第五章　长期股权投资——2019年中级会计实务讲义资料文档.docx

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1、第五章长期股权投资一、内容提要本章首先就长期股权投资的分类作了解析；继而对长期股权投资的初始计量作了详细阐述，此 环节先解析的是控股合并形成的长期股权投资在同一控制和非同一控制下的会计处理，继而就达到 重大影响或以上但未形成控制的长期股权投资的会计处理作了解析；在长期股权投资后续计量方面, 本章分别成本法和权益法作了会计处理的案例展示；对长期股权投资的期末计价仅简要说明了其适 用的准则；最后本章对长期股权投资的转换与处置做了详尽的案例解析。控股合并0同一控制(.非同一控制长期股权投资初始计量o重大影响、共同控制-.二、关键考点1 .同一控制下企业合并形成的长期股权投资入账成本的数据推算、长期股

2、权投资入账成本与转 让资产账面价值之差的调整顺序以及换股合并时资本公积的推算；2 .非同一控制下企业合并形成的长期股权投资入账成本的推算、转让非现金资产的损益计算及 换股合并时资本公积的计算；3 .合并直接费用、股票发行费用及债券发行费用的会计处理；4 .非企业合并形成的长期股权投资的初始计量原则；5 .成本法与权益法适用范围对比；6 .成本法下取得股利确认为投资收益的会计处理；7 .权益法下初始投资成本与投资当日所占被投资方公允可辨认净资产份额的差额的会计处理；8 .权益法下被投资方盈亏时投资方的会计处理，尤其是被投资方盈亏的公允价值口径调整、亏 损致使投资价值低于零时投资方的会计处理以及存

3、在未实现内部交易损益时投资方的会计处理；9 .权益法下被投资方分红、其他综合收益及其他权益变动时投资方的会计处理；10 .长期股权投资的减值的会计处理；长期股权投资减：长期股权投资减值准备得：长期股权投资账面价值11 .因增资造成的金融资产转权益法的会计核算；12 .多次交易完成企业合并时投资方的会计处理；13 .因减资造成的成本法转权益法的会计核算；14 .因减资造成的权益法转金融资产的会计核算；15 .因减资造成的成本法转金融资产的会计处理；16 .因其他投资方增资导致本投资方持股比例下降，从而丧失控制权但能实施共同控制或重大影 响的，投资方应将原成本法追溯为权益法；17 .长期股权投资处

4、置的会计处理；三、历年试题分析年份题型题数分数考点20 X X单选题11.5权益法下长期股权投资的会计处理20 X X单选题11.5权益法下长期股权投资处置收益的 计算多选题36资本公积一一股本溢价90第7页，共46页【理论总结】（1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按取 得被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投 资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之 间的差额，应当调整资本公积;资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。合并方的一般分录如下：借

5、：长期股权投资（合并当日最终控制方认可的被投资方账面净资产X合并方取得的股份比例） 资本公积（转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股权投资初始成本的差额先冲资本公积） 盈余公积利润分配一一未分配利润（当资本公积不够冲时再冲盈余公积，如果仍不够抵最后冲未分配 利润）贷：转让的资产或代偿的负债（账面价值）应交税费一一应交增值税（销项税额）应交消费税【解释】长期股权投资初始投资成本80万元，支付对价共100万元，差额20万元，首先冲减 资本公积10万元，不足冲减的部分按比例冲减盈余公积1万元、利润分配一一未分配利润9万元， 是比较严谨的处理。【提示】考试时，上述差额资本公积不足冲减的部分，依次冲减盈

6、余公积、利润分配一一未分 配利润即可，无需按照盈余公积计提比例分别冲减。【关键考点】关键考点有两个，一是长期股权投资入账成本的计算;二是转让资产或代偿负债 的账面价值与长期股权投资初始成本的差额的调账胭生。【案例导入】甲、乙、丙三公司同属一个集团，丙公司持有乙公司60%的股权，甲企业发行600 万股普通股（每股面值1元）作为对价自丙公司手中取得乙公司60%的股权，每股的公允价值为10 元。甲公司为此支付给券商8万元的发行费用。合并日乙公司所有者权益在最终控制方合并财务报 表中的账面价值为1300万元。定赠600万股甲丙I 60%乙定增600万股甲丙I 60乙【解释】图中分录是发行股票，收到银行

7、存款。如果不收取银行存款而是直接取得对被投资方 的股票，则为下面的分录。答案解析发行股票时：借：长期股权投资780 （1300X第8页，共46页60%)贷：股本600资本公积一一股本溢价 180支付发行费用时：借：资本公积一一股本溢价8贷：银行存款8（2）合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方账面净资产中属于 投资方的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投 资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额,应当调整资本公积;资本公积（资本溢价或股 本溢价）不足冲减的，调整留存收益。合并方的一般会计分录如下：借：长期股权投资（合并当日最

8、终控制方认可的被投资方账面净资产义合并方取得的股份比 例）贷：股本或实收资本（发行股份的面值或新增的实收资本）资本公积一一股本溢价或资本溢价（当长期股权投资的入账成本大于股份面值时挤入 贷方，反之挤入借方，如果资本公积不够冲减的则调减留存收益）如果采取定增股票方式，另行支付股票发行费时：借：资本公积一一股本溢价贷：银行存款【关键考点】关键考点有两个，一是长期股权投资入账成本的计算;二是资本公积的认定。（3）合并直接费用及证券发行费用的会计处理原则同一控制下的企业合并中，合并方发生的审计，法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相 关直接费用，应当于发生时直接计入管理费用。股票发行费用应冲减“资本公

9、积一一股本溢价”，如果溢价不够冲或无溢价时则冲减留存收 -、乙 o债券发行费用应冲减“应付债券一一利息调整”，即冲减溢价或追加折价。【备注】非同一控制下的合并直接费用和证券发行费用与同一控制相同。【解释】溢价发行时，发行费用减少收到的款项，同时贷记“应付债券利息调整”，使得 应付债券账面价值减少，溢价减少，即冲减溢价；折价发行时，发行费用减少收到的款项，同时借 记“应付债券一一利息调整”,使得应付债券账面价值减少，折价增大，即追加折价；【基础知识题】2X XX年5月20日，甲公司以发行公司债券的方式取得母公司控制的乙公司 90%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。甲公司所发行的公司债券的面

10、值为500万元，票面 年利率为6%,每年末付息到期还本，甲公司另行支付发行费用2万元。合并日，乙公司所有者权益 在最终控制方合并财务报表中的账面价值为600万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政 策相同。答案解析长期股权投资的入账成本= 600X90%=540 （万元）；甲公司的会计分录如下：借：长期股权投资一一乙公司540贷：应付债券一一面值500利息调整40同时，支付发行费用时借：应付债券一一利息调整2贷：银行存款2【关键考点】合并直接费用和证券发行费用的会计处理原则。第9页，共46页第9页，共46页【多选题】M公司以定向增发股票的方式购买同一集团内N公司持有的F公司80%股权。为取

11、得 该股权，M公司增发200万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为10元；支付承销商佣金20 万元，合并中发生审计费用12万元。合并当日F公司所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账 面价值为700万元，公允价值为1000万元。M公司和F公司采用的会计政策相同，基于上述资料， 如下论断中正确的是（）。A.该合并属于同一控制下的换股合并B.长期股权投资入账成本为560万元C.承销商的佣金和合并中的审计费用均列入发生当期的管理费用D.M公司因此合并贷记“资本公积一一股本溢价” 360万元E.此业务直接造成M公司所有者权益追加540万元正确答案ABE答案解析换股合并时：借：长期股权投资560贷：

12、股本200资本公积一一股本溢价360支付承销商佣金时：借：资本公积一一股本溢价20贷：银行存款20支付审计费用时：借：管理费用12贷：银行存款12【20XX年多选题】下列关于同一控制下企业合并形成的长期股权投资会计处理表述中，正确 的有（）。A.合并方发生的评估咨询费用，应计入当期损益B.与发行债务工具作为合并对价直接相关的交易费用，应计入债务工具的初始确认金额C.与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应计入当期损益D.合并成本与合并对价账面价值之间的差额，应计入其他综合收益正确答案AB答案解析选项C,与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应冲减资本公积一 一股本溢价，资本公积

13、不足冲减的，调整留存收益；选项D,合并成本与合并对价账面价值之 间的差额，应计入资本公积一一资本溢价/股本溢价，资本公积不足冲减的，调整留存收益。（4）对于被合并方账面所有者权益,应当在考虑以下几个因素的基础上计算确定形成长期股权 投资的初始投资成本：被合并方与合并方的会计政策、会计期间是否一致。如果合并前合并方与被合并方的会计政 策、会计期间不同的，应首先按照合并方的会计政策、会计期间对被合并方资产、负债的账面价值 进行调整，在此基础上计算确定被合并方的账面所有者权益，并计算确定长期股权投资的初始投资 成本。（该调整是临时账外，仅为了计算确定金额）如果被合并方本身编制合并财务报表的，被合并方

14、的账面所有者权益的价值应当以其合并财 务报表为基础确定。【备注】被合并方在合并日的账面净资产如果是负数，则长期股权投资成本按重确定。【关键考点】掌握上述会计处理原则。第10页，共46页【20XX年单选题】丙公司为甲、乙公司的母公司，20XX年1月1日，甲公司以银行存款7000 万元取得乙公司60%有表决权的股份，另以银行存款100万元支付与合并直接相关的中介费用，当 日办妥相关股权划转手续后，取得了乙公司的控制权；乙公司在丙公司合并财务报表中的净资产账 面价值为9000万元。不考虑其他因素，甲公司该项长期股权投资在合并日的初始投资成本为（） 万元。A. 7100B. 7000C. 5400D.

15、 5500正确答案C答案解析同一控制下长期股权投资的初始投资成本=被合并方在最终控制方角度下的账面 净资产X持股比例= 9000X60%=5400 （万元）。2.非同一控制下的企业合并（1）购买日的确认购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期（本质）；通常以法律手续办妥日或款项结清日为准（表现形式）；题中常用表述方式：o o o o于义年义月X日，改组了董事局，完成了控制。【关键考点】掌握购买日的确认标准。（2）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的初始计量原则【案例引入】2乂*年1月15日甲公司以账面原价150万元、累计摊销20万元、减值准备4 万元、公允价值200万元的土地使用权

16、作为对价，自丙公司手中取得乙公司60%的股权。土地使用 权转让适用的增值税率为10%,合并日乙公司账面净资产为120万元。合并当日甲公司“资本公积 一资本溢价”10万元，盈余公积结存5万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。同一控制下非同一控制下借：长期股权投资72资本公积10盈余公积5利润分配一一未分配利润59累计摊销20无形资产减值准备4贷：无形资产150应交税费一一应交增值税（销项税额）20借：长期股权投资220累计摊销20无形资产减值准备4贷：无形资产150应交税费一一应交增值税（销项税额）20资产处置损益74【案例引入】2X XX年7月25日，甲公司以账面余额800万元、

17、存货跌价准备100万元、公允价值1 000万元的库存商品换取乙公司70%的股权，该商品的增值税率为16%,消费税率为5%。乙公司账面净资产为800万元。甲公司投资当日“资本公积一一资本溢价”为70万元，“盈余公积” 为50万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。同一控制下借T玉期股权投函560资本公积70盈余公积50利润分配一一未分配利润230存货跌价准备100非同一控制下借T*期股权投函1160贷：主营业务收入1 000应交税费应交增值税（销项税额）160借：主营业务成本700第11页，共46页贷：库存商品800应交税费应交增值税（销项税额）160应交消费税50存货跌价准备100

18、贷：库存商品800借：税金及附加50贷：应交税费一一应交消费税50【案例引入】2X第11页，共46页XX年5月20日，甲公司以一台生产设备为合并对价，取得乙公司80%的股权，并于当日起能够对 乙公司实施控制。合并日，该设备的账面原价为700万元，已提折旧200万元，已提减值准备30 万元，公允价值为800万元，增值税率为16%。乙公司净资产的账面价值为600万元。甲公司与乙 公司的会计年度和采用的会计政策相同。甲公司投资当日“资本公积一一资本溢价”为50万元，盈 余公积为20万元。同一控制下非同一控制下借：固定资产清理470累计折旧200固定资产减值准备30贷：固定资产700借：长期股权投资4

19、80资本公积50盈余公积20利润分配一一未分配利润48贷：固定资产清理470应交税费一一应交增值税（销项税 额）128 （=800X16%）借：固定资产清理470累计折旧200固定资产减值准备30贷：固定资产700借：长期股权投资928贷：固定资产清理800应交税费一一应交增值税（销项税额）128借：固定资产清理330贷：资产处置损益330【案例引入】甲公司定向增发600万股普通股（每股面值1元）作为对价自丙公司手中取得乙 公司60%的股权，每股的公允价为10元。甲公司为此支付给券商8万元的发行费用。合并日乙公司 账面净资产总额为1 300万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。同

20、一控制下非同一控制下借：长期股权投资780贷：股本600资本公积一一股本溢价180借：资本公积一一股本溢价8贷：银行存款8借：长期股权投资6 000贷：股本600资本公积一一股本溢价5 400借：资本公积一一股本溢价8贷：银行存款8【理论总结】非同一控制下的控股合并中，购买方应当以付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益 性证券的公允价值,作为长期股权投资的成本。企业合并发生的审计费用、法律服务费用、咨询费 用和评估费列入合并方的管理费用（同一控制下也是这样处理）。债券的发行费用追加折价或冲减 溢价，权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵溢价,如果溢价不够抵或面值发行的应冲减暹 余公积和未

21、分配利润（同一控制下也是这样处理）。【关键考点】掌握长期股权投资入账成本的计算、非现金资产转让损益的计算、合并直接费用 和证券发行费用的会计处理。无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付 的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。【解释】考试中省略股权登记日和除权日，如果在宣告日和发放日之间购买股票，则股票是包 含红利的。（3） 一般会计分录第12页，共46页如果换出的是无形资产，按正常转让方式处理：借：长期股权投资（无形资产的公允价税）累计摊销无形资产减值准备贷：无形资产应交税费一一应交增值税资产处置损益（损失则借记）【

22、注】专利技术、非专利技术免征增值税，商标、著作权及特许经营权需按照6%计列销项税， 土地使用权转让的增值税率为10%o如果换出的是固定资产，按正常转让固定资产处理：借：固定资产清理累计折旧固定资产减值准备贷：固定资产借：长期股权投资（固定资产的公允价值+增值税）贷：固定资产清理应交税费一一应交增值税借：固定资产清理贷：资产处置损益或：借：资产处置损益贷：固定资产清理如果换出的是存货，则按正常销售处理：借：长期股权投资（存货的公允价税）贷：主营业务收入应交税费一一应交增值税（销项税额）借：主营业务成本存货跌价准备贷：库存商品借：税金及附加贷：应交税费一一应交消费税如果是换股合并方式则应作如下处理

23、：借：长期股权投资（按股份的公允价值入账）贷：股本（按股票面值入账）资本公积一一股本溢价（倒挤）在另付发行费用时：借：资本公积一一股本溢价贷：银行存款【多选题】2义义义年6月1日，甲公司以库存商品及专利权取得同一集团乙公司90%的股权， 并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，库存商品的账面余额为60万元，公允价值为100万元, 增值税率为16%,消费税率为5%；专利权的账面余额为500万元，累计摊销100万元，公允价值为 600万元。合并日乙公司所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值为800万元，公允可 辨认净资产为900万元。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同，甲公司基于

24、上述资料 的如下核算指标中，正确的有（）。A.确认长期股权投资720万元B.增加资本公积239万元C.确认长期股权投资716万元第13页，共46页D.确认商品转让收益35万元，确认专利权转让收益200万元第13页，共46页4因减资造成的成本法转权益法的会 计处理；权益法下影响长期股权投 资账面价值的业务界定；同一控制 下企业合并形成的长期股权投资的 会计处理正误辨别判断题33对联营企业投资的相关交易费用的 会计处理；权益法下未实现内部收 益的会计处理；权益法下长期股权 投资的所得税处理420 X X(单选题11.5同一控制下长期股权投资初始成本 的计算多选题12权益法下影响长期股权投资账面价

25、值波动的业务界定综合题118因减资造成的成本法转权益法的会 计处理，捎带测试了购买日合并资 产负债表的抵销消分录。长期股权投资共同控制四、本章知识点详解【知识点】权益工具投资的分类1、权益工具投资的分类（该知识点要在理解的基础上记忆）控制达到重大影响或以上控制成本法核算长期股权投资共同控制 重大影响权益法核算长期股权投资达不到重大影响上市公司股份短线操作交易性金融资产长线持有其他权益工具投资非上市公司股份其他权益工具投资重大影响【知识点】长期股权投资的范围子公司子公司1.达到控制影响程度的长期股权投资一一对子公司的股权投资*550%控股合并jhii|i|lJ口干企业合并甲公司购入乙公司50%以

26、上的股份，构成对乙公司的控制，乙公司成为甲公司的子公司。此时 乙公司称为甲公司的子公司，甲公司称为乙公司的母公司。思考：50%以上的比例要求是绝对的吗？答案：不是。特殊情况下持股比例未达到50%以上，依然可以形成控制；或者即使持股比例达第2页，共46页正确答案AB答案解析借：长期股权投资720累计摊销100贷：无形资产500库存商品60应交税费一一应交增值税（销项税额） 16应交消费税5资本公积一一股本溢价239【拓展】如果此合并是非同一控制的，则应选择CD,具体分录如下:借：长期股权投资716累计摊销100贷：主营业务收入100应交税费一一应交增值税（销项税额）16无形资产500资产处置损益

27、200借：主营业务成本60贷：库存商品60借：税金及附加5贷：应交税费一一应交消费税5（三）非企业合并形成的长期股权投资的初始计量公平市场交易原则，类似于非同一控制下控股合并形成的长期股权投资的会计处理；控股合并e同一控制,非同一控制长期股权投资初始计量卜重大影响、共同控制非合并的长期股权投资不分同一控制和非同一控制背景。L以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投 资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资， 实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。一般分录如下：借：长期

28、股权投资一一某公司（应收股利）贷：银行存款2 .以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资 成本。权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵溢价，如果溢价不够抵或以面值发行的应冲减 盈余公积和未分配利润。借：长期股权投资贷：股本资本公积一一股本溢价原理等同于非同一控制下控股合并的换股合并。【基础知识题】甲企业发行100万股普通股（每股面值1元）作为对价自丙公司手中取得乙企第14页，共46页 业24%的股权，每股的公允价为1。元。甲公司为此支付给券商8万元的发行费用。答案解析甲公司定向增发股票时：借：长期股权投资1第14页，共46页000贷：股本100资本公积

29、一一股本溢价900甲公司支付发行费用时： 借：资本公积一一股本溢价8贷：银行存款83 .债务重组、非货币性资产交换方式换入的长期股权投资参照债务重组、非货币性资产交换章节的讲解处理。【关键考点】非企业合并形成的长期股权投资的初始计量与非同一控制下企业合并形成的长期 股权投资的处理原则相似，考生可对比掌握。【知识点】长期股权投资的后续计量一、长期股权投资核算的成本法（-）成本法的适用范围投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。【关键考点】成本法与权益法的适用范围要对比掌握。（二）成本法核算1 .初始投资时的会计处理（见长期股权投资的初始计量的讲解）2 .成本法下收到现金股利的会计处理（1

30、）原则规定成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放 的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认邈照, 不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否 发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否 大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，企业 应当按照企业会计准则第8号一一资产减值对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长 期股权投资账面价值的，

31、应当计提减值准备。子公司将未分配利润或盈余公积转增股本（实收资本），且未向投资方提供等值现金股利或利 润的选择权时，投资方并没有获得收取现金或者利润的权力，该项交易通常属于子公司自身权益结 构的重分类，投资方不应确认相关的投资收益。（2）被投资方分配现金股利宣告时：借：应收股利贷：投资收益发放时：借：银行存款贷：应收股利【关键考点】掌握成本法的会计处理原则第15页，共46页二、长期股权投资核算的权益法(-)权益法的适用范围投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响第15页，共46页的长期股权投资，应当采用权益法核算。【关键考点】权益法的适用范围要与成本法对比掌握。（-）权益法核算1 ,初始投资

32、成本与被投资方公允可辨认净资产中属于投资方的部分之间的差额处理（1）投资方拥有的被投资方公允可辨认净资产份额与初始投资成本之间的差额的处理原则长期股权投资的初始投资成本旦投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的， 不调整长期股权投资的初始投资成本;长期股权投资的初始投资成本城投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的， 其差额应当计入当期损益,同时调整长期股权投资的账面价值。（2）股权投资差额的账务处理当初始投资成本大于在被投资方所拥有的可辨认净资产公允价值份额时借：长期股权投资一一投资成本贷：银行存款等当初始投资成本小于在被投资方所拥有的可辨认净资产公允价值份额时先确认初始投资

33、成 本：借：长期股权投资一一投资成本贷：银行存款等再将差额作如下处理：借：长期股权投资一一投资成本贷：营业外收入【关键考点】掌握被投资方公允可辨认净资产中属于投资方的部分与初始投资成本之差的会计 处理2 .被投资方发生盈亏时投资方的会计处理（1）被投资方实现盈余时投资方的会计处理当被投资方实现盈余时，首先将此盈余口径调整为公允口径,再根据公允口径后的净利润乘 以投资方的持股比例即为投资收益额，具体分录如下：借：长期股权投资一一损益调整（被投资方实现的公允净利润X投资方的持股比例） 贷：投资收益【基础知识题】甲公司于2XXX年1月1日取得乙企业30%的股权，取得投资时被投资单位的 固定资产公允价

34、值为1 200万元，账面价值为600万元，固定资产的预计尚可使用年限为XX年， 净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位2X XX年度利润表中净利润为500万元。答案解析被投资方的公允折旧口径=1 20010 = 120 （万元）；被投资方的账面折旧口径= 600+10 = 60 （万元）；因折旧造成的差异为60万元（120-60）；由此调整的被投资方公允净利润= 500 60=440 （万元）；投资方由此认定的投资收益=440义30%=132 （万元）；会计分录如下：借：长期股权投资一一损益调整132贷：投资收益132【基础知识题】甲公司于20X9年1月2日购入乙公司30%的股份，购买价款

35、为2 000万元， 并自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司可辨认净资产公允价值 为6 000万元，除下列项目外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。（单位：万元）账面质价一回提折旧 公允价值一原预计便用车限 一赢余住用奉限第16页，共46页存货500700固定资产1 0002001 2002016第16页，共46页无形资产600120800108小计2 1003202 700假定乙公司20X9年实现净利润600万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货500万元中有 80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。甲公司在确定其应享有乙公司20X9年的

36、投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据 取得投资时有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整(假定不考虑所得税影响)：答案解析调整后的净利润= 600- (700-500) X80%- (1 200/16-1 000/20) 一 (800/8-600/10) =375 (万元)；甲公司应享有份额=375义30%=112.5 (万元)；借：长期股权投资一一损益调整112.5贷：投资收益112.5符合如下条件之一的，可按被投资方账面净利润认定投资收益:A.投资企业无法合理确定取得投资时被投资方各项可辨认资产等的公允价值;B.投资时被投资方可辨认净资产的公允价值与账面价值相差无几；C.

37、其他原因导致无法取得被投资方的相关资料，不能按照准则中规定的原则对被投资方的净损 益进行调整的。如果被投资方采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政 策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资损益。在评估投资方对被投资方是否重大影响时,应当考虑潜在表决权的影响,但在确定应享有的 被投资方实现的净损益、其他综合收益和其他所有者权益变动的份额时，潜在表决权所对应的权益 份额不应予以考虑。在确认应享有或应分担的被投资方净利润(或亏损)时，法规或章程规定不属于投资方的净 损益应当予以剔除后计算。(2)被投资方发生亏损时投资方的会计处理【案例引入】甲公司2XX

38、X年初取得乙公司40%的股权，初始投资成本为2 000万元，投资当 日乙公司各项资产、负债公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同，乙公司2 XXX年初公允可辨认净资产金额为4 000万元。(1)初始投资时甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资一一投资成本2 000贷：银行存款等2 000(2) 2X XX年乙公司实现净利润500万元，甲公司账务处理如下：借：长期股权投资一一损益调整200贷：投资收益200(3)乙公司2义义义年亏损6 000万元，甲公司同时拥有对乙公司“长期应收款” 120万元， 且甲公司对乙公司亏损不负连带责任，甲公司账务处理如下：借：投资收益2 320贷：长

39、期股权投资一一损益调整2 200长期应收款120同时，在备查簿中登记未入账亏损80万元。(4)假如乙公司2义XX年亏损6 000万元，甲公司同时拥有对乙公司“长期应收款” 120万 元，且甲公司对乙公司亏损承担连带责任时，甲公司账务处理如下：借：投资收益2第17页，共46页400贷：长期股权投资一一损益调整2 200长期应收款120预计负债80（5）乙公司2XXX年实现净利润900万元时:基于（3）的前提基于（4）的前提首先冲减备查簿登记的未入账亏损80万元；然后再作 如下会计处理：借：长期应收款120长期股权投资一一损益调整160贷：投资收益280借：预计负债80长期应收款120长期股权投资

40、一一损益调整160贷：投资收益360【理论总结】被投资方发生亏损时投资方的会计处理原则投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成 对被投资单位净投资的长期权益（长期应收款）减记至零为限,投资企业负有承担额外损失义务的 除外。因此，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：A.冲减长期股权投资的账面价值。B.如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的 长期权益账面价值为限继续确认投资损失,冲减长期权益的账面价值。C.在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的,应按预计承担的义务 确

41、认预计负债,计入当期投资损失。被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处 理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他长期权益以及长期股权投资的账面价值，同时确认 投资收益。投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，均应当以取得投资时被投资单位各项可辨 认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。被投资方亏损时一般会计分录借：投资收益贷：长期股权投资一一损益调整（以长期股权投资的账面价值为冲抵上限）长期应收款（如果投资方拥有被投资方的长期债权时，超额亏损应视为此债权的减值, 冲抵长期应收款）预计负债（如果投资方对被投资方的亏损承担连带

42、责任的,需将超额亏损列入预计负 僮，如果投资方无连带责任,则应将超额亏损列入备查簿。）将来被投资方实现盈余时，先冲备查簿中的亏损额，再作如下反调分录：借：预计负债（先冲当初列入的预计负债）长期应收款（再恢复当初冲减的长期应收款）长期股权投资一一损益调整（最后再恢复长期股权投资）贷：投资收益【关键考点】掌握被投资方盈亏时投资方的会计处理，尤其需关注被投资方盈亏的公允修正；被投资方亏损时投资方冲抵科目的顺序及将来被投资方盈余时科目的反调顺序。第18页，共46页（3）在确认投资收益时，除考虑公允价值的调整外，对于投资企业与其联营企业及合营企业之 间发生的未实现内部交易损益应予抵销o第18页，共46页

43、【案例引入】甲企业于20X9年1月取得乙公司20%有表决权股份，具备重大影响能力。投资 当日，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。20X9年8月，乙公司将其成 本为300万元的商品以400万元的价格卖给甲公司，甲企业将取得的商品作为存货，至20X9年12 月31日，甲企业将该批存货的40%卖给了外部独立第三方。乙公司20义9年实现净利润1 000万元。 假定不考虑所得税因素。答案解析乙公司销售商品给甲公司，而甲公司当年并未售出其中的60%,应界定逆销形成的未实现内 部收益60万元；甲公司在按照权益法确认应享有乙公司20X9年净损益时：借：长期股权投资损益调整188 1 000

44、- (400-300) X60% X20%贷：投资收益188假定2XXX年，甲公司将余下的存货出售给了外部独立第三方，则该部分内部交易损益已 经实现，甲公司在确认应享有乙公司2义XX年净损益时，应考虑将原未确认的该部分内部交易损 益计入投资损益。乙公司2X XX年实现的净利润为800万元。甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资损益调整172 (800 + 60) X20%贷：投资收益172【案例导入】甲公司持有乙公司20%有表决权的股份，能够对乙公司施加重大影响。20X9年9 月，甲公司将其账面价值为400万元的商品以600万元的价格出售给乙公司，乙公司将取得的商品 作为管理用固定资产，采用直

45、线法折旧，预计使用寿命为XX年，净残值为0。假定甲公司取得该 项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过 内部交易。乙公司20义9年实现净利润900万元。不考虑相关税费等其他因素影响。答案解析甲公司将商品卖出乙公司实现盈余200万元，而乙公司当作固定资产，当年折旧提了三个月， 即折旧进度为1/40,此业务应界定为顺销形成的未实现总收益200万元，因折旧而实现了未实现收 益5万元，即截止年末累计未实现内部收益为195万元；甲公司基于乙公司当年的净利润作出如下账务处理：借：长期股权投资损益调整141 900 (200-200/10X3/12) X20%贷：投资收益141假设乙公司2X义X年实现净利润500万元，当年因提取折旧又实现了 20万元的未实现内部 收益