批批文之前，因因为能否收到到补偿，以及及补偿的金额额都不能确定定，因此不能能将已发生的的费用和损失失在“其他应应收款”科目目中挂账，而而应当直接计计入发生当期期的损益。（2）在政府府关于搬迁补补偿款金额的的批文（应以以书面文件为为证）收到后后、搬迁补偿偿款实际收到到之前发生的的与本次搬迁迁直接相关的的费用和损失失，如果在批批文中有明确确的关于支付付期限、进度度和方式的规规定，因而可可以合理预期期将会按照该该批文的规定定收到搬迁补补偿款的，则则可以在“其其他应收款”科科目中暂挂（但但挂账金额不不应超出可收收到的补偿款款金额），待待收到补偿款款后与“专项项应付款”对对冲。如

21、果虽虽然政府批文文明确了应收收取的搬迁补补偿款金额，但但未明确支付付期限、进度度和方式，则则应当结合过过去的经验合合理估计将来来收到的可能能性，如果基基本确定可收收到补偿款项项，且补偿款款项足以弥补补这些已发生生的费用和损损失的，也可可以将这些已已发生的费用用和损失暂挂挂处理，但应应考虑是否有有必要对这些些挂账的费用用计提坏账准准备。（3） 为稳健健起见，在任任何情况下均均不应将尚未未收到的搬迁迁补偿款预计计入账。 前前述（2）关关于在一定程程度上允许费费用和损失挂挂账的处理方方法，不应追追溯到收到批批文前已发生生的费用和损损失，也就是是说不能将收收到批文前已已发生的费用用和损失从损损益中转出

22、而而重新计入其其他应收款。这这是因为：对对于补偿款项项能否收到，以以及补偿款金金额的估计，都都应当基于资资产负债表日日所能获得的的信息。对于于资产负债表表日前发生费费用和损失，期期后获得批文文的情形，由由于当初费用用和损失发生生时尚无法估估计收到补偿偿款的可能性性及其金额，所所以不能根据据期后发生的的事实对原先先已作账务处处理的费用和和损失进行追追溯调整。3 收到搬迁迁补偿款项在在现金流量表表上的列示 从理论论上说，搬迁迁补偿款可以以分为两部分分：一是对旧旧资产清理和和报废损失以以及因搬迁而而发生的各项项费用和损失失的补偿，二二是因新资产产的购建成本本高于原资产产，而对所增增加的成本给给予的补

23、助。在在现金流量表表上，前者属属于投资活动动性质，而后后者属于筹资资活动性质，因因此理论上应应当分解为“处处置固定资产产、无形资产产和其他长期期资产所收到到的现金”和和“收到的其其他与筹资活活动有关的现现金”两个项项目反映。但但是，由于补补偿款收到时时整个搬迁过过程尚未结束束，难以对搬搬迁补偿款在在投资和筹资资活动之间按按照可靠的标标准进行估计计和划分，因因此通常采用用简化处理方方法，即全部部作为“收到到的其他与筹筹资活动有关关的现金”处处理。4 新旧规定定的衔接处理理 财企企20055123号号文件明确自自下发之日（2005年8月15日）起施行。对于该文件有无追溯既往的效力这一问题，文件并未

24、作出规定。对此我们的理解是：财企2005123号文件不适用于2005年8月15日之前已收到补偿款，且在业务和账务处理两方面均已处理完毕的企业搬迁。这是因为：从财政部发布的有关企业财务、会计处理的文件的惯例来看，凡是标明“自发布之日起执行”之类的文件，对于发布日前已完成的交易基本上都没有追溯的效力，最典型的例子是当初的财会200164号文和“问题解答二”中关于股权投资贷差计入资本公积的规定。而且财企2005123号文件所规范的是企业的财务处理而不是会计处理，规范财务处理的文件尚无追溯调整的先例。三、与搬迁补补偿款项相关关的税务处理理问题1 营业税税 截至目目前，对搬迁迁补偿费是否否要交纳营业业税

25、的问题，在在国家级的税税务文件中尚尚无明确规定定。唯一一项项内容比较接接近的文件是是国家税务总总局于19997年发布的的关于征用用土地过程中中征地单位支支付给土地承承包人员的补补偿费如何征征税问题的批批复（国税税函1999787号号），该文件件规定对于对对土地承包人人取得的土地地上的建筑物物、构筑物、青青苗等土地附附着物的补偿偿费收入，应应按照营业税税“销售不动动产其他他土地附着物物”税目征收收营业税。另另外，根据营营业税税目注注释（试行稿稿）（国税税发199931499号）的规定定，土地使用用者将土地使使用权归还给给土地所有者者的行为不征征收营业税（有有人将其理解解为对被收回回土地使用权权的

26、补偿不征征收营业税）。 近年年来，一些地地方的税务机机关自行制定定了一些搬迁迁补偿款项营营业税税务处处理的规定。例例如福建省地地方税务局关关于拆迁补偿偿业务征收营营业税问题的的通知（闽闽地税发22004663号）规定定：一、拆迁迁人给予被拆拆迁单位和个个人补偿安置置的房屋，不不论其以何种种方式结算价价款，均属于于营业税的征征税范围，应应按“销售不不动产”征收收营业税。拆拆迁人支付的的拆迁补偿金金应作为成本本费用列支，不不得冲减其“销销售不动产”的的计税营业额额。二、被拆拆迁单位和个个人因拆迁取取得的房屋（或或土地）拆迁迁补偿费及其其他补助费或或补偿安置的的房屋，除下下列两种情况况外，均应征征收

27、营业税。11、被拆迁单单位和个人取取得政府财政政部门支付的的房屋（或土土地）拆迁补补偿费及其他他补助费，暂暂免征收营业业税。2、被被拆迁个人因因自用普通住住房拆迁，所所取得的补偿偿费或拆迁过过程中发生的的房屋等面积积产权调换，暂暂免征收营业业税。/PP由于目前尚无搬搬迁补偿费营营业税税务处处理的统一政政策，可建议议企业在遇到到此类业务时时多与主管税税务机关及其其专管员沟通通，并根据沟沟通结果确定定如何进行税税务处理。 2 土地增值值税 根据土土地增值税暂暂行条例第第8条规定，因因国家建设需需要依法征用用、收回的房房地产免征土土地增值税。土土地增值税暂暂行条例实施施细则第111条进一步步规定：此

28、处处所称的因国国家建设需要要依法征用、收收回的房地产产，是指因城城市实施规划划、国家建设设的需要而被被政府批准征征用的房产或或收回的土地地使用权。根根据土地增增值税暂行条条例实施细则则第11条条规定，符合合上述免税规规定的单位和和个人，须向向房地产所在在地税务机关关提出免税申申请，经税务务机关审核后后，免予征收收土地增值税税。 由上述述规定可知，企企业从政府收收到的搬迁补补偿款项，在在绝大多数情情况下是免征征土地增值税税的，但是此此类情况下的的免征应以原原房地产所在在地税务机关关的批文为准准。在审计中中，我们需要要关注是否已已获得税务机机关的免税批批文。如果尚尚未收到批文文，则应视同同房地产出

29、售售或转让，计计提应交土地地增值税。3 企业所得得税（1） 搬迁补补偿款结余的的所得税处理理 截至目目前，内资企企业所得税法法中对搬迁补补偿款的税务务处理未作专专门规定。在在外商投资企企业和外国企企业所得税方方面，规范搬搬迁补偿费税税务处理的最最主要文件是是国家税务总总局关于外外商投资企业业和外国企业业取得搬迁补补偿费收入税税务处理问题题的批复（国国税函200031115号）。该该文件的内容容如下： 企业取取得搬迁补偿偿费收入，凡凡搬迁后重新新购置或建造造与搬迁前相相同或类似性性质和用途的的固定资产（以以下称重置固固定资产）的的，应将上述述搬迁补偿费费收入加各类类拆迁固定资资产的变卖收收入减除

30、各类类拆迁固定资资产的折余价价值和处置费费用后的余额额，冲减企业业重置固定资资产的原价。 企业取取得搬迁补偿偿费收入，凡凡搬迁后不再再重置与搬迁迁前相同或类类似性质和用用途的固定资资产的，根据据中华人民民共和国外商商投资企业和和外国企业所所得税法实施施细则第444条的规定定，应将上述述搬迁补偿费费收入加各类类拆迁固定资资产的变卖收收入减除各类类拆迁固定资资产的折余价价值及处置费费用后的余额额，计入企业业当期应纳税税所得额，计计算缴纳企业业所得税。 实务中中内资企业收收到搬迁补偿偿费的税务处处理在很多情情况下也是参参照国税函2003115号文文件执行的。有有不少地方的的税务机关参参照该文件的的精

31、神，对本本地区内资企企业搬迁补偿偿费的税务处处理作出了规规定，例如江江苏省国家税税务局关于企企业所得税若若干具体业务务问题的通知知（苏国税税发2000497号号）等。（2）搬迁过程程中发生损失失的所得税处处理 对内资企企业而言，当当搬迁补偿款款不足以弥补补企业因搬迁迁而发生的费费用和损失时时，依据国家家税务总局第第13号令企企业财产损失失所得税前扣扣除管理办法法的规定，可可以在经过税税务机关审批批后作为财产产损失税前扣扣除。 该办办法第9条规规定，因政府府规划搬迁、征征用等发生的的财产损失由由该级政府所所在地税务机机关的上一级级税务机关审审批。 该办法法第44条规规定，因政府府规划搬迁、征征用

32、等发生的的财产损失申申请税前扣除除，必须符合合下列条件：（一）有明明确的法律、政政策依据；（二二）不属于政政府摊派。 该办法法第45条规规定，企业因因政府规划搬搬迁、征用，依依据下列证据据认定财产损损失：（一）政政府有关部门门的行政决定定文件及法律律政策依据；（二）专业业技术部门或或中介机构鉴鉴定证明；（三三）企业资产产的账面价值值确定依据。据此，我们在审审计内资企业业时如遇到此此类情形，应应当以税务机机关的批文作作为确定是否否需对该损失失进行所得税税纳税调整的的依据。对外商商投资企业而而言，根据国国家税务总局局关于取消消及下放外商商投资企业和和外国企业以以及外籍个人人若干税务行行政审批项目目

33、的后续管理理问题的通知知（国税发发2004480号）第第十条的规定定，外商投资资企业财产损损失的税前扣扣除自20004年7月11日起从审批批制改为备案案制。企业发发生财产损失失的，在向主主管税务机关关报送年度所所得税申报表表时，应就其其财产损失的的类型、程度度、数量、价价格、损失理理由、扣除期期限等作出书书面说明，同同时附送企业业内部有关部部门的财产损损失鉴定证明明资料等，若若涉及由企业业外部造成财财产损失的，还还应附送企业业外部有关部部门、机构鉴鉴定的财产损损失证明资料料。主管税务务机关检查企企业所得税纳纳税情况时，应应就企业财产产损失进行重重点检查。对对企业列支的的财产损失，凡凡没有提供上

34、上述情况说明明资料的，又又没有办法实实际取证，可可以进行纳税税调整。 因此，在在审计外商投投资企业时，因因搬迁补偿款款不足以弥补补企业因搬迁迁而发生的费费用和损失而而导致的财产产损失能否税税前扣除，更更多地是取决决于职业判断断。（3）企业搬迁迁涉及所得税税税务处理与与财务处理差差异的总结从上述规定看，收收到搬迁补偿偿费的财务处处理与税务处处理差异较大大。主要体现现在： 财务务上对于核销销相关费用和和损失后的搬搬迁补偿费结结余数规定计计入资本公积积，也就是不不影响被搬迁迁企业的损益益，但税务上上规定此类结结余数应当冲冲减重置固定定资产的原价价，也就是通通过减少可税税前列支的折折旧的形式计计入以后

35、年度度的应纳税所所得额中。因因此，在重置置了同类或类类似固定资产产的情况下，就就会在以后年年度内形成应应税暂时性差差异。为稳健健起见，对于于采用纳税影影响会计法核核算所得税的的企业而言，应应当在将搬迁迁补偿款结余余转入资本公公积时，按照照结余金额乘乘以适用税率率预留出递延延税款贷项（而而不是将结余余款全额计入入资本公积），在在以后年度根根据会计和税税法上对于折折旧计提的差差异逐年转销销该贷项。 财企2005123号文文件未对搬迁迁后不再重置置同类或类似似固定资产时时结余款的处处理作出明确确的规定，但但根据税法规规定，此类情情形应视同常常规的固定资资产、无形资资产处置进行行税务处理。 财企220

36、051123号文件件规定可从搬搬迁补偿费中中列支的费用用和损失包括括可搬迁的机机器设备的拆拆卸、运输、重重新安装、调调试等费用，但但国税函220031115号文件件财企220051123号文件件规定用于安安置职工的费费用可以直接接核销搬迁补补偿款，我们们理解这里所所说的安置费费主要包括“买买断工龄”的的一次性补偿偿金。根据国国家税务总局局关于企业业支付给职工工的一次性补补偿金在企业业所得税税前前扣除问题的的批复（国国税函200019118号）的规规定，一次性性补偿金原则则上可以在企企业所得税税税前扣除。但但该文件同时时规定：各种种补偿性支出出数额较大，一一次性摊销对对当年企业所所得税收入影影响

37、较大的，可可以在以后年年度均匀摊销销。具体摊销销年限由省级级税务局根据据当地实际情情况确定。因因此，在企业业搬迁过程中中如涉及部分分职工“买断断工龄”或支支付其他补偿偿的，还应关关注税务机关关是否允许将将买断工龄款款一次性税前前扣除。如果果税务机关要要求分年扣除除的，则在采采用纳税影响响会计法的情情况下会出现现可扣除暂时时性差异（也也就是递延税税款借项）。在在确认该递延延税款借项时时，应特别关关注企业会会计制度第第107条关关于该差异未未来转回期间间（一般为33年）内应预预计有足够的的应纳税所得得额产生这一一前提条件。 四、 与IFRRS的差异及及其协调 IFRRS中涉及该该问题的准则则主要是

38、IAAS20政政府补助会计计和政府援助助的披露。根根据IAS220的基本原原则，搬迁补补偿款项应当当分解为两部部分：对于因因原有资产报报废处置或收收回的损失，以以及其他相关关费用给予补补偿的部分，为为与收益相关关的政府补助助；搬迁补偿偿款超过与收收益相关政府府补助的部分分，应视为政政府对于新资资产购建成本本超过原有资资产的补偿，应应界定为与资资产相关的政政府补助。政政府补助会计计的基本原则则是：“政府府补助应当在在与其拟补偿偿的相关成本本相配比的期期间内，系统统地确认为收收益。政府补补助不应当直直接贷记股东东权益”（见见IAS200第12段）。根根据IAS220，对于这这两类不同性性质的补助，

39、应应按照下列方方法处理：1 与收益相相关的政府补补助在收益表表内通常作为为一个贷项单单列，或者在在诸如“其它它收益”的一一般项目中反反映。也可采采用另外一种种方法，即报报告有关费用用项目时将其其扣除（IAAS20第229段）。2与资产相关关的政府补助助，包括按公公允价值的非非货币性补助助，都应当在在资产负债表表内列报，要要么把补助作作为递延收益益，要么在确确定资产账面面金额时将补补助额扣除（IIAS20第第24段）。 根据据上述规定，鉴鉴于搬迁补偿偿款在实际收收到时难以在在两类补助之之间作出准确确划分，可以以在收到时先先在某一负债债类科目中暂暂挂，在发生生可从搬迁补补偿款中核销销的费用和损损失

40、时，将相相应金额从负负债科目中转转出，直接冲冲减相关费用用和损失（也也就是这些费费用和损失在在利润表上不不出现）；在在搬迁完成后后，将结余的的搬迁补偿款款按照新购建建的各项长期期资产的公允允价值比例冲冲减各项相关关资产的入账账价值；也可可以继续予以以递延，在以以后这些资产产计提折旧或或摊销时冲减减其折旧、摊摊销费用。从从某种意义上上说，这种处处理方法与前前述国税函2003115号文文件规定的所所得税税务处处理方法有类类似之处。 另外外，IAS220对政府补补助的确认采采用权责发生生制原则，根根据IAS220第7段的的规定，在企企业能够满足足补助的附加加条件，且能能够收到补助助时，即可确确认政府

41、补助助。而目前中中国的会计规规范对于政府府补助的确认认，除了企业业按销量或工工作量等，依依据国家规定定的补贴定额额计算并按期期给予的定额额补贴可以确确认为应收补补贴款以外，其其他各项政府府补助的确认认均以收付实实现制为基础础。这也是IIAS20与与中国现行会会计规范的一一项重要差异异。五、与沪财会1995134号文文件和将来的的企业会计计准则捐赠赠与补助的的协调1 财企220051123号文件件与沪财会1995134号文文件的异同 上海海市财政局曾曾于19955年11月220日发布关关于企业置换换土地使用权权的有关会计计处理的通知知（沪财会会19955134号号），该通知知的第一条“关关于出让

42、土地地使用权取得得补偿收入的的会计处理”在在很长一段时时间内被上海海市的企业作作为搬迁补偿偿费会计处理理的标准。该该通知第一条条规定如下： 企业为为服从国家治治理“三废”、市市政工程项目目和国家重点点建设规划而而出让土地使使用权，取得得土地补偿收收入以及通过过政府有偿出出让土地使用用权取得的770%部分的的土地补偿收收入时，借记记“银行存款款”科目，贷贷记“长期应应付款”科目目；地面建筑筑物随着土地地使用权出让让而转入清理理报废时，按按建筑物的账账面净值借记记“固定资产产清理”科目目，按已计提提的折旧借记记“累计折旧旧”科目，按按固定资产原原价贷记“固固定资产”科科目；清理完完毕后，其净净损失

43、用取得得的补偿收入入弥补时，借借记“长期应应付款”科目目，贷记“固固定资产清理理”科目；发发生的“七通通一平”支出出、停工损失失等有关费用用时，借记“长长期应付款”科科目，贷记“银银行存款”、“应应付工资”等等科目；整个个置换过程结结束后，将“长长期应付款”科科目的余额转转作资本公积积。 从上述规定定可以看出，沪沪财会199951334号文件第第一条和财企企20055123号号文件的基本本精神是一致致的，都强调调政府主导的的搬迁过程不不能给被搬迁迁企业带来收收益，在会计计处理上也有有类似之处。但但两者还是存存在以下一些些区别：（1） 收到到补偿款项时时的暂挂科目目，沪财会1995134号文文件

44、为“长期期应付款”，财财企200051233号文件为“专专项应付款”。（2） 沪财财会199951344号文件是以以当时大部分分国有企业使使用的土地均均为无偿划拨拨地这一背景景制定的，因因此其中涉及及“通过政府府有偿出让土土地使用权取取得的70%部分的土地地补偿收入”的的处理问题，而而这一问题对对于使用土地地的性质为出出让或转让的的企业而言是是不存在的；同时，由于于上述背景，沪沪财会199951334号文件也也没有涉及对对企业账面上上的“土地使使用权”核销销所给予的补补偿如何处理理的问题。该该问题在财企企20055123号号文件中予以以明确。（3）对于可可从搬迁补偿偿款中核销的的费用和损失失的

45、范围，两两个文件均提提及因搬迁导导致的地面建建筑物报废损损失。但是沪沪财会199951334号文件还还提及“七通通一平”支出出和停工损失失；财企220051123号文件件还提及各类类可搬迁固定定资产的拆卸卸、运输、重重新安装、调调试等费用支支出和职工安安置支出等。对对此我们认为为：新址的“七七通一平”支支出是应资本本化的支出，最最终将形成固固定资产，而而根据财企2005123号文文件的基本精精神，结合现现行的与长期期资产相关的的政府拨款的的会计处理规规定来看，长长期资产的购购建支出都不不能直接从政政府拨款中核核销。因此在在财企200051223号文件实实施后，企业业搬迁中新址址的“七通一一平”

46、支出不不应当再核销销专项应付款款（当然如果果企业直接从从相关开发公公司购入“熟熟地”，就不不会发生“七七通一平”支支出）。对于于与搬迁直接接相关的停工工损失，根据据前文的说明明，我们认为为应该是可以以从专项应付付款中核销的的。并未明确此类费费用可作为财财产损失予以以税前扣除。/P（4）对于搬迁迁补偿款不足足以弥补相关关损失和费用用的情形应如如何处理，沪沪财会199951334号文件未未作明确，财财企200051233号文件则明明确计入损益益（我们理解解为应计入营营业外支出）。事事实上由于“十十补九不足”，这这个问题在实实务中是大量量存在的。 2 财企220051123号文件件与将来的企企业会计

47、准则则第X号捐赠与补助助的联系 财政政部于20005年7月发发布了企业业会计准则第第X号捐捐赠与补助的的第一次征求求意见稿。该该征求意见稿稿基本上延续续了现行会计计实务中关于于各项政府补补贴和拨款的的会计处理方方法，与现行行实务不存在在重大差异。而而如前所述，财财企200051233号文件的规规定总体上与与现行会计规规范中收到与与特定资产相相关的政府拨拨款的会计处处理规定是一一致的。因此此在现阶段，这这两个文件之之间尚未出现现“打架”的的情况。但是是目前已有不不少反馈意见见对准则征求求意见稿中建建议的会计处处理方法提出出了修改意见见。如果这些些修改意见最最终被财政部部采纳，则可可能需要对财财企200051233号文件也进进行相应的修修订。最终发发展趋势如何何，目前尚不不能作出判断断。公司分立的会计计处理初探简介： 为适适应日益复杂杂多变的经营营环境,公司司在不断调整整生产经营活活动之外,往往往必须对组组织结构、资资产结构、股股本规模实施施重大调整。这这种重大调整整包括扩张型型的并购、发发行新股,以以及收缩型的的分立。前者者在当前的证证券市场屡见见不鲜,对会会计处理问题题已有规范,后者则属于于市场创新,对会计处理理问题既少有有规范,