第二章销售及收款循环审计课件.ppt

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1、第二章第二章 销售销售与收款循环审计与收款循环审计本章重点：本章重点：销货业务关键内部控制的测试以及销货业务真实性、完整性测试，主营业务收入真实性、完整性、截止期测试；应收账款函证以及坏账准备计提测试。学习要求和目标：学习要求和目标：了解应收票据、预收账款、应交税金、营业费用、其他业务利润等项目的审计，掌握销货业务真实性与完整性测试程序，掌握主营业务收入、应收账款及坏账准备项目的审计程序与内容。第一节销售与收款循环特性 一一、销销售售与与收收款款循循环环涉涉及及的的经经济济业业务务和和主要帐户主要帐户1、经济业务经济业务 销售商品、收取货款销售商品、收取货款2、主要帐户主要帐户应收类帐户：应收

2、帐款、坏帐准备等应收类帐户：应收帐款、坏帐准备等收收入入类类帐帐户户：主主营营业业务务收收入入、其其它它业业务收入等相关的帐户务收入等相关的帐户二、销售与收款循环涉及的主要资料二、销售与收款循环涉及的主要资料销售与收款循环的起点是销售合同或客户订购销售与收款循环的起点是销售合同或客户订购单，销售是否成立、货款是否收单，销售是否成立、货款是否收到、会计处理是否到、会计处理是否恰当是这一环节的终点。恰当是这一环节的终点。1、顾客订货单、顾客订货单、2、销售单、销售单、3、发运凭证、发运凭证、4、销售发票、销售发票、5、商品价目表、商品价目表、6、贷项通知、贷项通知、7、应收账款明细账、应收账款明细

3、账、8、主营业务收入明细账、主营业务收入明细账、9、折扣与折让明细账、折扣与折让明细账、10、汇款通知书、汇款通知书、11、现金日记账和银行存款日记账、现金日记账和银行存款日记账、12、坏账审批表、坏账审批表、13、顾客月末对账单、顾客月末对账单、14、转账凭证、转账凭证、15、收款凭证。、收款凭证。三、销售与收款循环涉及的主要活动（一）接受顾客订单（一）接受顾客订单（二）批准赊销信用（二）批准赊销信用（三）按销售单供货（三）按销售单供货（四）按销售单装运货物（四）按销售单装运货物（五）向顾客开具账单（五）向顾客开具账单（六）记录销售（六）记录销售（七）办理和记录现金、银行存款收入（七）办理和

4、记录现金、银行存款收入（八）办理和记录销货退回、销货折扣与折让（八）办理和记录销货退回、销货折扣与折让（九）注销坏账（九）注销坏账（十）提取坏账准备（十）提取坏账准备第二节内部控制及测试 目目标标1、登登记记入入账账的的销销售售交交易易确确系系已已经经发发货货给给真真实的顾客实的顾客(发生发生)控制方法：控制方法：销销售售交交易易是是以以经经过过审审核核的的发发运运凭凭证证及及经经过过批准的顾客订货单为依据登记入账的批准的顾客订货单为依据登记入账的在发货前，顾客的赊购已经被授权批准在发货前，顾客的赊购已经被授权批准销销售售发发票票均均经经事事先先编编号号并并已已恰恰当当地地登登记记入入账账每每

5、月月向向顾顾客客寄寄送送对对账账单单，对对顾顾客客提提出出的的意意见做专门追查见做专门追查控制测试控制测试方法：方法：检查销售发票副联是否附有发运凭证检查销售发票副联是否附有发运凭证(或或提货单提货单)及顾客订货单及顾客订货单检查顾客的赊购是否经授权批准检查顾客的赊购是否经授权批准检查销售发票连续编号的完整性检查销售发票连续编号的完整性观察是否寄发对账单并检查顾客回函档案观察是否寄发对账单并检查顾客回函档案目标目标2：所有销售交易均已登记入账：所有销售交易均已登记入账(完整性完整性)控制方法：控制方法：发运凭证发运凭证(或提货单或提货单)均经事先编号并已均经事先编号并已经登记入账经登记入账销售

6、发票均经事先编号并已登记入账销售发票均经事先编号并已登记入账控制控制测试方法：测试方法：检查发运凭证连续编号的完整性检查发运凭证连续编号的完整性检查销售发禁连续编号的完整性检查销售发禁连续编号的完整性目标目标3：登记入账的销售数量确系已发货的数：登记入账的销售数量确系已发货的数量，已正确开具账单并登记人账量，已正确开具账单并登记人账(计价和分摊计价和分摊)控制方法：控制方法：销售价格、付款条件、运费和销售折扣销售价格、付款条件、运费和销售折扣的确定已经适当的授权批准的确定已经适当的授权批准由独立人员对销售发票的编制作内部核由独立人员对销售发票的编制作内部核查查控制控制测试方法：测试方法：检查销

7、销售发票是否经适当的授权批准检查销销售发票是否经适当的授权批准检查有关凭证上的内部核查标记检查有关凭证上的内部核查标记目标目标4、销售交易的分类恰当、销售交易的分类恰当控制方法：控制方法：采用适当的会计科目表采用适当的会计科目表内部复核和核查内部复核和核查控制控制测试方法：测试方法：检查会计科目表是否适当检查会计科目表是否适当检查有关凭证上内部复核和核查的标检查有关凭证上内部复核和核查的标记记目标目标5、销售交易的记录及时、销售交易的记录及时控制方法：控制方法：采用尽可能在销售发生时开具收款账单和采用尽可能在销售发生时开具收款账单和登记入账的控制方法登记入账的控制方法内部核查内部核查控制控制测

8、试方法：测试方法：检查尚未开具收放账单的发货和尚未登记检查尚未开具收放账单的发货和尚未登记人账的销售交易人账的销售交易检查有关凭证上内部核查的标记检查有关凭证上内部核查的标记目标目标6、销售交易已经正确地记人明细账并经正确汇总、销售交易已经正确地记人明细账并经正确汇总控制方法：控制方法：每月定期给顾客寄送对账单每月定期给顾客寄送对账单由独立人员对应收账教明细账作内部核查由独立人员对应收账教明细账作内部核查将应收帐款明细账余额合计数与其总账余额进行将应收帐款明细账余额合计数与其总账余额进行比较比较控制测试方法：控制测试方法：观察对账单是否已经寄出观察对账单是否已经寄出检查内部核查标记检查内部核查

9、标记检查将应收账款明细账余额合计数与其总账余额检查将应收账款明细账余额合计数与其总账余额进行比较的标记进行比较的标记第三节第三节 主营业务收入审计主营业务收入审计证监会证监会9月月23日通报对五粮液的调查情况日通报对五粮液的调查情况显示，已查出五粮液公司涉嫌存在未按规定披显示，已查出五粮液公司涉嫌存在未按规定披露重大证券投资行为及较大投资损失、未如实露重大证券投资行为及较大投资损失、未如实披露重大证券投资损失、披露的披露重大证券投资损失、披露的主营业务收入主营业务收入数据存在差错等三大违法违规行为。数据存在差错等三大违法违规行为。五粮液编制的五粮液编制的2007年度报告在披露主要控年度报告在披

10、露主要控股子公司股子公司供销公司供销公司的的“主营业务收入、主营业主营业务收入、主营业务利润、净利润务利润、净利润”数据时，将供销公司的数据时，将供销公司的“主主营业务收入营业务收入”725066.15万元误录入为万元误录入为825066.15万元，录入差距达到万元，录入差距达到10亿元。亿元。审计重点确定方法：金额大1、重要性原则性质特殊数据之间分析2、表现异常个人经验X公司公司02年年主营业务收入主营业务收入104300104300万元万元讨论：讨论：1、104300104300万元主营业务收入万元主营业务收入是如何形是如何形成的？成的？2 2、104300104300万元主营业务收入万元

11、主营业务收入核算中可能核算中可能存在哪些问题？存在哪些问题？3 3、针对这些问题，如何进行审计？、针对这些问题，如何进行审计？一、主营业务收入业务出现的主要问题及审计目标 （一）存在的主要问题（一）存在的主要问题 1 1、虚列、虚列主营业务收入主营业务收入 2 2、隐匿、隐匿主营业务收入主营业务收入 （二）审计目标（二）审计目标1、确定记录的确定记录的主营业务主营业务收入是否已发生，且与收入是否已发生，且与被审计单位有关；被审计单位有关；2、确定、确定主营业务主营业务收入记录是否完整；收入记录是否完整；3、确定与、确定与主营业务主营业务收入有关的金额及其他数据收入有关的金额及其他数据是否已恰当

12、记录，包括对销售退回、销售折扣与折是否已恰当记录，包括对销售退回、销售折扣与折让的处理是否适当；让的处理是否适当；4、确定、确定主营业务主营业务收入是否已记录于正确的会计收入是否已记录于正确的会计期间；期间；5、确定、确定主营业务主营业务收入的披露是否恰当。收入的披露是否恰当。二、主营业务收入的审计程序(一一)虚列虚列主营业务收入主营业务收入的审计程序（存在或真的审计程序（存在或真实性）实性）虚列虚列主营业务收入的方法：虚假销售、提主营业务收入的方法：虚假销售、提前入帐、高估售价等。前入帐、高估售价等。1 1、进行分析程序；、进行分析程序；2 2、查明主营业务收入的确认时间；、查明主营业务收入

13、的确认时间；3 3、实施销售截止测试；、实施销售截止测试；4 4、审查特殊的销售业务、审查特殊的销售业务1 1、进行分析程序、进行分析程序（1）针对已识别需要运用分析程序的有关项目，并基于对被审计单位及其环境的了解，通过进行以下比较，同时考虑有关数据间关系的影响，以建立有关数据的期望值：将本期的主营业务收入与上期的主营业务收入、销售预算或预测数等进行比较，分析主营业务收入及其构成的变动是否异常，并分析异常变动的原因；计算本期重要产品的毛利率，与上期或预期或预测数据比较，检查是否存在异常，各期之间是否存在重大波动，查明原因；比较本期各月各类主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合

14、被审计单位季节性、周期性的经营规律，查明异常现象和重大波动的原因；将本期重要产品的毛利率与同行业企业进行对比分析，检查是否存在异常；根据增值税发票申报表或普通发票，估算全年收入，与实际收入金额比较。（2）确定可接受的差异额；（3）将实际的情况与期望值相比较，识别需要进一步调查的差异；（4）如果其差额超过可接受的差异额，调查并获取充分的解释和恰当的、佐证性质的审计证据（如通过检查相关的凭证等）；（5）评估分析程序的测试结果。与上年比较（104300-58900）/58900=77%毛利率比较：1月：3%211月11%12月19.9%2 2、查明主营业务收入的确认时间、查明主营业务收入的确认时间收

15、入确认的五个条件：收入确认的五个条件：商品所有权上的主要风险和报酬已经商品所有权上的主要风险和报酬已经转移。转移。无继续管理权，也没有实施控制。无继续管理权，也没有实施控制。与交易相关的经济利益能够流入企业。与交易相关的经济利益能够流入企业。相关的收入能够可靠地计量。相关的收入能够可靠地计量。相关的成本能够可靠地计量。相关的成本能够可靠地计量。具体在不同的销售方式下：交款提货：受到货款或已送交发票和提交款提货：受到货款或已送交发票和提货单。货单。预收货款：商品发出时。预收货款：商品发出时。托收承付结算：发票账单提交银行，办托收承付结算：发票账单提交银行，办妥托收承付手续时。妥托收承付手续时。委

16、托代销：受到代销清单时。委托代销：受到代销清单时。分期收款销售：分期收款销售：长期工程合同收入：在期末按完工百分比长期工程合同收入：在期末按完工百分比确认收入。确认收入。案例：案例：某企业销售过程为：向客户提供技术建某企业销售过程为：向客户提供技术建议书议书签署销售合同签署销售合同结合库存情况备货结合库存情况备货委托货运公司送货委托货运公司送货安装验收安装验收根据根据安装验收报告开具发票并确认收入。安装验收报告开具发票并确认收入。（1）销售给）销售给A公司硬件计公司硬件计936万元（含税，万元（含税，增值税税率为增值税税率为17）。相关合同约定：签订）。相关合同约定：签订合同后支付合同后支付1

17、00万元出具安装验收报告后支万元出具安装验收报告后支付付200万元，试运行一个月并终验合格后支付万元，试运行一个月并终验合格后支付636万元，交货日期为万元，交货日期为2002年至年至11月月20日。实日。实际执行情况是：际执行情况是：X公司于公司于2002年年11月月15日发货，日发货，经双方签字盖章的安装验收报告日期为经双方签字盖章的安装验收报告日期为2002年年12月月25日，发票日期为日，发票日期为2002年年12月月25日。日。截止截止2002年年12月月31日，日，X公司已经收取货款公司已经收取货款300万元，确认万元，确认2002年度该项销售收人年度该项销售收人800万万元。元。

18、（2）销售给）销售给B公司硬件计公司硬件计1170万元（含税，万元（含税，增值税税率为增值税税率为17）。）。相关合同约定：相关合同约定：签订合同后支付签订合同后支付300万元，出具安装验收万元，出具安装验收报告后支付报告后支付870万元，交货日期为万元，交货日期为2002年年12月月26日。实际执行情况是：经双方签字盖章的安日。实际执行情况是：经双方签字盖章的安装验收报告日期为装验收报告日期为2002年年12月月29日，发票日期日，发票日期为为2002年年12月月29日。截止日。截止2002年年12月月31日，日，X公司已经收取货款公司已经收取货款1170万元，并确认万元，并确认2002年度

19、年度该项销售收入该项销售收入1000万元。注册会计师在审计时，万元。注册会计师在审计时，未取得该项销售业务的发货单据，未取得该项销售业务的发货单据，X公司解释公司解释的理由为供货单位接受的理由为供货单位接受X公司指令直接将货物公司指令直接将货物发运至发运至B公司。公司。（3）销售给再集成商）销售给再集成商C公司硬件计公司硬件计1755万万元（含税，增值税税率为元（含税，增值税税率为17）。相关合同约）。相关合同约定：该批货物直接发运至定：该批货物直接发运至C公司的客户公司的客户D公司，公司，安装调试由安装调试由C公司负责；公司负责；C公司在签订合同后公司在签订合同后支付支付200万元，剩余货款

20、万元，剩余货款1555万元在万元在C公司收取公司收取D公司货款后一次性支付。实际执行情况是：公司货款后一次性支付。实际执行情况是：X公司于公司于2002年年12月月18日发货，发票日期为日发货，发票日期为2002年年12月月18日，无安装验收报告。截止日，无安装验收报告。截止2002年年12月月31日，日，X公司已经收取货款公司已经收取货款200万元，确万元，确认认2002年度该项销售收人年度该项销售收人1500万元万元。（4）销售给销售给F公司硬件计公司硬件计1287万元（含税，万元（含税，增值税税率为增值税税率为17%）。相关合同约定：签订合同）。相关合同约定：签订合同后支付后支付300万

21、元，货物发出后支付万元，货物发出后支付987万元，交货万元，交货日期为日期为2002年年11月月28日。实际执行中，日。实际执行中，X公司于公司于2002年年12月月29日向日向F公司开具发票。截止公司开具发票。截止2002年年12月月31日，日，X公司已经收取货款公司已经收取货款300万元，确认万元，确认该项销售收入该项销售收入1100万元。注册会计师在审计中注万元。注册会计师在审计中注意到，上述货物尚存放在意到，上述货物尚存放在X公司仓库，公司仓库，X公司为公司为此提供了一份此提供了一份F公司公司2002年年11月月28日的传真，内日的传真，内容为：容为：“由于本公司原因，自贵公司购进的硬

22、件由于本公司原因，自贵公司购进的硬件暂存贵公司，货物的所有权即日起转移至本公司。暂存贵公司，货物的所有权即日起转移至本公司。”（5）销售给控股股东销售给控股股东G公司硬件计公司硬件计3510万元（含税，增值税税率为万元（含税，增值税税率为17%）。发货单、）。发货单、发票、安装验收报告、销售合同核对后无异发票、安装验收报告、销售合同核对后无异常，货款已于常，货款已于2002年年12月全部收到。月全部收到。2002年年度，度，X公司确认该项销售收入公司确认该项销售收入3000万元，销万元，销售成本售成本1800万元。万元。2002年度，同类硬件主要年度，同类硬件主要销售给非关联方，其加权平均毛利

23、率为销售给非关联方，其加权平均毛利率为10%.（6）销售给）销售给H公司硬件计公司硬件计2106万元（含税，万元（含税，增值税税率为增值税税率为17%）。发货单、发票、安装验收）。发货单、发票、安装验收报告、销售合同核对后无异常，截止报告、销售合同核对后无异常，截止2002年年12月月31日，已收到货款日，已收到货款1000万元，尚有万元，尚有1106万元货款万元货款未收到。未收到。2002年度，年度，X公司确认该项销售收入公司确认该项销售收入1800万元。注册会计师在对应收万元。注册会计师在对应收H公司公司1106万元万元款项进行函证时，款项进行函证时，H公司回函表示已经退货。经公司回函表示

24、已经退货。经检查，检查，X公司已于公司已于2003年年1月月10日冲减了当月销日冲减了当月销售收入售收入1800万元，并冲减相关销售成本。万元，并冲减相关销售成本。（7）销售给）销售给J公司硬件计公司硬件计1053万元（含税，万元（含税，增值税税率为增值税税率为17%）。发货单、发票、安装验）。发货单、发票、安装验收报告、销售合同核对后无异常，截止审计时，收报告、销售合同核对后无异常，截止审计时，货款全部未收到。货款全部未收到。2002年度，年度，X公司确认该项销公司确认该项销售收入售收入900万元。注册会计师在对应收万元。注册会计师在对应收J公司公司1053万元款项进行函证时，万元款项进行函

25、证时，J公司回函予以确认，公司回函予以确认，但在注册会计师进行电话询证时，但在注册会计师进行电话询证时，J公司相关人公司相关人员表示其从未与员表示其从未与X公司发生业务往来，不存在欠公司发生业务往来，不存在欠付付X公司债务情况。公司债务情况。3、实施销售截止测试销售截止测试的三条审计路线：销售截止测试的三条审计路线：以账簿记录为起点以账簿记录为起点，追查发票存根和发运凭证。直观，追查发票存根和发运凭证。直观，容易进行，但缺乏系统性和全面性，只能查多记，不能查容易进行，但缺乏系统性和全面性，只能查多记，不能查漏记。漏记。以销售发票为起点以销售发票为起点，追查发运凭证和账簿记录。对销售，追查发运凭

26、证和账簿记录。对销售有系统全面的了解，但费时费力（线索问题），只能查漏有系统全面的了解，但费时费力（线索问题），只能查漏记，不能查出虚假记录和重复记录。记，不能查出虚假记录和重复记录。以发运凭证为起点以发运凭证为起点，追查销售发票和账簿记录，基本同，追查销售发票和账簿记录，基本同以销售发票为起点，但会忽略客户自提货的销售。以销售发票为起点，但会忽略客户自提货的销售。4、审查特殊的销售业务检查有无特殊销售行为检查有无特殊销售行为A.附退回条件的：能合理估计的退货不应附退回条件的：能合理估计的退货不应作收入处理，如不能合理估计退货应在约定作收入处理，如不能合理估计退货应在约定退货期满时确认全部收入

27、退货期满时确认全部收入B.售后回购：判断是销售还是融资售后回购：判断是销售还是融资C.以旧换新：新品做全额销售，旧品做全以旧换新：新品做全额销售，旧品做全额购进。额购进。D.出口：按离岸价确认收入，出口：按离岸价确认收入，E.售后租回：。售后租回：。（二）隐匿主营业务收入的审计程序与与虚列虚列主营业务收入主营业务收入的审计程序基本相同，的审计程序基本相同，但审计的顺序不同。但审计的顺序不同。真实性真实性原始凭证原始凭证 记帐凭证记帐凭证 明细帐明细帐 总帐总帐 报表报表 完整性完整性隐瞒销售隐瞒销售（1）从发货部门的档案中选取部分）从发货部门的档案中选取部分发运凭证，并追查至相关的销售发票副发

28、运凭证，并追查至相关的销售发票副本和主营业务收入明细账，是测试未开本和主营业务收入明细账，是测试未开票的发货的一种有效程序。票的发货的一种有效程序。（2）从销售发票存根为起点，并追）从销售发票存根为起点，并追查至销售明细账。主要测试已开票但未查至销售明细账。主要测试已开票但未入账的业务。这时注册会计师必须确信，入账的业务。这时注册会计师必须确信，所有的销货业务均须开具发票。所有的销货业务均须开具发票。其实是对销货业务完整性测试。即已其实是对销货业务完整性测试。即已发生的销货业务均已登记入账。发生的销货业务均已登记入账。银广夏公司案例银广夏公司案例1、弥天大谎、弥天大谎中国安然事件中国安然事件银

29、银广广夏夏公公司司（000557）,1994年年6月月上上市市，曾曾因因其其骄骄人人的的业业绩绩和和诱诱人人的的前前景景而而被被称称为为“中中国国第第一一蓝蓝筹筹股股。”2001年年8月月，财财经经杂杂志志发发表表“银银广广夏夏陷陷阱阱”一一文，银广夏虚构财务报表事件被曝光。文，银广夏虚构财务报表事件被曝光。专专家家意意见见认认为为，天天津津广广夏夏出出口口德德国国诚诚信信贸贸易易公公司司的的为为“不不可可能能的的产产量量、不不可可能能的的价价格格、不不可可能能的的产产品品”。以以天天津津广广夏夏萃萃取取设设备备的的产产能能，即即使使通通宵宵达达旦旦运运作作，也也生生产产不不出出所所宣宣称称的

30、的数数量量；天天津津广广夏夏萃萃取取产产品品出出口口价价格格高高到到近近乎乎荒荒谬谬；对对德德出出口口合合同同中中的的某某些些产产品品，根根本本不能用二氧化碳超临界萃取设备提取。不能用二氧化碳超临界萃取设备提取。2、造假造假与违规情况与违规情况2002年年5月，中国证监会对银广夏的行政处罚决定书月，中国证监会对银广夏的行政处罚决定书认定：认定：公司自公司自1998年至年至2001年期间累计年期间累计虚构销售收入虚构销售收入104962.60万元，少计费用万元，少计费用4945.34万元，导致虚增利润万元，导致虚增利润77156.70万元万元,其中：其中：1998年虚增年虚增1776.10万元，

31、由于主要控股子公司天津万元，由于主要控股子公司天津广夏广夏1998年及之前年度的财务资料丢失，利润真实性无年及之前年度的财务资料丢失，利润真实性无法确定；法确定；1999年虚增年虚增17781.86万元，实际亏损万元，实际亏损5003.20万元；万元；2000年虚增年虚增56704.74万元，实际亏损万元，实际亏损14940.10万元；万元；2001年年16月虚增月虚增894万元，实际亏损万元，实际亏损2557.10万元。万元。3、造假流水线、造假流水线1999年年11月，月，董博董博接到了广夏（银川）接到了广夏（银川）实业有限公司财务总监、总会计师兼董事实业有限公司财务总监、总会计师兼董事局

32、秘书局秘书丁功民丁功民的电话，要求他将每股的利的电话，要求他将每股的利润做到润做到0.8元。元。董博董博便进行了相应的计算，得出天津便进行了相应的计算，得出天津广夏公司需要制造多少利润，进而根据这广夏公司需要制造多少利润，进而根据这一利润，计算出天津广夏需要多大的产量，一利润，计算出天津广夏需要多大的产量，多少的销售量以及购多少原材料等数据。多少的销售量以及购多少原材料等数据。1999年初的财务造假从购入原材料开始。年初的财务造假从购入原材料开始。董博虚构了北京瑞杰商贸有限公司、北董博虚构了北京瑞杰商贸有限公司、北京市京通商贸有限公司、北京市东风实用技京市京通商贸有限公司、北京市东风实用技术研

33、究所等单位，让这几家单位作为天津广术研究所等单位，让这几家单位作为天津广夏的原材料提供方，虚假购入萃取产品原材夏的原材料提供方，虚假购入萃取产品原材料蛋黄粉、姜、桂皮、产品包装桶等物，并料蛋黄粉、姜、桂皮、产品包装桶等物，并到黑市上购买了发票、汇款单、银行进账单到黑市上购买了发票、汇款单、银行进账单等票据，从而伪造了这几家单位的销售发票等票据，从而伪造了这几家单位的销售发票和天津广夏发往这几家单位的银行汇款单。和天津广夏发往这几家单位的银行汇款单。为为完完善善造造假假过过程程，董董博博又又指指使使时时任任天天津津广广夏夏萃萃取取有有限限公公司司总总经经理理的的阎阎金金岱岱伪伪造造萃取产口生产记

34、录。萃取产口生产记录。阎阎金金岱岱指指使使时时任任天天津津广广夏夏职职工工伪伪造造了了萃萃取取产产品品虚虚假假原原料料入入库库单单，班班组组生生产产记记录录、产品出库单等。产品出库单等。最最后后，董董博博虚虚构构天天津津广广夏夏萃萃取取产产品品出出口口收入收入23898.60万元。万元。虚虚假假的的年年度度财财务务报报表表经经深深圳圳中中天天勤勤会会计计事事务务所所审审查查后后，并并入入银银广广夏夏公公司司年年报报，银银广广夏夏公公司司向向社社会会发发布布的的虚虚假假净净利利润润高高达达12778.66万元。万元。2000年年，财财务务造造假假行行动动继继续续进进行行，依依旧旧是是接接受受丁丁

35、功功民民的的指指示示，董董博博伪伪造造了了虚虚假假出出口口销销售售合合同同、银银行行汇汇款款单单、销销售售发发票票、出出口口报报关关单单及及德德国国诚诚信信贸贸易易公公司司支支付付的的货货款款进进账账单单，同同时时同同样样指指使使天天津津广广夏夏职职工工伪伪造造了了虚虚假假财财务务凭据。凭据。2000年的对德出口额为1.8亿马克，“利润”达4.7亿元人民币，并已与德方客户签订连续3年、总额达60亿元的订货合同。虚虚假假年年度度财财务务报报表表由由深深圳圳中中天天勤勤会会计计事事务务所所审审查查，注注册册会会计计刘刘加加荣荣、徐徐林林文文签签字字仪仪式式署署名名无无保保留意见后，向社会发布虚假净

36、利润留意见后，向社会发布虚假净利润41764万元。万元。为了证明这种超常规的暴利是为了证明这种超常规的暴利是“千真万千真万确确”的，银广夏不仅有财务报表，还有实实的，银广夏不仅有财务报表，还有实实在在的物质投入。为生产那种能够出口获得在在的物质投入。为生产那种能够出口获得巨额利润的巨额利润的“萃取产品萃取产品”，公司出资，公司出资2.8亿元，亿元，在安徽芜湖建成在安徽芜湖建成“萃取产品萃取产品”生产线，据称生产线，据称这种用于出口的产品能获得巨额利润。在投这种用于出口的产品能获得巨额利润。在投产试车的典礼上，记者云集，热闹非凡。银产试车的典礼上，记者云集，热闹非凡。银广厦还放出口风，称更大规模

37、的生产线尚在广厦还放出口风，称更大规模的生产线尚在申报过程中，投资将高达申报过程中，投资将高达5亿元。亿元。2001年年初，为进一步完善造假程序，年年初，为进一步完善造假程序，董博虚报销售收入，从天津市北辰国税局董博虚报销售收入，从天津市北辰国税局领购增值税专用发票领购增值税专用发票500份。除向正常销售份。除向正常销售单位开具外，董博指使天津广夏公司职员单位开具外，董博指使天津广夏公司职员付树通付树通以天津广夏公司名义向天津禾源公以天津广夏公司名义向天津禾源公司（系天津广夏公司萃取产品总经销）虚司（系天津广夏公司萃取产品总经销）虚开增值税专用发票开增值税专用发票290份。价税合计份。价税合计

38、22145万元，涉及税款万元，涉及税款3764万元万元,后以销售货款没后以销售货款没有全部回笼为由有全部回笼为由,仅向北辰区国税局交纳仅向北辰区国税局交纳“税款税款”500万元。万元。2001年年5月月,为为中中期期利利润润分分红红，银银广广夏夏总总裁裁李李有有强强以以购购买买设设备备为为由由，向向上上海海金金尔尔顿顿投投资资公公司司借借款款1.5亿亿元元打打入入天天津津禾禾源源公公司司,又又以以销销售售萃萃取取产产品品回回款款的的形形式式打打回回天天津津广广夏夏账账户户,随随后后其其中中1.25亿亿元元以以天天津津广广夏夏利利润润的的形形式式上上交交广广夏夏公公司司。据据董董博博当当庭庭供供

39、述述，在在造造假假过过程程中中，部部分分财财务务交交易易所所涉涉及及的的银银行行公公章章，是是其其在在电电脑脑上上制制作作出出来来的的。这这样样，依依据据庭庭审审及及起起诉诉书书，银银广广夏夏造造假假是是一一个个由由李李有有强强同同意意、丁丁功功民民授授意意、董董博博实实施施、阎阎金金岱岱协协助助，以以及及刘刘加加荣荣、徐林文徐林文“明知有假而不为的过程明知有假而不为的过程。造假思路：造假思路：利润目标（每股利润目标（每股0.8元元）总利润总利润（股数（股数0.8）销售收入数量销售收入数量生产数量生产数量采购数量采购数量伪造伪造原始凭证原始凭证记帐凭证记帐凭证明细帐明细帐总帐总帐报表报表重点放

40、在原始凭证的伪造上，假帐真做，假重点放在原始凭证的伪造上，假帐真做，假帐真算。帐真算。造假的完善：造假的完善：除了采购、生产、销售的造假外，还除了采购、生产、销售的造假外，还有：有：1、税收造假；、税收造假；2、生产线造假；、生产线造假；3、资金造假。、资金造假。从各方面使假的更象真的。从各方面使假的更象真的。4、疑点、疑点 （1 1）利润率高达）利润率高达46%（2000年）而深年）而深沪两市农业类、中草药类和葡萄酿酒类上市沪两市农业类、中草药类和葡萄酿酒类上市公司的利润率鲜有超过公司的利润率鲜有超过20%的。的。（2）如果天津广夏宣称的出口属实，）如果天津广夏宣称的出口属实，按照我国税法，

41、应有几千万的出口退税，但按照我国税法，应有几千万的出口退税，但年报里根本找不到出口退税的项目。年报里根本找不到出口退税的项目。2000年年公司工业生产性的收入形成毛利公司工业生产性的收入形成毛利5.43亿元。亿元。按按17%税率计算，公司应当计交的增值税至税率计算，公司应当计交的增值税至少为少为9231万元。万元。5.4317%=9231万元万元 但公司披露但公司披露2000年年末应交增值税余额年年末应交增值税余额为负数，不但不欠，而且还没有抵扣完。为负数，不但不欠，而且还没有抵扣完。（3）公司）公司2000年销售收入与应收款项保持年销售收入与应收款项保持大体比例的同步增长，货币资金与短期借款

42、也大体比例的同步增长，货币资金与短期借款也保持大体比例的同步增长，考虑到公司当年销保持大体比例的同步增长，考虑到公司当年销售及资金回笼并不理想，显然公司希望以巨额售及资金回笼并不理想，显然公司希望以巨额货币资金的囤积来显示销售及回款情况。货币资金的囤积来显示销售及回款情况。（4）签下总金额达）签下总金额达60亿元合同的德国诚信亿元合同的德国诚信公司（公司（FedelityTradingGmBH）只与银广夏只与银广夏单线联系。据称为一家百年老店，但事实上却单线联系。据称为一家百年老店，但事实上却是注册资本仅为是注册资本仅为10万马克的一家小型贸易公司。万马克的一家小型贸易公司。（5）原材料购买批

43、量很大，都是整数）原材料购买批量很大，都是整数吨位，一次购买上千吨桂皮、生姜，整个吨位，一次购买上千吨桂皮、生姜，整个厂区全部用来堆放都盛不下，而库房，工厂区全部用来堆放都盛不下，而库房，工艺不许外人察看。艺不许外人察看。（6）萃萃取取技技术术高高温温高高压压耗耗电电，但但水水电电费费1999年仅年仅20万元，万元，2000年仅年仅30万元。万元。第四节应收账款审计某企业某企业08年年12月月31日资产负债日资产负债表应收帐款项目金额为表应收帐款项目金额为37560万元万元,如如何审计何审计?一、问题：1、37560万元应收账款是如何形成的？万元应收账款是如何形成的？涉及哪些帐户？如何核对涉及

44、哪些帐户？如何核对?2、37560万元应收账款可能存在哪些问万元应收账款可能存在哪些问题？题？3、针对这些问题、针对这些问题,如何审计？如何审计？二、应收账款业务存在的主要问题与审计目标（一）存在的主要问题（一）存在的主要问题1、高估或低估应收帐款、高估或低估应收帐款2、报表披露不充分、报表披露不充分（二）高估的手法（二）高估的手法虚列应收帐款、少提坏账准备虚列应收帐款、少提坏账准备（三）审计目标1、确定应收账款是否存在；、确定应收账款是否存在；2、确定应收账款是否归被审计单位所有；、确定应收账款是否归被审计单位所有；3、确定应收账款增减变动的记录是否完整；、确定应收账款增减变动的记录是否完整

45、；4、确定应收账款是否可收回，坏账准备的计、确定应收账款是否可收回，坏账准备的计提是否恰当；提是否恰当；5、确定应收账款期末余额是否正确；、确定应收账款期末余额是否正确；6、确定应收账款在会计报表上的披露是否恰、确定应收账款在会计报表上的披露是否恰当。当。三、应收账款的审计程序(一一)取得或编制应收账款明细表取得或编制应收账款明细表1.复核加计正确，并与总账数和明细账合计数复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符；结合坏账准备科目与与报表数核对相符。核对相符；结合坏账准备科目与与报表数核对相符。2检查应收账款账龄分析是否正确。注册会检查应收账款账龄分析是否正确。注册会计师可以通过编制或索

46、取应收账款账龄分析表来分计师可以通过编制或索取应收账款账龄分析表来分析应收账款的账龄，以便了解应收账款的可收回性。析应收账款的账龄，以便了解应收账款的可收回性。3检查非记账本位币应收账款的折算汇率及检查非记账本位币应收账款的折算汇率及折算是否正确。折算是否正确。4分析有贷方余额的项目分析有贷方余额的项目某企业会计报表项目注释中披露的其他应收款的帐龄结构如下某企业会计报表项目注释中披露的其他应收款的帐龄结构如下帐龄帐龄2008年年12月月31日日2007年年12月月31日日金额（元）金额（元）比例（比例（%）金额（元）金额（元）比例比例（%）1年以内年以内9658252.8165.5888059

47、69.2765.371-2年年2548613.0217.313027082.4722.462-3年年1437597.699.76678968.425.043-4年年942223.056.40789630.425.864-5年年139884.830.95153086.201.145年以上年以上16906.000.13合计合计14726571.4010013471642.78100(二二)对应收账款实施实质性分析程序对应收账款实施实质性分析程序1复核应收账款借方累计发生额与主复核应收账款借方累计发生额与主营业务收入是否配比，如存在不匹配的情况营业务收入是否配比，如存在不匹配的情况应查明原因；应查明

48、原因；2在明细表上标注重要客户，并编制在明细表上标注重要客户，并编制对重要客户的应收账款增减变动表，与上期对重要客户的应收账款增减变动表，与上期比较分析是否发生变动，收集客户资料分析比较分析是否发生变动，收集客户资料分析其变动合理性；其变动合理性；3计算应收账款周转率，应收账款周计算应收账款周转率，应收账款周转天数等指标，并与被审计单位上年指标、转天数等指标，并与被审计单位上年指标、同行业同期相关指标对比分析，检查是否存同行业同期相关指标对比分析，检查是否存在重大异常。在重大异常。（三）向债务人函证应收账款（三）向债务人函证应收账款（四）确定已收回应收帐款（四）确定已收回应收帐款（五）检查未函

49、证应收帐款（五）检查未函证应收帐款(六六)检查坏账的确认和处理检查坏账的确认和处理(七七)抽查有无不属于结算业务的债权抽查有无不属于结算业务的债权(八八)检查贴现、质押或出售检查贴现、质押或出售(九九)分析应收账款明细账余额分析应收账款明细账余额(十十)确定应收账款的列报是否恰当确定应收账款的列报是否恰当四、函证程序的运用（一）函证的概念（一）函证的概念函函证证，是是指指注注册册会会计计师师为为了了印印证证影影响响会会计计报报表表认认定定的的账账户户余余额额或或其其他他信信息息，以以被被审审计计单单位位的的名名义义向向第第三三方方发发出出询询证证函，获取和评价审计证据的过程。函，获取和评价审计

50、证据的过程。（二）需函证的报表项目1、银行存款、借款（包括零余额账户和在本期内、银行存款、借款（包括零余额账户和在本期内注销的账户）及与金融机构往来的其他重要信息进注销的账户）及与金融机构往来的其他重要信息进行函证行函证2、应收账款、应收账款；3、短期投资；短期投资；4、应收票据；、应收票据；5、其他应收款；、其他应收款；6、预付账款；、预付账款；7、由其他单位代为保管、加工或销售的存货；、由其他单位代为保管、加工或销售的存货；8、长期投资；、长期投资；9、委托贷款；、委托贷款；10、应付账款；、应付账款；11、预收账款；预收账款；12、保证、抵押或质押；保证、抵押或质押；13、或有事项；、或