第2章非货币性资产交换课件.ppt

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1、第二章非货币性资产交换第二章非货币性资产交换 本章应关注的主要内容有：本章应关注的主要内容有：（1 1）非货币性资产交换的认定；）非货币性资产交换的认定；（2 2）商业实质的判断；）商业实质的判断；（3 3）公允价值计量模式下取得非货币性资产）公允价值计量模式下取得非货币性资产入账价值的确定及损益的确认；入账价值的确定及损益的确认；（4 4）账面价值计量模式下取得的非货币性资）账面价值计量模式下取得的非货币性资产入账价值的确定。产入账价值的确定。非货币性资产交换的认定非货币性资产交换的认定 一、相关概念一、相关概念（一）非货币性资产交换（一）非货币性资产交换:是指交易双方主要以存货、固定资产、

2、无形资是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产不涉及或只涉及少量的货币性资产（即（即补价）。补价）。（二）货币性资产（二）货币性资产:是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及债券投资等。收票据以及债券投资等。【思考】债券投资是否属于货币性资产？【思考】债券投资是否属于货币性资产？【解析】如果划分为交易性金融资产，则其可收回

3、解析】如果划分为交易性金融资产，则其可收回金额是不固定的，不属于货币性资产；金额是不固定的，不属于货币性资产；如果划分为可如果划分为可供出售金融资产，可能属于货币性资产，也可能属于供出售金融资产，可能属于货币性资产，也可能属于非货币性资产；非货币性资产；如果划分为持有至到期投资，则其可如果划分为持有至到期投资，则其可收回的金额是确定的，属于货币性资产。收回的金额是确定的，属于货币性资产。（三）非货币性资产（三）非货币性资产非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。（四）非货币性资产与货币性资产的区别（四）非货币性资产与货币性资产的区别二者区分的主要依据是资

4、产在将来为企业带二者区分的主要依据是资产在将来为企业带来的经济利益，即货币金额，是否是固定的或可来的经济利益，即货币金额，是否是固定的或可确定的。如果资产在将来为企业带来的经济利益，确定的。如果资产在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是固定或可确定的，则该资产是货币即货币金额是固定或可确定的，则该资产是货币性资产；反之，则为非货币性资产。性资产；反之，则为非货币性资产。二、涉及补价的交易性质的判断二、涉及补价的交易性质的判断认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占资产交换，通常以补价占整个资产交换金额整个资产交换金额的比的比例低于例低

5、于25%作为参考。作为参考。整个资产交换金额即为在整个非货币性资产交换整个资产交换金额即为在整个非货币性资产交换中中最大的公允价值最大的公允价值。（一）收到补价的企业（一）收到补价的企业收到的补价收到的补价/换出资产公允价值换出资产公允价值25%或：收到的或：收到的补价补价/（换入资产公允价值（换入资产公允价值+收到的补价）收到的补价）25%（二）支付补价的企业（二）支付补价的企业支付的补价支付的补价/换入资产公允价值换入资产公允价值25%或：支付或：支付的补价的补价/（换出资产公允价值（换出资产公允价值+支付的补价）支付的补价）25%n注意：注意：在计算上述比例时，分子和分母在计算上述比例时

6、，分子和分母均不含增值税均不含增值税，即补价为不含增值税的补价。即补价为不含增值税的补价。补价比例高于补价比例高于25%（含（含25%）属于货币性资产交换，）属于货币性资产交换，按按企业会计准则第企业会计准则第14号号收入收入等相关规定处理。等相关规定处理。【提示】根据准则，一般在判断是否非货币性资【提示】根据准则，一般在判断是否非货币性资产交换的指标计算公式中，如果换入或者换出产交换的指标计算公式中，如果换入或者换出资产的公允价值能够可靠计量的，分母必须为资产的公允价值能够可靠计量的，分母必须为换入资产或换出资产的公允价值，不能使用账换入资产或换出资产的公允价值，不能使用账面价值。但是，根据

7、财政部会计准则讲解：如面价值。但是，根据财政部会计准则讲解：如果换入或换出资产公允价值不能可靠计量，则果换入或换出资产公允价值不能可靠计量，则可以采用账面价值进行交易类型的判断可以采用账面价值进行交易类型的判断。商业实质的判断商业实质的判断 满足下列条件满足下列条件之一之一的非货币性资产交换具有的非货币性资产交换具有商业实质：商业实质：换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同（未来现金流量产出模方面与换出资产显著不同（未来现金流量产出模式不同）。式不同）。换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值换入资产与换出资产的预计未来现金流量现

8、值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。值相比是重大的。【提示】商业实质判断的两个条件，第一个侧重定性的判断，第二个侧重定量的测算。注意：不满足上述任何一项条件的非货币性资产交换交易，通常认为不具有商业实质。【结论】【结论】（1）不同类非货币性资产交换通常具有商业实质，）不同类非货币性资产交换通常具有商业实质，应当着重关注同类非货币性资产之间的交换；应当着重关注同类非货币性资产之间的交换；（2）非关联方非货币性资产交换通常具有商业实）非关联方非货币性资产交换通常具有商业实质，应当着重关注关联方之间非货币性资产之间的质，应当着重关注关

9、联方之间非货币性资产之间的交换。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性交换。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。资产交换不具有商业实质。公允价值能够可靠地计量的判断公允价值能够可靠地计量的判断 符合下列情形之一的，表明公允价值能够可靠符合下列情形之一的，表明公允价值能够可靠地计量：地计量：（1 1）换入资产或换出资产存在活跃市场，应当以该）换入资产或换出资产存在活跃市场，应当以该资产的市场价格为基础确定其公允价值。资产的市场价格为基础确定其公允价值。（2 2）换入资产或换出资产不存在活跃市场、但同类）换入资产或换出资产不存在活跃市场、但同类或类似资产存在活跃市场，应当

10、以同类或类似资产或类似资产存在活跃市场，应当以同类或类似资产市场价格为基础确定其公允价值。市场价格为基础确定其公允价值。（3 3）换入资产或换出资产不存在同类或类似资产的）换入资产或换出资产不存在同类或类似资产的可比市场交易、采用估值技术确定的公允价值。可比市场交易、采用估值技术确定的公允价值。采用估值技术确定的公允价值必须符合以采用估值技术确定的公允价值必须符合以下条件之一，视为能够可靠计量：下条件之一，视为能够可靠计量：采用估值技术确定公允价值估计数的变动采用估值技术确定公允价值估计数的变动区间很小。区间很小。在公允价值估计数变动区间内，各种用于在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允

11、价值估计数的概率能够合理确定。确定公允价值估计数的概率能够合理确定。【结论】可以使用估值技术，并不等于公允价【结论】可以使用估值技术，并不等于公允价值一定能够可靠计量。值一定能够可靠计量。公允价值计量的会计处理公允价值计量的会计处理（一）（一）同时同时满足以下两个条件满足以下两个条件 1.1.该项交换具有商业实质；该项交换具有商业实质；2.2.换入资产或换出资产的公允价值能换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。够可靠地计量。（二）公允价值计量的会计处理原则（二）公允价值计量的会计处理原则 应当以应当以换出资产的公允价值换出资产的公允价值和应支付的相关税费作和应支付的相关税费作为换入资产的

12、成本（除非能证明换入资产公允价值更可为换入资产的成本（除非能证明换入资产公允价值更可靠），公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损靠），公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。益。【提示】【提示】公允价值模式下的非货币性资产交换，可以拆分为公允价值模式下的非货币性资产交换，可以拆分为两个环节：两个环节：出售和购买出售和购买 1.换入资产和换出资产公允价值换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成作为确定换入资产成本的基础；本的基础；但如果有确凿证据表明换入资产的公允价值更加但如果有确凿证据表明换入资产的

13、公允价值更加可靠的，应当以换入资产公允价值为基础确定换可靠的，应当以换入资产公允价值为基础确定换入资产的成本。这种情况入资产的成本。这种情况多发生在非货币性资产多发生在非货币性资产交换存在补价的情况交换存在补价的情况，因为存在补价表明换入资，因为存在补价表明换入资产和换出资产的公允价值不相等，一般不能直接产和换出资产的公允价值不相等，一般不能直接以换出资产的公允价值作为换入资产的成本。以换出资产的公允价值作为换入资产的成本。2.2.换出资产公允价值与其账面价值的差额的处理：换出资产公允价值与其账面价值的差额的处理：（1 1）换出资产为存货、投资性房地产的，应当作为）换出资产为存货、投资性房地产

14、的，应当作为销售处理，按其公允价值确认收入，同时结转相应销售处理，按其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。的成本。（2 2）换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产）换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。营业外支出。（3 3）换出资产为）换出资产为交易性金融资产、长期股权投资的、交易性金融资产、长期股权投资的、可供出售金融资产可供出售金融资产的，换出资产公允价值与其账面的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。价值的差额，计入投资损益。【提示】【提示】具体处理方法具体处理方法参照

15、出售参照出售存货、投资性房地产、固存货、投资性房地产、固定资产、无形资产、交易性金融资产、长期股权投资定资产、无形资产、交易性金融资产、长期股权投资的、可供出售金融资产等的会计处理。的、可供出售金融资产等的会计处理。比如：发生的固定资产清理费用、固定资产或无比如：发生的固定资产清理费用、固定资产或无形资产处置的应交营业税等均应计入营业外支出或者形资产处置的应交营业税等均应计入营业外支出或者抵减营业收入；抵减营业收入；同时考虑公允价值变动损益、资本公同时考虑公允价值变动损益、资本公积的结转等积的结转等（三）不涉及补价的会计处理（三）不涉及补价的会计处理1.1.换入资产成本换入资产成本=换出资产公

16、允价值换出资产公允价值+支付的应支付的应计入换入资产成本的相关税费计入换入资产成本的相关税费(但有确凿证据但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外表明换入资产的公允价值更加可靠的除外)。或：换入资产成本或：换入资产成本=换出资产公允价值换出资产公允价值+换出资换出资产增值税销项税额产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进换入资产可抵扣的增值税进项税额项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费支付的应计入换入资产成本的相关税费2.2.交易损益的确认交易损益的确认 交易损益交易损益=换出资产公允价值换出资产公允价值-换出资换出资产账面价值产账面价值-处置相关税费处置相关税费（不含增值税不

17、含增值税)。3.3.相关税费的处理（下同）相关税费的处理（下同）（1 1）与换出资产有关的相关税费（不含增值税）与换出资产有关的相关税费（不含增值税）计入与出售资产相关的损益，如换出固定资产支计入与出售资产相关的损益，如换出固定资产支付的清理费用、换出不动产应交的营业税计入营付的清理费用、换出不动产应交的营业税计入营业外收支，换出投资性房地产应交的营业税计入业外收支，换出投资性房地产应交的营业税计入营业税金及附加等。营业税金及附加等。（2 2）与换入资产有关的相关税费计入与换入资产）与换入资产有关的相关税费计入与换入资产相关的成本，如换入资产的运费和保险费计入换相关的成本，如换入资产的运费和保

18、险费计入换入资产的成本等。入资产的成本等。（3）关于增值税的问题。由于增值税是价外税，作为换出应税资产的一方要计入销项税额，作为换入应税资产的一方如果可以抵扣要作为进项税额处理，因此，对增值税的处理单独考虑、单独支付，增值税的处理单独考虑、单独支付，不影响非货币性资产交换的相关处理不影响非货币性资产交换的相关处理。【小结】非货币性资产交换账务处理的步骤：1.认定是否属于非货币性资产交换？2.计量模式选择；3.换入资产入账价值确定；4.损益计量；5.会计分录。【例1】211年5月1日，甲公司以209年购入的生产经营用设备交换乙公司生产的一批钢材，甲公司换入的钢材作为原材料用于生产，乙公司换入的设

19、备继续用于生产钢材。甲公司设备的账面原价为150万元，在交换日的累计折旧为52.5万元，公允价值为140.4万元，甲公司此前没有为该设备计提资产减值准备。此外，甲公司以银行存款支付清理费0.15万元。乙公司钢材的账面价值为120万元，在交换日的市场价格为140.4万元，计税价格等于市场价格，乙公司此前也没有为该批钢材计提存货跌价准备。甲公司、乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。假设甲公司和乙公司在整个交易过程中没有发生除增值税以外的其他税费，甲公司和乙公司均开具了增值税专用发票。【解析】整个资产交换过程没有涉及收付货币性资产，因此，该项交换属于非货币性资产交换。甲公司以固定资

20、产换入存货，换入的钢材是生产过程中的原材料，乙公司换入的设备是生产用设备，两项资产交换后对换入企业的特定价值显著不同，两项资产的交换具有商业实质；同时，两项资产的公允价值都能够可靠地计量，符合公允价值计量的两个条件。因此，甲公司和乙公司均应当以换出资产的公允价值为基础确定换入资产的成本，并确认产生的相关损益。甲公司的账务处理：换出设备的增值税销项税额为=140.417%23.868（万元）换入钢材的成本140.40140.4（万元）；换出设备的损益=140.4-（150-52.5）-0.15=42.75（万元）借：固定资产清理975000累计折旧525000贷：固定资产设备1500000借：固

21、定资产清理 1500贷：银行存款1 500借：原材料钢材 1404000应交税费应交增值税（进项税额）238680贷：固定资产清理976500营业外收入427500应交税费应交增值税（销项税额）238680乙公司的账务处理：（1）换出钢材的增值税销项税额=140.417%23.8680（万元）（2）换入固定资产成本140.4+0=140.4（万元）（3）计入当期损益的金额140.4-120=20.4（万元）借：固定资产设备 1404000应交税费应交增值税（进项税额）238680贷：主营业务收入钢材 1404000应交税费应交增值税（销项税额）238680借：主营业务成本钢材1200000贷：

22、库存商品钢材1200000（四）涉及补价的会计处理（四）涉及补价的会计处理1.1.支付补价支付补价换入资产成本换入资产成本=换出资产公允价值换出资产公允价值+支付的应计入支付的应计入换入资产成本的相关税费换入资产成本的相关税费+支付的不含税的补价支付的不含税的补价【注】【注】支付或收取的银行存款分为两个部分：一是支付或收取的银行存款分为两个部分：一是不含税公允价值的差额，称为不含税公允价值的差额，称为“补价补价”；二是增；二是增值税的差额（税差）。值税的差额（税差）。或者：换入资产成本 =换出资产公允价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税

23、费+支付的含税的补价2.2.收到补价收到补价 换入资产成本换入资产成本 =换出资产公允价值换出资产公允价值+支付的应计入换入资支付的应计入换入资产成本的相关税费产成本的相关税费-收到的不含税的补价收到的不含税的补价或者：或者：换入资产成本换入资产成本 =换出资产公允价值换出资产公允价值+换出资产增值税销项换出资产增值税销项税额税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费支付的应计入换入资产成本的相关税费-收收到的含税的补价到的含税的补价【提示】在涉及补价的情况下，对于支付补价方【提示】在涉及补价的情况下，对于支付补价方而言，作为补价的货

24、币性资产构成换入资产所放而言，作为补价的货币性资产构成换入资产所放弃对价的一部分，对于收到补价方而言，作为补弃对价的一部分，对于收到补价方而言，作为补价的货币性资产构成换入资产的一部分。价的货币性资产构成换入资产的一部分。3.3.交易损益的确认交易损益的确认 换出资产的公允价值与其账面价值的差额确认为损益，为换出资产的公允价值与其账面价值的差额确认为损益，为非货币性资产交换的损益，本质上是换出资产的处置损益：非货币性资产交换的损益，本质上是换出资产的处置损益：所以；所以；交易损益交易损益=换出资产公允价值换出资产公允价值-换出资产账面价值换出资产账面价值-处处置相关税费（不含增值税）置相关税费

25、（不含增值税）【注】如果存在补价没有补足导致的双方交换资产公允价值【注】如果存在补价没有补足导致的双方交换资产公允价值的差额也应计入当期损益。的差额也应计入当期损益。即：支付补价即：支付补价:当期损益金额当期损益金额=换入资产成本换入资产成本-（换出资产账（换出资产账面价值面价值+支付补价支付补价+支付相关税费）；收到补价支付相关税费）；收到补价:当期损益金当期损益金额额=（换入资产成本（换入资产成本+收到补价）收到补价）-（换出资产账面价值（换出资产账面价值+支付支付相关税费）。相关税费）。甲公司的账务处理：1.换入交易性金融资产入账价值确定=7500（万元）2.损益计量=8000-（900

26、0-1500）-80005%-50=100万元注：要考虑发生公允价值不对等的交换损失50万元。乙公司的账务处理：1.换入入账价值确定=8000（万元）2.损益计量=（7500-6000）+50=1550万元注：要考虑发生公允价值不对等的交换利得50万元。【例2】甲公司经协商以其拥有的一幢自用写字楼与乙公司持有的对丙公司长期股权投资交换。在交换日，该幢写字楼的账面原价为600万元，已提折旧120万元，未计提减值准备，在交换日的公允价值为675万元，税务机关核定甲公司因交换写字楼需要缴纳营业税33.75万元；乙公司持有的对丙公司长期股权投资账面价值为450万元，没有计提减值准备，在交换日的公允价值

27、为600万元，乙公司支付75万元给甲公司。乙公司换入写字楼后用于经营出租目的，并拟采用成本计量模式。甲公司换入对丙公司投资仍然作为长期股权投资，并采用成本法核算。甲公司转让写字楼的营业税尚未支付，假定除营业税外，该项交易过程中不涉及其他相关税费。【解析】1.交易类型判断甲公司：75/675=11.1125%，属于非货币性资产交换乙公司：75/675=11.1125%，属于非货币性资产交换2.会计处理模式选择以固定资产交换长期股权投资。由于两项资产的交换具有商业实质，且长期股权投资和固定资产的公允价值均能够可靠计量，因此，甲、乙公司均应当以公允价值为基础确认换入资产的成本，并确认产生的损益。甲公

28、司会计处理：换入资产成本675+075600（万元）计入当期损益的金额=675480 33.75=161.25（万元）借：固定资产清理4800000累计折旧1200000贷：固定资产办公楼6000000借：固定资产清理337500贷：应交税费应交营业税337500借：长期股权投资丙公司6000000银行存款750000贷：固定资产清理 6750000借：固定资产清理1612500贷：营业外收入1612500乙公司的账务处理如下：换入资产的成本600+0+75=675（万元）计入当期损益的金额=600-450=150（万元）借：固定资产6750000贷：长期股权投资丙公司4500000银行存款7

29、50000投资收益1500000（五）同时换入多项资产1.先确定换入资产的总成本换入资产的总成本换出资产公允价值+支付的应计入换入资产成本的相关税费+支付的不含税补价（或收到的不含税补价）2.将换入资产的总成本在各项资产间进行分配（1）换入资产的公允价值能够可靠计量的应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。即：某项换入资产的成本 换入资产的成本总额某项换入资产公允价值各项换入资产公允价值总额【提示】从该公式可以看出，假设不考虑相关税费，当双方交换资产公允价值（包括补价）相等时，这种分配是没有必要的，因为分配的结果就是该项

30、换入资产公允价值本身。（2）换入资产的公允价值不能可靠计量的应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。即：某项换入资产的成本换入资产的成本总额某项换入资产原账面价值各项换入资产原账面价值总额【例14-5】甲公司的账务处理如下：（1）计算换入资产总成本：换入资产总成本=换出资产公允价值总额+支付的应计入换入资产成本的相关税费+支付的补价（或收到的补价）=1450-40.5=1409.5（万元）或：换入资产总成本=换出资产公允价值1450+换出资产增值税销项税额（59.5+17）-换入资产可抵扣的增值税进项税额52.615

31、-收到的补价64.385=1409.5（万元）（2）计入营业外支出金额=1000-（1500-300）-50+100-（600-480）=-270（万元）【提醒】交易的实质即把换出资产作为出售资产处理，换入资产作为购进资产处理。乙公司的账务处理如下：（3）计算换入资产总成本：换入资产总成本=换出资产公允价值+支付的补价=1409.5+40.5=1450（万元）或者=换出资产公允价值总额1409.5+换出资产增值税销项税额52.615-换入资产可抵扣的增值税进项税额（59.5+17）+支付的补价64.385=1450（万元）计入营业外收入金额=1100-（2000-1000）-55+159.5-

32、（300-190）+150-（300-180）=124.5（万元）【例3】甲公司 办公楼：原值225 折旧45 公允价值160 营业税 1605%=8设 备：原值180 折旧90 公允价值120 含税公允价值140.4库存商品：成本450 公允价值 525 含税公允价值614.25不含税公允价值合计：160+120+525=805含税公允价值合计：160+140.4+614.25=914.65 乙公司 货车：原值225 折旧 75 公允价值225 含税公允价值263.25轿车：原值300 折旧135 公允价值 250 含税公允价值292.5客车：原值 450 折旧 120 公允价值360 含税

33、公允价值421.2不含税公允价值合计：225+250+360=835含税公允价值合计：976.95 甲公司支付补价 62.3（不含税补价30+税差32.3（万元）。非货币性资产交换的认定：甲公司：30/835=3.59%25%；乙公司：30/835=3.59%25%甲公司的账务处理如下：换入资产总成本805030835万元；货车的成本835225/835=225万元；轿车的成本835250/835=250万元；客车的成本835360/835=360万元。计入当期损益的金额=160-（225-45）-8+120-（180-90）+（525-450）=（-28）+30+75=77（万元）（3）会计

34、分录借：固定资产清理 270累计折旧 135贷：固定资产办公楼 225 机器设备 180借：固定资产清理8贷：应交税费应交营业税8借：固定资产货运车 225轿车 250客运汽车 360应交税费应交增值税（进项税额）141.9贷：固定资产清理 278主营业务收入 525 应交税费应交增值税（销项税额）109.65银行存款 62.3 营业外收入 2借：主营业务成本 450贷：库存商品 450乙公司的账务处理：换入资产总成本835+0-30805(万元);办公楼的成本=805（160/805）160(万元);设 备的成本=805（120/805）120(万元);库存商品成本=805（525/805）

35、525万元;计入当期损益的金额=225（22575）250-（300135）360-（450120）=190（万元）。会计分录借：固定资产清理 645累计折旧 330贷：固定资产货运车 225轿车 300客运汽车 450借：固定资产办公楼 160 机器设备 120原材料 525应交税费应交增值税（进项税额）109.65银行存款 62.3贷：固定资产清理 645应交税费应交增值税（销项税额）141.95营业外收入 190账面价值计量的会计处理账面价值计量的会计处理（一）条件和处理原则（一）条件和处理原则 非货币性资产交换非货币性资产交换不具有商业实质或换入、换出资产不具有商业实质或换入、换出资产

36、的公允价值均不能可靠计量的的公允价值均不能可靠计量的，应以换出资产的账，应以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，无论是否支付补价，均不确认损益。无论是否支付补价，均不确认损益。收到或支付的收到或支付的补价作为确定换入资产成本的调整因素。补价作为确定换入资产成本的调整因素。【提醒】不确认损益是指对于换出资产的公允价值与【提醒】不确认损益是指对于换出资产的公允价值与账面价值的差额，账面价值的差额，对于换出资产发生的相关税费还对于换出资产发生的相关税费还是要计入当期损益的。是要计入当期损益的。（二）不涉及补价的情况（二）不涉及补价的情况

37、 1.1.换入资产成本换入资产成本=换出资产账面价值换出资产账面价值+支付的应计入换入支付的应计入换入资产成本的相关税费资产成本的相关税费 2.2.相关税费的处理（下同）相关税费的处理（下同）（1 1）与换出资产有关的相关税费计入与出售资产相关的）与换出资产有关的相关税费计入与出售资产相关的损益，如换出固定资产支付的清理费用、换出不动产应损益，如换出固定资产支付的清理费用、换出不动产应交的营业税计入营业外收支，换出投资性房地产应交的交的营业税计入营业外收支，换出投资性房地产应交的营业税计入营业税金及附加等。营业税计入营业税金及附加等。（2 2）与换入资产有关的相关税费计入与换入资产相关的成）与

38、换入资产有关的相关税费计入与换入资产相关的成本，如换入资产的运杂费计入换入资产的成本等。本，如换入资产的运杂费计入换入资产的成本等。3.3.损益确认损益确认 教材处理中可能会涉及损益，即交换教材处理中可能会涉及损益，即交换所涉及的税费差额。如果不涉及税费，则所涉及的税费差额。如果不涉及税费，则不涉及损益。不涉及损益。【例3】甲公司以其持有的对丙公司的长期股权投资交换乙公司拥有的商标权。在交换日，甲公司持有的长期股权投资账面余额为500万元，已计提长期股权投资减值准备金额为140万元，该长期股权投资在市场上没有公开报价，公允价值也不能可靠计量；乙公司商标权的账面原价为420万元，累计已摊销金额为

39、60万元，其公允价值也不能可靠计量，乙公司没有为该项商标权计提减值准备，税务机关核定乙公司为交换该商标权需要缴纳营业税18万元。乙公司将换入的对丙公司的投资仍作为长期股权投资，并采用成本法核算。乙公司尚未缴纳营业税，假设除营业税以外，整个交易过程中没有发生其他相关税费。【解析】该项资产交换没有涉及收付货币性资产，因此属于非货币性资产交换。本例属于以长期股权投资交换无形资产。由于换出资产和换入资产的公允价值都无法可靠计量，因此，甲、乙公司换入资产的成本均应当按照换出资产的账面价值确定，不确认损益。甲公司的账务处理：换入资产成本（500140）+0360万元借：无形资产商标权 360长期股权投资减

40、值准备 140贷：长期股权投资丙公司 500乙公司的账务处理：换入资产成本（42060）+0360万元计入当期损益的金额（相关税费）=18（万元）借：长期股权投资丙公司 360累计摊销 60营业外支出 18贷：无形资产专利权 420应交税费应交营业税 18（三）涉及补价的情况（三）涉及补价的情况 1.1.支付补价支付补价换入资产成本换入资产成本=换出资产账面价值换出资产账面价值+支付的应计入支付的应计入换入资产成本的相关税费换入资产成本的相关税费+支付的不含税的补价支付的不含税的补价或者：或者：换入资产成本换入资产成本=换出资产账面价值换出资产账面价值+换出资产增值换出资产增值税销项税额税销项

41、税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费支付的应计入换入资产成本的相关税费+支付的含支付的含税的补价税的补价（2 2）收到补价）收到补价换入资产的成本换出资产的账面价值收到的不换入资产的成本换出资产的账面价值收到的不含税补价为换入应支付的相关税费含税补价为换入应支付的相关税费或者：或者：换入资产成本换入资产成本=换出资产账面价值换出资产账面价值+换出资产增值税换出资产增值税销项税额销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额换入资产可抵扣的增值税进项税额+支支付的应计入换入资产成本的相关税费付的应计入换入资产成本的相关税费-收到的含税收

42、到的含税的补价的补价【例14-4】丙公司的账务处理：换入资产成本（450330）-20100万元计入当期损益的金额（相关税费）=0（万元）丁公司的账务处理：换入资产成本90+20110万元计入当期损益的金额（相关税费）=0（万元）【例】甲公司拥有一个离生产基地较远的仓库，该仓库账面原价350万元，已计提折旧235万元；乙公司拥有一项长期股权投资，账面价值105万元，两项资产均未计提减值准备。由于仓库离市区较远，公允价值不能可靠计量；乙公司拥有的长期股权投资在活跃市场中没有报价，其公允价值也不能可靠计量。双方商定，乙公司以两项资产账面价值的差额为基础，支付甲公司10万元补价，以换取甲公司拥有的仓

43、库。税务机关核定甲公司需要为交换仓库支付营业税5.75万元，尚未支付。假定除营业税外，交易中没有涉及其他相关税费。【解析】1.交易类型判断甲公司：10/1158.7%25%，属于非货币性资产交换;乙公司：10/1158.7%25%，属于非货币性资产交换。2.甲公司的账务处理换入资产成本105（万元）计入当期损益的金额（相关税费）=5.75（万元）借：固定资产清理 115累计折旧 235贷：固定资产仓库 350借：固定资产清理5.75贷：应交税费应交营业税 5.75借：长期股权投资公司 105银行存款 10营业外支出5.75贷：固定资产清理 120.753.乙公司的账务处理：换入资产成本1051

44、0115(万元）借：固定资产仓库115贷：长期股权投资公司105银行存款10（四）涉及多项资产交换的会计处理（四）涉及多项资产交换的会计处理1.1.先确定换入资产的总成本先确定换入资产的总成本 换入资产的总成本换入资产的总成本 换出资产账面价值换出资产账面价值+支付的应计入换入资产成本的相支付的应计入换入资产成本的相关税费关税费+支付的不含税补价（或收到不含税的补价）支付的不含税补价（或收到不含税的补价）2.2.将换入资产的总成本在各项资产间进行分配将换入资产的总成本在各项资产间进行分配应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比

45、例，对换入资产的成本总额进行分配，确价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。即：定各项换入资产的成本。即：某项换入资产的成本换入资产的成本总额某项换入资产的成本换入资产的成本总额某项某项换入资产原账面价值各项换入资产原账面价值总额换入资产原账面价值各项换入资产原账面价值总额【例6】甲公司：固定资产厂房：原值200，折旧125，账面价值75无形资产专利：原值75，摊销37.5，账面价值37.5应交营业税5.625 账面价值的合计112.5乙公司：在建工程：成本87.5长期股权投资丙公司：成本25应交营业税4.375账面价值的合计112.5甲公司的账务处理：（1）换入

46、资产总成本换出资产账面价值112.5（元）;（2）计入当期损益的金额（相关税费）=5.625（万元）。（3）确定各项换入资产成本在建工程成本112.5（87.5112.5100%）87.5（元）长期股权投资成本112.5（25112.5100%）25（万元）（4）会计分录：借：固定资产清理75累计折旧125贷：固定资产厂房200借：在建工程工程87.5长期股权投资25累计摊销37.50贷：固定资产清理75无形资产专利技术 75借：营业外支出 5.625贷：应交税费应交营业税 5.625乙公司的账务处理:（1）换入资产总成本换出资产账面价值112.5（万元）；（2）计入当期损益的金额（相关税费）

47、=4.375（万元）。(3)确定各项换入资产成本厂房成本112.5（75112.5100%）75（万元）专利成本112.5（37.5112.5100%）37.5（万元）（4）会计分录借：固定资产清理 87.5贷：在建工程工程 87.5借：固定资产清理4.375贷：应交税费应交营业税4.375借：固定资产厂房 75无形资产专利技术 37.5营业外支出 4.375贷：固定资产清理 91.875长期股权投资 25【小结】【小结】1 1、非货币性资产交换的认定。、非货币性资产交换的认定。2.2.单项非货币性资产交换的处理：单项非货币性资产交换的处理：（1 1）公允价值模式下；）公允价值模式下；（2 2）账面价值模式下）账面价值模式下3.3.多项非货币性资产交换的处理：多项非货币性资产交换的处理：（1 1）公允价值模式下；）公允价值模式下；（2 2）账面价值模式下）账面价值模式下