企业会计准则第3号——投资性房地产概要课件.ppt

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1、企业会计准则第企业会计准则第3 3号号投资性房地产投资性房地产1 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料投资性房地产投资性房地产第一个为非金融资产引入公允价值计量模第一个为非金融资产引入公允价值计量模型的会计准则型的会计准则成本模式成本模式 VS.VS.公允价值公允价值-是否为报表使用者提供更为相关、可靠是否为报表使用者提供更为相关、可靠及易于理解的信息及易于理解的信息?2 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料投资性房地产投资性房地产(续续)引入了投资性房地产的概念，要求对其引入了投资性房地产的概念，

2、要求对其单独核算和列报单独核算和列报后续计量后续计量-以成本模式作为基准模型以成本模式作为基准模型-有条件地引入公允价值模型有条件地引入公允价值模型3 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料定义定义-投资性房地产指为投资性房地产指为赚取租金赚取租金或或资本增值资本增值，或两者兼有而持，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。范围包括范围包括-已出租的土地使用权已出租的土地使用权-持有并准备增值后转让的土地使用权持有并准备增值后转让的土地使用权-已出租的建筑物已出租的建筑物范围不包

3、括范围不包括-自用房地产自用房地产-作为存货的房地产作为存货的房地产与其他资产的最大区别与其他资产的最大区别-能够独立于其他资产通过租赁和处置产生现金流能够独立于其他资产通过租赁和处置产生现金流投资性房地产投资性房地产(续续)4 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料投资性房地产的范围投资性房地产的范围请判断下列资产是否属于投资性房地产？请判断下列资产是否属于投资性房地产？否，按照国家有关规定认定的闲置土地不属于持有并否，按照国家有关规定认定的闲置土地不属于持有并 准备增值后转让的土地使用权准备增值后转让的土地使用权 -房地产公司准备出售的房地产房

4、地产公司准备出售的房地产 否，作为存货处理否，作为存货处理-出租办公楼并提供保安、维修等辅助服务出租办公楼并提供保安、维修等辅助服务 是，企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供相关是，企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供相关 辅助服务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认辅助服务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认 为投资性房地产为投资性房地产-闲置土地闲置土地5 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料投资性房地产的范围投资性房地产的范围(续续)请判断下列资产是否属于投资性房地产？请判断下列资产是否属于投资性房地产？否，企业拥有并自行经

5、营的旅游饭店，其经营目的主要否，企业拥有并自行经营的旅游饭店，其经营目的主要 是通过提供客房服务赚取服务收入，该旅游饭店不确认是通过提供客房服务赚取服务收入，该旅游饭店不确认 为投资性房地产为投资性房地产 -租给职工用物业租给职工用物业 否，将公司的房产租给职工，无论是否收取租金，都应视否，将公司的房产租给职工，无论是否收取租金，都应视 为自用房地产为自用房地产-出售前临时租出的房地产出售前临时租出的房地产 否，仍属于正常经营中以出售为目的的房地产否，仍属于正常经营中以出售为目的的房地产-旅游饭店旅游饭店6 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料确

6、认和初始计量确认和初始计量确认须同时满足的条件：确认须同时满足的条件：-与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业-该投资性房地产的成本能够可靠地计量该投资性房地产的成本能够可靠地计量应当按照应当按照成本成本进行初始计量：进行初始计量：-外购：购买价款、相关税费和直接归属于该资产的其他支出外购：购买价款、相关税费和直接归属于该资产的其他支出-自行建造：该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出自行建造：该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出-其他：按照相关会计准则的规定其他：按照相关会计准则的规定7 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播

7、中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料后续计量后续计量两种模式两种模式 -应当采用应当采用成本模式成本模式-必须有确凿证据表明公允价值能够持续可靠取得时，才可以必须有确凿证据表明公允价值能够持续可靠取得时，才可以采用公允价值模式采用公允价值模式-企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种模式不得同时采用两种模式成本模式成本模式-建筑物建筑物 -企业会计准则第企业会计准则第4 4号号 固定资产固定资产-土地使用权土地使用权 -企业会计准则第企业会计准则第6 6号号 无形资产无形资产-成本减累计折旧（摊销）和减值成本减

8、累计折旧（摊销）和减值8 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料后续计量后续计量(续续)公允价值模式公允价值模式 -有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，指同时满足：得，指同时满足：投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值价值 作出合理的估计作出合

9、理的估计 -不计提折旧或进行摊销。以资产负债表日投资性房地产的公不计提折旧或进行摊销。以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，差额计入当期损益（借允价值为基础调整其账面价值，差额计入当期损益（借/贷：投资性房地产，借贷：投资性房地产，借/贷：公允价值变动损益）。贷：公允价值变动损益）。9 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料后续计量后续计量(续续)计量模式的变更：计量模式的变更：-计量模式一经确定，不得随意变更计量模式一经确定，不得随意变更 -将成本模式变更为公允价值模式，应当视为会计政将成本模式变更为公允价值模式，应当视为会计

10、政策变更，按照策变更，按照企业会计准则第企业会计准则第2828号号-会计政策、会计政策、会计估计变更和差错更正会计估计变更和差错更正处理处理-已采用公允价值模式计量的投资性房地产不得从公已采用公允价值模式计量的投资性房地产不得从公允价值模式转变为成本模式允价值模式转变为成本模式10 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料转换转换转换条件：转换条件：有确凿证据表明房地产用途发生改变有确凿证据表明房地产用途发生改变 -投资性房地产开始自用，或投资性房地产开始自用，或-作为存货的房地产改为出租，或作为存货的房地产改为出租，或-自用土地使用权停止自用，用于

11、出租或增值，或自用土地使用权停止自用，用于出租或增值，或-自用建筑物停止自用，改为出租自用建筑物停止自用，改为出租11 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料转换转换(续续)成本模式下的转换成本模式下的转换-按转换前的账面价值作为转换后的入账价值按转换前的账面价值作为转换后的入账价值公允价值模式下的转换公允价值模式下的转换-投资性房地产转换为自用房地产投资性房地产转换为自用房地产按转换日的公允价值入账；按转换日的公允价值入账；公允价值与原账面价值的差额计入当期损益公允价值与原账面价值的差额计入当期损益-自用房地产或存货转换为投资性房地产自用房地产或

12、存货转换为投资性房地产按转换日的公允价值入账按转换日的公允价值入账若公允价值若公允价值 账面价值，差额计入所有者权益账面价值，差额计入所有者权益12 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料例例转换转换公允价值模式下，投资性房地产转为自用房地产公允价值模式下，投资性房地产转为自用房地产 企业将原采用公允价值计量模式计价的一幢出租用投资性房地产收回自企业将原采用公允价值计量模式计价的一幢出租用投资性房地产收回自用，作为办公楼。在出租收回前，该办公楼账面价值为用，作为办公楼。在出租收回前，该办公楼账面价值为100100万元。万元。转换当日该厂房的公允价值

13、为转换当日该厂房的公允价值为120120万元。万元。借：固定资产借：固定资产120 120 万元万元 贷：投资性房地产贷：投资性房地产 100 100 万元万元 公允价值变动损益公允价值变动损益 20 20 万元万元如果转换时该厂房的公允价值为如果转换时该厂房的公允价值为7070万元。万元。借：固定资产借：固定资产70 70 万元万元借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 30 30 万元万元 贷：投资性房地产贷：投资性房地产 100 100 万元万元 13 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料例例转换转换(续续)公允价值模式下，自用房地产转为

14、投资性房地产公允价值模式下，自用房地产转为投资性房地产 企业将一幢自用的办公楼作为投资性房地产对外出租。该办公楼的企业将一幢自用的办公楼作为投资性房地产对外出租。该办公楼的账面原值为账面原值为1,0001,000万元，已计提折旧万元，已计提折旧300300万元，提取固定资产减值准万元，提取固定资产减值准备备200200万元。转换当日，其公允价值为万元。转换当日，其公允价值为480480万元。万元。该办公楼转换前的账面价值为该办公楼转换前的账面价值为1000-300-200=500 1000-300-200=500 万元万元借：投资性房地产借：投资性房地产480 480 万元万元 固定资产减值准

15、备固定资产减值准备200 200 万元万元 累计折旧累计折旧300 300 万元万元 公允价值变动损益公允价值变动损益 20 20 万元万元 贷：固定资产贷：固定资产 1,000 1,000 万元万元 14 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料例例转换转换(续续)公允价值模式下，自用房地产转为投资性房地产公允价值模式下，自用房地产转为投资性房地产(续续)如果转换当日，该办公楼的公允价值为如果转换当日，该办公楼的公允价值为530530万元万元借：投资性房地产借：投资性房地产530 530 万元万元 固定资产减值准备固定资产减值准备200 200 万

16、元万元 累计折旧累计折旧300 300 万元万元 贷：固定资产贷：固定资产 1,000 1,000 万元万元资本公积资本公积 30 30 万元万元*注：在处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分注：在处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应转入处置当期损益。应转入处置当期损益。15 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料处置处置终止确认：被处置或永久退出使用且预计不能从其处终止确认：被处置或永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益置中取得经济利益处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额

17、计入当期损益期损益在处置原来由自用房地产或存货转入的投资性房地产在处置原来由自用房地产或存货转入的投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应转入处置当期损益时，原计入所有者权益的部分应转入处置当期损益 16 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料披露披露投资性房地产的种类、金额和计量模式。投资性房地产的种类、金额和计量模式。成本模式下：折旧或摊销，及减值准备的计提成本模式下：折旧或摊销，及减值准备的计提公允价值模式下：公允价值的确定依据和方法，及公允价值模式下：公允价值的确定依据和方法，及工运价值变动对损益的影响。工运价值变动对损益的影响。房地产转换

18、情况、理由，以及对损益或所有者权益房地产转换情况、理由，以及对损益或所有者权益的影响。的影响。当期处置的投资性房地产及其对损益的影响。当期处置的投资性房地产及其对损益的影响。17 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料新会计准则规定新会计准则规定旧会计准则规定旧会计准则规定会计会计科目科目投资性房地产投资性房地产固定资产：固定资产科目固定资产：固定资产科目土地使用权：无形资产科目土地使用权：无形资产科目后续后续支出支出同时满足下列条件，计入成本：同时满足下列条件，计入成本：(1)与该投资性房地产有关的经与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业济

19、利益很可能流入企业(2)该投资性房地产的成本能够该投资性房地产的成本能够可靠地计量可靠地计量无形资产的后续支出直接计入无形资产的后续支出直接计入当期损益。当期损益。新旧准则差异比较新旧准则差异比较18 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料新会计准则规定新会计准则规定国际财务报告准则规定国际财务报告准则规定后续计后续计量量后续计量的两种模式：后续计量的两种模式：(1)成本模式成本模式(2)公允价值模式公允价值模式公允价值模式下，不计提折旧、公允价值模式下，不计提折旧、摊销及减值准备，期末按公允价摊销及减值准备，期末按公允价值调整计入损益。值调整计入

20、损益。按成本计量。按成本计量。计提折旧、摊销及减值准备计提折旧、摊销及减值准备转换转换两种模式下的转换两种模式下的转换无无新旧准则差异比较新旧准则差异比较(续续)19 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料新会计准则规定新会计准则规定国际财务报告准则规定国际财务报告准则规定投资性房地产投资性房地产的范围的范围对投资性房地产给予了类似国际财对投资性房地产给予了类似国际财务报告准则的定义，但本准则仅规务报告准则的定义，但本准则仅规范下列的投资性房地产：范下列的投资性房地产：(1)已出租的土地使用权已出租的土地使用权(2)持有并准备增值后转让的土持有并准

21、备增值后转让的土 地使用权地使用权(3)已出租的建筑物已出租的建筑物对对投资性房地产先给予定义，投资性房地产先给予定义，并通过举例的方式进一步说并通过举例的方式进一步说明，但未对适用本准则的投明，但未对适用本准则的投资性房地产给予范围限定。资性房地产给予范围限定。部分用于赚取部分用于赚取租金或资本增租金或资本增值，部分自用值，部分自用的房地产的房地产一项房地产，部分用于赚取租金或一项房地产，部分用于赚取租金或资本增值、部分自用，用于赚取租资本增值、部分自用，用于赚取租金或资本增值的部分能够单独计量金或资本增值的部分能够单独计量和出售的，应当确认为投资性房地和出售的，应当确认为投资性房地产。产。

22、基本相同。但如果自用部分基本相同。但如果自用部分相对不重要，该房地产仍可相对不重要，该房地产仍可被归类为投资性房地产。被归类为投资性房地产。与国际财务报告准则比较与国际财务报告准则比较20 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料新会计准则规定新会计准则规定国际财务报告准则规定国际财务报告准则规定公允价值公允价值持续可靠持续可靠取得的判取得的判断标准断标准房地产所在地存在活跃市场并房地产所在地存在活跃市场并且企业能够从中取得同类或类且企业能够从中取得同类或类似房地产的交易市场价格及相似房地产的交易市场价格及相关信息，从而对公允价值作出关信息，从而对公

23、允价值作出合理估计。合理估计。按公允价值的确定级次，除了按公允价值的确定级次，除了能够从房地产所在地的活跃市能够从房地产所在地的活跃市场上取得相关信息外，还允许场上取得相关信息外，还允许参考最近交易价格、甚至采用参考最近交易价格、甚至采用估值技术确定公允价值估值技术确定公允价值。披露披露在成本模式下，无需披露投资在成本模式下，无需披露投资性房地产的公允价值。性房地产的公允价值。在成本模式下，也要披露投资在成本模式下，也要披露投资性房地产的公允价值。性房地产的公允价值。与国际财务报告准则比较与国际财务报告准则比较(续续)21 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继

24、续教育专用资料新会计准则规定新会计准则规定国际会计准则规定国际会计准则规定自用房地自用房地产或存货产或存货转换为采转换为采用公允价用公允价值模式计值模式计量的投资量的投资性房地产性房地产自用房地产或存货转换为采用公自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产允价值模式计量的投资性房地产时，转换当日的公允价值小于原时，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损账面价值的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者账面价值的，其差额计入所有者权益权益。存货转换为采用公允价值模式计量的投存货转换为采用公允价值模式计量的投

25、资性房地产时，转换当日的公允价值与资性房地产时，转换当日的公允价值与原账面价值差额计入当期损益原账面价值差额计入当期损益。自用房地产转换为采用公允价值模式计自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，转换当日的公允量的投资性房地产时，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益，如原先固定资产有重估增值，期损益，如原先固定资产有重估增值，应先冲减所有者权益中的重估增值。转应先冲减所有者权益中的重估增值。转换当日的公允价值大于原账面价值的，换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益，以前计提过减其差额计入所有者权益，以前计提过减值

26、准备的，应先计入损益，金额以将账值准备的，应先计入损益，金额以将账面价值恢复为不提减值准备之状态时所面价值恢复为不提减值准备之状态时所需金额为限；如有剩余，再计入所有者需金额为限；如有剩余，再计入所有者权益。权益。与国际财务报告准则比较与国际财务报告准则比较(续续)22 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料新会计准则规定新会计准则规定国际会计准则规定国际会计准则规定在建开发的在建开发的将以公允价将以公允价值计量的投值计量的投资性房地产资性房地产未涉及开发建成后，公允价值与原未涉及开发建成后，公允价值与原 账面价值的差额应当如何处理。如账面价值的差

27、额应当如何处理。如果按照转换的一般处理方式，则开果按照转换的一般处理方式，则开发建成当日的公允价值小于原账面发建成当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；开价值的，其差额计入当期损益；开发建成当日的公允价值大于原账面发建成当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。价值的，其差额计入所有者权益。开发建成后，公允价值与原账开发建成后，公允价值与原账面价值差额应当计入当期损益面价值差额应当计入当期损益。处置时因转处置时因转换产生的原换产生的原计入所有者计入所有者权益部分的权益部分的处理处理处置投资性房地产时，因转换产生处置投资性房地产时，因转换产生的原计入所有者权益的部分应当

28、转的原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益。入处置当期损益。原计入所有者权益的部分可不原计入所有者权益的部分可不通过损益，直接转入未分配利通过损益，直接转入未分配利润润。与国际财务报告准则比较与国际财务报告准则比较(续续)23 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料企业会计准则第企业会计准则第1111号号股份支付股份支付24 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料股份支付股份支付准则出台的背景介绍准则出台的背景介绍定义与分类定义与分类交易的确认交易的确认权益结算支付权益结算支付现金结算支付现金结算支

29、付披露披露新旧准则差异比较新旧准则差异比较与国际财务报告准则比较与国际财务报告准则比较具体执行中遇到的问题具体执行中遇到的问题25 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料-1990-1990年后，股票期权被广泛用作职工薪酬的一部年后，股票期权被广泛用作职工薪酬的一部分，被认为是一种积极的公司治理形式分，被认为是一种积极的公司治理形式-股票期权为何受到职工青睐？股票期权为何受到职工青睐？-股票期权为何受到公司欢迎？股票期权为何受到公司欢迎？-是否应该是否应该/如何在财务报表中反映？（费用如何在财务报表中反映？（费用化化?）-国际财务报告准则第国际财务

30、报告准则第2 2号号-股份支付股份支付（20052005年年1 1月月1 1日起执行）日起执行）-美国会计准则美国会计准则(FAS123(FAS123和和FAS123(R)FAS123(R)-中国企业会计准则第中国企业会计准则第1111号号-股份支付（股份支付（20072007年年1 1月月1 1日起执行）日起执行）准则出台的背景介绍准则出台的背景介绍26 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料股份支付，是指企业为获取职工和其他方提供服股份支付，是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确务而授予权益工具或者承担以权益

31、工具为基础确定的负债的交易定的负债的交易股份支付交易应在财务报表中确认，分为股份支付交易应在财务报表中确认，分为-以权益结算的股份支付（例如，授予职工股权和期权）以权益结算的股份支付（例如，授予职工股权和期权）-以现金结算的股份支付（例如，授予职工股票增值权）以现金结算的股份支付（例如，授予职工股票增值权）以公允价值作为计量基础以公允价值作为计量基础股份支付股份支付27 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料交易的确认交易的确认服务日模型服务日模型 -当企业获得服务时，确认股份支付交易，当企业获得服务时，确认股份支付交易，计入成本或费用。计入成本或

32、费用。贷方分录贷方分录-权益结算：资本公积权益结算：资本公积-现金结算：负债现金结算：负债/现金现金28 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料权益结算支付权益结算支付换取职工提供的服务，以换取职工提供的服务，以授予日授予日权益工具的公允价权益工具的公允价值计量值计量授予日授予日 -股份支付协议获得批准的日期股份支付协议获得批准的日期-指双方就协议条款已达成一致，协议获得股东大会或类指双方就协议条款已达成一致，协议获得股东大会或类似机构批准似机构批准权益工具的公允价值权益工具的公允价值-按照按照金融工具确认和计量金融工具确认和计量准则确定准则确定-

33、期权等权益工具（市场价格或期权定价模型）期权等权益工具（市场价格或期权定价模型）29 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料权益结算支付权益结算支付授予日可立即行权的授予日可立即行权的 -基于假设：职工之前的服务获得了授予的权益工具基于假设：职工之前的服务获得了授予的权益工具-授予日会计处理：费用授予日会计处理：费用=可行权数量可行权数量授予日的公允价值授予日的公允价值存在可行权条件的存在可行权条件的-基于假设：职工在等待期中的服务获得了授予的权益工具基于假设：职工在等待期中的服务获得了授予的权益工具-等待期会计处理：累计费用等待期会计处理：累计费

34、用=预计可行权数量预计可行权数量*授予日的公授予日的公允价值允价值 *按等待期内最佳估计，至可行权日调整至实际可行权数量）按等待期内最佳估计，至可行权日调整至实际可行权数量）-市场条件和非市场条件的不同处理市场条件和非市场条件的不同处理可行权日之后，不再对损益和权益总额作调整可行权日之后，不再对损益和权益总额作调整30 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料权益结算支付权益结算支付可行权条件是否为市场条件可行权条件是否为市场条件在在确确定定授授予予日日公公允允价价值值时时已已考考虑虑，不不影影响响每每期期可可行行权权情情况况的的估估计计和和等待期。

35、等待期。在在确确定定授授予予日日公公允允价价值值时时未未考考虑虑，影影响响每每期期可可行行权权情情况况的的估估计计和和等等待期长度。待期长度。例例如如：销销售售指指标标的的实实现现情情况况、最最低低利利润润指指标标的的实现情况实现情况例例如如：最最低低股股价价增增长长率率、股东报酬率股东报酬率是是 否否31 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料例例(1)(1)可行权条件和等待期可行权条件和等待期20X720X7年年1 1月月1 1日向日向100100名职工授予每人名职工授予每人100100股的认股股的认股期权期权可行权条件：职工需自授予日起工作至

36、少满三年可行权条件：职工需自授予日起工作至少满三年在授予日认股期权的公允价值为人民币在授予日认股期权的公允价值为人民币3 3元元32 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料例例(1)(1)可行权条件和等待期可行权条件和等待期(续续)日期日期会会计计分分录录计计算算费费用用资资本公本公积积20X720X7年年1212月月3131日日10,00010,000(10,000)(10,000)=3=31001001001001/3 1/3 20X820X8年年1212月月3131日日10,00010,000(10,000)(10,000)=3=310010

37、01001001/31/320X920X9年年1212月月3131日日10,00010,000(10,000)(10,000)=3=31001001001001/31/330,00030,000(30,000)(30,000)（授予日）授予日）20X720X7年年1 1月月1 1日日20X720X7年年1212月月3131日日20X820X8年年1212月月3131日日 20X920X9年年1212月月3131日日 等待期等待期 当期费用当期费用损益损益人民币人民币 10,00010,000元元人民币人民币 10,00010,000元元人民币人民币 10,00010,000元元累计费用累计费用

38、人民币人民币 10,00010,000元元人民币人民币 20,00020,000元元人民币人民币 30,00030,000元元33 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料例例(2)(2)附业绩条件的股份支付附业绩条件的股份支付20X720X7年年1 1月月1 1日向日向100100名职工授予每人名职工授予每人100100股的认股股的认股期权期权在授予日认股期权的公允价值为人民币在授予日认股期权的公允价值为人民币3 3元元可行权条件：可行权条件：-20X720X7年末，净利润增长率年末，净利润增长率20%,可以行权可以行权-20X8-20X8年末，两

39、年净利润增长率平均年末，两年净利润增长率平均15%,可以行权可以行权-20X9-20X9年末，三年净利润增长率平均年末，三年净利润增长率平均10%,可以行权可以行权34 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料例例(2)(2)附业绩条件的股份支付附业绩条件的股份支付(续续)20X720X7年末年末-净利润增长净利润增长1717%,10名职工离职名职工离职-预期利润持续（平均每年会超过预期利润持续（平均每年会超过15%15%，两年可以行权），两年可以行权），20X820X8年会再有年会再有1010名名职工离职职工离职-(100-10-10)-(100-

40、10-10)1001003 31/2=12,0001/2=12,00020X820X8年末年末 -净利润增长净利润增长1 10%,且再有且再有5名职工离职名职工离职-预期预期2020X9X9年利润会增长年利润会增长8%8%（平均每年超过（平均每年超过10%10%，三年可以行，三年可以行权），再有多权），再有多5 5名名职工离职职工离职 -(100-10-5-5)-(100-10-5-5)1001003 32/3-12,000=4,0002/3-12,000=4,00035 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料例例(2)(2)附业绩条件的股份支付附

41、业绩条件的股份支付(续续)20X920X9年末年末-净利润增长净利润增长8.58.5%,平均每年超过平均每年超过10%10%，但少于，但少于15%15%-70-70名员工每人获得名员工每人获得100100股股-70-701001003-12,000-4,000=5,0003-12,000-4,000=5,00036 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料例例(2)(2)附业绩条件的股份支付附业绩条件的股份支付(续续)日期日期会会计计分分录录计计算算费费用用资资本公本公积积20X720X7年年1212月月3131日日12,00012,000(12,0

42、00)(12,000)=80=801001003 31/21/2 20X820X8年年1212月月3131日日4,0004,000(4,000)(4,000)=80=801001003 32/3-12,0002/3-12,00020X920X9年年1212月月3131日日5,0005,000(5,000)(5,000)=70=701001003-12,000-4,0003-12,000-4,00021,00021,000(21,000)(21,000)（授予日）授予日）20X720X7年年1 1月月1 1日日20X720X7年年1212月月3131日日20X820X8年年1212月月3131日

43、日 20X920X9年年1212月月3131日日 等待期等待期 当期费用当期费用损益损益人民币人民币 12,00012,000元元人民币人民币 4,0004,000元元人民币人民币 5,0005,000元元累计费用累计费用人民币人民币 12,00012,000元元人民币人民币 16,00016,000元元人民币人民币 21,00021,000元元37 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料权益结算支付权益结算支付若换取其他方服务若换取其他方服务 -其他方服务的公允价值能够可靠计量的，以其其他方服务的公允价值能够可靠计量的，以其取得日服务的公允价值为

44、基础计量取得日服务的公允价值为基础计量 -其他方服务的公允价值不能可靠计量的，以其其他方服务的公允价值不能可靠计量的，以其取得日权益工具的公允价值计量取得日权益工具的公允价值计量38 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料现金结算支付现金结算支付以承担负债的公允价值计量以承担负债的公允价值计量确认时点与权益结算支付相同确认时点与权益结算支付相同每一资产负债日对负债按公允价值重新计量，每一资产负债日对负债按公允价值重新计量，直至结算日直至结算日变动计入当期损益变动计入当期损益例如，股票增值权例如，股票增值权39 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式

45、传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料例例(3)(3)股票增值权股票增值权20X720X7年年1 1月月1 1日向日向100100名职工授予每人名职工授予每人100100单位的股票增值权单位的股票增值权可行权条件：职工需自授予日起工作至少满三年可行权条件：职工需自授予日起工作至少满三年如果公司股价超过如果公司股价超过5 5元，每一单位股票增值权可获得超过元，每一单位股票增值权可获得超过部分的现金支付部分的现金支付股票增值权于资产负债日的公允价值如下：股票增值权于资产负债日的公允价值如下：-20X720X7年末，人民币年末，人民币3 3元元-20X8-20X8年末，人民币年末，人民币4.

46、54.5元元-20X9-20X9年末，人民币年末，人民币4 4元元40 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料例例(3)(3)股票增值权股票增值权(续续)日期日期会会计计分分录录计计算算费费用用资资本公本公积积20X720X7年年1212月月3131日日10,00010,000(10,000)(10,000)=3=31001001001001/31/3 20X820X8年年1212月月3131日日20,00020,000(20,000)(20,000)=4.5=4.51001001001002/3-10,0002/3-10,00020X920X9年

47、年1212月月3131日日10,00010,000(10,000)(10,000)=4=4100100100-10,000-20,000100-10,000-20,00040,00040,000(40,000)(40,000)（授予日）授予日）20X720X7年年1 1月月1 1日日20X720X7年年1212月月3131日日20X820X8年年1212月月3131日日 20X920X9年年1212月月3131日日 等待期等待期 当期费用当期费用损益损益人民币人民币 10,00010,000元元人民币人民币 20,00020,000元元人民币人民币 10,00010,000元元累计费用累计费用

48、/负债负债人民币人民币 10,00010,000元元人民币人民币 30,00030,000元元人民币人民币 40,00040,000元元41 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料例例(4)(4)股票增值权股票增值权 20X220X2年年1111月，月，B B公司董事会批准了一项股份支付协议。协议规定，公司董事会批准了一项股份支付协议。协议规定，20X220X2年年1 1月月1 1日，公司为其日，公司为其200200名中层以上管理人员每人授予名中层以上管理人员每人授予100100份股票增值权，这份股票增值权，这些管理人员必须在该公司连续服务些管理人

49、员必须在该公司连续服务3 3年，即可自年，即可自20X420X4年年1212月月3131日起根据股日起根据股价的增长幅度行权获得现金。该股票增值权应在价的增长幅度行权获得现金。该股票增值权应在20X620X6年年1212月月3131日之前行使日之前行使完毕。完毕。B B公司估计，该股票增值权在负债结算之前每一个资产负债日以及公司估计，该股票增值权在负债结算之前每一个资产负债日以及结算日的公允价值和可行权的每份股票增值权现金支出额如下：结算日的公允价值和可行权的每份股票增值权现金支出额如下：年份年份公允价值公允价值支付现金支付现金 20X220X2年年人民币人民币1414元元20X320X3年年

50、人民币人民币1515元元20X420X4年年人民币人民币1818元元人民币人民币1616元元20X520X5年年人民币人民币2121元元人民币人民币2020元元20X620X6年年人民币人民币2525元元42 知识产权与版权作者所有 谢绝以任何形式传播 中国注册会计师协会CPA继续教育专用资料例例(4)(4)股票增值权股票增值权(续续)第一年有第一年有2020名管理人员离开公司，名管理人员离开公司，B B公司估计三年中公司估计三年中还将有还将有1515名管理人员离开；第二年又有名管理人员离开；第二年又有1010名管理人员名管理人员离开公司，离开公司，公司估计还将有公司估计还将有1010名管理人