2017注册会计师-会计考点串讲.doc

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1、注册会计师考试辅导 会计第一章至第七章考点串讲第一章总论一、会计信息质量要求（ ）【注：最高级为3颗星（下同）】（一）实质重于形式 （二）谨慎性二、会计计量属性（）【提示】（1）按照公允价值后续计量的：交易性金融资产、可供出售金融资产、投资性房地产（公允价值模式）、交易性金融负债、应付职工薪酬（现金结算的股份支付）、衍生工具（2）按照摊余成本后续计量的：持有至到期投资、贷款和应收款项、绝大部分负债（3）按照成本与可变现净值孰低后续计量的：存货（4）按照账面价值与可收回金额孰低后续计量的：固定资产（在建工程）、无形资产（研发支出）、投资性房地产（成本模式）、长期股权投资、商誉 第二章会计政策和会

2、计估计及其变更会计政策及会计估计的区分（） 第三章存货一、存货的初始计量（）二、发出存货的计量（） 第四章固定资产一、固定资产的增加（）（一）外购固定资产1.企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费（不包括可以抵扣的增值税）、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。注意：按固定资产核算的不动产【例题】甲公司系增值税一般纳税人，不动产适用的增值税率为11%，2016年8月1日购入一栋办公楼，取得的增值税专用发票上注明的价款为10000万元，增值税税额1100万元：借：固定资产 10000应交税费应交增值税（进项税额）（110060%

3、）660应交税费待抵扣进项税额（110040%）440贷：银行存款 111002017年8月会计处理如下：借：应交税费应交增值税（进项税额） 440贷：应交税费待抵扣进项税额 4402.固定资产的各组成部分具有不同使用寿命，或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。3.分期付款购买固定资产购入时，按购买价款的现值，借记“固定资产”或“在建工程”科目；按应支付的金额，贷记“长期应付款”科目；按其差额，借记“未确认融资费用”科目。本期摊销金额（长期应付款期初余额未确认融资费用期初余额）折现率借：在建工程、财务费用 贷：未确认融资费用 借：

4、长期应付款 应交税费应交增值税（进项税额）贷：银行存款【提示】长期应付款账面价值长期应付款期末余额未确认融资费用期末余额下一年的长期应付款账面价值上一年的资产负债表“长期应付款”列示的金额（二）自行建造固定资产1.建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损，减去残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的净损失，计入所建工程项目的成本；盘盈的工程物资或处置净收益，冲减所建工程项目的成本。工程完工后发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损，计入当期营业外收支。2.高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费通过“专项储备”科目核算。3.待摊支出在建工程达到预定可使用状态时，首先计算分配待摊支出，其次，计算确定已完

5、工的固定资产成本。待摊支出是指在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值、而应由所建造固定资产共同负担的相关费用，包括为建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，以及负荷联合试车费等。4.弃置费用应在取得固定资产时，按预计弃置费用的现值，借记“固定资产”科目，贷记“预计负债”科目。在该固定资产的使用寿命内，计算确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记“预计负债”科目。二、计提折旧（） （一）折旧范围1.固定资产准则规定，企业应对所有的固定资产计提折旧，但是，两个内容不计提

6、：一是已提足折旧仍继续使用的固定资产，二是单独计价入账的土地。在确定计提折旧的范围时还应注意以下几点：（1）已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。（2）处于更新改造过程停止使用的固定资产，不计提折旧。（3）因大修理而停用的固定资产，照提折旧。（二）固定资产折旧方法企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式合理选择折旧方法。提示：固定资产折旧方法一定会计算三、固定资产后续支出（）1.符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除；

7、不符合固定资产确认条件的，应当计入当期损益。借：营业外支出 贷：在建工程2.与固定资产有关的修理费用等后续支出，企业生产车间发生的固定资产修理费用等后续支出计入“制造费用”，行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出计入“管理费用”；企业专设销售机构的，其发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出，计入“销售费用”。3.经营租赁租入固定资产的改良支出，通过“长期待摊费用”科目核算，并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者较短的期间内进行摊销。四、持有待售的固定资产（）1.持有待售的非流动资产包括单项资产和处置组，处置组是指作为整体出售或其他方式一并处置的一组资产。如果处置组是一个

8、资产组，并且按照企业会计准则第08号资产减值的规定将企业合并中取得的商誉分摊至该资产组，或者该处置组是这种资产组中的一项经营，则该处置组应当包括企业合并中取得的商誉。2.持有待售的固定资产不计提折旧，按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额（调整后预计净残值）孰低进行计量。企业会计准则第42号持有待售的非流动资产、处置组和终止经营（1） 后续资产负债表日持有待售的处置组公允价值减去出售费用后的净额增加的，以前减记的金额应当予以恢复，并在划分为持有待售类别后适用本准则计量规定的非流动资产确认的资产减值损失金额内转回，转回金额计入当期损益。已抵减的商誉账面价值，以及适用本准则计量规定的非流动资产

9、在划分为持有待售类别前确认的资产减值损失不得转回。（2）持有待售的处置组确认的资产减值损失后续转回金额，应当根据处置组中除商誉外适用本准则计量规定的各项非流动资产账面价值所占比重，按比例增加其账面价值。（3）持有待售的非流动资产或处置组中的非流动资产不应计提折旧或摊销，持有待售的处置组中负债的利息和其他费用应当继续予以确认。（4） 非流动资产或处置组因不再满足持有待售类别的划分条件而不再继续划分为持有待售类别或非流动资产从持有待售的处置组中移除时，应当按照以下两者孰低计量：划分为持有待售类别前的账面价值，按照假定不划分为持有待售类别情况下本应确认的折旧、摊销或减值等进行调整后的金额；可收回金额

10、。3.持有待售的非流动资产包括：固定资产、无形资产、长期股权投资等等，资产负债表列示“划分为持有待售的资产”项目。4.持有待售的固定资产报表列示应当归类为流动资产。 第五章无形资产一、无形资产的初始计量（）（一）外购的无形资产成本1.包括的内容购买价款、相关税费（不包括可以抵扣增值税）以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出，其中，包括发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等。2.不包括的内容不包括为引入新产品进行宣传发生的广告费（计入销售费用），也不包括在无形资产已经达到预定用途以后发生的费用。（二）分期付款购买无形资产 无形资产的初始成本以购买价款的现值为基

11、础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照的有关规定应予资本化的以外，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益（财务费用）。【提示】（1）4月1日购入：确认融资费用摊销现值实际利率9/12 （2）1月1日购入：第二年长期应付款账面价值第一年长期应付款列报的金额（三）企业取得的土地使用权二、内部研究开发费用（）无论是否满足资本化条件，均应先在“研发支出”科目中归集，期末，对于不符合资本化条件的“研发支出费用化支出”，转入当期管理费用；符合资本化条件但尚未完成的开发费用，继续保留在“研发支出资本化支出”科目中，待开发项目完成达到预定用途形成无形资产时，再将其发生的实际成本

12、转入无形资产。值得说明的是，内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和。对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。三、无形资产后续计量和处置（）（一）无形资产后续计量1.无形资产的使用寿命如为有限的，应进行摊销。2.使用寿命不确定的无形资产，不需要进行摊销，但是需要在每年年末进行减值测试。3.当月增加的无形资产，当月开始摊销；当月减少的无形资产，当月不再摊销。4.持有待售的无形资产不进行摊销，按照账面价值与公允价值减去处置费用后的净额孰低进行计量。（二）无形资产处置1.无形资产出租企业让渡无形资产使用

13、权形成的租金收入计入“其他业务收入”科目，同时确认应交的增值税。发生的相关费用，计入“其他业务成本”科目。2.无形资产出售企业出售无形资产时，应将所取得的不含税价款与该无形资产账面价值的差额作为资产处置利得或损失，与固定资产处置性质相同，计入当期损益（营业外收入或营业外支出）。 第六章投资性房地产一、投资性房地产的范围（略）（）二、投资性房地产的初始计量（）外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费（不包括可以抵扣的增值税）和可直接归属于该资产的其他支出。对企业持有以备经营出租的空置建筑物或在建建筑物，企业董事会作出了正式书面决议，明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的，可

14、视为投资性房地产。企业购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日起，再从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。三、投资性房地产的后续计量、投资性房地产的转换（）（一）同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式成本模式下的计量 公允价值模式下的计量 借：银行存款 贷：其他业务收入应交税费应交增值税（销项税额） 同左借：其他业务成本 贷：投资性房地产累计折旧借：投资性房地产公允价值变动贷：公允价值变动损益（二）投资性房地产的转换成本模式下的转换公允价值模式下的转换借：投

15、资性房地产累计折旧贷：固定资产 投资性房地产累计折旧 借：投资性房地产成本 累计折旧 公允价值变动损益【或】 贷：固定资产 其他综合收益【或】 成本模式下的转换公允价值模式下的转换借：固定资产 投资性房地产累计折旧 贷：投资性房地产 累计折旧 借：固定资产 公允价值变动损益【或】贷：投资性房地产成本 公允价值变动 公允价值变动损益【或】 四、与投资性房地产有关的后续支出（）（一）资本化的后续支出通过“投资性房地产在建”核算。（二）费用化的后续支出，应当在发生时计入其他业务成本。五、投资性房地产后续计量模式的变更（）企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。允许企业对投资性房地产从成本

16、模式计量变更为公允价值模式计量。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。六、投资性房地产的处置（）（一）成本模式计量的投资性房地产（二）公允价值模式计量的投资性房地产借：银行存款贷：其他业务收入借：银行存款 贷：其他业务收入借：其他业务成本投资性房地产累计折旧（投资性房地产累计摊销） 投资性房地产减值准备贷：投资性房地产借：其他业务成本 公允价值变动损益 其他综合收益 贷：投资性房地产成本 公允价值变动 第七章金融资产一、金融资产分类（）业务 划分类别

17、 在二级市场购入股票，对被投资企业无控制、无共同控制、无重大影响 准备近期出售 划分交易性金融资产 不准备近期出售 划分可供出售金融资产 属于限售股权 一般划分可供出售金融资产 在二级市场购入债券 准备近期出售 划分交易性金融资产 不准备近期出售但也不准备持有至到期 划分可供出售金融资产 准备持有至到期且有充裕的现金 划分为持有至到期投资 在二级市场购入认股权证 划分交易性金融资产 购入股权 对被投资企业无控制、无共同控制、无重大影响，没有市场公开市场报价 划分可供出售金融资产 对被投资企业具有控制 划分长期股权投资 对被投资企业具有共同控制或重大影响 划分长期股权投资 教材新增加内容：对于在

18、活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，以及与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产，无法归类为持有至到期投资、贷款与应收款项。因此，如果将其归类为可供出售金融资产,则初始计量和后续计量就只能视其“ 成本” 为公允价值的替代金额。二、初始计量（）交易性金融资产公允价值（不包括交易费用和应收项目） 持有至到期投资公允价值交易费用（不包括应收项目） 可供出售金融资产公允价值交易费用（不包括应收项目） 贷款和应收款项公允价值交易费用三、持续期间：（现金股利、利息应确认投资收益）（）1.交易性金融资产（1）股票： 借：应收股利 贷：投资收益（2）债券： 借：应收利息【

19、面值票面利率】 贷：投资收益2.持有至到期投资借：应收利息【面值票面利率】贷：投资收益【期初债券摊余成本实际利率】持有至到期投资利息调整【差额】3.可供出售金融资产（1）股票：与交易性金融资产相同（2）债券：与持有至到期投资相同四、后续计量（）交易性金融资产按公允价值后续计量，公允价值变动计入“公允价值变动损益” 可供出售金融资产按公允价值后续计量，公允价值变动计入“其他综合收益” 持有至到期投资按摊余成本后续计量贷款和应收款项按摊余成本后续计量五、重分类（）（一）持有至到期投资转换可供出售金融资产1.企业因持有意图或能力的改变或出售后剩余的部分，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当

20、将其重分类为可供出售金融资产。会计处理：重分类日，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。2.如出售或重分类金融资产的金额较大而受到的“两个完整会计年度”内不能将金融资产划分为持有至到期的限制已解除（即，已过了两个完整的会计年度），企业可以再将符合规定条件的金融资产划分为持有至到期投资。【提示1】持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，不属于会计政策变更。【提示2】准备出售的可供出售金融资产，在资产负债表中列示流动资产（二）其他问题1.初始确认为持有至到期投资的，不得重分类为交易性金融资产。 2.初始确认为交易性金融资产

21、的，不得重分类为可供出售金融资产。（三）对于可供出售金融资产，如果其符合贷款和应收款项的定义，且企业（投资方）有意图和能力在可预见的将来持有该金融资产或将该金融资产持有至到期，则可以从可供出售金融资产重分类为贷款和应收款项。需要说明的是，一旦某项金融资产归类为贷款和应收款项，就不应再进行重分类。【提示】（1）影响处置时投资收益、营业利润交易性金融资产：投资收益公允价值（收到价款）初始投资成本营业利润公允价值（收到价款）出售时的账面价值可供出售金融资产：投资收益公允价值（收到价款）初始投资成本（原计提的资产减值损失）营业利润公允价值（收到价款）出售时的账面价值其他综合收益（2）影响处置年度投资收

22、益、营业利润在上述基础上发放的现金股利六、金融资产转移的界定（）（一）终止确认该金融资产 1.不附任何追索权方式出售金融资产。2.附回购协议的金融资产出售，回购价为回购时该金融资产的公允价值。企业通过与购买方之间签订协议，按一定价格向购买方出售一项金融资产，同时约定到期日企业再将该金融资产购回，回购价为到期日该金融资产的公允价值。（二）不符合终止确认条件的转移1.采用附追索权方式出售金融资产。2.附回购协议的金融资产出售，回购价固定或是原售价加合理回报。第八章、第十八章考点串讲第八章长期股权投资与企业合并、第十八章合并财务报表一、同一控制下企业合并的处理（）（一）个别财务报表 1.长期股权投资

23、的初始投资成本的确定应当在合并日按照所取得的被合并方在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。2.初始投资成本与支付合并对价差额的处理其差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。借：长期股权投资【被合并方的所有者权益相对于最终控制方而言的账面价值母%】应收股利【按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润】贷：银行存款、股本资本公积股本溢价（或借记）3.合并方发生的中介费用、交易费用的处理（1）合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，于发生时

24、计入当期损益。（2）与发行权益性工具作为合并对价直接相关的交易费用，应当冲减资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。（3）与发行债务性工具作为合并对价直接相关的交易费用，应当计入债务性工具的初始确认金额。（二）合并财务报表 1.合并资产负债表在合并资产负债表中，对于被合并方在企业合并前实现的留存收益（盈余公积和未分配利润之和）中归属于合并方的部分，应按以下原则，自合并方的资本公积转入盈余公积和未分配利润：（1）确认企业合并形成的长期股投资后，合并方账面资本公积（资本溢价或股本溢价）贷方余额大于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于

25、合并方的部分，在合并资产负债表中，应将被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，在合并工作底稿中：借：资本公积【合并方资本公积（资本溢价或股本溢价）母公司%】贷：盈余公积【被合并方盈余公积母公司%】未分配利润【被合并方未分配利润母公司%】（2）确认企业合并形成的长期股权投资后，合并方账面资本公积（资本溢价或股本溢价）贷方余额小于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分。（略）2.合并利润表合并方在编制合并日的合并利润表时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润。例如，同一控制下的企业合并发生于2017年7月31日，合并方当日编制合并利润表时，应包括合并方及

26、被合并方自2017年1月1日至2017年7月31日实现的净利润。3.合并现金流量表同利润表。二、非同一控制下企业合并的处理（）（一）会计处理原则1.确定购买方购买方是指在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方。2.确定购买日购买日是购买方获得对被购买方控制权的日期，即企业合并交易进行过程中，发生控制权转移的日期。同时满足了以下条件时，形成购买日。有关的条件包括：（1）企业合并合同或协议已获股东大会通过。（2）参与合并各方已办理了必要的财产权交接手续。 （3）购买方已支付了购买价款的大部分（一般应超过50%），并且有能力、有计划支付剩余款项。 （4）购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政

27、策，享有相应的收益并承担相应的风险。3.确定非同一控制下企业合并成本 企业合并成本支付的现金或非现金资产的公允价值发行或承担债务的公允价值发行的权益性证券的公允价值注意问题：（1）或有对价的公允价值购买方应当将合并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，按照其在购买日的公允价值计入企业合并成本。或有对价符合权益工具和金融负债定义的，购买方应当将支付或有对价的义务确认为一项权益或负债；符合资产定义并满足资产确认条件的，购买方应当将符合合并协议约定条件的、可收回的部分已支付合并对价的权利确认为一项资产。即如果购买日或有对价公允价值为不为零：借：长期股权投资其他应收款【或有对价】 贷：银行存

28、款 预计负债【或有对价】如果购买日或有对价公允价值为零：以后期间情况表明能够收到借：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产贷：公允价值变动损益（投资收益）（2）购买方为进行企业合并发生的有关费用的处理与同一控制下的企业合并处理方法相同。（3）付出资产公允价值与账面价值的差额的处理合并对价为固定资产、无形资产的，公允价值与账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。合并对价为长期股权投资或金融资产的，公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。合并对价为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。合并对价为投资性房地产的，以其公允价值确认其他业务收入，同时结转其他业务

29、成本。4.企业合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配（1）购买方在企业合并中取得的被购买方各项可辨认资产和负债，要作为本企业的资产、负债（或合并财务报表中的资产、负债）进行确认，在购买日，应当满足资产、负债的确认条件。（2）企业合并中取得无形资产的确认。企业合并中取得的无形资产在其购买日公允价值能够可靠计量的情况下应单独予以确认。包括：被购买企业原已确认的无形资产。被购买企业原未确认的无形资产，但其公允价值能够可靠计量，购买方就应在购买日将其区别于商誉确认为一项无形资产。（3）企业合并中产生或有负债的确认。对于购买方在企业合并时可能需要代被购买方承担的或有负债，在购买日，可能相关的或有事项

30、导致经济利益流出企业的可能性还比较小，但其公允价值能够合理确定的情况下，即需要作为合并中取得的负债确认。（4）在按照规定确定了合并中应予确认的各项可辨认资产、负债的公允价值后，其计税基础与账面价值不同形成暂时性差异的，应当按照所得税会计准则的规定确认相应的递延所得税资产或递延所得税负债。5.企业合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额之间差额的处理（1）企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应确认为商誉。（2）企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应计入合并当期损益。（3）特别关注：6.购买日合并财务报表的编制非同一控制

31、下的控股合并中，购买方一般应于购买日编制合并资产负债表。（二）非同一控制下的控股合并的会计处理1.购买日商誉 合并商誉合并成本取得子公司可辨认净资产的公允价值（即考虑所得税后）母公司%2.购买日合并资产负债表中的调整、抵销分录借：存货【存货评估增值】固定资产 无形资产 递延所得税资产【评估减值确认的】贷：应收账款 预计负债 递延所得税负债【评估增值确认的】 资本公积 借：股本其他权益工具 资本公积（年初上述评估增值的） 其他综合收益 盈余公积 未分配利润 商誉 贷：长期股权投资 少数股东权益三、不形成控股合并的方式取得的长期股权投资（）初始投资成本实际支付的购买价款或公允价值直接相关的费用、税

32、金四、长期股权投资的后续计量（）成本法权益法（一）对初始投资成本的调整 借：长期股权投资投资成本贷：营业外收入（二）被投资企业实现净利润 借：长期股权投资损益调整【调整后的净利润%】贷：投资收益 调整后的净利润包括：【假定：公允账面】（1）投资时点：存货评估增值：100件，单价5，成本4；第一年对外销售60件：60件1 第二年对外销售40件：40件1 固定资产评估增值：100万元，预计10年第一年：10010？/12 第二年：10010？/12 （2）内部交易假定（不构成业务）：销售100件形成存货，单价5，成本4；第一年对外销售30件：70件1 第二年对外销售10件：10件1 6月30日，销

33、售商品形成固定资产，公允50，成本40；折旧8年；第一年：1010/86/12 第二年：10/8 （三）被投资单位发生的净亏损 借：投资收益【调整后的净利润%】贷：长期股权投资损益调整长期应收款预计负债（四）被投资单位宣告现金股利借：应收股利贷：投资收益借：应收股利贷：长期股权投资损益调整（五）被投资单位其他综合收益发生变动借：长期股权投资其他综合收益贷：其他综合收益（六）被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动 借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积其他资本公积 投资方按权益法确认应分担被投资单位的净亏损或被投资单位其他综合收益减少净额，将有关长期股权投资冲减

34、至零并产生了未确认投资净损失的，被投资单位在以后期间实现净利润或其他综合收益增加净额时,投资方应当按照以前确认或登记有关投资净损失时的相反顺序进行会计处理，即依次减记未确认投资净损失金额、恢复其他长期权益和恢复长期股权投资的账面价值，同时，投资方还应当重新复核预计负债的账面价值，有关会计处理如下：（1）投资方当期对被投资单位净利润和其他综合收益增加净额的分享额小于或等于前期未确认投资净损失的，根据登记的未确认投资净损失的类型，弥补前期未确认的应分担的被投资单位净亏损或其他综合收益减少净额等投资净损失。（2）投资方当期对被投资单位净利润和其他综合收益增加净额的分享额大于前期未确认投资净损失的，应

35、先按照以上（1）的规定弥补前期未确认投资净损失；对于前者大于后者的差额部分，依次恢复其他长期权益的账面价值和恢复长期股权投资的账面价值，同时按权益法确认该差额。五、长期股权投资的处置（）（一）取得价款借：银行存款 长期股权投资减值准备贷：长期股权投资投资收益（二）处置权益法核算的长期股权投资时，其他综合收益、其他资本公积的处理除了按比例享有的被投资单位重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动确认的其他综合收益以外的剩余的其他综合收益，以及其他资本公积应转入投资收益。借：其他综合收益 资本公积其他资本公积贷：投资收益六、年末合并财务报表相关的调整分录、抵销分录（）（一）对子公司的个别财务报

36、表进行调整（调整分录） 1.属于同一控制下企业合并中（包括直接投资）取得的子公司2.属于非同一控制下企业合并中取得的子公司将子公司账面价值调整为公允价值 借：存货固定资产无形资产递延所得税资产 贷：应收账款预计负债 递延所得税负债 资本公积借：营业成本【存货已对外销售】应收账款 管理费用【补提折旧摊销】 预计负债 贷：存货 资产减值损失【应收款收回并核销】 固定资产 无形资产 营业外支出【已判决败诉冲减子公司确认的营业外支出】借：递延所得税负债 贷：递延所得税资产 所得税费用（二）按照权益法调整长期股权投资的账面价值调整后的净利润为：调整前净利润对购买日评估差额的调整【注意：不再对内部交易进行

37、调整】 借：长期股权投资（调整后的净利润母公司%） 贷：投资收益借：投资收益（分派现金股利母公司%） 贷：长期股权投资 借：长期股权投资 贷：其他综合收益 借：长期股权投资 贷：资本公积（三）长期股权投资与子公司所有者权益的抵销分录 借：股本【子公司期末数】其他权益工具【子公司：期初数本期增减】资本公积【子公司：期初数评估增值本期增减】其他综合收益【子公司：期初数本期增减】盈余公积【子公司：期初数提取盈余公积】年末未分配利润【子公司：期初数调整后净利润提取盈余公积分配股利】商誉【长期股权投资的金额大于享有子公司持续计算的可辨认净资产公允价值份额】贷：长期股权投资【调整后的母公司金额即权益法的账

38、面价值】少数股东权益（四）投资收益与利润分配抵销分录借：投资收益【子公司调整后的净利润母公司持股比例】少数股东损益【子公司调整后的净利润少数股东持股比例】年初未分配利润 【子公司】贷：提取盈余公积【子公司本期计提的金额】向股东分配利润【子公司本期分配的股利】年末未分配利润 【从上笔抵销分录抄过来的金额】（五）未实现内部销售利润的抵销、内部债权债务的抵销1.存货价值中包含的未实现内部销售利润的抵销【例题】A公司为B公司的母公司，持有B公司的股权比例为80%。A、B公司均为增值税一般纳税人,适用的增值税税率为17%，所得税税率为25%，发出存货采用先进先出法计价，与税法规定相同。（1）2016年B

39、公司向A公司销售甲产品100件，每件价款为8万元，成本为6万元，货款尚未收到，并按10%计提坏账准备。年末对外销售甲产品70件。 （2）2017年B公司向A公司销售甲产品90件，每件售价为9万元，成本为8万元；至2017年末已对外销售甲产品20件。上年货款已结清。 借：营业收入（1008）800 贷：营业成本 740（倒挤） 存货 30（86）60 借：年初未分配利润60 贷：营业成本60 借：少数股东权益（6020%75%）9 贷：少数股东损益9 借：营业收入 810（909） 贷：营业成本 810 借：营业成本 110 10（86）90（98） 贷：存货 110 借：少数股东权益 （110

40、20%75%）16.5 贷：少数股东损益 （11060）20%75%7.5 年初未分配利润 9 借：递延所得税资产（6025%）15 贷：所得税费用 15 借：递延所得税资产15 贷：年初未分配利润15 借：递延所得税资产 （11025%15）12.5 贷：所得税费用12.5 借：应付账款 （8001.17）936 贷：应收账款936 借：应收账款 （93610%）93.6 贷：资产减值损失 93.6 借：应收账款（93610%）93.6 贷：年初未分配利润 93.6 借：资产减值损失93.6 贷：应收账款 93.6 借：所得税费用 （93.625%） 23.4贷：递延所得税资产 23.4 借：年初未分配利润（93.625%） 23.4贷：递延所得税资产 23.4 借：递延所得税资产23.4 贷：所得税费用 23.4 2.固定资产原价中包含的未实现内部销售利润的抵销（1）内部销售方为存货，购入方确认为固定资产将与内部交易形成的固定资产包含的未实现内部销售损益予以抵销借：营业收入【内部销售企业的不含税收入】贷：营