高级财务会计所得税会计课件.ppt

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1、第五章第五章 所得税会计所得税会计广西财经学院会计系课程制作组广西财经学院会计系课程制作组 负责人：李家瑗负责人：李家瑗.第一节第一节 所得税会计概述所得税会计概述包括包括确认：确认：（1 1）应交所得税）应交所得税 （2 2）递延所得税资产或递延所得税负债）递延所得税资产或递延所得税负债（3 3）所得税费用（或其他应列支的渠道）所得税费用（或其他应列支的渠道）其中涉及两大问题：其中涉及两大问题：一是纳税差异的问题；（由（一是纳税差异的问题；（由（1 1）与（）与（2 2）产生）产生）二是会计处理问题。二是会计处理问题。.一、纳税差异的产生原由一、纳税差异的产生原由应交所得税应交所得税=税收利

2、润税收利润所得税税率所得税税率 =（会计利润（会计利润+纳税调整差异）纳税调整差异）所得税率所得税率 纳税税调整差异按性质分为两种差额：纳税税调整差异按性质分为两种差额：永久性差异永久性差异 及及 暂时性差异暂时性差异.二、对二、对“永久性差异永久性差异”的理解的理解1.性质性质它由会计与税法因它由会计与税法因“收支确认口径收支确认口径”的不同而产生。的不同而产生。会计按规定作收益或列入费用损失，但按税法规定是不作会计按规定作收益或列入费用损失，但按税法规定是不作应纳税所得额及不允许列入费用损失抵扣应纳税所得额的部应纳税所得额及不允许列入费用损失抵扣应纳税所得额的部分。分。2.如何如何查找查找

3、?利润表项目是否有：利润表项目是否有：（1）税法不允许列入成本费用的而列入了；（如行政违）税法不允许列入成本费用的而列入了；（如行政违法支出。调增应税所得）法支出。调增应税所得）（2）会计按规定列入了收益，但税法却允许不计所得税）会计按规定列入了收益，但税法却允许不计所得税的；的；（如国债利息收入。调减应税所得）（如国债利息收入。调减应税所得）（3）成本费用超过了规定标准的；（如业务招待费、广）成本费用超过了规定标准的；（如业务招待费、广告费、职工薪酬等，告费、职工薪酬等，调增应税所得）调增应税所得）3.特征特征 永久性差异调整后不能转回。永久性差异调整后不能转回。.三对三对“暂时性差异暂时性

4、差异”的理解的理解 1.性质：它是指一项资产或负债的计税基础与其资产负债表账面金额的差额。造成偏离的主要原因：（1）会计将资产转化费用的时间或方法与税法规定不符；（2）因预计负债、预收货款等业务引起的损益入账时间与税法计税时间不符。2.如何查找？资产负债表中是否有：资产项目和负债项目的账面价值偏离了计税基础；（1）以会计准则为基础，确定资产项目和负债项目的账面价值；（2）以税收法规为基础，确定资产项目和负债项目的计税基础；（3）分析两者之差的性质，确定为应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异。3.特征暂时性差异有发生和转回两个时期。.第二节第二节 计税基础和暂时性差异计税基础和暂时性差异一、暂时性

5、差异一、暂时性差异账面价值与计税基础账面价值与计税基础关系关系产生的暂时性产生的暂时性差异差异含义含义1.资产账值资产账值 税基税基应纳税暂时性应纳税暂时性差异差异在计算未来应纳税所得额时应在计算未来应纳税所得额时应调增的数额。（增加未来的应调增的数额。（增加未来的应税所得、应交所得税）税所得、应交所得税）2.负债账值负债账值 税基税基3.资产账值资产账值 税基税基.二、资产的计税基础二、资产的计税基础（一）含义（一）含义收回资产账面价值的过程中，计算应纳税收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时，按税法规定可以在应税所得中所得额时，按税法规定可以在应税所得中抵扣的金额。抵扣的金额。（二）

6、取得时（二）取得时的资产的资产 计税基础计税基础=该项资产的历史成本该项资产的历史成本 =购入时的实际支付金额。购入时的实际支付金额。（三）持续持（三）持续持有过程中的资有过程中的资产产计税基础计税基础=该项资产的历史成本该项资产的历史成本-按税法规定按税法规定在以前期间税前扣除的累计折旧或累计摊在以前期间税前扣除的累计折旧或累计摊销额销额.各项资产项目计税基础举例各项资产项目计税基础举例.例例:原值原值=300=300万元，万元，会计：会计：N=10N=10年，年，S=0S=0；直线法；直线法 ；第二年计提了减值；第二年计提了减值2020万元万元税法：税法：N=10N=10年，年，S=0S=

7、0；双倍余额递减法；双倍余额递减法第一第一年初年初第一第一年末年末第二第二年末年末账面价值账面价值300300300-30300-30=270=270270-30-20270-30-20=220=220计税基础计税基础300300300-300-30020%30020%=240=240240-240-24020%24020%=192=192累计暂时性累计暂时性差异差异0 030302828资产账值大于税基资产账值大于税基,为为应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异.例例:原值原值=300=300万元，万元，会计：会计：N=10N=10年，年，S=0S=0；直线法；直线法 ；税法：税法：N=20N=2

8、0年，年，S=0S=0；直线法；直线法第一第一年初年初第一第一年末年末第二第二年末年末账面价值账面价值300300-30=270270-30=240计税基础计税基础300300-15=285=285285-15=270累计暂时性累计暂时性差异差异01530资产账值小于税基资产账值小于税基,为为可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异.税法规定税法规定.例例:取得成本取得成本 600600万元。万元。会计：使用寿命不确定。不摊销；未减值。会计：使用寿命不确定。不摊销；未减值。税法：按税法：按1010年平均摊销年平均摊销账面价值账面价值=600=600计税基础计税基础=600-60=540 =600-60

9、=540 形成应纳税暂时性差异形成应纳税暂时性差异6060万元。万元。.3.3.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产产 账面价值与计税基础的偏离原因：期末按公允账面价值与计税基础的偏离原因：期末按公允价值计量价值计量例例:交易性金融资产交易性金融资产取得成本取得成本 800800；期末公允价；期末公允价880880账面价值账面价值=880=880计税基础计税基础=800 =800 形成应纳税暂时性差异形成应纳税暂时性差异8080万元。万元。.4.4.其他资产其他资产 （1 1）期末按公允价值计量的资产。（如投）期末按公允价值计量的资产。（如投资

10、性房地产）形成偏离。资性房地产）形成偏离。见例见例 （2 2）计提减值损失的资产（如坏账准备、）计提减值损失的资产（如坏账准备、存货等）存货等）资产税基资产税基=历史成本历史成本-税法允许抵扣部分税法允许抵扣部分见例见例.三、负债的计税基础三、负债的计税基础 （一）含义：指在未来期间计算应纳税所（一）含义：指在未来期间计算应纳税所得额时，该负债按税法规定可以在应税所得额时，该负债按税法规定可以在应税所得中抵扣的金额。得中抵扣的金额。.（二）类型（二）类型1.确认与确认与偿还均偿还均不影响不影响企业损企业损益，也益，也不影响不影响应税所应税所得的负得的负债债 计税基础计税基础=账面价值账面价值

11、购料时购料时借记原材料等，借记原材料等，贷记应付账款。贷记应付账款。应付账款不会产应付账款不会产生纳税差异，即生纳税差异，即计税基础计税基础=账面价账面价值。值。短期借款、短期借款、应付账款等应付账款等.2.确认虽影确认虽影响企业损益，响企业损益，但会计与税但会计与税法规定一致法规定一致 计税基础计税基础=账面价值账面价值如计提利息时，如计提利息时，借财务费用，借财务费用，贷应计利息。贷应计利息。确认确认“应计利息应计利息”形成形成“财务费用财务费用”，税法是，税法是允许抵扣应税所得的，允许抵扣应税所得的，也不会产生纳税差异。也不会产生纳税差异。应计利息等应计利息等.3.确认虽影确认虽影响企业

12、损益，响企业损益，但其偿还税但其偿还税法不允许税法不允许税前抵扣的负前抵扣的负债债 计税基础计税基础=账面价值账面价值 （1）分配工资福利时，确）分配工资福利时，确认成本费用及负债认成本费用及负债高于计高于计税工资标准的部分进行纳税调税工资标准的部分进行纳税调整；整；（2）支付工资福利时，偿）支付工资福利时，偿还负债还负债不得调整纳税所得不得调整纳税所得 教材例教材例账面价值账面价值=“应付职工薪酬应付职工薪酬”1600万元万元 计税标准计税标准1200万万元，元，400万元为永久性差异万元为永久性差异 计税基础计税基础=1600万元万元教材例教材例 （同理）（同理）如为赔偿损失计提的如为赔偿

13、损失计提的“预计负债预计负债”或或“其其他应付款他应付款”；“应付应付职工薪酬职工薪酬”等等.4.确认影响确认影响企业损益，企业损益，且其偿还税且其偿还税法允许在未法允许在未来抵扣的。来抵扣的。计税基础计税基础=0 “预计负债预计负债产品质产品质量担保量担保”会计按规定预会计按规定预计质量担保费用并确认计质量担保费用并确认负债。负债。税法规定于实际发生时税法规定于实际发生时（该负债偿还时）才允（该负债偿还时）才允许税前扣除。许税前扣除。教材教材 例例会计会计“预计负债预计负债产产品质量担保品质量担保”200万元；万元；计税基础计税基础=0 如相关的如相关的“预计预计负债负债”等等.5.预收预收

14、货款货款的确的确认及认及偿还偿还影响影响的收的收益，益，企业企业与税与税法相法相一致一致的。的。计税计税基础基础 =账面账面价值价值 会计预收账会计预收账款时，不确款时，不确认收益，但认收益，但确认了负债。确认了负债。预收账款不预收账款不确认收益不确认收益不计税，税法计税，税法规定一致。规定一致。如一般商品的如一般商品的“预收账款预收账款”等等.6.预收货款的预收货款的确认及偿还确认及偿还影响的收益，影响的收益，企业与税法企业与税法不一致的。不一致的。计税基础计税基础=账面价值账面价值-未来期未来期间按税法规定可予间按税法规定可予抵扣的金额抵扣的金额 税法规定税法规定“预收账款：预收账款：”时

15、时按估计的利润纳税，后期企按估计的利润纳税，后期企业确认收入（偿付负债）时业确认收入（偿付负债）时可以抵扣应税所得。可以抵扣应税所得。教材例教材例账面价值账面价值=“预收账款预收账款”1000万元万元按规定本期增加应纳所得额按规定本期增加应纳所得额=100020%=200 020%=200 （未来可（未来可抵扣）抵扣）计税基础计税基础=1000-200=800 （差额（差额200产生可抵扣暂时产生可抵扣暂时性差异）性差异）如销售不动产的如销售不动产的“预收账款预收账款”等等.四、特殊项目产生的暂时性差异四、特殊项目产生的暂时性差异1.筹建费用筹建费用会计于发生时计入了当期损益，税法会计于发生时

16、计入了当期损益，税法规定在开始正常生产经营后规定在开始正常生产经营后5年内分期计年内分期计入应纳税所得额。入应纳税所得额。产生可抵扣暂时性差异产生可抵扣暂时性差异 例例2.企业亏损额企业亏损额税法允许亏损额在未来税法允许亏损额在未来5年内税前抵扣。年内税前抵扣。产生可抵扣暂时性差异产生可抵扣暂时性差异 例例3.非同一控制非同一控制下企业合并下企业合并会计对可辩认净资产按公允价入账（包会计对可辩认净资产按公允价入账（包含有固定资产等资产），而计税基础为含有固定资产等资产），而计税基础为其历史成本。其历史成本。形成暂时性差异形成暂时性差异 .第三节第三节 所得税会计处理所得税会计处理采用的方法采用

17、的方法资产负债表债务法资产负债表债务法 要确认和计量如下项目：要确认和计量如下项目：1.“1.“应交所得税应交所得税”“所得税费用所得税费用当期所得税费用当期所得税费用”2.“2.“递延所得税资产递延所得税资产”“所得税费用所得税费用递延所得税费用递延所得税费用”3.“3.“递延所得税负债递延所得税负债”“所得税费用所得税费用递延所得税费用递延所得税费用”.形成形成“当期所得税费用当期所得税费用”应交所得税应交所得税=应纳税所得额应纳税所得额 税率税率 =（会计利润（会计利润 永久性差异永久性差异 暂时性差异）暂时性差异）率率会计分录：会计分录：借：所得税费用借：所得税费用当期所得税费用当期所

18、得税费用 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税一、应交所得税的确认和计量一、应交所得税的确认和计量.计算应交所得税例计算应交所得税例 例例33企业会计税前利润企业会计税前利润20002000万元，利润表万元，利润表项目中管理费用（业务招待费）超过计税标项目中管理费用（业务招待费）超过计税标准准3030万元，投资收益（国债利息收益）万元，投资收益（国债利息收益）5050万元；一设备账面价值期初万元；一设备账面价值期初8080万元，期末万元，期末4040万元，计税基础期初万元，计税基础期初9090万元，期末万元，期末6060万万元；另一生产线，账面价值期初元；另一生产线，账面价值期初400

19、400万元，万元，期末期末350350万元，计税基础期初万元，计税基础期初400400万元，期万元，期末末320320万元，预计负债账面价值万元，预计负债账面价值100100万元，万元，（期末发生的预提产品保修费用）。企业所（期末发生的预提产品保修费用）。企业所得税税率为得税税率为30%30%。返回.有关调整差异情况如下：有关调整差异情况如下：差异项目差异项目期初期初期末期末本期发生调本期发生调整差异整差异业务招待费业务招待费30 （+）国债利息收益国债利息收益50 （-）设备设备90-80=1060-40=2010 （可抵扣）（可抵扣）（+）生产线生产线400-400=0350-320=30

20、 30 （应纳税）（应纳税）（-）预提产品保修费预提产品保修费 0100-0=100100 （可抵（可抵扣）（扣）（+）.应税所得额应税所得额=2000+30-50+10-30+100=2000+30-50+10-30+100 =2060 =2060（万元）（万元）应交所得税应交所得税=206030%=618=206030%=618（万元）（万元）应作的会计分录为：应作的会计分录为：借：所得税费用借：所得税费用本期所得税费用本期所得税费用 618618 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 618618.1.1.递延所得税资产递延所得税资产 =期末可抵扣暂时性差异期末可抵扣暂时性差异

21、率率-期初可抵扣暂时性差期初可抵扣暂时性差异异 率率当所得税税率不变时当所得税税率不变时 =可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异 率率其中，其中，“期末可抵扣暂时性差异期末可抵扣暂时性差异 率率”是资产负债表是资产负债表日日“递延所得税资产递延所得税资产”期末数；期末数；“期初可抵扣暂时性差异期初可抵扣暂时性差异 率率”是资产负债表是资产负债表“递递延所得税资产延所得税资产”期初数；期初数；期末数大于期初数为发生；期末数小于期初数为期末数大于期初数为发生；期末数小于期初数为转回。转回。二、递延所得税资产的确认和计量二、递延所得税资产的确认和计量.2 2确认递延所得税资产的会计分录确认递延所得税资产

22、的会计分录 借：递延所得税资产借：递延所得税资产 贷：所得税费用贷：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用 商誉商誉/营业外收入营业外收入 资本公积资本公积因原合因原合并产生并产生因可供出售金融资产公允因可供出售金融资产公允价值下降产生价值下降产生一般情一般情况下况下.3.3.确认为递延所得税资产的相关问题确认为递延所得税资产的相关问题 （1 1）它一般由）它一般由“可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异”产生产生 （2 2）是否确认递延所得税资产）是否确认递延所得税资产,应以预计将来是应以预计将来是否有足够的应纳税所得额为条件。否有足够的应纳税所得额为条件。（3 3）不折现）不折现 在估计未来期间

23、可能取得的应纳在估计未来期间可能取得的应纳在估计未来期间可能取得的应纳在估计未来期间可能取得的应纳税所得额时，除正常生产经营所得税所得额时，除正常生产经营所得税所得额时，除正常生产经营所得税所得额时，除正常生产经营所得外，还应考虑将于未来期间转回的外，还应考虑将于未来期间转回的外，还应考虑将于未来期间转回的外，还应考虑将于未来期间转回的应纳税暂时性差异导致的应税金额应纳税暂时性差异导致的应税金额应纳税暂时性差异导致的应税金额应纳税暂时性差异导致的应税金额等因素。等因素。等因素。等因素。.确认递延所得税资产例确认递延所得税资产例 例例44承例承例3 3可抵扣的暂时性差异可抵扣的暂时性差异 设备：

24、期末设备：期末2020，期初，期初1010 预计负债：期末预计负债：期末 100100，期初，期初0 0递延所得税资产递延所得税资产=（100+20100+20）30%-10 30%-10 30%30%=36-3=33 =36-3=33（万元）（万元）或或=（10+10010+100）30%=3330%=33（万元）（万元）借：递延所得税资产借：递延所得税资产 3333 贷：所得税费用贷：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用 3333链接例链接例3相关计算填相关计算填下页表格下页表格.财务报表列报财务报表列报预计负债预计负债设备设备10 20 0 100 3 6 0 30 3 3690-80

25、60-402030%10120.三、递延所得税负债的确认和计量三、递延所得税负债的确认和计量 1.1.递延所得税负债的计算递延所得税负债的计算=期末应纳税暂时性差异期末应纳税暂时性差异 率率-期初应纳税暂时性期初应纳税暂时性差异差异 率率当所得税税率不变时当所得税税率不变时=应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 率率其中，其中，“期末应纳税暂时性差异期末应纳税暂时性差异 率率”是资产负是资产负债表日债表日“递延所得税负债递延所得税负债”期末数；期末数；“期初应纳税暂时性差异期初应纳税暂时性差异 率率”是资产负债表是资产负债表“递延所得税负债递延所得税负债”期初数；期初数；期末数大于期初数为发生；期

26、末数小于期初期末数大于期初数为发生；期末数小于期初数为转回。数为转回。.2 2确认递延所得税负债的会计分录确认递延所得税负债的会计分录 借：所得税费用借：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用 商誉商誉/营业外收入营业外收入 资本公积资本公积 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 一般情一般情况下况下因原合因原合并产生并产生因可供出售金融资产因可供出售金融资产公允价值上升产生公允价值上升产生.3.3.确认为递延所得税负债的相关问题确认为递延所得税负债的相关问题 （1 1）它一般由）它一般由“应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异”产生产生 （2 2）产生）产生“应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异”，但

27、不确认，但不确认“递延所得税负债递延所得税负债”的有：商誉的初始确认、的有：商誉的初始确认、不影响会计利润及应税所得的（企业合并除外）不影响会计利润及应税所得的（企业合并除外）、联营合营实现净利引起等。（后述）、联营合营实现净利引起等。（后述）（3 3）不折现）不折现.确认递延所得税负债例确认递延所得税负债例 例例55承例承例3 3应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 生产线：期末生产线：期末3030，期初，期初0 0 递延所得税负债递延所得税负债=3030%-0=3030%-0 =9-0=9 =9-0=9（万元）（万元）借：所得税费用借：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用 9 9 贷：递延所

28、得税负债贷：递延所得税负债 9 9链接例链接例3相关计算填相关计算填下页表格下页表格.生产线生产线 0 30 0 9 0 30 0 9350-3203030%财务报表列报生产线生产线 0 30 0 9 0 30 0 9350-3203030%.一、税率发生变动后递延所得税费用的计量一、税率发生变动后递延所得税费用的计量企业经营过程中以各种方式取得的应税所得适用的企业经营过程中以各种方式取得的应税所得适用的所得税税率以及在不同会计期间适用的所得税税所得税税率以及在不同会计期间适用的所得税税率一般不存在差别。某些情况下，适用税率发生率一般不存在差别。某些情况下，适用税率发生变化的，应对己确认的递延

29、所得税资产和递延所变化的，应对己确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行重新计量，除直接在所有者权益中得税负债进行重新计量，除直接在所有者权益中确认的交易或者事项产生的递延所得税资产和递确认的交易或者事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债以外。应当将其影响数计入变化当延所得税负债以外。应当将其影响数计入变化当期的所得税费用。期的所得税费用。第四节第四节 所得税会计几个特殊问题所得税会计几个特殊问题.方法方法倒轧法倒轧法计算：计算：1.1.计算计算“递延所得税资产（或负债）递延所得税资产（或负债）”期末保期末保留额留额 =期末可抵扣（或应纳税）暂时性差异累计额期末可抵扣（或应纳税）暂时性差异累

30、计额 现行所得税税率现行所得税税率 2.2.本期调整额本期调整额=期末递延所得税资产（或负债）期末递延所得税资产（或负债）保留额保留额-期初递延所得税资产（或负债）累计额期初递延所得税资产（或负债）累计额 .例例6 6 承例承例3 3 假定所得税税率已由假定所得税税率已由30%30%上升到了上升到了40%40%。应交所得税应交所得税=206040%=824=206040%=824（万元）（万元）递延所得税资产期末数递延所得税资产期末数=（20+10020+100）40%40%=48 =48（万元）（万元）递延所得税资产期初数递延所得税资产期初数=1030%=1030%=3 =3（万元）（万元）

31、递延所得税资产本期调整数递延所得税资产本期调整数=48-3=35=48-3=35 递延所得税负债递延所得税负债=3040%-0=12=3040%-0=12（万元）（万元）分录处理（略）分录处理（略）链接例链接例3.财务报表列报财务报表列报预计负债预计负债设备设备10 20 0 100 3 8 0 40 3 4890-8060-402040%10120.生产线生产线 0 30 0 12 0 30 0 12350-3203040%财务报表列报财务报表列报.综合所得税核算例综合所得税核算例:20062006年初开始计提折旧的设备一台，原值年初开始计提折旧的设备一台，原值120120万元，无净残值，会

32、计采用年数总和万元，无净残值，会计采用年数总和法按法按3 3年计提，税法规定采用平均年限法年计提，税法规定采用平均年限法按按4 4年计提。年计提。20062006年至年至20082008年的税前净年的税前净利润分别为利润分别为10001000万元，万元，12001200万元，万元，15001500万元，万元，16001600万元；万元；20062006年所得税年所得税率为率为30%30%，20072007年后改为年后改为40%40%。要求：要求：1.1.计算设备每年的暂时性差异。计算设备每年的暂时性差异。2.2.进行所得税会计处理。进行所得税会计处理。.二、预知未来税率时，递延所得税费用二、预

33、知未来税率时，递延所得税费用的计量的计量 资产负债表日，对于递延所得税资产和资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税负债，应当按照预期收回该资递延所得税负债，应当按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量。产或清偿该负债期间的适用税率计量。.预知未来税率时，递延所得税费用的预知未来税率时，递延所得税费用的计量举例计量举例某企业适用的所得税率为某企业适用的所得税率为30%30%，新开业，按优惠，新开业，按优惠政策可享受免征两年所得税的照顾。已知一设政策可享受免征两年所得税的照顾。已知一设备的账面价值期初为备的账面价值期初为120120，期末为，期末为9090，而计税，而计税基础期初为基

34、础期初为120120，期末为，期末为8080。目前的税率为目前的税率为0%0%，而将来转回时的税计为，而将来转回时的税计为30%30%，确认该递延所得税负债及递延所得税费用时，确认该递延所得税负债及递延所得税费用时，应用何种税率？应用何种税率？采用所预知的未来税率采用所预知的未来税率30%30%计算。计算。？.（一）确认递延所得税资产的特殊情况（一）确认递延所得税资产的特殊情况 下列交易或事项中产生的可抵扣暂时性差异，下列交易或事项中产生的可抵扣暂时性差异，应根据交易或事项的不同情况确认相应的递应根据交易或事项的不同情况确认相应的递延所得税资产：延所得税资产：(1)(1)企业对于能够结转以后年

35、度的未弥补亏企业对于能够结转以后年度的未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差异，以很可能获损，应视同可抵扣暂时性差异，以很可能获得用来抵扣该部分亏损的未来应纳税所得额得用来抵扣该部分亏损的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。为限，确认相应的递延所得税资产。三、确认递延所得税的特殊事项三、确认递延所得税的特殊事项.例例7200572005年甲企业税前亏损年甲企业税前亏损100100万元，按规定万元，按规定可以结转以后年度弥补，假定企业在未来期间能可以结转以后年度弥补，假定企业在未来期间能够取得足够的应纳税所得额，适用的所得税税率够取得足够的应纳税所得额，适用的所得税税率为为3333。分录：

36、分录：借：递延所得税资产借：递延所得税资产 1003310033=33=33 贷：所得税费用贷：所得税费用 1003310033=33=33利润表：利润表：利润总额利润总额 -100-100万万 减：所得税费用减：所得税费用 -33-33万万净利润净利润 -67-67万万.(2)(2)对于与联营企业、合营企业等的投资对于与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，如果有关的暂相关的可抵扣暂时性差异，如果有关的暂时性差异在可预见的未来很可能转回，并时性差异在可预见的未来很可能转回，并且企业很可能获得用来抵扣该可抵扣暂时且企业很可能获得用来抵扣该可抵扣暂时性差异的应纳税所得额时，应确认相关

37、的性差异的应纳税所得额时，应确认相关的递延所得税资产。递延所得税资产。该情况通常产生于因联营企业或合营企业发该情况通常产生于因联营企业或合营企业发生亏损，投资企业按持股比例确认应予承担生亏损，投资企业按持股比例确认应予承担的部分而减少投资的账面价值，但税法规定的部分而减少投资的账面价值，但税法规定投资应以其成本作为计税基础，从而形成可投资应以其成本作为计税基础，从而形成可抵扣暂时性差异。抵扣暂时性差异。.例例88甲企业甲企业20052005年年1 1月月1 1日投资日投资10001000万元与乙万元与乙企业合作运作企业合作运作AA合伙项目，各占合伙项目，各占5050股权。股权。AA合合伙项目不

38、是独立纳税主体，其收益由甲企业和乙伙项目不是独立纳税主体，其收益由甲企业和乙企业按各自享有部分纳税。企业按各自享有部分纳税。AA项目项目20052005年当年发年当年发生亏损生亏损200200万元，甲企业适用税率万元，甲企业适用税率3333。假定甲。假定甲企业企业20052005年除年除AA投资项目以外的其他业务产生税投资项目以外的其他业务产生税前利润前利润(与应纳税所得额相同与应纳税所得额相同)300)300万元。万元。应交所得税应交所得税=30033%=99=30033%=99万元万元 递延所得税资产递延所得税资产=20050%33=20050%33=33=33万元万元 所得税费用所得税费

39、用=99-33=66=99-33=66万元万元不同于以前的时间性差异。不同于以前的时间性差异。.分录：借：所得税费用本期所得税 99 贷：应交税费应交所得税 99借：递延所得税资产借：递延所得税资产 3333 贷：所得税费用贷：所得税费用递延递延所得税 3333.(3)(3)非同一控制下的企业合并中，按照会非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成可负债的公允价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，同时调整合并中应予确认的商得税

40、资产，同时调整合并中应予确认的商誉。誉。.例例99甲企业甲企业20052005年年1 1月月1 1日投资日投资10001000万元收购万元收购乙企业乙企业100100股权，收购评估基准日乙企业净资股权，收购评估基准日乙企业净资产公允价值为产公允价值为900900万元。乙企业被收购的固定资万元。乙企业被收购的固定资产公允价值和账面价值都是产公允价值和账面价值都是500500万元，由于会计万元，由于会计折旧年限和税法折旧年限的差异，该固定资产的折旧年限和税法折旧年限的差异，该固定资产的计税基础为计税基础为600600万元。甲企业适用税率为万元。甲企业适用税率为3333。不考虑其他因素，则甲企业应因

41、此确认递延所得税不考虑其他因素，则甲企业应因此确认递延所得税资产资产3333万元，商誉价值万元，商誉价值6767万元。万元。借：递延所得税资产借：递延所得税资产 100100万万3333 贷：商誉贷：商誉 100100万万3333.(4)(4)与直接计入所有者权益的交易或事项相与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入资本公积税资产应计入资本公积 。如因可供出售金融资产公允价值下降而应如因可供出售金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税资产。确认的递延所得税资产。.例例10 10 甲企业甲企业20052005年年121

42、2月月1 1日投资日投资10001000万元以万元以公允市价购入乙公司股票，并作为可供出售投资公允市价购入乙公司股票，并作为可供出售投资计量。计量。1212月月31 31 日乙公司的股票价格比日乙公司的股票价格比1212月月1 1日日下降了下降了5 5。(1)(1)期末再计价时：期末再计价时：借：资本公积借：资本公积 5050万万 贷：可供出售的金融资产贷：可供出售的金融资产 5050万万 (2)(2)同时确认递延所得税资产同时确认递延所得税资产 （账面价值（账面价值950950计税基础计税基础10001000万元）万元）借：递延所得税资产借：递延所得税资产 5050万万3333=16=165

43、 5 贷：资本公积贷：资本公积 5050万万3333=16=165 5.除企业合并以外的交易中，如果交易发生既不影响会计利除企业合并以外的交易中，如果交易发生既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则交易中产生的资产、负债的润也不影响应纳税所得额，则交易中产生的资产、负债的入账价值与其计税基础之间的差额形成可抵扣暂时性差异入账价值与其计税基础之间的差额形成可抵扣暂时性差异的，相应的递延所得税资产不予确认。的，相应的递延所得税资产不予确认。如融资租赁中承租入取得的资产：如融资租赁中承租入取得的资产：资产的账面价值：资产的账面价值：租赁资产公允价值与最低租赁付款额租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值

44、两者中较低者；（注：对于运输费、途中保险费等金现值两者中较低者；（注：对于运输费、途中保险费等金额均应加上，下同。）额均应加上，下同。）资产的计税基础：资产的计税基础：按照租赁协议或者合同确定的价款。按照租赁协议或者合同确定的价款。两者之间产生的暂时性差异，如确认其所得税影响，将直接两者之间产生的暂时性差异，如确认其所得税影响，将直接影响到融资租入资产的入账价值，按照会计准则规定，该影响到融资租入资产的入账价值，按照会计准则规定，该种情况下不确认相应的递延所得税资产。种情况下不确认相应的递延所得税资产。（二）不确认递延所得税资产的情况（二）不确认递延所得税资产的情况.（一）（一）确认递延所得税

45、负债的特殊情况确认递延所得税负债的特殊情况 （1 1）非同一控制下的企业合并中，按照会计非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成应纳税暂时的公允价值与其计税基础之间形成应纳税暂时性差异的，应确认相应的递延所得税负债，同性差异的，应确认相应的递延所得税负债，同时调整合并中应予确认的商誉；时调整合并中应予确认的商誉；（2 2）与直接计入所有者权益的交易或事项相关）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的应纳税暂时性差异，相应的递延所得税负债的应纳税暂时性差异，相应的递延所得税负债应计入所有者权益，

46、如因可供出售金融资产公应计入所有者权益，如因可供出售金融资产公允价值上升而应确认的递延所得税负债。允价值上升而应确认的递延所得税负债。四、确认递延所得税负债的特殊情况四、确认递延所得税负债的特殊情况.（1 1）对商誉不确认递延所得税负债）对商誉不确认递延所得税负债 非同一控制下的企业合并中，因企业合并成非同一控制下的企业合并中，因企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的份额，按照会计准则规定应确认为商允价值的份额，按照会计准则规定应确认为商誉，但按照税法规定不允许确认商誉，即商誉誉，但按照税法规定不允许确认商誉，即商誉的计税基础为的计税

47、基础为0 0，两者之间的差额形成应纳税，两者之间的差额形成应纳税暂时性差异，但不确认递延所得税负债。暂时性差异，但不确认递延所得税负债。因确认该递延所得税负债会增加商誉的价值。因确认该递延所得税负债会增加商誉的价值。（二）不确认递延所得税负债的情况（二）不确认递延所得税负债的情况.（2）除企业合并以外的交易中，如果交易发除企业合并以外的交易中，如果交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则交易中产生的资产、负债的入账得额，则交易中产生的资产、负债的入账价值与其计税基础之间的差额形成应纳税价值与其计税基础之间的差额形成应纳税暂时性差异的，相应的递延所得

48、税负债不暂时性差异的，相应的递延所得税负债不予确认。予确认。.（3 3）企业对与联营企业、合营企业等的投资相）企业对与联营企业、合营企业等的投资相关的应纳税暂时性差异，在投资企业能够控制关的应纳税暂时性差异，在投资企业能够控制暂时性差异转同的时间并且预计有关的暂时性暂时性差异转同的时间并且预计有关的暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回时，不确差异在可预见的未来很可能不会转回时，不确认相应的递延所得税负债。认相应的递延所得税负债。与联营企业、合营企业的投资相关的应纳税暂时与联营企业、合营企业的投资相关的应纳税暂时性差异通常产生于因被投资单位实现净利润，投性差异通常产生于因被投资单位实现净利润，

49、投资企业按照持股比例计算应享有的部分，按照会资企业按照持股比例计算应享有的部分，按照会计规定增加投资的账面价值，但税法规定投资的计规定增加投资的账面价值，但税法规定投资的成本或其计税基础不发生变化，从而形成应纳税成本或其计税基础不发生变化，从而形成应纳税暂时性差异。如果企业能够控制该应纳税暂时性暂时性差异。如果企业能够控制该应纳税暂时性差异转回的时间并且该暂时性差异在可预见的未差异转回的时间并且该暂时性差异在可预见的未来不会转回时，不确认相应的递延所得税负债。来不会转回时，不确认相应的递延所得税负债。.资产负债表日，企业应当，对递延所得税资产负债表日，企业应当，对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值：借记所得税费用，贷记递延所得的账面价值：借记所得税费用，贷记递延所得税资产。在很可能获得足够的应纳税所得额时，税资产。在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当转回。减记的金额应当转回。五、递延所得税资产的复核五、递延所得税资产的复核.小结小结.谢谢谢谢!.