管理成本会计课程设计【8个案例】20121128.doc

《管理成本会计课程设计【8个案例】20121128.doc》由会员分享，可在线阅读，更多相关《管理成本会计课程设计【8个案例】20121128.doc（19页珍藏版）》请在淘文阁 - 分享文档赚钱的网站上搜索。

1、管理成本会计课程设计案例资料杭州电子科技大学会计学院财务管理教研室案例一 纺织厂成本核算案例 李明军2011年9月从原来的企业辞职，应聘到一家纺织厂做成本会计员。财务部老成本会计张师傅向小张介绍了企业的基本情况。该纺织厂规模较大，共有三个纺纱车间，两个织布车间。另外，还有若干为纺纱织布车间服务的辅助生产车间。 该厂第一纺纱车间纺的纱全部对外销售，第二纺纱车间纺的纱供第一织布车间使用，第三纺纱车间纺的纱供第二织布车间使用。纺纱和织布的工序包括清花、粗纺、并条、粗纱、细纱、捻线、织布等工序。各工序生产的半成品直接供下一工序使用，不经过半成品库。该厂现行的成本计算模式是，第一纺纱车间采用品种法计算成

2、本；第二纺纱车间和第一织布车间采用品种法计算成本，第三纺纱车间和第二织布车间采用逐步结转分步法计算成本。为了加强企业的成本管理，厂财务部对各车间生产的半成品均要进行考核；另外，主管部门还要对半成品成本情况进行评比和检查。张师傅问李明军，我厂成本计算方法的选择是否合理?如果不合理应如何改进?同时，张师傅还向小李提供了本企业三个生产车间的生产成本资料，让小李熟悉企业的成本计算过程。有关资料如下：某产品经过三个生产步骤。第一步骤生产的半成品直接转入第二步骤；第二步骤生产的半成品，直接转入第三步骤，在第三步骤生产出产成品。各步骤产品成本明细账见表1至表3：表1-1 第一步产品成本计算单摘 要产 量直接

3、材料直接人工制造费用成本合计在产品成本(定额成本)6000007500069000744000本月生产费用15000001440001080001752000生产费用累计半成品成本200半成品单位成本在产品成本(定额成本)4020005400063000519000表1-2 第二步产品成本计算单摘 要产 量直接材料直接人工制造费用成本合计在产品成本(定额成本)510000 4590037200593100本月生产费用15600083400生产费用累计半成品成本300半成品单位成本在产品成本(定额成本)6600005490043500758400表1-3 第三步产品成本计算单摘 要产 量直接材料

4、直接人工制造费用成本合计在产品成本(定额成本)36300017400 7200387600本月生产费用8400057000生产费用累计产成品成本200产成品单位成本在产品成本(定额成本)300000138005700319500思考题1、要求：根据上述资料采用逐步结转分步法(按实际成本结转法)计算成本并将计算结果填人相应表中。2、该厂成本计算方法的选择是否合理?如果不合理应如何改进?案例二 BBC公司全部成本计算法与变动成本计算法案例BBC公司生产女式钱包和男式钱包，本年的有关数据如下表所示：女式钱包男式钱包 生产量(个)100000200000 销售量(个)90000210000 单价 55

5、0 450 直接人工小时5000080000 制造成本 直接材料75000100000 直接人工250000400000 变动性制造费用2000024000 固定性制造费用 直接成本5000040000 共同成本2000020000 非制造成本 变动性销售费用3000060000 直接固定性销售费用3500060000 共同固定性销售费用*2500025000 说明： 共同成本即为共同制造费用总共40000美元，在两种产品之间平均分配。 共同固定性销售费用总共50000美元，在两种产品之间平均分配。 本年的预计固定性制造费用与实际固定性制造费用相等，为130000美元。固定性制造费用按照以预计

6、直接人工130000小时为基础计算的全厂分配率进行分配。该年男式钱包的期初存货为l0000个。这些钱包的单位成本与该年生产的男式钱包相同。思考题1、用变动成本法和全部成本法计算女式钱包和男式钱包的单位成本；2、用变动成本法和全部成本法编制损益表，并分析两种损益表的差异。案例三 某特殊钢企业的工序加工费分配案例一、行业背景 习惯上，钢铁产品按大类划分，分为普通钢和特殊钢。普通钢一般是指以矿石高炉转炉轧钢工艺流程生产的普通碳素钢和低合金钢，通常是大批量生产，主要用于建筑、汽车、船舶制造等领域。特殊钢一般是指以废钢电炉轧钢工艺流程生产的高档功能性材料(如弹簧钢、工具钢、轴承钢等)和具有特殊性能的结构

7、材料(如耐热钢、耐腐蚀钢等)，产品的批量一般较小，主要用于机械、电子、军工、化工等领域的零部件制造。因两者的区别，钢铁行业也区分为普钢企业和特钢企业。 我国钢铁行业中，规模较大的特钢企业有近20家，特钢产量约占全国钢产量的15左右。这些企业如沪昌特钢、大连钢厂、抚顺特钢、北满特钢、重庆特钢、长城特钢、大冶特钢、贵阳钢厂等。产品批量小，品种规格多，成品专用性强，不同产品的成本差别大，是特钢产品的几个显著特点。正是由于这些特点，在企业进行产品产销决策时，客观的成本信息才显得尤为重要。在企业有多种产品可供选择的情况下，首先应该考虑的当然是盈亏，哪种产品有盈利，盈利多，就增产什么；反之，则减产或停止生

8、产。否则，不正确的成本信息，很有可能对决策造成误导。特别是共同费用的分摊，在制造业是一个影响会计信息客观性，容易造成错误决策的重要因素。特钢企业尤为如此。二、企业背景 该案例涉及的企业是位于我国西南地区的一家特殊钢生产企业。该企业产品品种繁多，有八大类，800个钢号，上万种规格；这些产品的生产流程、用料种类、成材率不同，因此成本差异非常大，高的每吨万元以上，低的每吨只有2 000多元。该企业每种产品从投料到制成品出厂以前，须经过35道工序，如炼钢和浇铸、初轧开坯、热轧、冷轧、冷拔等各道工序。每道工序均核算成本，实行逐步结转法向下一道工序转移半成品成本。每道工序的原料费，按各批次的订单、生产任务

9、书划分据实人账，而熔炼、浇铸、加热、轧钢、检验、车间内和厂内运输以及发生在分厂的制造费用等，很难具体辨认成本负担主体，因此，按该公司规定先归集为工序加工费用，然后采用系数分配法分配到每道工序的产品成本之上。其计算公式如下： 单位成本i原料费i十工序加工费i工序加工费i单位分值*分配系数i单位分值工序加工费总额(分配系数i*产量)在上述公式中，原料费是个别确认的，工序加工费总额和各品种产量是客观的，惟一带主观成分的变量是各品种的加工费用分配系数。不同品种的加工费用中，除了能源消耗、直接人工外，主要是制造费用难以具体量化到不同的品种。如折旧、修理、管理人员工资等，难以准确认定具体品种应负担的数额，

10、须按不同标准(如直接人工成本、占用机器小时、折合产量和分摊系数等)分配给不同品种，而这些标准的确定存在合理与否的问题，也就是能否客观反映成本耗费的问题。例如，确定折合产量或分摊系数，往往主要依据“难炼”、“难轧”程度，出发点是工人操作难度而不是成本耗费，甚至有的按不同品种的价值高低进行分配。系数分配合理与否，直接关系到成本数据是否准确反映资源消耗问题。该钢铁企业编制的2005年销售利润计划(见表1)。表3-1 2005年销售利润计划产品品种普碳钢弹簧钢不锈钢合 计最大产能200000 80000100000300000计划产量200000 80000 20000300000单位成本200000

11、250000740000单位收入250000280000720000单位毛利5000030000-20000销售毛利 100亿元 024亿元-004亿元 120亿元* 总产能受工序能力制约，并不等于各品种生产能力之和。从表l看，该企业总产能得到了充分发挥，单位毛利较高的品种得到了优先安排，此时的总毛利达到最大值。出于对该企业成本信息真实性，特别是其中共同费用分摊是否合理存在疑虑，笔者对其分配系数进行了研究(见表2)。 表3-2 各工序加工费用分配系数产品品种普碳钢弹簧钢不锈钢炼钢工序101217初轧工序101520精轧工序101520这一套分配系数是该企业10年前根据不同品种的单位产品占用加工

12、机时、废品率或改判率、职工对生产难度的评价，以及成本负担能力(即价值高低)等综合因素编制的。但10年来，情况有了很大变化：第一，该公司为了减少不锈钢、弹簧钢等高附加值品种的炼废损失，总是优先使用成分比较均匀、含杂质较少的优质废钢(如切头、轧钢废品等)冶炼这些品种，而把民间收购来的劣质废钢主要用于普通碳结钢的生产，因此高附加值品种的原料成本本来就较高了；第二，职工操作技术水平有了明显提高，加上使用优质原料，高附加值品种的废品率和改判率大大降低，与低附加值品种的差别已不明显；第三，由于使用的原料质量较好，冶炼高附加值品种的每炉冶炼时间不仅不比低附加值品种的时间多，反而略少2左右。经与该企业技术、财

13、务、统计及车间生产职工在参考历史数据基础上共同协商，重新确定的分配系数为：冶炼工序的系数均为1；轧钢(初轧和精轧)工序：普通碳结钢为1，弹簧钢为1.2，不锈钢为1.5。分配系数改变后，3个钢材品种的成本从而销售毛利都发生了明显改变，其中不锈钢由毛利为负数变成正数。根据销售毛利多少为序重新安排的产销计划(见表3)。 表3-3 2005年销售利润计划（修订后）产品品种最大产能计划产量单位成本单位收入单位毛利销售毛利普碳钢2000001200002200.002500.00300.000.36亿元弹簧钢 80000 800002400.002800.00400.000.32亿元不锈钢10000010

14、00006500.007200.00700.000.70亿元合 计3000003000001.38亿元* 总产能受工序能力制约，并不等于各品种生产能力之和。通过调整不合理的共同费用分摊标准，依据可靠的成本修改原计划，使该企业调整了品种结构，充分发挥了高销售毛利的不锈钢的生产能力，减少了低毛利的普通碳结钢的生产能力，结果使销售利润比原计划增加了0.18亿元。像该例反映的现象在钢铁行业是比较常见的，有的企业的“销售利润明细表”上有的产品品种每吨毛利有几百元，有的却只有几十元甚至是负数。理性的决策方案自然是增产毛利多的品种，减产或者停产毛利少或毛利为负数的产品。 为什么没有做出这样的决策呢?原因在于

15、决策者对账面反映的毛利的准确性持怀疑态度，即会计信息难以起到支持决策的作用。还有不少企业的财务分析报告只关注产销总量、物料能源消耗对成本及利润的影响，而对产品结构变化一般只分析对销售收入的影响，而对利润的影响很少涉及。此外，有的企业不但成本不实，账面上的销售收入(价格)也往往因运费、销售佣金、结算方式等多种因素影响不能反映企业实际得到的收入，从而对产销决策带来误导。 不正确的费用分配办法不仅对企业的决策构成负面影响，它还会通过被误导的产销决策、定价决策，影响到社会商品的供给和需求结构。更进一步地，它会对社会资源的优化配置带来不利影响。 共同费用的合理分配历来是管理会计研究的热点之一，作业成本法

16、(ABC)为解决这个问题提供了一个很好的思路。遗憾的是，由于它操作难度高，核算工作量大，再加上习惯势力的影响，至今不仅在中国，而且在发达国家也很少得到采用。随着信息技术在企业管理中应用的深化，将来逐步推广作业成本法的条件日益成熟。在此之前，凡是实行共同费用按系数分配的企业，重新审核分配系数是否合理，是否客观反映成本耗费，是十分重要的。思考题1、你认为某特钢企业的工序加工费共同费用的分配缺点是什么?2、如果你是会计主管，将如何设计某特钢企业的工序加工费共同费用的分配方案?案例四 关于马钢三铁厂是否停产的决策案例 1998年马鞍山钢铁股份有限公司有关部门围绕三铁厂的结构调整问题已经进行过多次调研和

17、测算，但迟迟未下决心。在前期研究成果的基础上，5月1822日原冶金部经研中心研究员刘海民与马钢财务部、企管办等部门和三铁厂一道，对测算三铁厂效益所涉及的价格、原料配比等参数进行了进一步核实，从不同角度得出了各方面都基本认可的测算结果，同时对不同方案的利弊和影响进行了估计和分析。调研的初步结论是：不管从当前效益出发还是从未来发展前景看，三铁厂尽快停产是符合公司利益的较好选择。一、三铁厂的基本情况 第三炼铁厂是公司下属的放开经营单位，现有在册职工891人。主体生产设备有80m2高炉4座，铸铁机2台，24m2和18m2烧结机各1台。1997年产生铁22.5万吨，烧结矿30.4万吨。兼营业务有一个汽车

18、队和一个联营铸造厂，其中铸造厂主要生产哑铃等体育用品，1997年销售哑铃和铃片602吨。 1998年4月末三铁厂的资产负债状况为：资产总额6962万元，其中固定资产净值2279万元(原价4009万元)，加上在建工程115万元，固定资产为2394万元；流动资产4567万元，其中存货2255万元，对公司以外单位的应收和预付账款467万元，其余部分基本上是对公司内部有关单位的债权。负债和权益总额6962万元中，绝大部分系公司拨付的流动资金及对公司内部有关单位的往来债务，真正属于对公司以外单位的负债只有约250万元。多年来，三铁厂作为公司内部的生产厂，按公司计划组织生产，长期属于内部亏损单位。1996

19、年以来公司对三铁厂实行放开经营的管理方式，对促使三铁厂感受市场压力，逐步减亏起到了一定的积极作用。但由于技术装备落后，不具经济规模，产品单一，市场容量有限，特别是近两年受东南亚金融危机的影响，生铁出口价格大幅度下滑，再加上三铁厂放开经营后的产品销售仍主要依靠国贸公司出口，缺乏开拓国内市场的 能力(1997年白销生铁只有9169吨，仅占当年产量的4)，因此亏损仍十分严重。1996年计划亏损1654万元(按现行核算体制，除少量外购外销外，均采用内部结算价格，下同)，实际亏损1191万元；1997年计划亏损1951万元，实际亏损也是1951万元；1998年计划亏损1491万元，4月末已累计亏损481

20、万元。近期公司取消了三铁厂的部分原料采购权，今后亏损幅度将加大，全年控亏目标难以完成。二、作为独立运行企业的效益预测 由于目前供销基本上执行公司内部结算价，因此上述损益状况不能客观反映三铁厂按目前方式运行对公司效益产生的实际影响。为此，我们假定三铁厂是一家独立经营的企业，购销均采用市场价格，测算出三铁厂的实际亏损状况。(一)采用价格及其他参数的原则 基本原则一是两头在外，二是供销双方意见基本一致。（1）大部分原料价格采用炉料公司1998年以来为三铁代购协议价或实际采购成本，总公司自产矿的价格比照同类矿石市场价确定，焦炭价格采用目前市场价。（2）公司向三铁提供的动力和服务价格，电力按计划外电价，

21、现行收费与成本差价不大的水、蒸汽和铁路运输等采用现行内部计划价，卸车费价格由3.5元吨降为2.5元吨。（3）原材料和动力消耗参照1998年1-3月份实际水平确定。（4）产量按23万吨年计算。（5）制造费用和财务费用以1998年计划数为基础，其中运输费中减掉装卸费40万元。运输费548万元；修理费(维修)2807万元；机物料3937万元；人工及其他固定费用3646万元。（6）产品销售价格采用当时可实现的市场价值，出口费用和退税差根据马钢国际贸易公司测算确定。(二)效益测算表4-1 损益预测表项 目单价(元)数量(万吨)金额(万元)一、销售收入 1 02301230023 52917其中：出口铁(

22、122美元吨)1 01016198820 00117自销炼钢铁 98500 160 1 95200铸造铁1 22000 160 1 57600二、销售变动成本 90086230020 71978三、销售费用 103691980 2 05300其中：出口费用国内部分 8000 236919801980 1 58400 46900四、边际利润 32872300 75639五、固定费用 3 64600六、财务费用 21500七、营业利润-3 10461表4-2 烧结矿变动成本249.79元吨成本项目单价(元)单位用量(吨)单位成本(元吨)一、原料及主要材料罗布河粉东精黄梅粉郊区精矿烧粉氧化铁皮石灰石

23、云粉230002050014154192572500024300 3360 4538 0142 02557 0142 01705 01136 011360128 00852320218 3266 5242 2010 3283 2840 2760 430 387二、燃料和动力焦粉电水27000 048 012 006825796711513 4761 1841 2782 138三、合计24979表4-3 铁变动成本900.86元/吨成本项目单价(元)单位用量(吨)单位成本(元吨)一、原料及主要材料烧结矿大合矿黄梅矿黄石矿减：回收金属回收水渣249791500015283207911500 153

24、04 01739 0043478 0113040001O22143434382282609 6642350 085 332二、辅助材料 168三、燃料和动力焦炭焦损煤气水电蒸汽减：回收煤气5000050000 012 0480631005511430384014541175315502750 179 4295486 999 218四、变动费用运输费修理费机物料 5309 2383 1217 1709五、合计90086(三)分析假定三铁厂是一家独立经营的企业，年亏损高达3100万元以上，这是对公司效益的实际影响。该亏损额比其固定资产净值高826万元，也大于其年工资及损失相比较，做出是否停产的决策

25、。三、三铁厂停产的代价与利弊分析(一)停产费用与边际利益分析假定停产后按人均工资1000元计算，财务费用只计算备件占用资金的利息，预计停产的费用为：工资l069万元；工资性附加543万元；住房补贴174万元；财务费用70万元；其他10万元，合计1866万元。 与继续经营相比较，停产的比较利益为：3105-1 8661239(万元)。如果考虑停产后的间接影响，这个数字将会有所增减：（1）停产后职工如得到另行安排，例如一部分取代其他生产厂的劳务工，可相应节省劳务费支出。这个因素将使比较利益增加。（2）运输部、港务原料厂、机修、自动化部、供水等单位因三铁厂停产而减少的内部收入一般大于其变动成本。这个

26、因素将使比较利益减少。综合起来看，停产对公司效益的正面影响不会少于1000万元。(二)停产的理由 停掉三铁厂，除了每年为公司增加上千万元效益以外，还有以下几点理由。 1三铁停产符合国家产业政策。目前我国钢铁工业的发展已经到了以淘汰落后设备、实现产业升级为主要内容的战略性调整阶段。三铁厂的80立方米高炉属于国家产业政策明确要求在2000年以前淘汰的设备之列。既然迟早要淘汰，并且现在给公司效益带来的是负面影响，就没有必要等到2000年才予以淘汰。 2三铁的产品没有市场和竞争能力。三铁厂的生铁生产独立于公司的大生产系统，不能变成钢材，只能铸块外销。由于化铁炼钢属于逐步淘汰的工艺，生铁炼钢的市场将不断

27、萎缩，铸造生铁的市场也十分狭窄。国内目前虽然有一些小铁厂尚在运转，但基本上处于勉强维持状态。如果让三铁厂采取彻底放开经营的方式参与市场竞争，也只能采用降价竞争的手段，亏损会更大。即使将来市场价格有所回升，与大中型高炉及拥有资源优势的企业相比，仍然处于劣势。 3三铁停产后，有利于公司的能源综合利用。如公司的自产焦炭可省下来14.5万吨年，焦炭不足的矛盾可以得到缓解，有利于大中型高炉增产，降低生铁成本；公司可减少外购电约2600万千瓦时，首先减的是议价电，不仅减少资金支付，而且能降低公司的综合用电成本。 4三铁的职工分流到其他生产厂或顶替劳务工，可节省劳务费开支；并且通过引进竞争上岗机制，可对现在

28、岗职工形成压力，对其他亏损单位也有示范作用。 5需要处置的生产设备净值在总的固定资产净值中所占比例不大(冶金、机 械、动力、传导、仪器仪表和工具等净值只有670万元)，减去处置收入后的净损失，不会对公司当期损益构成重大影响。 6汽车运输、体育用品铸造等，仍可继续经营，可安排部分职工就业；厂房、场地及办公用房，可以用于开发其他经营项目或供公司作仓储等使用。(三) 停产面临的问题 1职工安置问题。这是三铁厂停产后公司将面临的最大难题。需作以下几方面的思想准备：其一，目前其他生产厂人员已经基本饱和，空缺岗位很少，并且面临进一步“减人增效”的任务，主动提出招聘人员的可能性不大；其二，安排在钢、轧系统受

29、到专业的限制；其三，三铁厂职工年龄偏大，平均工龄近20年，50岁以上的职工约占20，做劳务工有困难；其四，替代劳务工，将挤掉江东公司和利民公司的部分业务，为三铁厂服务的大集体(约400人)的生存问题也需一并考虑。 2矿石平衡问题。主要涉及桃冲块矿4万吨和南山东精矿4万吨的利用。由 于数量不大，可考虑由大中型高炉配合使用。 3出口生铁问题。三铁厂的生铁大部分供出口，每年为公司创汇1520万美元。三铁停产后，利用现有富余铁水及铸铁能力，努力增加坯材出口，可弥补这个缺口。四、决策建议 1鉴于目前三铁干部职工的情绪已受到停产调研的影响，设备检修也举棋不定，给安全生产留下隐患，因此建议公司尽快做出三铁停

30、产的决策。 2尽快组成生产协调、财务与财产处置、职工安置三个工作组，负责三铁停产及善后事项的处理。 3建议参考铁合金停产安置的做法，并考虑三铁的特殊情况做好职工再就业工作。分流职工顶替劳务工后，实际就成了该厂的正式职工，他们应有与其他职工同等的权利，因此建议利用这个机会在各单位推行竞争上岗机制，也给他们一个平等竞争的机会。思考题1、如果你是公司财务经理，你会如何决策马钢三铁厂是否停产？你如何向总经理建议？2、你如何评价决策马钢三铁厂是否停产对企业将来的影响？案例五 某特钢企业将制造成本当作变动成本导致错误决策的后果案例一、背景 某特钢公司拥有钢材产销能力41万吨(历史上曾经达到过)，1997年

31、实际产销钢材20万吨，实现销售收入3.8亿元，当年亏损却高达5.8亿元；1998年初该企业已经陷入基本停产的境地。这种情况引起国家有关部门的高度重视，1999年3月原国家经贸委、原冶金部和地方政府派出调研组进驻该厂进行调研，发现该厂编制的1998年生产经营计划中钢材产销量只有18万吨，比上年实际产量还少了2万吨。其理由是很多钢材没有边际利润，“生产越多亏损越多”。调研组分析其测算方法时发现，该企业将制造成本当作变动成本，从而把销售毛利当作边际利润，以致得出了荒谬的结论和错误的营销决策。由于该企业主要领导缺乏基本财会知识，认可并开始实施这种错误的决策，同时调研组认为其领导班子对企业扭亏缺乏信心，

32、经上级批准对该企业领导实行了全面调整。二、方案对比(一)基础数据 由于涉及企业经营秘密及该企业产品品种过多，本例将数据作了简化如下表所示： 品 种 生产 能力 (吨)预测销售价格元/吨 可能的 销售收入万元满负荷 制造成本元/吨 制造成 本总额 (万元) 单位销 售毛利 元/吨 销售毛 利总额 (万元) 单位变 动成本 元/吨 变动成 本总额 (万元) 单位边 际利润 元/吨 边际利 润总额 (万元)固定成本总额(万元)A53000460024380465024645 -50 -265 3950 20935 650 34453710B60000570034200580034800-100-60

33、0470028200l00060006600C54000810043740790042660 200 1080 6500 35100 1600 86407560D1100012000 13200 10100 11110 l900 2090 9300 10230 2700 2970880E115000 3400 39100 3100 35650 300 3450 2950 33925 450 51751725F107000 3600 38520 3700 39590-100-1070 3300 35310 300 32104280合计400000193140188455 468516370029

34、44024755该公司预计年管理费用4500万元；年财务费用3000万元。(二)该公司产销18万吨的方案 该公司认为A、B、F三种产品是亏损产品，根据“亏损产品不生产”的原则，砍掉了这三种产品，只安排了C、D、E三种盈利产品的生产，总产量18万吨。 按此方案，表面上可获得销售利润1080+2090+34506620(万元)，减去管理费用4500万元和财务费用3000万元后，只亏损880万元。但由于其制造成本是满负荷生产时所能达到的水平，总产量下降而固定成本仍然要发生。故该方案的执行结果将是： 销售收入43740+13200+3910096040(万元) 减：变动成本35100+10230+33

35、92579255(万元) 减：固定成本24755万元 销售毛利：-7970万元 减：管理费用4500万元 减：财务费用3000万元 利润总额：-15470万元(三)满负荷生产的方案 销售收入：193140万元 减：变动成本总额163700万元 减：固定成本总额24755万元 销售毛利：4685万元 减：管理费用4500万元 减：财务费用3000万元 利润总额：-2815万元 后来政府对该公司采取了贴息政策，免除财务费用3000万元，如产销量达到满负荷，可实现利润185万元。三、评论 客观地讲，本例对多数企业可能并不典型，变动成本与制造成本的区别是稍有管理会计知识的人所共知的。但这样的事例确实在

36、这样一个国有企业发生了。据了解，该公司财会部门并非不知道二者的区别，只是由于该企业产品品种数量多达几百个，涉及35个工序环节，一一测算各自的变动成本需花费大量的劳动，为了省事而采取了“简便”的测算方法。这一方面说明了某些企业领导不懂财会基本知识、盲目听信不负责任的会计人员的意见的危险性；同时也暴露出某些国有企业的会计人员缺乏应有的责任感。 把成本信息用于生产与否的决策，是一件复杂的工作。其一，要确定哪些成本是变动的，哪些成本是固定的。制造业往往是多工艺环节的生产过程，每一道主要环节以及辅助生产环节，都有固定成本和变动成本。例如对主体分厂来说内部运输费是变动成本，但对公司来说运输费中大部分属于固

37、定成本。确认变动成本时需要从最终环节一直追溯到对外采购为止，是件麻烦的工作。其二，有些成本要素，例如燃料、动力和直接人工工资，其性质介于变动成本和固定成本之间，需要采用专门方法认真分析测算。其三，对历史成本数据要作技术与经济相结合的分析，不能简单地拿来就用。例如该公司测算成本时所依据的历史数据，有的也有进一步降低的潜力。这样，才能依据客观的成本信息做出正确的生产经营决策。思考题你如何评价财务经理的混淆变动成本与制造成本错误决策的后果?案例六 凯茜怀斯案例分析凯茜怀斯担任药品供应部的经理已经三年了。第一年，部门净利润比上年大幅度增加。第二年，利润增加更多。凯茜的老板负责经营的副总经理答应，如果今

38、年能保持同样的利润增长，将奖励她5000美元。凯茜信心十足，因为其销售合同已经超过了去年，而成本与去年持平。第三年末，凯茜收到了三年来的经营数据。读完这些数据，凯茜十分高兴，因为自己的销售额比去年增加了20，而成本保持稳定。可是，当她看完年度损益表后，却感到十分沮丧和困惑。第三年的利润并没有大幅度增加，相反却降低了一些。她认为一定是会计部门弄错了。药品供应部门的会计主任，弗而达马体斯，接见了凯茜并向她解释出现异常结果的原因。“凯茜，这没有错。今年净利润确实比前两年低。这很容易通过存货的变动来解释。”“存货?它与利润有什么关系?今年我们进行了大量的工作来管理存货。存货在过去的两年里是增加了。但今

39、年我增加了销售量并降低了存货，这是好事，不是坏事！”“凯茜，从经营角度看确实是这样的。但是，你要意识到存货中包含着成本。这些成本直到销售后才列示在损益表上，然后从收入中流出，减少了利润。”“这不公平。这是否意味着即使我们售出所有存货，实现预定的成本和销售计划，我也会失去奖金?”“是的，凯茜，我很抱歉。但是，利润是确定的。我很高兴能向你解释我们如何计算利润。我们使用全部成本计算法，这是公认的会计准则所要求的。还有另外一种方法即变动成本计算法。看来，你正不自觉地使用了这种方法。” “有两种计算利润的方法吗?它们有区别吗?”“是的，变动成本计算法下，存货变动不影响利润。因此，如果用变动成本计算法计算

40、，你们今年的利润就会较高，可是，过去两年的利润却会低一些。因而从长期看，利润总额相等。”以下是凯茜收到的三年来的营业数据及损益表。表6-1 营业数据第一年第二年第三年生产量（件）1000011000 9000销售量（件）80001000012000单价（美元） 10 10 10直接材料（美元）190200200直接人工（美元）100100100变动性制造费用（美元）100100100固定性制造费用*（美元）290300300实际固定性制造费用（美元）290003000030000变动性销售费用（美元）040050050其他固定成本（美元）90001000010000说明：预定固定性制造费用分配

41、率以预计生产量和预计固定性制造费用为基础计算。每年预计生产量为10000件。任何少分配或多分配的固定性制造费用都结转进“产品销售成本”账户。表6-2 年度损益表第一年第二年第三年销售收入 80000100000120000减：产品销售成本 54400【1】 67000【2】 86600【3】销售毛利25600 33000 33400减：销售和管理费用 12200【4】 15000【5】 16000【6】净利润13400 18000 17400说明：产品销售成本【1】54400=8000*(290+100+190+100)-(10000*290-29000)【2】67000=10000*(300+100+200+l00)-(1l000*300-30000)【3】86600=9000*(300+100+200+l00)+1000*(300+100+200+l00)+2000*(290+100+190+100)-(9000*300-30000) 销售和管理费用【4】12200=8000*040+9000【5】15000=10000*050+10000