并购中的会计处理与税务5869.docx

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1、企业并购中的会计与税务处理（一）(20100-10-20 111:222:34) 转载标签： 并购税收会计财经分类： 投投资银行总结 博注：本总总结主要参参照非执业业CPA培训训课程一、会计准准则对企业业合并的界界定（一）企业业合并准则则规范的企企业合并企业合并时时将两个或或两个以上上单独的企企业合并形形成一个报报告主体的的交易或事事项。1、被合并并方（或被被购买方）必必须构成业业务（1）业务务的含义业务是指企企业内部某某些生产经经营活动或或者资产负负债的组合合，该组合合具有投入入、加工处处理过程和和产出能力力，能够独独立计算其其发生的成成本费用或或者实现的的收入，可可以为投资资者等利益益相关

2、者提提供经济利利益的回报报。（2）若被被合并方（或或被购买方方）不构成成业务，则则该交易或或事项不能能形成企业业合并，而而应作为购购买资产处处理（如企企业购买空空壳公司），将将购买成本本按照购买买日所取得得各项可辨辨认资产、负负债公允价价值的比例例进行分配配。注：财政政部关于做做好执行会会计准则企企业20008年年报报工作的通通知（财财会函2200860号）规规定：企业业购买上市市公司，被被购买的上上市公司不不构成业务务的，购买买企业应按按照权益性性交易的原原则进行处处理，不得得确认商誉誉或确认计计入当期损损益。关于非上上市公司购购买上市公公司股权实实现间接上上市会计处处理的复函函（财会会便2

3、0009117号）2、控制权权发生转移移与报告主主体发生变变化企业合并会会引起报告告主体的变变化，而报报告主体的的变化产生生于控制权权的变化（即即控制权的的变化会引引起报告主主体的变化化）。（二）不属属于企业合合并的交易易或事项1、母公司司购买子公公司的少数数股权；注：财政政部关于印印发企业会会计准则解解释第2号的通知知（财会会20008111号）规定定：母公司司在编制合合并财务报报表时，因因购买少数数股权新取取得的长期期股权投资资与按照新新增持股比比例计算应应享有子公公司自购买买日（或合合并日）开开始持续计计算的净资资产份额之之间的差额额，应当调调整所有者者权益（资资本公积），资资本公积不不

4、足冲减的的，调整留留存收益。2、母公司司部分处置置对子公司司的股权但但不丧失控控制权；注：关于于不丧失控控制权情况况下处置部部分对子公公司投资会会计处理的的复函（财财会便2200914号）规规定：在合合并财务报报表中处置置价款与处处置长期股股权投资相相对应享有有子公司净净资产的差差额应当计计入所有者者权益。3、两方或或多方形成成合营企业业（共同控控制）；4、仅通过过合同而不不是所有权权份额将两两个或者两两个以上的的企业合并并形成一个个报告主体体（如受托托方通过签签订委托受受托经营合合同取得受受托经营企企业的控制制权）。（三）会计计准则对企企业合并的的分类1、企业合合并按合并并方式分类类合并方式

5、合并方（购买方）被合并方（被购买方方）表达方式控股合并取得控制权权，成为母母公司，体体现为长期期股权投资资保持独立，成成为子公司司A+B=AA+B其中一方能能偶控制另另一方吸收合并取得对方全全部资产并并承担负债债被解散A+B=AA(或B)新设合并由新成立的的企业持有有参与合并并各方的资资产和负债债参与合并的的各方均解解散A+B=CC2、企业合合并按照控控制对象划划分（1）同一一控制下的的企业合并并同一控制下下的企业合合并是指参参与合并的的企业在合合并前后均均受同一方方或相同的的多方最终终控制，且且该控制并并非暂时性性的合并1同一方能够对参与与合并的企企业在合并并前后均实实施最终控控制的单个个投

6、资者（通通常是指母母公司）。通常发生在在同一企业业集团内部部企业之间间或者发生生在同一实实际控制人人控制下的的企业之间间；超越企业集集团层次的的国有企业业之间的合合并，一般般不作为同同一控制下下的企业合合并。2相同的多多方根据投资者者之间的协协议约定，在在对被投资资单位的财财务和生产产经营决策策行使表决决权时发表表一致意见见的投资者者群体。3实时控制制的时间性性要求参与合并各各方在合并并前后较长长的时间内内（通常在在1年及1年以上）为为最终控制制方所控制制。（非暂暂时性）（2）非同同一控制下下的企业合合并非同一控制制下的企业业合并是指指参与合并并的各方在在合并前后后均不受同同一方或相相同的多方

7、方最终控制制的合并。二、税法对对企业合并并的界定与与处理规定定（一）税法法对企业合合并的界定定按照合并方方式的不同同，税法将将合并分为为吸收合并并和新设合合并，将会会计上的控控股合并作作为股权收收购。支付对价的的方式：1、股权支支付：合并并方（或购购买方）以以本企业或或其控股企企业的股权权和股份作作为支付对对价的形式式；2、非股权权支付：以以本企业的的现金、银银行存款、应应收款项、除除本企业或或其控股企企业股权和和股份以外外的有价证证券、存货货、固定资资产、其他他资产以及及承担债务务等作为支支付对价的的形式。（二）企业业合并的税税务处理规规定企业并购的的税务处理理区分不同同条件分别别适用一般般

8、性税务处处理规定和和特殊性税税务处理规规定。1、股权收收购的税务务处理规定定当收购企业业购买的股股权不低于于被收购企企业全部股股权的755%，且收收购企业在在该股权收收购发生时时的股权支支付金额不不低于其交交易支付总总额的855%时，表表明该项股股权收购符符合特殊性性税务处理理规定的条条件，交易易各方对其其交易中的的股权支付付部分，可可以选择特特殊性税务务处理规定定。股权收购一般性税务务处理规定定特殊性税务务处理规定定收购企业取得被收购购企业股权权的计税基基础，以（支支付对价的的）公允价价值为基础础确定。取得被收购购企业股权权的计税基基础，以被被收购股权权的原有计计税基础（一一般为被收收购企业

9、的的的股东对对被收购企企业的原始始投资额）确确定；原有有各项资产产和负债的的计税基础础及其他相相关所得税税事项保持持不变。被收购企业业相关所得税税事项保持持不变。原有各项资资产和负债债的计税基基础及其他他相关所得得税事项保保持不变。被收购企业业的股东确认股权转转让所得或或损失取得收购企企业股权的的计税基础础，以被收收购企业股股权的原有有计税基础础确定。2、企业合合并的税务务处理规定定当合并企业业在该项企企业合并发发生时支付付的股权支支付金额不不低于其交交易支付总总额的855%，以及及同一控制制下且不需需要支付的的企业合并并时，表明明该项企业业合并符合合特殊性税税务处理规规定的条件件，交易各各方

10、对其交交易中的股股权支付部部分，可以以选择特殊殊性税务处处理规定。企业合并一般性税务务处理规定定特殊性税务务处理规定定合并企业接受被合并并企业各项项资产和负负债的计税税基础，按按公允价值值确定接受被合并并企业资产产和负债的的计税基础础，以被合合并企业（资资产和负债债）的原有有计税基础础确定被合并企业业按清算进行行所得税处处理合并前的相相关所得税税事项由合合并企业继继承被合并企业业的股东按清算进行行所得税处处理取得合并企企业股权的的计税基础础，以其原原持有的被被合并企业业股权的计计税基础确确定备注被合并企业业的亏损不不得在合并并企业结转转弥补可有合并企企业弥补的的被合并企企业亏损的的限额=被被合

11、并企业业净资产的的公允价值值截止合合并业务发发生当年年年末国家发发行的最长长期限的国国债利率企业并购购中的会计计与税务处处理（二）(20100-10-20 112:055:45) 转载标签： 并购税法会计财经分类： 投投资银行总结 三、同一控控制下企业业合并的会会计与税务务处理（一）合并并方在同一一控制下的的企业合并并中的处理理1、合并方方在同一控控制下的企企业合并中中的会计处处理原则权益结合法法，是将企企业合并看看作是两个个或多个参参与合并企企业资产和和负债的重重新组合，由由于最终控控制方的存存在，从最最终控制方方的角度，同同一控制下下的企业合合并并不会会造成企业业集团整体体经济利益益的流入

12、和和流出，仅仅是其原本本已经控制制的资产和和负债空间间位置的转转移，最终终控制方在在合并前后后实际控制制的经济资资源并没有有发生变化化，有关交交易事项不不应作为出出售或购买买行为。（1）合并并中不产生生新的资产产和负债合并方在同同一控制下下的企业合合并中确认认所取得的的被合并方方的资产和和负债，仅仅限于被合合并方原账账面上已确确认的资产产和负债，合合并中不产产生新的资资产和负债债，也不形形成商誉，但但被合并企企业在企业业合并前账账面上原已已确认的商商誉应作为为合并中取取得的资产产确认。（2）按照照账面价值值计量合并方在同同一控制下下企业合并并中取得的的被合并企企业各项资资产和负债债，应当按按照

13、被合并并方的原账账面价值计计量，而不不按照公允允价值计量量。1合并各方方会计政策策不一致的的调整合并方在确确定合并中中取得被合合并方各项项资产和负负债的入账账价值时，如如果被合并并方在企业业合并前采采用的会计计政策与合合并方不一一致的，则则应当统一一会计政策策，即合并并方应当按按照本企业业的会计政政策对被合合并方资产产和负债的的账面价值值进行调整整，并以调调整后的账账面价值作作为有关资资产和负债债的入账价价值。2在同一控控制下的企企业合并中中，作为被被合并方的的国有企业业经批准同同时进行改改制并对资资产、负债债进行评估估调整的，应应当以评估估调账后的的账面价值值并入合并并方。（3）合并并中不确

14、认认损益，合合并差额调调整所有者者权益项目目合并方在企企业合并中中取得的净净资产的入入账价值与与为进行企企业合并而而支付的对对价账面价价值之间的的差额，不不能作为资资产处置损损益，而应应将合并差差额调整所所有者权益益相关项目目。在根据合并并差额调整整合并方的的所有者权权益时，应应当首先调调整资本公公积（资本本溢价或股股本溢价），资资本公积（资资本溢价或或股本溢价价）的余额额不足冲减减的，应当当冲减留存存收益。2、合并方方在同一控控制下的企企业合并中中的会计与与税务处理理方法合并类型企业合并准准则（权益结合合法）税负规定（财财税20009559号文）暂时性差异异的产生及及递延所得得税的确认认同一

15、控制下的企业合并控股合并长期股权投投资的初始始投资成本本=合并方方在合并日日应享有被被合并方所所有者权益益原账面价价值的份额额使用特殊性性税务处理理规定长期股权投投资的计税税基础=被被收购股权权的原有计计税基础长期股权投投资的账面面价值与计计税基础之之间通常会会产生暂时时性差异；是否需要要确认递延延所得税，主主要取决于于购买方管管理层对长长期股权投投资的持有有意图使用一般性性税务处理理规定长期股权投投资的计税税基础=购购买价款或或者取得股股权的公允允价值+支支付的相关关税费吸收合并合并方取得得的资产、负负债的入账账价值=被被合并方资资产、负债债的原账面面价值使用特殊性性税务处理理规定合并方接受

16、受被合并方方资产和负负债的计税税基础=被被合并方资资产和负债债的原有计计税基础合并方在合合并中取得得的资产、负负债不会产产生新的暂暂时性差异异，不存在在递延所得得税的确认认问题使用一般性性税务处理理规定合并方接受受被合并方方各项资产产和负债的的计税基础础=被合并并方资产和和负债的公公允价值合并方取得得的资产、负负债通常存存在暂时性性差异，需需要重新确确认递延所所得税（1）长期期股权投资资暂时性差差异对所得得税影响的的确认主要取决于于长期股权权投资的持持有意图。1如果投资资企业管理理层意图长长期持有该该项长期股股权投资，则则投资企业业通常无需需确认与长长期股权投投资暂时性性差异相关关的递延所所得

17、税。2如果投资资企业管理理层意图在在未来转让让或者处置置该项长期期股权投资资，则在符符合相关条条件的情况况下，投资资企业通常常需要确认认与长期股股权投资暂暂时性差异异相关的递递延所得税税。（2）合并并企业为进进行企业合合并而发生生的相关费费用的处理理1合并过程程中发生的的各项直接接相关费用用的处理，于于发生时计计入当期损损益。2为企业合合并而发行行债券或承承担其他债债务支付的的佣金、手手续费等费费用的处理理，计入负负债的初始始计量金额额。3企业合并并中发行权权益性证券券相关的佣佣金、手续续费等费用用的处理，应应从所发行行权益性证证券的发行行收入中扣扣减。（二）被合合并方在同同一控制下下的企业合

18、合并中的处处理1、允许被被合并方按按照公允价价值调账的的情形国有企业经经批准进行行公司制改改建为有限限责任公司司或者股份份有限公司司的，应当当采用公允允价值计量量相关资产产、负债。2、被合并并方在同一一控制下的的企业合并并中的会计计与税务处处理方法合并方式税务处理的的规定会计处理税务处理控股合并选用一般性性或者特殊殊性税务处处理规定只需进行实实收资本（或或股本）的的内部结转转无需进行所所得税清算算吸收合并新设合并选用一般性性税务处理理规定结束账簿记记录需要进行所所得税清算算选用特殊性性税务处理理规定无需进行所所得税清算算（三）被合合并方股东东在同一控控制下的企企业合并中中的处理合并方式税务处理

19、规规定会计处理税务处理控股合并选用一般性性税务处理理规定处置长期股股权投资需要确认股股权转让所所得或损失失选用特殊性性税务处理理规定无需确认股股权转让所所得或损失失吸收合并新设合并选用一般性性税务处理理规定需要进行所所得税清算算选用特殊性性税务处理理规定无需进行所所得税清算算例1：E公公司有A公司、B公司和C公司3家子公司司，所有公公司均采用用相同的会会计政策。B公司于2007年8月8日成立时，由C公司、D公司分别以800万元、200万元银行存款出资，占B公司注册资本的80%、20%，均采用成本法进行核算。2009年年5月31日，A公司以下下列资产和和承担C公司2000万元短期期借款从CC公司

20、手中中购入B公司80%的股份，并并于当日起起能够对BB公司实时时控制。AA公司对外外投资的机机器设备进进项税额已已经抵扣。A公司、BB公司和C公司均为为增值税一一般纳税人人，适用的的所得税税税率、增值值税税率分分别为255%、17%。假假定不考虑虑其他相关关税费。2009年年5月31日，A公司支付付的相关资资产的账面面价值和公公允价值如如下表所示示（单位：万元）：2009年年5月31日，A公司和B公司清算算前的账面面所有者权权益构成如如下表所示示（单位：万元）：2009年年5月31日，B公司各项项可辨认资资产、负债债清算前的的公允价值值、账面价价值和计税税基础如下下表所示（单单位：万元元）：解

21、析：（1）A公公司的处理理1在合并日日，A公司应确确认长期股股权投资的的初始投资资成本借：固定资资产清理 2800 累累计折旧 20 贷贷：固定资资产 300借：长期股股权投资B公司司 16000（20000*80%）累计摊销 1300贷：银行存存款 260库存商品 4000固定资产清清理 280无形资产 4550应交税费应交增增值税（销销项税额） 136（500+300）*17%）短期借款 2000资本公积股本溢溢价 42长期股权权投资暂时时性差异对对所得税影影响的确认认由于该项同同一控制下下的控股合合并符合使使用一般性性税务处理理规定的条条件，因此此长期股权权投资的计计税基础=15600+

22、2000+（500+300）*17%=18996万元；长期股权投投资产生的的暂时性差差异=账面价值值-计税基础础=16000-18896= -2966万元（可可抵扣）。可抵扣暂时时性差异2296万元元包括：可可抵扣实践践性差异3300万元元（15660-12260），其其他暂时性性差异-44万元。A公司在计计算20009年度应应纳税所得得额时，应应当在利润润总额的基基础上调增增产生的可可抵扣实践践性差异3300万元元；由于其其他暂时性性差异4万元在产产生时既不不影响利润润总额也不不影响应纳纳税所得额额，因此无无需进行纳纳税调整。对于长期股股权投资产产生的暂时时性差异是是否需要确确认相关的的所得

23、税影影响，应当当考虑该项项长期股权权投资的持持有意图：如果A公司司管理层意意图长期持持有该项长长期股权投投资，则AA公司无需需确认长期期股权投资资暂时性差差异的递延延所得税；如果A公司司管理层意意图在未来来转让或者者处置该项项长期股权权投资且AA公司在该该项可抵扣扣暂时性差差异未来期期间内预计计能够产生生足够的应应纳税所得得额，则AA公司应当当确认长期期股权投资资暂时性差差异的递延延所得税，应应确认的递递延所得税税资产=2296*225%=774万元，分分录如下：借：递延所所得税资产产 74资本公积股本溢价价 1企业并购中中的会计与与税务处理理（三）(20100-10-20 112:066:1

24、1) 转载标签： 并购税法会计财经分类： 投投资银行总结 四、非同一一控制下企企业合并的的会计与税税务处理（一）购买买方在非同同一控制下下的企业合合并中的会会计处理原原则购买法是从从购买方的的角度出发发，购买方方通过非同同一控制下下的企业合合并取得了了被购买方方的净资产产或者对被被购买方净净资产的控控制权。购购买方确认认所取得的的资产和承承担的债务务，不仅包包括被购买买方原账面面上已确认认的资产和和负债，而而且还包括括被购买方方原来未予予确认的资资产和负债债。但购买买方原持有有的资产和和负债的计计量不受企企业合并的的影响。（1）企业业合并成本本的确定企业合并成成本=购买方在在购买日为为进行企业

25、业合并而支支付的现金金或非现金金资产、发发行或承担担的债务、发发行的权益益性证券等等的公允价价值+为进行企企业合并而而发生的各各项直接相相关费用+或有对价价（2）企业业合并成本本在取得的的可辨认资资产和负债债之间的分分配1可辨认资资产、负债债的确认原原则合并中取得得的被购买买方除无形形资产以外外的其他各各项资产（不不仅限于被被购方原已已确认的资资产）：器器所带来的的未来经济济利益预期期能够流入入企业且公公允价值能能够可靠计计量的，应应当单独作作为资产确确认。合并中取得得的被购买买方除或有有负债以外外的其他各各项负债：履行有关关的义务预预期会导致致经济利益益流出企业业且公允价价值能够可可靠计量的

26、的，应当单单独作为负负债确认。合并中取得得的无形资资产的确认认条件：购购买方在企企业合并中中取得的无无形资产应应当符合无无形资产准准则中对无无形资产的的界定（即即具有可辨辨认性）且且其在购买买日的公允允价值能够够可靠计量量。合并中产生生或有负债债的确认条条件：对于于购买方在在企业合并并时可能需需要代被购购买方承担担的或有负负债，在购购买日，即即使相关的的经济利益益流出企业业的可能性性较小，但但在其公允允价值能够够合理确定定的情况下下，也需要要作为合并并中取得的的负债确认认。2可辨认资资产、负债债的计量合并中取得得的资产、负负债应以公公允价值计计量；不需要考虑虑被购买方方在企业合合并之前已已经确

27、认的的商誉和递递延所得税税，购买方方在企业合合并中应当当重新确认认商誉和递递延所得税税。例：被购买买方在企业业合并前存存在的未弥弥补亏损，在在企业合并并前因无法法取得足够够的应纳税税所得额用用于抵扣该该亏损而未未确认相关关的递延所所得税资产产，如按照照税法规定定能够抵扣扣购买方未未来期间实实现的应纳纳税所得额额而且购买买方在未来来期间预计计很可能取取得足够的的应纳税所所得额的情情况下，有有关的递延延所得税资资产应当作作为企业合合并中取得得的可辨认认资产予以以确认。（3）合并并差额的处处理1企业合并并成本购购买方在企企业合并中中取得的被被购买方可可辨认净资资产公允价价值份额的的差额，应应确认为商

28、商誉，并按按规定进行行减值测试试。2企业合并并成本购购买方在企企业合并中中取得的被被购买方可可辨认净资资产公允价价值份额的的差额，是是负商誉，但但不允许确确认为负商商誉，而应应将其计入入合并当期期损益（营营业外收入入）。可辨认净资资产的公允允价值=可辨认资资产的公允允价值-负债及或或有负债的的公允价值值=（资产的的公允价值值-商誉的价价值）-（负债的的公允价值值+或有负债债的公允价价值）2、购买方方在非同一一控制下的的企业合并并中的会计计与税务处处理方法合并类型企业合并准准则（购买方）税负规定（财税2200959号文文）暂时性差异异的产生及及递延所得得税的确认认非同一控制下的企业合并控股合并长

29、期股权投投资的初始始投资成本本=确定的企企业合并成成本=购买方在在购买日为为进行企业业合并而支支付的现金金或非现金金资产、发发行或承担担的债务、发发行的权益益性证券等等的公允价价值+为进行企企业合并而而发生的各各项直接相相关费用使用特殊性性税务处理理规定长期股权投投资的计税税基础=被收购股股权的原有有计税基础础长期股权投投资的账面面价值与计计税基础之之间通常会会产生暂时时性差异；是否需要要确认递延延所得税，主主要取决于于购买方管管理层对长长期股权投投资的持有有意图使用一般性性税务处理理规定长期股权投投资的计税税基础=购买价款款或者取得得股权的公公允价值+支付的相相关税费除或有对价价计入合并并成

30、本外，长长期股权投投资的账面面价值与计计税基础通通常不存在在暂时性差差异，不存存在递延所所得税的确确认吸收合并购买方取得得的符合确确认条件的的各项可辨辨认资产、负负债的入账账价值=取得的符符合确认条条件的各项项可辨认资资产、负债债的公允价价值使用特殊性性税务处理理规定购买方接受受被购买方方资产和负负债的计税税基础=被购买方方资产和负负债的原有有计税基础础购买方取得得的符合确确认条件的的各项可辨辨认资产、负负债的账面面价值与计计税基础通通常会产生生暂时性差差异，需要要确认递延延所得税使用一般性性税务处理理规定购买方接受受被购买方方各项资产产和负债的的计税基础础=被购买方方资产和负负债的公允允价值

31、购买方取得得的符合确确认条件的的各项可辨辨认资产、负负债的账面面价值与计计税基础通通常不会产产生暂时性性差异，也也就不存在在递延所得得税的确认认问题（二）被购购买方在非非同一控制制下的企业业合并中的的处理1、允许被被购买方按按照公允价价值调账的的情形（1）国有有企业进行行公司制改改建国有企业经经批准进行行公司制改改建为有限限责任公司司或者股份份有限公司司的，应当当采用公允允价值计量量相关资产产、负债。（2）被购购买方成为为购买方的的全资子公公司被购买方通通过非同一一控制下的的企业合并并取得被购购买方1000%股权权的，被购购买方可以以按照合并并中确定的的可辨认资资产、负债债的公允价价值调整其其

32、账面价值值。2、被购买买方股东在在非同一控控制下的企企业合并中中的会计与与税务处理理方法与同一控制制下的企业业合并相同同。（三）被购购买方股东东在非同一一下控制下下的企业合合并中的处处理与同一控制制下的企业业合并相同同。例4：承例例1有关资料料，在购买买日以前，A公司与B公司、C公司不构成关联方关系。解析：（1）A公公司的处理理1在合并日日，A公司应确确认长期股股权投资的的初始投资资成本借：固定资资产清理 2800 累累计折旧 20 贷贷：固定资资产 300借：长期股股权投资B公司司 18966（15600+2000+8000*17%）累计摊销 1300贷：银行存存款 260 主主营业务收收入

33、 500固定资产清清理 280无形资产 4550应交税费应交增增值税（销销项税额） 136（500+300）*17%）短期借款 2000营业外收入入 2000（20+1180）借：主营业业务成本 4000贷：库存商商品 400 注注：非同一一控制下与与同一控制制下相比，非非货币商品品视同销售售，库存商商品以主营营业务收入入代替，无无形资产、固固定资产产产生营业外外收入。2长期股权权投资暂时时性差异对对所得税影影响的确认认由于该项非非同一控制制下的控股股合并符合合使用一般般性税务处处理规定的的条件，因因此长期股股权投资的的计税基础础=15660+2000+（500+300）*17%=18996万

34、元；长期股权投投资产生的的暂时性差差异=账面价值值-计税基础础=18996-18896=00万元，不不存在确认认递延所得得税问题。（2）B公公司的处理理（与同一一控制下相相同）B公司只需需进行股本本的内部结结转，通常常无需进行行其他会计计处理和税税务处理。借：股本C公司 800贷：股本A公司 800（3）C公公司的处理理（与同一一控制下相相同）1处置长期期股权投资资借：银行存存款 260库存商品 5000固定资产 3000无形资产 5000应交税费应交增值值税（进项项税额） 1336（5000+3000）*17%）短期借款 2000贷：长期股股权投资B公司 8000投资收益 110962确认应

35、交交所得税应交所得税税=10996*255%=2774万元借：所得税税费用 2274贷：应交税税费应交所得得税 274例5：承例例1相关资料料，20009年5月31日，A公司向C公司定向向增发4000万股普普通股（股股票面值为为每股1元，市价价为每股44.74元元），从CC公司手中中取得B公司80%的普通股股权，并于于当日起能能够对B公司实时时控制。CC公司由此此取得A公司10%的股份。在在购买日以以前，A公司与B公司、C公司不构构成关联方方关系。解析：该项非同一一控制下的的控股合并并符合使用用特殊性税税务处理规规定的条件件。（1）A公公司的处理理1确认长期期股权投资资的初始投投资成本借：长期

36、股股权投资B公司 18966（400*4.744）贷：股本C公司 400资本公积股本溢价价 149962长期股权权投资暂时时性差异对对所得税影影响的确认认A、合并各各方均选用用一般性税税务处理规规定长期股权投投资的计税税基础=4400*44.74=18966万元长期股权投投资产生的的暂时性差差异=18896-11896=-0万元元不存在确认认递延所得得税问题。B、合并各各方均选用用特殊性税税务处理规规定长期股权投投资的计税税基础=8800万元元长期股权投投资产生的的应纳税暂暂时性差异异=18996-8000=10096万元元对于长期股股权投资产产生的暂时时性差异是是否需要确确认所得税税影响，应

37、应当考虑该该项长期股股权投资的的持有意图图：如果A公司司管理层意意图长期持持有该项长长期股权投投资，则AA公司无需需确认相关关的递延所所得税；如果A公司司管理层意意图在未来来转让或者者处置该项项长期股权权投资，则则A公司应当当确认相关关的递延所所得税，应应确认的递递延所得税税负债=11096*25%=200万万元，分录录如下：借：所得税税费用 2774贷：递延所所得税负债债 2744（2）B公公司得处理理（与同一一控制下相相同）借：股本C公司 800贷：股本A公司 800（3）C公公司的处理理（与同一一控制下相相同）1处置长期期股权投资资借：长期股股权投资A公司 18966（400*4.744

38、）贷：长期股股权投资B公司 800投资收益 100962所得税的的处理A、合并各各方均选用用一般性税税务处理规规定应交所得税税=10996*255%=2774万元借：所得税税费用 274贷：应交税税费应交所得得税 2744B、合并各各方均选用用特殊性税税务处理规规定如果C公司司管理层意意图长期持持有该项长长期股权投投资，则CC公司无需需确认相关关的递延所所得税；如果C公司司管理层意意图在未来来转让或者者处置该项项长期股权权投资，则则C公司应当当确认相关关的递延所所得税，应应确认的递递延所得税税负债=11096*25%=274万万元，分录录如下：借：所得税税费用 2774贷：递延所所得税负债债

39、2744例6：20009年10月31日，A公司以定定向增发11000万万股，发行行价格为55元的自身身普通股为为对价从BB公司的原原股东C公司手中中购入B公司1000%的净资资产。对BB公司进行行非同一控控制下的吸吸收合并，在在购买日以以前，A公司与B公司、C公司不构构成关联方方关系。三三家公司适适用的所得得税税率均均为25%，适用的的增值税税税率均为117%，均均按净利润润的10%提取法定定盈余公积积。假设不不考虑其他他税费。B公司于22007年年1月19日成立立时，由CC公司以20000万元元银行存款款出资，占占B公司注册册资本总额额的1000%。2009年年10月31日，A公司和B公司清

40、算算前的账面面所有者权权益构成如如下表所示示（单位：万元）：2009年年10月31日，B公司所得得税清算前前的各项可可辨认资产产、负债的的公允价值值及其计税税基础如下下：假定B公司司在购买上上述固定资资产时发生生的进项税税额已经抵抵扣。解析：该项同一控控制下的吸吸收合并符符合使用特特殊性税务务处理规定定的条件。（1）A公公司的处理理1吸收合并并中取得的的资产、负负债产生的的暂时性差差异对所得得税的影响响如果合并各各方均选用用特殊性税税务处理规规定，则AA公司在合合并中取得得的资产、负负债的账面面价值与计计税基础会会产生暂时时性差异，只只要符合确确认条件，就就应当确认认递延所得得税。购买方所确确

41、认的递延延所得税，应应当调整合合并中产生生的商誉或或是计入合合并当期损损益（营业业外收入）的的金额，而而不调整所所得税费用用。该项交易中中应确认递递延所得税税和商誉的的金额计算算如下：2合并商誉誉产生的暂暂时性差异异对所得税税的影响在会计上，A公司在该项非同一控制下的吸收合并中应当确认商誉400万元。但在税收上，因该项非同一控制下的吸收合并符合使用特殊性税务处理规定的条件，如果合并各方也都是用特殊性税务处理规定，则A公司在该项企业合并中取得的B公司相关资产、负债的计税基础应当维持B公司资产和负债的原有计税基础不变。而B公司原账面上未确认商誉，即商誉的计税基础为零。在该项企业业合并中所所确认的商商誉金额4400万元元与其计税税基础0之间产生生的应纳税税暂时性差差异，按照照所得税准准则的规定定，不再进进一步确认认相关的所所得税影响响。如果确确认由商誉誉产生的递递延所得税税负债1000万元，则则会进一步步增加商誉誉的价值1100万元元。3A公司应应当编