第5章 所得税.ppt

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1、第五章第五章所得税会计所得税会计企业所得税法企业所得税法所得税法会计所得税法会计企业所得税税法及实施条例企业所得税税法及实施条例应交所得税应交所得税=应纳税所得额应纳税所得额适用税率适用税率计税基础：应纳税所得额计税基础：应纳税所得额应纳税所得额应纳税所得额=计税收入计税收入-允许扣除的支出允许扣除的支出税率：税率：一般企业一般企业25%小型微利企业小型微利企业20%高新技术企业高新技术企业15%所得税的计算所得税的计算不一定等于会计不一定等于会计利润总额利润总额永永久久性性差差异异：计计算算口口径径与与计计量量属属性性不不一一致致，将将来来不能转回不能转回暂暂时时性性差差异异：计计算算时时间

2、间不不一一致致，税税法法比比会会计计提提前前或推迟，将来可以转回或推迟，将来可以转回应纳税所得额与利润的差异应纳税所得额与利润的差异差异产生的原因差异产生的原因常见的永久性差异常见的永久性差异收入收入1、会计上确认收入，税法上不计算收入，、会计上确认收入，税法上不计算收入，如：如：国国债利息、股权投资现金分红债利息、股权投资现金分红2、会计上不确认收入，税法计算收入；、会计上不确认收入，税法计算收入；如：如：产品产品对外捐赠、用于福利部门，不具有商业实质的对外捐赠、用于福利部门，不具有商业实质的非货币性交易非货币性交易3、收入的计量标准不一致；、收入的计量标准不一致；如：如：关联交易销售商关联

3、交易销售商品，售价偏低按正常价格品，售价偏低按正常价格税法要调整税法要调整如：如：常见的永久性差异常见的永久性差异支出支出1、会计上确认费用，税法上不允许扣除，、会计上确认费用，税法上不允许扣除，（1）不允许扣除，）不允许扣除，如：如：政府部门的罚款、为职工交纳的商业保险、企业之间支付的管理政府部门的罚款、为职工交纳的商业保险、企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费、非银行企业内费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费、非银行企业内营业机构之间支付的利息营业机构之间支付的利息（2）税法规定了扣除标准，不允许超标准扣除，）税法规定了扣除标准，不允许超标准扣除，如：

4、如：职工福利费、工会经费，职工福利费、工会经费，不得超过工资薪金总额不得超过工资薪金总额14%、2%，职，职工福利费不得预提，工会经费必须拨付，工福利费不得预提，工会经费必须拨付，业务招待费，业务招待费，按发生额的按发生额的60%扣除，不超过当年销售（营业）收扣除，不超过当年销售（营业）收入的入的0.5%公益性捐赠支出，公益性捐赠支出，不超过当年利润总额的不超过当年利润总额的12%非非金金融融企企业业向向非非金金融融企企业业借借款款的的利利息息支支出出，不不超超过过按按照照金金融融企企业业同期同类贷款利率计算的数额。同期同类贷款利率计算的数额。实际发生的与取得收入实际发生的与取得收入有关的、合

5、理的支出有关的、合理的支出常见的永久性差异（续）常见的永久性差异（续）支出（续）支出（续）2、会计上不确认费用，税法允许加计扣除，、会计上不确认费用，税法允许加计扣除，残疾人员工资，残疾人员工资，按照支付工资的按照支付工资的100%加计扣除；加计扣除；研发支出，研发支出，按照研究开发费用的按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的按照无形资产成本的150%摊销摊销1、会计计提的各种资产的减值准备，会计计提的各种资产的减值准备，税法不允许，会计预先税法不允许，会计预先确认损失，税法在实际消耗或销售处置时才确认成本允许确认损失，税法在实际消耗或销

6、售处置时才确认成本允许在税前抵扣。在税前抵扣。如：如：坏账准备，坏账准备，会计预提坏账损失，税法在确认坏账时允许会计预提坏账损失，税法在确认坏账时允许扣除扣除存货跌价准备，存货跌价准备，会计预提损失，税法在销售时确认损失会计预提损失，税法在销售时确认损失固定资产减值准备，固定资产减值准备，会计预提损失，税法在报废或出售会计预提损失，税法在报废或出售时确认损失时确认损失2、会计上的各种预计负债，会计上的各种预计负债，税法不允许，会计预先确认费用税法不允许，会计预先确认费用或损失，税法在实际发生是才允许在税前抵扣，或损失，税法在实际发生是才允许在税前抵扣，如：如：产品售后维修费，未决诉讼，产品售后

7、维修费，未决诉讼，常见的暂时性差异或时间性差异常见的暂时性差异或时间性差异3、资产折旧（摊销）方法、年限会计上与税法不一致，资产折旧（摊销）方法、年限会计上与税法不一致，导致导致会计确认的费用比税法允许扣除费用提前或延迟。会计确认的费用比税法允许扣除费用提前或延迟。固定资产：固定资产：折旧方法：折旧方法：会计可使用直线法、工作量法、快速折旧法会计可使用直线法、工作量法、快速折旧法税法采用直线法，采用快速折旧法须税务部门批准税法采用直线法，采用快速折旧法须税务部门批准税法折旧年限：税法折旧年限：会计自行确定会计自行确定税法规定：税法规定：20年、年、10年、年、5年、年、4年、年、3年年房屋、建

8、筑物，房屋、建筑物，20年；年；飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，10年；年；与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；年；飞机、火车、轮船以外的运输工具，为飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；年；电子设备，为电子设备，为3年。年。常见的暂时性差异或时间性差异（续常见的暂时性差异或时间性差异（续1）无形资产：无形资产：摊销或减值：摊销或减值：会计：使用年限确定的无形资产进行摊销，使用年限不确定会计：使用年限确定的无形资产进行摊销，使用年限不确定的不摊销，每年进行减值测试，的不摊销，每年进行

9、减值测试，税法：只能摊销，不允许减值税法：只能摊销，不允许减值摊销方法：摊销方法：会计：通常使用直线法，可以采用产量法，或其他快速摊销会计：通常使用直线法，可以采用产量法，或其他快速摊销法法税法：只能直线法税法：只能直线法摊销年限：摊销年限：税法：没有年限的按不低于税法：没有年限的按不低于10年的期限摊销年的期限摊销净残值：净残值：会计：通常没有净残值，可以有例外会计：通常没有净残值，可以有例外税法：没有净残值，不存在例外税法：没有净残值，不存在例外常见的暂时性差异或时间性差异（续常见的暂时性差异或时间性差异（续2）4、确认收入的确认标准会计上与税法不一致，确认收入的确认标准会计上与税法不一致

10、，导致会计导致会计确认的收入比税法计算收入延迟。确认的收入比税法计算收入延迟。如：在某些情况下如：在某些情况下发出商品、预收账款、跨期劳务，发出商品、预收账款、跨期劳务，在在会计上不符合收入确认的条件，在税法上符合计税收会计上不符合收入确认的条件，在税法上符合计税收入的条件入的条件5、对于资产、负债、收入的计量方法不一致，对于资产、负债、收入的计量方法不一致，导致会计导致会计确认损益比税法提前或延迟。确认损益比税法提前或延迟。如：如：交易性金融资产，交易性金融资产，会计按公允价值计量，公允价会计按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益，税法按历史成本计量值变动计入当期损益，税法按历史成本计量分

11、期收款销售，分期收款销售，会计分别确认销售收入和利息收会计分别确认销售收入和利息收入，按现销价格一次确认销售收入，分期确认利息收入，按现销价格一次确认销售收入，分期确认利息收入；税法分期确认销售收入入；税法分期确认销售收入常见的暂时性差异或时间性差异（续常见的暂时性差异或时间性差异（续3）6、会计的费用，税法规定了扣除标准，超标准部分递延、会计的费用，税法规定了扣除标准，超标准部分递延到以后扣除到以后扣除教育经费，教育经费，不得超过工资薪金总额不得超过工资薪金总额2.5%，超过部分允，超过部分允许以后扣除，不得预提，许以后扣除，不得预提，广告费和业务宣传费，广告费和业务宣传费，不超过当年销售（

12、营业）收入的不超过当年销售（营业）收入的15%，超过部分，允许以后年度扣除超过部分，允许以后年度扣除7、会计按照权责发生制计提而尚未支付的费用，税法要、会计按照权责发生制计提而尚未支付的费用，税法要求在支付时在税前列支求在支付时在税前列支工资薪金，工资薪金，当月的薪金下月支付，税法要求按实际支当月的薪金下月支付，税法要求按实际支付额在税前扣除付额在税前扣除常见的暂时性差异或时间性差异（续常见的暂时性差异或时间性差异（续4）如何界定小型微利企业和高新技术企业如何界定小型微利企业和高新技术企业1、税率：、税率：20%2、标准：、标准：（1）工业企业，年度应纳税所得额不超过工业企业，年度应纳税所得额

13、不超过30万元，从业人万元，从业人数不超过数不超过100人，资产总额不超过人，资产总额不超过3000万元；万元；（2）其他企业，年度应纳税所得额不超过）其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人万元，从业人数不超过数不超过80人，资产总额不超过人，资产总额不超过1000万元。万元。小型微利企业小型微利企业1、税率：税率：15%2、标准：、标准：拥有核心自主知识产权，并同时符合下列条件的拥有核心自主知识产权，并同时符合下列条件的企业：企业：（1）产品（服务）属于）产品（服务）属于国家重点支持的高新技术领域国家重点支持的高新技术领域规定的范围；规定的范围；（2）研究开发费用占销售收入的比例不

14、低于规定比例；）研究开发费用占销售收入的比例不低于规定比例；（3）高新技术产品（服务）收入占企业总收入的比例不）高新技术产品（服务）收入占企业总收入的比例不低于规定比例；低于规定比例；（4）科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例；）科技人员占企业职工总数的比例不低于规定比例；（5）高新技术企业认定管理办法规定的其他条件。）高新技术企业认定管理办法规定的其他条件。国家重点支持的高新技术领域国家重点支持的高新技术领域和高新技术企业认定和高新技术企业认定管理办法由国务院科技、财政、税务主管部门商国务院有管理办法由国务院科技、财政、税务主管部门商国务院有关部门制订，报国务院批准后公布施行。关部门制

15、订，报国务院批准后公布施行。高新技术企业高新技术企业所得税会计所得税会计所得税：所得税：所得税是企业的一项费用所得税是企业的一项费用“所得税费用所得税费用”，在缴纳之前形成一项负债在缴纳之前形成一项负债“应交税费应交税费应交所得税应交所得税”所得税的核算方法：所得税的核算方法：1、应付税款法、应付税款法适用范围：适用范围：采用小企业会计准则的企业采用小企业会计准则的企业小企业标准：小企业标准：工信部标标准：从业人数、营业收入、资产总额，其中两项指标工信部标标准：从业人数、营业收入、资产总额，其中两项指标所得税法标准：年应纳税所得、从业人数、资产总额，任一标准所得税法标准：年应纳税所得、从业人数

16、、资产总额，任一标准关注：关注：会计上企业根据工信部的标准，采用小企业会计准则，可能出会计上企业根据工信部的标准，采用小企业会计准则，可能出现工信部标准属于小企业，所得税法不属于小企业；或者相反的情况现工信部标准属于小企业，所得税法不属于小企业；或者相反的情况2、资产负债表债务法资产负债表债务法适用范围：适用范围：采用企业会计准则的企业采用企业会计准则的企业所得税会计的核算方法所得税会计的核算方法小、微企业的划分标准（工信部）小、微企业的划分标准（工信部）2012.5按税法要求计量按税法要求计量：应交所得税应交所得税=应纳税所得额应纳税所得额适用适用税率税率应纳税所得额应纳税所得额=利润总额利

17、润总额永久性差异永久性差异时间性差异时间性差异应交所得税的计量应交所得税的计量利润总额与应纳税所得额的差异：利润总额与应纳税所得额的差异：永久性差异：差异将来不能转回永久性差异：差异将来不能转回暂时性差异：差异将来能够转回，有两种情况：暂时性差异：差异将来能够转回，有两种情况：当期调增应纳税所得额，以后调减应纳税所得额当期调增应纳税所得额，以后调减应纳税所得额当期调减应纳税所得额，以后调增应纳税所得额当期调减应纳税所得额，以后调增应纳税所得额1、应付税款法：、应付税款法：所得税费用按应交所得税计量所得税费用按应交所得税计量借：所得税费用借：所得税费用贷：应交税费贷：应交税费应交所得税（应纳税所

18、得额应交所得税（应纳税所得额税率）税率）2、资产负债表债务法：资产负债表债务法：所得税费用在应交所得税的基础上考虑暂时性差异对所得税的影响所得税费用在应交所得税的基础上考虑暂时性差异对所得税的影响借：所得税费用借：所得税费用递延所得税资产（可抵扣暂时性差异增加对所得税的影响）递延所得税资产（可抵扣暂时性差异增加对所得税的影响）贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税递延所得税负债（应纳税暂时性差异增加对所得税的影响）递延所得税负债（应纳税暂时性差异增加对所得税的影响）所得税费用的计量所得税费用的计量1、权责发生制原则权责发生制原则交易或事项在某一会计期间确认，与其相关交易或事项在某一会计期

19、间确认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内确认的所得税影响亦应在该期间内确认2、配比原则配比原则同一会计期间的会计利润与所得税费用应相同一会计期间的会计利润与所得税费用应相互配比互配比永久性差异：差异将来不能转回永久性差异：差异将来不能转回确认递延所得税的必要性确认递延所得税的必要性资产负债表债务法核算的一般程序资产负债表债务法核算的一般程序1、按照会计准则规定确定除递延所得税资产和递、按照会计准则规定确定除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。值。2、根据税法确定资产、负债项目的计税基础。、根据税法确定资产、负债项目的计

20、税基础。3、比较资产、负债的账面价值与其计税基础，确、比较资产、负债的账面价值与其计税基础，确定暂时性差异，进而确定递延所得税负债和递延所定暂时性差异，进而确定递延所得税负债和递延所得税资产的余额。得税资产的余额。4、按照税法规定计算确定当期应交所得税。、按照税法规定计算确定当期应交所得税。5、确定利润表中的所得税费用。、确定利润表中的所得税费用。资产、负债的计税基础资产、负债的计税基础该项资产在未来使用或最终处置时该项资产在未来使用或最终处置时,允许作为允许作为成本或费用于税前列支的金额。成本或费用于税前列支的金额。资产的计税基础资产的计税基础=未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额资产的

21、计税基础资产的计税基础会计与税法的形成差异的主要因素会计与税法的形成差异的主要因素1、会计提前或延后摊销资产的价值、会计提前或延后摊销资产的价值2、会计提前确认会计提前确认资产增值或减值资产增值或减值各类资产的计税基础各类资产的计税基础会计：资产账面价值，以公允价值计量，会计：资产账面价值，以公允价值计量，公允价公允价值变动计损益值变动计损益税法：资产计税基础，以历史成本计量税法：资产计税基础，以历史成本计量账面价值或计税基础账面价值或计税基础交易性金融资产交易性金融资产 例例支付支付800万元取得一项交易性金融资产，当期期末市万元取得一项交易性金融资产，当期期末市价为价为860万元万元账面价

22、值：账面价值：860万元计税基础：万元计税基础：800万元万元账面价值账面价值860万元计税基础万元计税基础800万元万元应纳税暂性差异应纳税暂性差异=860-800=60万元万元递延所得税负债递延所得税负债=6025%=15万元万元会计：资产账面价值，以历史成本扣除坏账准备会计：资产账面价值，以历史成本扣除坏账准备计量计量税法：资产计税基础，以历史成本计量税法：资产计税基础，以历史成本计量账面价值或计税基础账面价值或计税基础各类应收项目各类应收项目（应收票据、应收账款、预付款项、其他应收款、长期应收款（应收票据、应收账款、预付款项、其他应收款、长期应收款）【例例】应收账款余额为应收账款余额为

23、6000万元，计提万元，计提600万元万元的坏账准备。的坏账准备。账面价值：账面价值：6000-600=5400万元万元计税基础：计税基础：6000万元万元账面价值账面价值5400万元计税基础万元计税基础6000万元万元可抵扣暂性差异可抵扣暂性差异=6000-5400=600万元万元递延所得税资产递延所得税资产=60025%=150万元万元存货存货会计：资产账面价值，以历史成本扣除存货跌价准备计量会计：资产账面价值，以历史成本扣除存货跌价准备计量税法：资产计税基础，以历史成本计量税法：资产计税基础，以历史成本计量账面价值或计税基础账面价值或计税基础【例例】期末库存原材料购入成本为期末库存原材料

24、购入成本为4000万元，因部分生产万元，因部分生产线停工，年资产负债表日考虑到该原材料的市价及线停工，年资产负债表日考虑到该原材料的市价及用其生产产成品的市价情况，估计其可变现净值为用其生产产成品的市价情况，估计其可变现净值为3200万元，计提存货跌价准备万元，计提存货跌价准备800万元。万元。账面价值：账面价值：4000-800=3200万元万元计税基础：计税基础：4000万元万元账面价值账面价值3200万元计税基础万元计税基础4000万元万元可抵扣暂性差异可抵扣暂性差异=4000-3200=800万元万元递延所得税资产递延所得税资产=80025%=200万元万元会计：资产账面价值，以公允价

25、值计量，会计：资产账面价值，以公允价值计量，公允价公允价值变动计资本公积值变动计资本公积税法：资产计税基础，以历史成本计量税法：资产计税基础，以历史成本计量账面价值或计税基础账面价值或计税基础持有至到期投资持有至到期投资可供出售金融资产可供出售金融资产会计：资产账面价值，以历史成本扣除减值准备会计：资产账面价值，以历史成本扣除减值准备计量计量税法：资产计税基础，以历史成本计量税法：资产计税基础，以历史成本计量账面价值或计税基础账面价值或计税基础会计：资产账面价值，会计：资产账面价值，成本法：以历史成本扣除减值准备计量成本法：以历史成本扣除减值准备计量权益法：权益法：以历史成本，加减被投资单位所

26、有者权益的增以历史成本，加减被投资单位所有者权益的增减变化应享有的份额，扣除减值准备计量减变化应享有的份额，扣除减值准备计量税法：资产计税基础，以历史成本计量税法：资产计税基础，以历史成本计量成本法：账面价值或计税基础成本法：账面价值或计税基础权益法：权益法：账面价值或计税基础账面价值或计税基础例例一项长期股权投资按照权益法核算，最初以一项长期股权投资按照权益法核算，最初以1000万万元购入，取得当期期末，按照持股比例计算应享有被投资元购入，取得当期期末，按照持股比例计算应享有被投资单位的净利润份额为单位的净利润份额为50万元。万元。账面价值账面价值1050万元计税基础万元计税基础1000万元

27、万元应纳税暂性差异应纳税暂性差异=1050-1000=50万元万元递延所得税负债递延所得税负债=5025%=12.5万元万元长期股权投资长期股权投资会计：资产账面价值，以历史成本扣除折旧及减会计：资产账面价值，以历史成本扣除折旧及减值准备计量值准备计量税法：资产计税基础，以历史成本扣除折旧计量税法：资产计税基础，以历史成本扣除折旧计量注意：注意：（）如果折旧方法、折旧年限与税法不一致，也会有差（）如果折旧方法、折旧年限与税法不一致，也会有差异异（）超过年付款赊购的会计上固定资产以付款额的现（）超过年付款赊购的会计上固定资产以付款额的现值入帐，税法以付款总额作为历史成本值入帐，税法以付款总额作为

28、历史成本账面价值或或计税基础账面价值或或计税基础固定资产固定资产例例2006年年12月取得某项设备，原价月取得某项设备，原价750万元，万元，使用年限为使用年限为10年，会计处理时按照直线法年，会计处理时按照直线法计提折旧，净残值为计提折旧，净残值为0；税法允许该固定资；税法允许该固定资产加速折旧，企业在计税时按双倍余额递产加速折旧，企业在计税时按双倍余额递减法计列折旧。减法计列折旧。2008年年12月月31日企业对该日企业对该项固定资产计提了项固定资产计提了50万元的固定资产减值万元的固定资产减值准备。准备。账面价值账面价值=750-（750 10%2）-50=600-50=550万元万元计

29、税基础计税基础=750-750 20%-600 20%=480万元万元账面价值账面价值550万元计税基础万元计税基础480万元万元应纳税暂性差异应纳税暂性差异=550-480=70万元万元递延所得税负债递延所得税负债=7025%=17.5万元万元会计：资产账面价值，以历史成本扣除摊销及减值会计：资产账面价值，以历史成本扣除摊销及减值准备计量准备计量税法：资产计税基础，以历史成本扣除摊销计量税法：资产计税基础，以历史成本扣除摊销计量注意：注意：（）会计只对有使用期限无形资产计提摊销，对没有使用（）会计只对有使用期限无形资产计提摊销，对没有使用期限的无形资产只进行减值测试；税法对所有无形期限的无形

30、资产只进行减值测试；税法对所有无形资产计提摊销，不允许提取减值准备资产计提摊销，不允许提取减值准备（）如果摊销方法、摊销年限与税法不一致，也会有差异（）如果摊销方法、摊销年限与税法不一致，也会有差异（）税法对于自行开发的无形资产的研发费用加计（）税法对于自行开发的无形资产的研发费用加计50扣扣除或摊销除或摊销账面价值或或计税基础账面价值或或计税基础无形资产无形资产例例某项无形资产取得成本为某项无形资产取得成本为160万元，因其使用寿万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于形资产，不予摊销，但税法

31、规定按不短于10年的期年的期限摊销。取得该项无形资产限摊销。取得该项无形资产1年后：年后：账面价值账面价值=160万元，万元，计税基础为计税基础为=160-160/10=144万元万元账面价值账面价值160万元计税基础万元计税基础144万元万元应纳税暂性差异应纳税暂性差异=160-144=16万元万元递延所得税负债递延所得税负债=1625%=4万元万元（1）以成本模式计量：与固定资产类似）以成本模式计量：与固定资产类似会计：资产账面价值，以历史成本扣除折旧及减值会计：资产账面价值，以历史成本扣除折旧及减值准备计量准备计量税法：资产计税基础，以历史成本扣除折旧计量税法：资产计税基础，以历史成本扣

32、除折旧计量账面价值或或计税基础账面价值或或计税基础（2）以公允价值模式计量：与交易性金融资产类似）以公允价值模式计量：与交易性金融资产类似税法：资产计税基础，以历史成本计量税法：资产计税基础，以历史成本计量会计：资产账面价值，以公允价值计量，会计：资产账面价值，以公允价值计量，公允价值公允价值变动计损益变动计损益账面价值或或计税基础账面价值或或计税基础投资性房地产投资性房地产负债的计税基础负债的计税基础=账面价值账面价值-未来可税前列支的金未来可税前列支的金额额负债的计税基础负债的计税基础会计与税法的形成差异的主要因素会计与税法的形成差异的主要因素一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算一般负债

33、的确认和清偿不影响所得税的计算1、自费用中提取的负债、自费用中提取的负债2、负债延迟确认收入、负债延迟确认收入各类负债的计税基础各类负债的计税基础会计：负债账面价值，以预计费用计量会计：负债账面价值，以预计费用计量税法：税法：与正常生产经营活动相关，与正常生产经营活动相关，负债计税基础为负债计税基础为0与正常生产经营活动无关，与正常生产经营活动无关，负债计税基础负债账面价值负债计税基础负债账面价值账面价值或账面价值或=计税基础计税基础预计负债预计负债例例企业因销售商品提供售后三包等原因于当期确认了企业因销售商品提供售后三包等原因于当期确认了100万元销售费用，同时确认预计负债。万元销售费用，同

34、时确认预计负债。账面价值账面价值=100万元万元计税基础计税基础=100-100=0万元万元账面价值账面价值100万元计税基础万元计税基础0万元万元可抵扣暂性差异可抵扣暂性差异=100-0=100万元万元递延所得税资产递延所得税资产=10025%=25万元万元例例假如企业因债务担保确认了预计负债假如企业因债务担保确认了预计负债1000万万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的费用。项担保收取与相应责任相关的费用。会计：按照或有事项准则规定，确认预计负债会计：按照或有事项准则规定，确认预计负债税收：与该预计负债相关的费用不允

35、许税前扣除税收：与该预计负债相关的费用不允许税前扣除账面价值：账面价值：1000万元万元计税基础计税基础100001000万元万元账面价值账面价值=计税基础计税基础暂性差异暂性差异=1000-1000=0不产生递延所得税不产生递延所得税会计：负债账面价值，会计：负债账面价值，不符合收入确认条件，不符合收入确认条件，作为负债反映作为负债反映以预计费用计量以预计费用计量税法：税法：按照现行税法规定条件，可能作为收入按照现行税法规定条件，可能作为收入反映反映账面价值或账面价值或=计税基础计税基础预收账款预收账款如果税法与会计准则规定的收入确认时点一致：如果税法与会计准则规定的收入确认时点一致：账面价

36、值账面价值=80万元万元税收处理亦不能计入当期的应纳税所得额税收处理亦不能计入当期的应纳税所得额计税基础计税基础80万元万元080万元万元账面价值账面价值80万元万元=计税基础计税基础80万元万元暂性差异暂性差异=80-80=0不产生递延所得税不产生递延所得税例例收到客户的一笔款项收到客户的一笔款项80万元，不符合会计收入确认条件，会万元，不符合会计收入确认条件，会计上作为预收账款，但符合税法收入确认条件，款项已计入当期计上作为预收账款，但符合税法收入确认条件，款项已计入当期应纳税所得额应纳税所得额账面价值账面价值=80万元万元计税基础计税基础=80万元万元80万元万元0账面价值账面价值80万

37、元计税基础万元计税基础0万元万元可抵扣暂性差异可抵扣暂性差异=80-0=80万元万元递延所得税资产递延所得税资产=8025%=20万元万元会计：会计：负债账面价值，负债账面价值，所有与取得职工服务相关的支出均计所有与取得职工服务相关的支出均计入成本费用，同时确认负债入成本费用，同时确认负债税收：合理的工资支出，符合标准的社保、福利费、工会及税收：合理的工资支出，符合标准的社保、福利费、工会及教育经费，补充医疗及养老支出，超标部分调整当教育经费，补充医疗及养老支出，超标部分调整当期应纳税所得额，超标教育经费允许以后扣除。期应纳税所得额，超标教育经费允许以后扣除。账面价值或账面价值或=计税基础计税

38、基础应付职工薪酬应付职工薪酬例例2008年年12月计入成本费用的职工薪金支出计月计入成本费用的职工薪金支出计200万元，万元，尚未支付。税法允许当期扣除尚未支付。税法允许当期扣除170万元万元账面价值账面价值=200万元万元计税基础计税基础200万元万元0200万元万元账面价值账面价值200万元万元=计税基础计税基础200万元万元 暂性差异=200-200=0 不产生递延所得税暂时性差异和递延所得税暂时性差异和递延所得税暂时性差异账面价值计税基础暂时性差异账面价值计税基础差异的种类差异的种类1、永久性差异、永久性差异：账面价值与计税基础相同：账面价值与计税基础相同2、暂时性差异、暂时性差异：账

39、面价值与计税基础不同：账面价值与计税基础不同其他其他视同暂时性差异处理的项目视同暂时性差异处理的项目暂时性差异暂时性差异暂时性差异的种类和影响暂时性差异的种类和影响将导致在销售或使将导致在销售或使用资产或偿付负债用资产或偿付负债的未来期间内减少的未来期间内减少应纳税所得额应纳税所得额递延所得税资产递延所得税资产将导致在销售或使用将导致在销售或使用资产或偿付负债的未资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税来期间内增加应纳税所得额所得额递延所得税负债递延所得税负债可抵扣暂性差异可抵扣暂性差异应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异可抵扣时间性差异可抵扣时间性差异(递延所得税负债

40、递延所得税负债)(递延所得税资产递延所得税资产)资产资产账面价值账面价值计税基础计税基础账面价值账面价值计税基础计税基础负债负债账面价值账面价值计税基础计税基础暂时性差异的产生暂时性差异的产生递延所得税的产生的产生递延所得税负债递延所得税负债=应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异适用税率适用税率递延所得税资产递延所得税资产=可抵扣时间性差异可抵扣时间性差异适用税率适用税率特殊事项暂时性差异和暂时性差异和递延所得税的产生的产生1、并非因资产负债项目产生暂时性差异、并非因资产负债项目产生暂时性差异如：超标可递延扣除的费用，广告费、教育经费如：超标可递延扣除的费用，广告费、教育经费例例2007年销售收入

41、年销售收入10000万元，广告费万元，广告费2000万元。万元。税前扣除税前扣除=1000015%=1500万元万元递延扣除递延扣除=2000-1500=500万元万元资产账面价值资产账面价值=0万元万元资产计税基础资产计税基础=500万元万元账面价值账面价值0万元万元计税基础计税基础500万元万元可抵扣暂性差异可抵扣暂性差异=500-0=500万元万元递延所得税资产递延所得税资产=50025%=75万元万元2、可弥补亏损及税款抵减产、可弥补亏损及税款抵减产生暂时性差异生暂时性差异例例2007年亏损年亏损2000万元，可在以后万元，可在以后5年弥补年弥补可抵扣暂性差异可抵扣暂性差异=2000万

42、元万元递延所得税资产递延所得税资产=200025%=75万元万元不确认递延所得税负债的特殊情况不确认递延所得税负债的特殊情况1、商誉的初始确认商誉的初始确认非同一控制下的企业合并中产生非同一控制下的企业合并中产生会计：合并成本合并中取得被购买方可辨认净资产会计：合并成本合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额公允价值份额税法：外购商誉的计税基础为税法：外购商誉的计税基础为0准则要求不确认商誉所产生的递延所得税负债会计：准则要求不确认商誉所产生的递延所得税负债会计：例例企业支付了企业支付了3000万元购入另一企业万元购入另一企业100的股权，购的股权，购买日被购买方各项可辨认净资产公允价值为买

43、日被购买方各项可辨认净资产公允价值为2600万元，万元，则企业应确认的合并商誉为则企业应确认的合并商誉为400万元万元账面价值账面价值=400万元万元计税基础计税基础=0账面价值账面价值计税基础，但不确认递延所得税负债计税基础，但不确认递延所得税负债不确认递延所得税负债的特殊情况不确认递延所得税负债的特殊情况2 2、除企业合并以外的其他交易中、除企业合并以外的其他交易中,如果交易发生时既不如果交易发生时既不影响会计利润影响会计利润,也不影响应纳税所得额也不影响应纳税所得额,则由资产、负债则由资产、负债的初始确认所产生的递延所得税负债不予确认的初始确认所产生的递延所得税负债不予确认例例一项资产按

44、会计规定确定的入账价值为一项资产按会计规定确定的入账价值为200200万元，但万元，但按税法规定，其计税基础为按税法规定，其计税基础为180180万元，确认该暂时性差异万元，确认该暂时性差异的所得税影响将改变资产的历史成本的所得税影响将改变资产的历史成本3 3、与联营企业、合营企业的投资相关的应纳税暂时性差、与联营企业、合营企业的投资相关的应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债，在满足以下两个条件时，不异产生的递延所得税负债，在满足以下两个条件时，不予确认：予确认：（1 1）投资企业能够控制暂时性差异转回的时间）投资企业能够控制暂时性差异转回的时间（2 2）该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转

45、回）该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回不确认递延所得税资产的特殊情况不确认递延所得税资产的特殊情况2 2、除企业合并以外的其他交易中、除企业合并以外的其他交易中,如果交易发生时既不影如果交易发生时既不影响会计利润响会计利润,也不影响应纳税所得额也不影响应纳税所得额,则由资产、负债的初则由资产、负债的初始确认所产生的递延所得税资产不予确认始确认所产生的递延所得税资产不予确认例例企业开发新技术发生研发支出企业开发新技术发生研发支出2000万元，其中研究阶段支出万元，其中研究阶段支出400万万元，开发阶段的支出元，开发阶段的支出1600万元，其中符合资本化条件的支出万元，其中符合资本化条件的支

46、出1200万元，万元，开发的无形资产当期期末达到预定可使用状态开发的无形资产当期期末达到预定可使用状态会计计入当期损益会计计入当期损益=400+400=800万元万元税法计入当期损益税法计入当期损益=800+800 50%=1200万元万元上述差异为永久性差异上述差异为永久性差异账面价值账面价值=1200万元万元计税基础计税基础=1200+1200 50%=1800万元万元账面价值账面价值1200万元万元 计税基础计税基础1800 万元万元可抵扣暂性差异可抵扣暂性差异=1800-1200=600万元万元此无形资产非企业合并产生，且初始确认时此无形资产非企业合并产生，且初始确认时既不影响会计利润

47、既不影响会计利润,也不影也不影响应纳税所得额响应纳税所得额,所以暂时性差异不确认所以暂时性差异不确认递延所得税资产递延所得税资产所得税的确认与计量所得税的确认与计量例例企业企业2007年利润年利润3000万元，税率万元，税率25%。有关交易和事。有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在差别的有：项中，会计处理与税收处理存在差别的有：（1）当期购买股票作为交易性金融资产，投资成本）当期购买股票作为交易性金融资产，投资成本800万万元，期末公允价值元，期末公允价值1200万元。万元。（2）存货期末提取了）存货期末提取了75万元的跌价准备万元的跌价准备（3）一项固定资产成本）一项固定资产成本1500

48、万元，自万元，自2007年年1月开始折旧，月开始折旧，使用年限使用年限10年，净残值为年，净残值为0，会计按双倍余额递减法计提折，会计按双倍余额递减法计提折旧，税法按直线法折旧。旧，税法按直线法折旧。（4）向关联企业捐赠现金）向关联企业捐赠现金500万元万元（5）应付环保罚款）应付环保罚款250万元万元1、应交所得税、应交所得税应纳税所得额应纳税所得额=3000-400+75+150+500+250=3575万元万元应交所得税应交所得税=357525%=893.75万元万元2、递延所得税、递延所得税账面账面计税计税应纳税应纳税可抵扣可抵扣价值价值基础基础暂时性差异暂时性差异暂时性差异暂时性差异

49、交易性金融资产交易性金融资产1200800400存货存货2000207575固定资产固定资产12001350150其他应付款其他应付款250250合计合计400225期末递延所得税资产期末递延所得税资产=22525%=56.25万元万元期末递延所得税负债期末递延所得税负债=40025%=100万元万元3、确认所得税费用：、确认所得税费用：借：所得税费用借：所得税费用937.5万（万（893.75+100-56.25）递延所得税资产递延所得税资产56.25万万贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税893.75万万递延所得税负债递延所得税负债100万万例例接前例，接前例，企业企业2008年年

50、应交所得税应交所得税1155万元，税率万元，税率25%。有关交易和事项中，资产负债表中资产、负债的帐面。有关交易和事项中，资产负债表中资产、负债的帐面价值与计税基础如下表，不存在其他差异。价值与计税基础如下表，不存在其他差异。1、应交所得税、应交所得税应交所得税应交所得税=1155万元万元2、递延所得税、递延所得税账面账面计税计税应纳税应纳税可抵扣可抵扣价值价值基础基础暂时性差异暂时性差异暂时性差异暂时性差异交易性金融资产交易性金融资产16751000675存货存货40004200200固定资产固定资产9101200290预计负债预计负债2500250合计合计675740（1）期末递延所得税资