gjh第1402讲　租赁的分拆与合并、租赁期_create.pdf

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1、注册会计师-会计注册会计师-会计 第 1页 第 02 讲 租赁的分拆与合并、租赁期第 02 讲 租赁的分拆与合并、租赁期 【知识点】租赁的分拆与合并【知识点】租赁的分拆与合并 （一）租赁的分拆 合同中同时 包含多项单独租赁包含多项单独租赁的，承租人和出租人应当将合同 予以分拆予以分拆，并分别各项单独租赁进行会计处理。合同中同时包含 租赁和非租赁部分租赁和非租赁部分的，承租人和出租人应当将 租赁和非租赁部分进行分拆租赁和非租赁部分进行分拆。分拆时，各租赁部分应当分别按照租赁准则进行会计处理，非租赁部分应当按照其他适用的企业会计准则进行会计处理。同时符合同时符合下列条件，使用已识别资产的权利构成合

2、同中的一项单独租赁：（1）承租人可从 单独使用单独使用该资产或将其 与易于获得的其他资源一起使用中获利与易于获得的其他资源一起使用中获利。（2）该资产与合同中的其他资产 不存在高度依赖或高度关联关系不存在高度依赖或高度关联关系。1.承租人的处理 在分拆合同包含的租赁和非租赁部分时，承租人应当按照各项 租赁部分单独价格租赁部分单独价格及 非租赁部分的单非租赁部分的单独价格之和独价格之和的 相对比例相对比例分摊合同对价。租赁和非租赁部分的相对单独价格，应当根据出租人或类似资产供应方就该部分或类似部分向企业单独收取的价格确定。为简化处理，承租人可以按照租赁资产的类别 选择是否分拆合同包含的租赁和非租

3、赁部分选择是否分拆合同包含的租赁和非租赁部分。承租人选择不分拆的，应当将各租赁部分及与其相关的非租赁部分分别 合并为租赁合并为租赁，按照 租赁准则租赁准则进行会计处理。但是，应分拆的嵌入衍生工具，承租人不应将其与租赁部分合并进行会计处理。【例题计算分析题】甲公司为露天煤矿开采企业，从乙租赁公司租赁一台掘进机、一辆矿山重卡和一台长臂挖掘机用于采矿业务，租赁期为 4 年。乙公司同意在整个租赁期内维护各项设备。合同固定对价为 600 万元，按年分期支付，每年支付 150 万元。合同对价包含了各项设备的维护费用。甲公司未采用简化处理，而是将非租赁部分（维护服务）与租入的各项设备分别进行会计处理。甲公司

4、易于租入或购买其他卡车或挖掘机用于其采矿业务。市场上三项租入设备的维护服务存在可观察的单独价格，分别为 32 万元、16 万元和 56 万元。甲公司观察到乙公司在市场上单独出租租赁期为 4 年的价格分别为 180 万元、116 万元和 350 万元。要求：计算甲公司将合同固定对价 600 万元分摊至租赁和非租赁部分的金额。正确答案甲公司认为租入的掘进机、矿山重卡和长臂挖掘机分别属于单独租赁，原因如下：（1）甲公司可从单独使用这三项设备中的每一项，或将其与易于获得的其他资源一起使用中获利，理由：甲公司易于租入或购买其他卡车或挖掘机用于其采矿业务；（2）尽管甲公司租入这三项设备只有一个目的（即从事

5、采煤业务），但这些设备不存在高度依赖或高度关联关系。因此，甲公司得出结论，合同中存在三个租赁部分和对应的三个非租赁部分（维护服务）。甲公司将合同对价分摊至三个租赁部分和非租赁部分。计算过程如下：分摊率600/（180321161635056）80 （1）掘进机分拆后租赁付款额18080144（万元）（2）掘进机分拆后维护服务328025.6（万元）（3）矿山重卡分拆后租赁付款额1168092.8（万元）（4）矿山重卡分拆后维护服务168012.8（万元）（5）长臂挖掘机分拆后租赁付款额35080280（万元）（6）长臂挖掘机分拆后维护服务568044.8（万元）2.出租人的处理 出租人 应当分

6、拆租赁部分和非租赁部分应当分拆租赁部分和非租赁部分，根据收入准则关于交易价格分摊的规定 分摊合同对价分摊合同对价。请务必添加微信303621348更新有保障！纸质教材+练习册+精准独家押题!注册会计师-会计注册会计师-会计 第 2页 （二）租赁的合并 【提示】两份或多份合同合并为一份合同进行会计处理的，仍然需要 区分该一份合同中的租赁部分和非区分该一份合同中的租赁部分和非租赁部分租赁部分。【知识点】租赁期【知识点】租赁期 （一）租赁期开始日 租赁期自 租赁期开始日租赁期开始日起计算。租赁期开始日，是指出租人 提供租赁资产使其可供承租人使用的起提供租赁资产使其可供承租人使用的起始日期始日期。如果

7、承租人在租赁协议约定的起租日或租金起付日之前，已获得对租赁资产使用权的 控制控制，则表明 租赁期已经开始租赁期已经开始。租赁协议中对起租日或租金支付时间的约定，并不影响租赁期开始日的判断。【快速回答】承租人甲公司在某商铺的租赁安排中，出租人乙公司于 222 年 1 月 1 日将商铺钥匙交付承租人，承租人在收到钥匙后，就可以自主安排对商铺的装修布置，并安排搬迁。合同约定有 3 个月的免租期，起租日为 222 年 4 月 1 日，承租人自起租日开始支付租金。则租赁期开始日是？正确答案由于承租人自 222 年 1 月 1 日起就已拥有对商铺使用权的控制，因此租赁期开始日 222年 1 月 1 日，即

8、租赁期包含出租人给予承租人的免租期。（二）不可撤销期间 在确定租赁期和评估不可撤销租赁期间时，企业应根据租赁条款约定确定 可强制执行合同的期间可强制执行合同的期间。如果承租人和出租人双方均有权在未经另一方许可的情况下 终止租赁终止租赁，且 罚款金额不重大罚款金额不重大，则该租赁 不再可强制执行不再可强制执行。如果只有 承租人承租人有权终止租赁，则在确定租赁期时，企业应将该项权利视为承租人可行使的终止租赁选择权予以考虑。如只有 出租人有权终止租赁出租人有权终止租赁，则不可撤销的租赁期 包括包括终止租赁选择权所涵盖的期间。【快速回答】承租人甲公司与出租人乙公司签订了一份租赁合同，约定自租赁期开始日

9、 3 年内不可撤销，如果撤销，双方将支付重大罚金，3 年期满后，经双方同意可再延长 1 年，如有一方不同意，将不再续期，且没有罚款。假设甲公司对于租赁资产并不具有重大依赖。问不可撤销期间是几年？请务必添加微信303621348更新有保障！纸质教材+练习册+精准独家押题!注册会计师-会计注册会计师-会计 第 3页 正确答案 不可撤销期间为 3 年，理由：在此情况下，自租赁期开始日起的第 3 年有强制的权利和义务，是不可撤销期间。而此后 1 年的延长期并非不可撤销期间，因为承租人或出租人均可单方面选择不续约而无需支付任何罚款。【快速回答】某租赁合同约定，初始租赁期为 1 年，如有一方撤销租赁将支付

10、重大罚金；1 年期满后，经双方同意可再延长 2 年，如有一方不同意将不再续期，没有罚金且预计对交易双方带来的经济损失不重大。上述情形下，租赁期应如何确定？正确答案按照上述租赁合同约定，自租赁期开始日的第 1 年有强制的权利和义务，是不可撤销期间。如果承租人和出租人双方均有权在未经另一方许可的情况下终止租赁，且罚款金额、预计对交易双方带来的经济损失不重大，则该租赁不再可强制执行。按照上述租赁合同约定，此后 2 年的延长期中，承租人和出租人均可单方面选择不续约而无需支付任何罚金且预计对交易双方带来的经济损失不重大，该租赁不再可强制执行，因此 2 年的延长期并非不可撤销期间。因此，该租赁合同在初始确

11、认时的租赁期应确定为 1年。（三）续租选择权和终止租赁选择权 在 租赁期开始日租赁期开始日，企业 应当评估应当评估承租人是否合理确定将行使续租或购买标的资产的选择权，或者将不行使终止租赁选择权。在评估时需考虑的因素包括但不限于以下方面：1.与市价相比，选择权期间的 合同条款和条件合同条款和条件。例如：选择权期间内为使用租赁资产而需支付的租金；可变租赁付款额或其他或有款项，如因终止租赁罚款和余值担保导致的应付款项；初始选择权期间后可行使的其他选择权的条款和条件，如续租期结束时可按低于市价的价格行使购买选择权。【快速回答】甲公司为承租人，乙公司为出租人，甲公司与乙公司签订了一份设备租赁合同，包括

12、4年不可撤销期限和 2 年期固定价格续租选择权，续租选择权期间的合同条款和条件与市价接近，没有终止罚款或其他因素表明承租人合理确定将行使续租选择权。问租赁期为几年？正确答案在租赁期开始日，确定租赁期为 4 年。2.在合同期内，承租人进行或预期进行 重大租赁资产改良重大租赁资产改良的，在可行使续租选择权、终止租赁选择权或者购买租赁资产选择权时，预期能为承租人 带来的重大经济利益带来的重大经济利益。【快速回答】甲公司为承租人，乙公司为出租人，甲公司与乙公司签订了一份底商租赁合同，作为甲公司销售产品的旗舰店，包括 4 年不可撤销期限和 2 年按照市价行使的续租选择权。在搬入该底商之前，甲公司花费了大

13、量资金对租赁底商进行了改良，预计在 4 年结束时租赁资产改良仍将具有重大价值，且该价值仅可通过继续使用租赁资产实现。问在租赁开始时甲公司确定租赁期为几年？正确答案甲公司确定租赁期为 6 年。理由：在此情况下，承租人合理确定将行使续租选择权，因为如果在 4 年结束时放弃该租赁资产改良，将蒙受重大经济损失。因此，在租赁开始时，甲公司确定租赁期为6 年。3.与 终止租赁相关的成本终止租赁相关的成本。例如，谈判成本、搬迁成本、寻找与选择适合承租人需求的替代资产所发生的成本、将新资产融入运营所发生的整合成本、终止租赁的罚款、将租赁资产恢复至租赁条款约定状态的成本、将租赁资产归还至租赁条款约定地点的成本等。4.租赁资产对承租人运营的 重要程度重要程度。请务必添加微信303621348更新有保障！纸质教材+练习册+精准独家押题!注册会计师-会计注册会计师-会计 第 4页 例如，租赁资产是否为一项专门资产，租赁资产位于何地以及是否可获得合适的替换资产等。5.与行使选择权相关的条件及满足相关条件的可能性。例如，租赁条款约定仅在满足一项或多项条件时方可行使选择权，此时还应考虑 相关条件及满足相相关条件及满足相关条件的可能性关条件的可能性。请务必添加微信303621348更新有保障！纸质教材+练习册+精准独家押题!