三十九项企业会计准则应用指南gpjp.docx

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1、Evaluation Warning: The document was created with Spire.Doc for .NET.三十九项企企业会计准准则应用指指南全国首期高高级会计人人才培训班班攥稿一、基本本准则准准则应用指指南3二、保险险合同准准则应用指指南12三、财务报表表列报准准则应用指指南12四、分部部报告准准则应用指指南20五、合并并财务报表表准则应应用指南25六、金融融工具列报报和披露准则应用用指南42七、金融融工具确认认和计量准则应用用指南53八、金融融资产转移移准则应应用指南100九、政府府补助准准则应用指指南112十、每股股收益准准则应用指指南121十一、企企业合并

2、准则应用用指南127十二、企企业年金准则应用用指南150十三、生生物资产准则应用用指南163十四、石石油天然气气开采准准则应用指指南168十五、所所得税准准则应用指指南193十六、套套期保值准则应用用指南220十七、投投资性房地地产准则则应用指南南236十八、外外币折算准则应用用指南240十九、再再保险合同同准则应应用指南250二十、职职工薪酬准则应用用指南250二十一、资产减值值准则应应用指南255二十二、关联方关关系及其交交易披露准则应用用指南265二十三、现金流量量表准则则应用指南南274二十四、资产负债债表日后事事项准则则应用指南南285二十五、债务重组组准则应应用指南288二十六、收

3、入准准则应用指指南305二十七、投资准准则应用指指南310二十八、建造合同同准则应应用指南328二十九、会计政策策、会计估估计变更和和前期差错错更正准准则应用指指南335三十、非货币性性交易准准则应用指指南363三十一、或有事项项准则应应用指南386三十二、无无形资产准准则应用指指南388三三十三、借款费用用准则应应用指南401三十四、租赁准准则应用指指南409三十五、中期财务务报告准准则应用指指南418三十十六、固固定资产准则应用用指南418三十七、存货准准则应用指指南431三十八、股份支付付准则应应用指南435三十九、首次采用用企业会计计准则体系系准则应应用指南446三十九项企企业会计准准

4、则应用指指南一、基本本准则准准则应用指指南一、 背景资料现行的企业业会计基本本准则指我我国于19992年111月第一一次颁布的的企业会计计准则（以以下简称原原会计基本本准则）。它是在我我国经济改改革开放后后，随着我我国由计划划经济向市市场经济转转变，财政政部会计事事务管理司司根据当时时的国情， 借鉴国际际惯例而出出台的第一一个会计准准则。它的的颁布，是是我国会计计改革的一一次重要转转折，标志志着我国的的会计体系系工作开始始走向国际际化，具有有继往开来来的重大意意义。随着改革的的进一步深深化，世界界经济的一一体化趋势势，国际资资本市场的的全球化进进程和知识识经济的飞飞速发展，会会计理论也也在不断

5、发发展，日臻臻完善。为为使会计信信息更准确确、客观的的反映各种种复杂的经经济业务，我我国陆续颁颁布了一些些具体会计计准则。但但是关于如如何规范具具体会计准准则的制定定以及没有有具体会计计准则规范范的交易或或事项的会会计处理的的问题越来来越引起大大家的关注注。我国加入WWTO以后后，会计准准则的国际际化趋同需需要也日益益迫切。我我国同国际际会计准则则委员会充充分协调之之后，于22005年年11月发发表了联合合声明。之之后王军副副部长明确确表示中国国一贯积极极支持和参参与会计国国际趋同，22006年年我国将构构建起与中中国国情相相适应同时时又充分与与国际财务务报告准则则趋同的、涵盖各类类企业（小小

6、企业除外外）各项经经济业务、独立实施施的会计准准则体系。 会计准准则体系由由一项基本本会计准则则和38项项具体会计计准则组成成。会计基本准准则类似于于美国的“概念结构构”和国际会会计准则中中的“编报财务务报表的框框架”。它是用用来指导具具体会计准准则的制定定以及指导导没有具体体会计准则则规范的交交易的处理理。修改后后的基本会会计准则对对原基本准准则中规范范会计核算算工作的部部分作了删删减，将它它们放到相相关的具体体会计准则则中去规范范。例如原原基本准则则中对资产产的分类有有详细的描描述，分类类后的资产产如何定义义、如何计计量、如何何在资产负负债表中列列示等均有有一定程度度的描述，在在修改后的的

7、准则体系系中，它们们均被放入入相关资产产的具体会会计准则中中来规范。 二、 新会计基本本准则与原原基本准则则的比较新旧基本会计准则的比较项目修改前修改后整体结构分为总则、一般原则、资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润、财务报告、附则共十章将“一般原则”改为“ 会计信息质量要求”，其他框架未变，内容仍为十章总则部分目标目标为：统一会计核算标准，保证会计信息质量目标修改为： 统一企业会计标准，规范会计行为， 保证会计信息质量目的制定企业会计制度应遵循本准则本准则规范具体会计准则的制定以及没有具体会计准则规范的交易或者事项的会计处理会计信息质量在第二章“一般原则”中规定了12项基本原则，即7个会

8、计信息质量特征（真实性、相关性、可比性、一致性、及时性、重要性、明晰性）和5个计量和确认方面的基本原则（实际成本计价原则、配比原则、权责发生制原则、划分收益性支出和资本支出原则和谨慎性原则）与目标相协调，将本章命名为“会计信息质量要求”，对原基本原则分别作了补充和完善，更加强调会计信息的相关性，将2001年1月1日实行的企业会计制度中 “经济实质重于法律形式”的原则纳入基本准则；同时突出相关性、弱化可靠性原则。资 产定义企业拥有或控制的能以货币计量的经济资源，包括各种财产、债权和其他权利。指过去的交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。分类及特征将资产分为流动资

9、产、长期投资、固定资产、无形资产、递延资产和其他资产等6类，并详细分别定义、解释、说明。删除资产具体分类的内容，该内容由各相关的具体会计准则做出规定。强调资产的三个特征a)过去的交易和事项形成的；b)必须由企业拥有或控制；c)包含未来经济利益。确认仅规定了资产的定义， 没有关于如何确认资产的内容满足资产定义的同时，应同时满足a)与该项目有关的经济利益已很可能流入企业；b)该项目的成本或价值能够可靠的计量，才可确认为资产，在资产负债表内列示；仅符合资产定义但不符合资产区确认条件的项目，在附注中作相关披露。负 债定义企业所承担的能以货币计量、需以资产或劳务偿付的债务过去的交易、事项形成的现实义务，

10、履行该义务预期会导致经济利益流出企业。分类及特征将负债分为流动负债和长期负债，并对其分别做出详细规定删除负债具体分类的内容，该内容由各相关的具体会计准则做出规定。强调负债的三个特征a)过去的交易和事项形成的现实义务；b)义务包括法定义务和推定义务；c)义务的履行必须会导致经济利益的流出。确认仅规定了负债的定义， 没有关于如何确认负债的内容。满足资产负债定义的同时，应同时满足a)与该项目有关的经济利益已很可能流出企业；b)未来经济利益的流出能够可靠的计量。所有者权益定义企业投资人对企业资产的所有权。企业资产扣除负债后，有所有者享有的剩余权益。分类及特征明确定义所有者权益包括：企业投资人对企业的投

11、入资本以及形成的资本公积金、盈余公积金和未分配利润等，并对各项作了具体解释。未对如何具体分类做出规定，仅规定企业应当将所有者权益与负债进行严格区分，不得相互混淆。收 入定义企业在销售商品或者提供劳务等经营业务中实现的营业收入。包括基本业务收入和其他业务收入。企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入。确认企业应当合理确认营业收入的实现，并将已实现的收入按时入账。只有在未来经济利益很有可能增加且经济利益增加金额能够可靠计量时才能确认。费 用定义费用是企业在生产经营过程中发生的各项耗费费用指企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的流出。分类及特征将费用

12、分为直接费用、间接费用和期间费用。为生产产品或提供劳务的姑娘发生的对象化的费用构成产品或者劳务成本， 在确认产品或劳务收入时，计入当期损益；无法对象化的费用直接计入发生当期损益。利 润定义指一定期间的经营成果指一定期间的经营成果构成包括营业利润、投资净收益、营业外收支净额。包括营业利润、投资收益、利得和损失等。利得指收入和直接计入所有者项目外的经济利益的净流入。损失指除费用和直接计入所有者项目外的经济利益的净流出。财务报表定义财务报告是反映企业财务状况和经营成果的书画文件。财务报表时反应企业财务状况、经营成果和现金流量的书面文件。组成包括资产负债表、损益表、财务状况变动表（或者现金流量表）、附

13、表及会计报表附注和财务情况说明书至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表等报表及附注。 三、 新会计基本本准则与IIASC的的“编报财务务报表的框框架”的比较由于中国目目前法律和和经济环境境的问题，我我国的基本会计计准则没有完全照照搬IASSC的做法，主要区区别列示如如下：修改后的企业会计准则基本准则与IASC“编报财务报表的框架”的比较项目IASC我国名称编报财务报表的框架企业会计准则第XX号-基本准则法律地位不属于会计准则的组成部分，没有法律效力中国的基本准则属于会计准则体系的有机组成部分，它属于部门规章范畴，是一项法律规范目的为外部使用者编制和呈报财务报表所依据的概念。规范具体会计准则

14、的制定以及没有具体会计准则规范的交易或者事项的会计处理。结构分为前言、引言、财务报表的目标、基本假设、财务报表的质量特征、财务报表的要素、财务报表要素的确认、财务报表要素的计量、资本和资本保全的概念等九部分组成。分为总则、会计信息质量要求、资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润、财务报告、附则共十章财务报表的目标提供关于企业财务状况、经营业绩和财务状况变动方面的信息，这种信息对于广大使用者制定经济决策是有用的；财务报表还应反映管理当局托付给它的资源的受托责任或经济责任的实施结果。在基本准则中未提及财务报表的目标，放在相应的财务报告具体会计准则中阐释，但在“会计信息质量要求”中明确表明：企业会

15、计应当如实提供有关企业财务状况、经营业绩和现金流量等方面的有用信息，以满足有关各方的信息需要，有助于使用者做出经济决策，并反映管理层受托责任的旅行情况。基本假设专门讨论了“权责发生制”和“持续经营”的假设，未涉及其他的会计基本假设。会计主体、会计分期、货币计量和持续经营的假设。财务报表的质量特征可理解性、相关性、可靠性和可比性以及重要性、如实反映、实质重于形式、中立性、审慎性和完整性。在第二章中专门讨论会计信息的质量特征和计量原则。财务报表的要素资产、负债、权益、收益和费用五个要素，并分别作了定义。资产、负债、所有者权益、收益、费用和利润六个要素财务报表要素的确认确认是指满足要素定义和确认标准

16、的项目列入资产负债表和损益表的过程，对五个会计要素的确认分别进行了具体讨论。同国际会计准则的概念框架基本相同 财务报表要素的计量为了在资产负债表和收益表中确认和列示有关财务报表的要素而确定其货币金额的过程；讨论了历史成本、现行成本、可变现价值和现值等4种计量基础。企业的各种资产和负债在取得时应当按照实际成本计量。除法律、行政法规和会计准则允许采用重置成本、可变现净值和公允价值等计量外，企业一律不得自行调整其帐面价值。资本与资本保全的概念企业应根据财务报表使用者的需要，选择适当的资本概念。如果财务报表的使用者主要关心的是保全名义上的投入资本或投入资本的购买力，应采用资本的财务概念；然而，如果使用

17、者主要关心的是企业的营运能力，则应采用资本的实物概念。未做规定二、保险险合同准准则应用指指南三、财务务报表列报报准则应应用指南公允列报要求按照照准则的规规定对资产产、负债、收益和费费用的定义义和确认标标准，如实实反映交易易与其他情情况的影响响，必要时时提供附注注说明，使使财务报表表的列报包包含公允内内容。强调调企业应按按照和和其他具体体准则的规规定编制财财务报表,与国际准准则明显提提出的“公允列报报”不同，但但包含了公公允列报的的含义。持续经营财务报表表应以持续续经营为基基础编制，管管理层应对对是否能够够持续经营营进行评估估，若某些些重大不确确定因素可可能导致对对主体持续续经营产生生重大怀疑疑

18、时，应对对不确定因因素充分披披露。若财财务报表不不是以持续续经营为基基础编制，应应说明原因因。权责发生制制除现金流流量表外，主主体应按权权责发生制制会计编制制财务报表表。重要性如如果项目的的省略或误误报会单独独或共同影影响内外部部使用者作作出的经济济决策，则则该项目是是重要的。项目的大大小或性质质及两者共共同包含，都都可能是决决定重要性性的关键因因素。性质或功能能类似的项项目，其所所属类别具具有重要性性的，应当当按其类别别在财务报报表中单独独列报。 重要性性按性质与与功能分类类，如果某某项目按性性质与功能能汇总归类类后看不重重要，而分分开看却非非常重要，但但在报表内内未单独列列报，则应应在附注

19、中中说明并单单独列报。列报一致性性财务报表表中的列报报和分类应应在各期间间之间保持持一致。除除非准则要要求改变，或或主体的经经营性质发发生重大变变化，改变变后的列报报能够提供供更可靠的的、且对财财务报告使使用者更相相关的信息息，同时不不损害可比比信息。抵消资产产和负债、收益和费费用在列报报时不能相相互抵消。单独列报报资产和负负债、收益益和费用以以便使用者者更易理解解已发生的的交易、其其他事项的的情况，以以及评估主主体未来的的现金流量量。按扣除除计价准备备后的金额额列报的资资产不属于于抵消（如如存货跌价价准备与应应收帐款坏坏帐准备、非流动资资产处置产产生的利得得与损失，按按处置收入入扣除该资资产

20、帐面金金额与相关关销售费用用后的余额额列报，同同类交易形形成的交易易与损失以以净额列报报。若这些些利得与损损失是重要要的则应单单独列报。）比较信息财务报告告中应列报报所有金额额的前期比比较信息。当修改财财务报告中中项目的列列报与分类类时，比较较金额也应应予以重新新分类，同同时应说明明重新分类类的性质、原因及每每一分类项项目的金额额。对不能能重新分类类的在附注注中也应说说明原因及及对财务报报告使用者者决策带来来的相关影影响。财务报告的的构成我国新准准则规定财财务报告至至少由六部部分组成：资产负债债表、利润润表、利润润分配表、所有者权权益增减变变动表、现现金流量表表、附注。IAS11中财务报报告至

21、少由由五部分组组成。我国国多一张利利润分配表表与权益增增减变动表表，少一张张反映权益益的综合收收益表。列报结构资产负债表表应当按照照资产、负负债和所有有者权益（或或股东权益益）分类列列报。按流动与非非流动列报报企业的资资产和负债债应当按其其流动性列列报，分为为流动资产产和非流动动资产、流流动负债和和非流动负负债。流动资产的的认定条件件： （一）预计计在企业正正常营业周周期中变现现、出售或或耗用的； （二）主要要为交易目目的而持有有的；（如如交易性质质的股票、债券等） （三）预计计在自资产产负债表日日起一年内内变现的； （四）自资资产负债表表日起一年年内，用于于交换其他他资产或清清偿负债的的能力

22、不受受限制的现现金或现金金等价物。正常营业周周期一般指指一年，对对存货、应应收帐款预预期不能在在一年内收收回的也应应作为流动动资产。流动负债的的认定条件件：（一）预计计在企业正正常营业周周期中清偿偿的； （二）在自自资产负债债表日起一一年内到期期应予以清清偿的； （三）企业业无权自主主地将清偿偿推迟至自自资产负债债表日后一一年以上的的。有些流动负负债，如应应付帐款和和应付员工工费用等构构成主体正正常经营周周期中的部部分营运资资本，即使使在资产负负债表后超超过12个个月才清偿偿也作为流流动负债。企业对于于自资产负负债表日起起一年内到到期的负债债，预计能能够自主地地将清偿义义务展期至至自资产负负债

23、表日起起一年以上上的，应当当归类为非非流动负债债；不能自自主地将清清偿义务展展期的，应应当归类为为流动负债债。 企业业在资产负负债表日后后、财务报报表批准报报出日前，即即使签订了了重新安排排清偿计划划协议，该该项负债仍仍然应当归归类为流动动负债。企业在资产产负债表日日或之前违违反了长期期借款协议议条款，导导致贷款人人可随时要要求清偿的的负债，应应当归类为为流动负债债。 贷款款人在资产产负债表日日或之前同同意提供自自资产负债债表日起一一年以上的的宽限期，企企业能够在在此期限内内改正违约约行为，且且贷款人不不能要求随随时清偿时时，该项负负债应当归归类为非流流动负债。列报项目发发生变化资产负债债表中

24、的资资产类增加加了应单独独列报的项项目： （一）交易易性金融资资产； （二）生物物资产； （三）权益益法核算的的投资； （四）可供供出售金融融资产； （五）持有有至到期投投资； （六）投资资性房地产产； （七）递延延所得税资资产；资产负债表表中负债类类增加的项项目：交易易性金融负负债、递延延所得税负负债。在合并报表表中，少数数股东权益益作为权益益项目列示示。利润表采采用费用功功能法而不不是费用性性质法，国国际准则允允许采用两两种方法。费用功能法法是将费用用按其功能能划分为销销售成本、销售或管管理活动的的成本等。利润表至少少应当包括括以下单列列项目：（1）营业业收入；（2）营业业成本；（3）营业

25、业税金（4）管理理费用（5）销售售费用；（6）财务务费用；（7）投资资损益；（8）计提提的非流动动资产减值值损失（9）非流流动资产处处置损益；（10）所所得税费用用（11）终终止经营税税后利润（10）净净利润；取消了主营营业务与其其他业务的的划分，将将这些业务务产生的收收入和发生生的成本统统一在“营业收入入与营业成成本”中列示，基基于市场经经济中企业业经营的多多元化，主主营业务与与其他业务务已界限模模糊，按大大类列示，也也是与国际际会计准则则趋同的作作法；取消消了“营业外收收入、营业业外支出”按大项列列报，如：计提的资资产减值准准备，非流流动资产处处置损益。因应收帐帐款、存货货计提的准准备计入

26、了了管理费用用，而短期期投资、长长股权投资资、长期债债权投资计计提的准备备计入了投投资收益，为为了有所区区分，投资资收益后的的减值准备备应明确是是什麽资产产的减值。在合并利润润表中“少数股东东收益”单独列示示。利润分配表表在利润分配配表中，根根据法律规规定提取的的法定盈余余公积与提提取的任意盈盈余公积，以以及向所有有者（或股股东）分配配的利润应应当分别列列示。利润分配表表至少应当当包括以下下单列项目目：（1）净利利润；（2）提取取法定盈余余公积；（3）提取取任意盈余余公积；（4）应付付普通股股股利；（5）未分分配利润。利润分配表表新旧准则则未有差异异。所有者权益益变动表一般应单单独列报以以下项

27、目： （一）净利利润； （二）直接接计入所有有者权益的的利得和损损失项目及及其总额； （三）会计计政策变更更和会计差差错更正的的累积影响响金额； （四）所有有者投入资资本和向所所有者分配配利润等； （五）按照照规定提取取的盈余公公积； （六）实收收资本、资资本公积、盈余公积积、未分配配利润期初初和期末余余额及其调调整情况。权益的增减减变动直接接反映了主主体在一定定期间的总总收益和总总费用，新新准则增加加此部分更更全面地反反映了主体体权益的综综合变动。按准则规规定的格式式内容列报报权益的增增减变动。项目实收资本资本公积盈余公积未分配利润总计一、净利润加：直接计入所有者权益的利得减：直接计入所有者

28、权益的损失项目二、本期确认的收益和费用总额加：会计政策变更和会计差错更正的累积影响所有者投入资本减：向所有者分配利润提取盈余公积三、所有者权益变动加：上期末所有者权益四、期末所有者权益权益变动表表应增加对对少数股东东权益增减减变动的列列报。附注更加加重视信息息的披露，要要求披露的的内容更加加全面，对对金融工具具、关联交交易、政府府补助等方方面的具体体披露遵循循相关的准准则。在本本列报准则则中虽未包包含,但附附注中需按按要求披露露与说明。提供财务报报表的编制制基础及具具体会计政政策的信息息。披露准则要要求的，但但未在资产产负债表、利润表、权益变动动表、现金金流量表内内列报的信信息。披露对相关关内

29、容理解解的附加信信息。会计政策的的披露。包包括财务报报表的计量量基础，理理解财务报报表的其他他会计政策策。让使用用者理解会会计报表的的计量基础础，如：历历史成本、公允价值值、可收回回金额等，管管理层应当当考虑披露露会计政策策是否有助助于使用者者理解交易易，其他事事项与交易易如何在报报告中反映映，例如，合合营者应披披露是否按按权益法确确认其在控控制主体中中的权益，对对不同类别别的资产的的计量基础础、所得税税的会计政政策、进行行披露；对对管理层采采用会计政政策过程中中，对确认认某些金额额所作的具具有重大影影响的判断断应当披露露。会计报表附附注至少应应当包括以以下内容：（1）会会计政策和和会计估计计

30、及其变更更情况的说说明；企业业应当披露露在选择对对会计报表表重要项目目具有重大大影响的会会计政策时时所做的判判断、会计计政策和会会计估计，以以及会计政政策和会计计估计变更更的情况、变更原因因及其对企企业财务状状况和经营营成果的影影响。（22）重大会会计差错更更正的说明明；（3）关关键计量估估计的说明明；企业应应当披露可可能会在下下一个会计计年度导致致资产或负负债的账面面金额产生生重大调整整的不确定定因素和关关键计量假假设。包括括这些不确确定因素或或假设的性性质、可能能受到影响响的资产或或负债在资资产负债表表日的账面面金额及其其可能发生生的调整金金额等。（44）或有事事项和承诺诺事项的说说明；（

31、55）资产负负债表日后后事项的说说明；（66）关联方方关系及其其交易的说说明；（77）重要资资产转让及及其出售的的说明；（88）企业合合并、分立立的说明；（9）重重大投资、融资活动动的说明；（10）会会计报表重重要项目的的说明；（111）有助助于理解和和分析会计计报表需要要说明的其其他事项。具体准则的的规定披露露，首次采采用新准则则体系要对对前期的比比较信息按按新准则的的规定重新新列报，不不能重新列列报的应说说明原因。 四、分部部报告准准则应用指指南一、概述：1、为什么么要使用分部报告告准则？在企业提供供各类产品品和劳务、或在具有有不同利润润率、发展展机会、未未来前景和和风险的地地区经营的的情

32、况下，汇汇总的财务务数据并不不能满足评评估企业整整体情况的的需要，需需要企业提提高分部的的会计信息息。不同类类型产品和和劳务以及及在不同地地区经营的的信息可以以帮助会计计信息使用用者评估不不同因素对对企业的影影响，更好好地理解企企业以往的的经营业绩绩，评估企企业的风险险和报酬，并并对未来的的发展趋势势作出合理理的预测和和判断。分部报告告准则充充分体现了了会计信息息质量相关关性原则的的要求。2、国内原原有规定和和国际会计计准则：中国证监会会 公开开发行股票票公司信息息披露的内内容与格式式准则第22号-年度报报告的内容容与格式的附件会计报表表附注指引引中，对对分部信息息披露的内内容作了简简单规定。

33、企业会计计制度对对分部报表表及其规定定作了规定定。财政部20001年111月2日日印发了企业会计计准则-分部部报告（征征求意见稿稿）。国际会计准准则委员会会于19881年8月月发布了国国际会计准准则第144号分部部报告的会会计信息，于19997年修修订，发布布了新的国国际会计准准则第144号分部部报告。二、新会计计准则与国国际会计准准则主要差差异：（一）适用用范围新会计准则则：企业存存在多种经经营或跨地地区经营的的情况下，应应当按本准准则规定提提供分部信信息，其他他法律法规规另有规定定除外。国际会计准准则：适用用于其权益益性证券或或债务性证证券公开交交易的主体体，以及正正处于公开开证券市场场上

34、发行权权益性证券券或债务性性证券过程程中的主体体。如果证证券不公开开交易的主主体遵循国国际财务报报告准则编编制财务报报表，则鼓鼓励其自愿愿按分部披披露信息。（二）次要要分部信息息披露国际会计准准则：在主主要分部报报告形式为为地区分部部时，就次次要分部信信息的披露露提出了如如下要求：以资产所在在地为基础础的地区分分部报告形形式，应报报告以下信信息：1、就其对对外部客户户的销售收收入占主体体对所有外外部客户的的销售总收收入的100%或以上上、或其分分部资产占占所有业务务分部总资资产的100%或以上上的业务分分部，报告告：来自外外部客户的的分部收入入；分部资资产的账面面金额；购购置不动产产、厂房和和

35、设备及无无形资产的的成本。2、如地区区客户所在在地不同于于资产所在在地，则以以地区客户户所在地为为基础，披披露来自外外部客户的的收入。以客户所在在地为基础础的地区分分部报告形形式，应报报告以下信信息：1、 就其对外部部客户的销销售收入占占主体对所所有外部客客户的销售售总收入的的10%或或以上、或或其分部资资产占所有有业务分部部总资产的的10%或或以上的业业务分部，报报告：来自自外部客户户的分部收收入；分部部资产的账账面金额；购置不动动产、厂房房和设备及及无形资产产的成本。2、 如资产所在在地不同于于客户所在在地，则按按资产所在在地，披露露分部资产产账面金额额；3、 如资产所在在地不同于于客户所

36、在在地，则按按资产所在在地，披露露购置资产产和无形资资产的成本本。新会计准则则：在主要要分部报告告形式为地地区分部时时，就次要要分部信息息的披露提提出了如下下要求：就就对外交易易收入占企企业对外交交易收入总总额的100%或以上上、或分部部资产占所所有分部资资产的100%或以上上的业务分分部，报告告：对外交交易收入；分部资产产的账面价价值总额。（三）主要要分部报告告形式确定定国际会计准准则：主体体的内部组组织和管理理结构及其其对董事会会和总经理理的内部财财务报告制制度也是确确定主要分分部报告形形式的基础础之一。三、新会计计准则的主主要内容：（一）分部部的确定分部包括业业务分部和和地区分部部。划分

37、分分部的依据据是风险和和报酬。 业务分部是是指企业内内可区分的的、能够提提供单项或或一组相关关产品或劳劳务的组成成部分。该该组成部分分承担了不不同于其他他组成部分分的风险和和报酬。业务分部与与一般意义义的部门并并不完全相相同。企业的组织织和内部报报告系统可可以作为确确定分部的的参考。在确定业务务分部时，应应考虑以下下主要因素素：1、产品或或劳务的性性质； 2、生产过过程的性质质； 3、产品或或劳务的客客户类型或或类别； 4、产品销销售或劳务务提供所使使用的方法法； 5、产品生生产或劳务务提供所处处的法律环环境。 地区分部是是指企业内内可区分的的、能够在在一个特定定的经济环环境内提供供产品或劳劳

38、务的组成成部分。该该组成部分分承担了不不同于在其其他经济环环境组成部部分的风险险和报酬。地区分部与与地理意义义上的地区区并不完全全相同。地区可以按按资产所在在地为基础础确定，也也可以按客客户所在地地为基础确确定。在确定地区区分部时，应应考虑以下下主要因素素：1、所处经经济、政治治环境的相相似性； 2、在不同同地区经营营之间的关关系； 3、生产经经营的相似似性； 4、某一特特定地区经经营相关的的特别风险险； 5、外汇管管理规定情情况；6、潜在的的货币风险险大小。 （二）报告告分部的确确定业务分部和和地区分部部是报告分分部确定的的基础。确定报告分分部的几个个标准：1、 重要性的标标准（100%）；

39、2、 报告分部比比重达到775%的标标准；3、 报告分部的的数量一般般不超过110个。（三）分部部报告的形形式分部报告的的形式分为为主要分部部报告形式式和次要分分部报告形形式。确定定的依据是是风险和报报酬差异的的主要原因因。主要分部报报告形式按按下列原则则确定：1、企业的的风险和报报酬主要受受其产品和和劳务差异异影响的，报报告分部信信息的主要要形式应当当是业务分分部，次要要形式是地地区分部。 2、企业的的风险和报报酬主要受受其在不同同的国家或或地区经营营活动影响响的，报告告分部信息息的主要形形式应当是是地区分部部，次要形形式是业务务分部。3、企业的的风险和报报酬同时较较大地受其其产品和劳劳务的

40、差异异以及经营营活动所在在地区的差差异影响的的，报告分分部信息的的主要形式式应当是业业务分部，次次要形式是是地区分部部。（四）分部部会计信息息披露对于主要报报告形式，企企业应当按按主要报告告形式在附附注中披露露分部收入入、分部费费用、分部部利润（亏亏损）、分分部资产和和分部负债债等。企业披露报报告分部信信息，应当当与合并财财务报表或或个别财务务报表中的的总额信息息相衔接。次要报告形形式披露收收入、资产产。在计量和报报告对其他他分部交易易收入时，除除其他具体体会计准则则另有规定定外，分部部间转移交交易应当按按照实际交交易价格计计量。分部部间转移交交易价格的的确定原则则及其变更更，应当予予以披露。

41、企业应当披披露分部会会计政策。分部会计计政策是编编制合并财财务报表或或个别财务务报表时采采用的会计计政策，以以及与分部部报告特别别相关的会会计政策四、有关衔衔接及变更更：企业首次采采用该准则则，应当充充分说明业业务分部中中产品和劳劳务类型、地区分部部的构成情情况。首次次采用应提提供上期的的比较数据据。企业改变其其分部的分分类，应提提供上期的的比较数据据。如无法法提供比较较数据，应应当在改变变分部分类类的年度分分别报告改改变前和改改变后的报报告分部信信息。五、相关建建议：（一）关于于分部报报告的适适用范围新准则规定定企业存在在多种经营营或跨地区区经营的情情况下，应应当按本准准则规定提提供分部信信

42、息，我们们认为是比比较合理的的，充分的的分部信息息披露有利利于会计信信息使用者者的判断。反对的理理由可能是是考虑规模模较小的企企业披露分分部信息的的价值不大大，这种情情况下，我我们可以认认为其风险险与报酬差差异不大，不不划分分部部，从而不不进行披露露。换句话话说，企业业存在多种种经营或跨跨地区经营营的情况下下，经营风风险和报酬酬差异较大大时，应充充分披露分分部信息。（二）关于于次要会计计信息的披披露问题在国际会计计准则中，以以地区分部部作为主要要分部报告告形式时，要要求进一步步区分资产产所在地和和客户所在在地披露分分部信息，而而我国新准准则未作此此规定，我我们认为国国际会计准准则有其合合理性，

43、资资产所在地地分部信息息反映生产产等信息，而而客户所在在地分部信信息反映销销售等信息息，单纯的的一种分类类并不能反反映经营的的全部风险险和报酬情情况，所以以要求进一一步区分资资产所在地地和客户所所在地披露露分部信息息有其合理理性，值得得我国借鉴鉴。五、合并并财务报表表准则应应用指南我国财政部部于19992年111月发布的的企业会会计准则中规定：“企业对外外投资如占占被投资企企业资本总总额半数以以上，或者者实质上拥拥有被投资资企业控制制权的，应应当编制合合并会计报报表。”这是我国国有关于合合并会计报报表编制要要求的最早早规范性文文件。此后后，19995年2月月，财政部部制定并颁颁布了合合并会计报

44、报表暂行规规定（下下称暂行行规定），填填补了我国国长期以来来企业合并并会计报表表实务在理理论上的空空白。之后后，在19998年11月发布的的股份有有限公司会会计制度会计科科目和会计计报表和和20000年12月月颁布的企业会计计制度第第158条条中都规定定：“公司对其其他单位投投资如占该该单位资本本总额500%以上（不不含50%），或虽虽然占该单单位资本总总额不足550%单具具有实质控控制权的，应应当编制合合并会计报报表。”而关于合合并会计报报表的合并并范围、合合并原则、编制程序序和方法等等则按照暂行规定定执行。可以看出出，在过去去的近100年多时间间中，该规规定在指导导合并会计计报表编制制的实

45、践方方面发挥着着相当重要要的作用，然然而，随着着资本市场场的发展和和会计准则则国际趋同同步伐的加加快，我国国财政部于于20055年6月222日发布布了企业业会计准则则第号合并财财务报表（征求意意见稿）。该意见稿稿是在我国国合并会会计报表暂暂行规定的基础上上，参照国际会计计准则第227号合并财务务报表和单单独财务报报表的规规定和我国国上市公司司、国有企企业等企业业在合并财财务报表方方面的实际际情况制定定的。下文文为了叙述述上的方便便，将征求求意见稿之之前发布的的有关合并并会计报表表相关规范范行文件统统称为“旧准则”，同时，将将征求意见见稿简称为为“新准则”。一、新旧会会计准则主主要差异1、相关概概念界定上上的差异对比新旧准准则，其中中有关合并并财务报表表的概念以以及子公司司概念在新新旧准则中中有所不同同。在暂行规规定中，合合并会计报报表是指“由母公司司编制的，将将母公司和和子公司形形成的企业业集团作为为一个会计计主体，综综合反映企企业集团整整体经营成成果、财务务状况及其其变动情况况的会计报报表。”在新准则则中，合并并财务报表表是指综合合反映母公公司和子公公司形成的的