面向产品的供应链成本核算体系构建研究.docx

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1、面向产品的供应链成本核算体系构建研究内容摘要：面向产品的供给链成本核算与分析是进行产品成本改善和供给链成本管理的基础，产品的供给链成本应包含直接成本、物流成本、交易成本和制作费用四个项目，以此为基础能力设计出“直接成本等相应的辅助核算会计科目，构建了基于作业成本法的供给链成本核算的总体框架，并针对我们国家的现在状况制订出进行供给链成本核算与分析的详细施行对策。 本文关键词语：产品供给链成本；核算体系构建；施行对策 传统的成本会计核算只能提供基于本企业视角的产品制作成本，从产品生产的整个供给链的角度看，这个产品制作成本中其实包括了该企业上游的供给商的利润，那么到达最终的消费者手中的某种产品中终究

2、包括多少原材料、人工及流通成本，似乎没人能说得清楚，但这对产品供给链上的每一个节点企业，十分是供给链核心企业进行成本改良来说却是至关主要的。由于范围内的连续经济紧缩，很多企业面临着越来越严峻的成本压力，供给链成本管理从构建战略合作伙伴关系出发，对产品的全生命周期成本进行分析和控制，成了当下降低产品成本的有效方式，正在引起越来越多研究人员的兴趣。本文在回首和分析相关文献的基础上，讨论了供给链成本的概念及其构成要素，并安身于作业成本法构建一个供给链成本核算的模型框架，为平衡供给链节点企业的收益分配和从数量分析的角度优化供给链整体成本奠定了基础。 一、文献回首 关于供给链成本的概念与分类界定，相关文

3、献重要有两种观点，一是以为供给链成本即物流成本；二是以为供给链成本是供给链运作全经过发生的所有成本。将供给链成本等同与物流成本的观点，重要是从后勤经过及活动角度分析物流成本的构成，重要牵涉物流成本中存货成本和运输成本的计量方法和模型。如lin，coilins和su(2001)通过分析后勤经过来确定物流成本，以为物流成本包含存货存储成本、采购成本、订货经过成本、运输成本及仓库成本。manunen(2000)以为物流成本包含在供给链中所有物流引起的成本，以及包含牵涉物流的信息流成本。详细包含：运输成本、寄送成本、报关成本、仓库成本、购买成本、订购成本、支付交易成本、材料管理成本、销售成本及回收获本

4、。 供给链委员会(supply chain council)给出了供给链经营参考模型scor(supply chain operationsreference model)，将供给链运营成本分类如下：销货成本、总的供给链管理成本、定货管理成本、材料购置成本；存货储存成本、供给链相关的财政与计划成本、供给链相关的成本、售后担保退回经过成本。 tim，milena和yuan(2002)从合作供给链的角度将供给链成本分为两大类：系统所有者的总成本和合作的时机成本。系统所有者的总成本的构成是所选经过和系统的总的生命周期成本，包含获得系统使用、维护、处理毛病和无效率的成本及整合生命周期中伙伴关系的成本。

5、合作的时机成本表示放弃更有利合作的价值，它包含变换合作伙伴和合作不稳定成本。 jili e，hobbs(1996)以为，在供给链这种垂直协调组织中，交易成本是非常主要的成本，它包含信息成本、会谈成本、拟定和施行契约的成本、界定和控制产权的成本、监督管理的成本和制度构造变化的成本。简言之，包含一切不直接发生在物质生产经过中的成本。 seuring(1999)在直接成本和间接成本的传统划分及作业成本法的基础上将供给链成本划分为三个条理：直接成本、作业成本和交易成本，其中直接成本是由生产每一单位产品所引起的包含原材料成本、人工成本和机器成本等，由原材料和劳动力的价格所决定的成本。作业成本是由那些与产

6、品没有直接关联，但与产品的生产和交付相关的管理活动所引起的，因公司的组织构造而生成的成本。交易成本包含处理供给商和客户信息及沟通所产生的所有成本。 索晨霞、邓子琼(2004)以为供给链成本是指在供给链运转经过中由物流、信息流和资金流所引起的成本以及供给链整合经过的时机成本和整合成本，详细包含定货成本、购买成本、存货存储成本、仓储成本、运输成本、管理成本、交易成本、资金转移成本、信息成本、生产成本、财政费用和经营成本、供给链相关的时机成本和整合成本，这里所谓的时机成本包含伙伴选择成本、伙伴转移成本和合作不稳定成本等。 胥洪娥(2003)将集成供给链的各种成本分为可见与不可见两种：可见成本是基于活

7、动的不可避免的成本，它只能优化而不能消除；不可见成本是基于集成供给链协调发生的成本，它能够被优化掉或大幅度降低，包含缓冲库存成本、应急的非计划装运成本、间接原材料采购成本等。 以上这些成本划分方法都是从某个角度对供给链成本进行分类，没有从供给链成本的计量目的、核算统计及数据采集的难易，核算的实际意义等角度去统筹考虑，也没有进一步考虑供给链成本的核算和按产品类别进行归集和分析。 二、供给链成本的构成分析 关于供给链成本的概念内涵及其构成，不同学者给出了不同的观点，其一样之处在于以为物流成本是供给链成本的主要构成部分。供给链自己的确就是在物流(logistics)的概念上发展而来的，但供给链并不等

8、同于物流。一般以为物流牵涉的是产品物资从一地点到另一地点的流动，以知足生产加工或客户的需求。供给链牵涉的是从原材料到产品或效劳到顾客的所有活动，包含资源的使用、产品零部件的制作和装配、存货和仓储、订货与分销、产品交付及售后效劳等。供给链管理就是在物流管理的深度和操作范围的广度两方面的扩展(王国文2006)。因而，物流完成的本能机能只是供给链本能机能的一部分，供给链成本以物流成本为重点，但其范围远大于物流成本。 供给链时机成本及隐性成本(或称不可见成本)能否应包含在供给链成本的范围内，首先应对供给链时机成本的概念和分类作一界定。所谓时机成本，是由于选择某一方案的同时所放弃的选择另外其它方案所可能

9、带来的收益。管理睬计及财政管理在进行分析时一般要考虑存货资金占用成本、缺货成本等时机成本，这是企业进行内部管理决策分析所必需的信息资料，但考虑到供给链成本核算是以实际发生的会计成本为基础，时机成本的估算应当单列出来，用以进行成本决策分析。另一种供给链时机成本是由于企业选择参加某一供给链所放弃的无法参加其它供给链可能带来的收益，如伙伴转移成本和合作不稳定成本等。它是一种未发生的基于备选方案收益的、用来和如今所选方案比较的成本。供给链组建和整合中已发生的合作伙伴选择成本、伙伴转移成本及针对合作不稳定发生的关系整合成本都应作为供给链交易成本处理，而未实际发生的如放弃更有利的合作伙伴所产生的时机成本只

10、能是企业衡量本身决策有效性或供给链整体绩效的一个参考指标，不该当成为供给链成本核算的一项内容。 供给链隐性成本(不可见成本)是基于集成供给链协调发生的成本如缓冲库存成本、应急装运成本等。划分显性与隐性成本的根据是该成本能否是维持和协调供给链正常活动所不可避免要发生的成本。显性成本是企业完成正常的业务活动所不可避免要发生的成本，它只能得到优化而不可能消除；隐性成本通常是基于无效作业或非增值作业，通过供给链集成或协调能够大幅度降低或消除的成本，如缓冲库存成本、不合格品返修或报废成本等。之所以称为隐性成本或不可见成本，是由于这些成本的发生伴随着企业的正常业务活动，不经过业务流程分析或供给链优化活动无

11、法合理辨别它们。供给链隐性成本是供给链运作经过中实际发生的能够进行优化或大幅度降低的成本，因而它不仅仅是供给链成本的构成部分，而且是供给链管理的主要对象。但隐性成本可能发生在供给链成本的各个环节和方面，它和显性成本相对应，因而按照其它标准进行的供给链成本构成的分类中不该单列隐性成本。 供给链成本构成的分类方法诸多，作者以为供给链成本的分类应当以简捷实用，易于扩展，便于进行产品的供给链成本分析为原则。seufing将供给链成本划分为直接成本、作业成本和交易成本三个条理的分类方法遭到较广泛的认可，但作业成本包括的内容过于广泛，且与其它两种成本有穿插重叠的现象，从物流成本是供给链管理的核心内容的角度

12、，应将物流成本单列出来，把作业成本分解为物流成本和制作费用，因而供给链成本能够划分为直接成本、物流成本、交易成本和制作费用四个条理。 从产品的全生命周期的角度看，产品的供给链成本核算还应当包括和关注产品的研究开发成本、客户使用成本及社会责任成本。研究开发成本是为产品的创新设计和改良而发生的费用，应当归属于制作费用中；客户使用成本对于消费者来说是直接消耗损费，可归集在直接成本中；社会责任成本是企业承当的与产品相关的环境治理及产品回收等成本费用，应归属于制作费用中。 这样就把产品的供给链成本划分为四大类，其中直接成本是和产品生产或效劳构成直接相关的、为产品或效劳的价值构成或增长所消耗的物化或人力费

13、用，包含原材料成本、人工成本、机器成本、客户使用成本。物流成本包含与产品生产或效劳构成没有直接关联，但与产品的生产和交付相关的物料空间移动所引起的成本，重要包含运输成本，存储成本、包装成本、配送成本、搬运成本等。交易成本包含处理供给商和客户信息及供给链整合所产生的成本，这些成原来源于供给链上企业间的互相协调和沟通，包含信息成本、会谈成本、拟定和施行契约的成本、界定和控制产权的成本、监督管理合作伙伴的成本、流程再造及关系整合的成本等。制作费用指上述三种成本以外的所有不直接发生在物质生产经过中的成本，包含生产管理费用、研究开发费用、社会责任成本等。 三、供给链成本核算框架的构建 一个典型的供给链由

14、供给商、制作商、分销商、零售商和顾客五种运作主体构成，供给链运作的源动力是顾客的需求，以顾客订单或产品的市场需求预测为起点，制作商进行生产预备并向供给商订货，在这里经过中信息的传递通常是逆向的、以最终顾客需求为主导的，而供给链成本核算一般是以制作商或零售商为主的供给链核心企业为主导，以采集各节点企业，十分是其相临的关键节点企业的产品成本信息以进行供给链整体的成本优化为目的的内部管理睬计活动。 面向产品的供给链成本核算就是以某产品为核算对象，以该产品供给链上的节点企业和消费者为核算单位，分别计算并汇总产品生命周期成本的方法，其目的是精确计算产品供给链不同环节上成本的类别与金额，为节点企业加强内部

15、管理和进行供给链整体优化提供根据。 面向产品的供给链成本核算的特点可归纳为下面几个方面：核算的目的是为企业内部管理活动提供支持，核算的频率与期间按照管理者的要求确定；产品成本核算项目的划分不同与传缆的成本会计，核算的成本数据来源于供给链上不同的组织；核算的组织成本较高；可能存在部分节点企业成本数据的扭曲。 根据以上特点，面向产品的供给链成本核算应当在不影响当下财政会计核算流程的前提下，通过设置直接成本等辅助账户进行单独的核算。其基本思路是由供给链核心企业组织各节点企业按供给链成本的构成设置直接成本、物流成本、交易成本和制作管理费用四个一级科目，按各科目的详细内容或支付形态及产品类别再设二级及三

16、级明细科目，根据财政会计核算的流程编制凭证、登记账簿，进行账外的供给链成本核算。这种通过设置辅助账户进行账外核算的形式，不需要对现行成本计算的账表体系进行调整，又能提供比较全面、系统的产品供给链成本资料，简单可行，易于为财政人员所承受和把握。 制作企业的产品供给链成本核算牵涉的辅助科目重要是：“直接成本：一级科目核算和产品生产或效劳构成直接相关的、为产品或效劳的价值构成或增长所消耗的物化或人力费用，下设内部零部件买价，直接材料、直接人工、机器成本及产品使用成本等二级科目，还可根据物料类别在直接材料下设三级科目。 “物流成本：一级科目核算与产品生产或效劳构成没有直接关联，但与产品的生产和交付相关

17、的物料空间移动所引起的成本，下设运输成本、存储成本、包装成本、配送成本、搬运成本等二级科目，各二级科目下还能够根据费用支付形态如材料费、人工费、其它费用等设置三级科目。 “交易成本：一级科目核算企业处理供给商和客户信息及进行供给链协调和整合所产生的成本，下设置信息成本、会谈成本、契约施行成本、监督管理成本、关系整合成本等二级科目。 “制作费用：一级科目核算企业为管理和组织车间、分厂生产而发生的不能直接归属以上三种成本的共同费用，下设制作管理费、研究开发费用、社会责任成本等二级科目，制作管理费下可根据费用类别设置机物料费用、人工费、修理费等设置三级明细科目。 通过以上科目设置将与产品生产相关的成

18、本费用进行归集后，各节点企业还应当采取适当的标准将成本在半成本和产成本之间进行分配，精确地计算出单位零部件或产成本的成本。核算中应当留意“直接成本科目下分设供给链“内部零部件买价二级科目，这是由于供给链上游企业的产品销售价格构成了下游企业的零部件或产品的买价，在进行以供给链节点企业一体化的产品成本核算中属于内部转移成本，是应当互相抵消的，这也是供给链成本分析并协调内部转移价格的一个主要根据。供给链产品直接成本不再包含财政会计成本核算中直接成本所包括的采购运费及运输保险费等物流成本，物流成本单列并成为供给链成本控制管理的重点。 供给链节点企业如供给商等只是总体名称，当供给商为多个时能够根据需要进

19、行添加，通过execel表格进行该表内容的整理和计算，进而对供给链不同环节上节点企业成本构成及收益状态分析非常方便快捷。 四、供给链成本核算与分析的施行对策 供给链成本核算与分析是供给链核心企业基于企业内部管理的需要所进行的，重点关注能通过供给链企业问协作实现有效降低的物流及产品成本等的节点企业。施行供给链成本核算应遵守三个原则：一是成本效益原则，供给链成本核算分析的目的在于降低供给链整体成本，提升供给链的运作效率，成本核算的繁简水平及着重点应有所选择；二是可控性原则，供给链成本核算的目的在于进行分析和改良，应重点选择那些与核心企业信息分享水平高、合作依靠性强的合作伙伴企业进行成本核算分析；三

20、是收益分享原则，通过合理的收益分享契约设计，使节点企业获得适当的回报，是保障节点企业参与供给链成本核算与协作，并坚持供给链连续协调发展的关键。 制作商与供给商之间建立战略合作伙伴关系是进行供给链成本核算与分析的前提。在企业未加人供给链时，经常把产品成本信息作为企业核心机密加以保卫。随着供给链合作伙伴关系的建立和深化，供给商和制作商之间的成本和技术信息的分享水平在加深。事实上，在以制作商为核心的供给链中，制作商把握产品的核心技术而将非核心业务外包，将产品目的成本细分到零部件水平的成本目的上，并通过零部件采购价格控制将成本缩减压力传递给供给商。供给商经常是根据制作商提供的图纸进行产品零部件加工，只

21、要与制作商合作进行其产品开发与流程优化能力使其成本等到大幅度降低。因而，供给商与制作商的成本信息分享存在共同的利益基础。从供给链整体的协调发展来看，制作商与供给商都有需要精确把握产品的成本信息，为零部件的合理定价提供根据。然而，由于效劳对象和核算体系的不同，企业很难直接从企业财政会计系统中获得精确的产品成本信息，重要是由于间接费用的分配不够精确，其次是产品成本核算项目与供给链成本核算项目的划分也不一致。 供给链成本核算应当以企业施行作业成本法为基础。作业成本法以“作业消耗资源，产品消耗作业；产品生产导致作业的发生，作业导致成本的发生为核算原则，通过划分作业池与辨别作业动因，精确合理地分配生产与

22、管理中的间接费用，进而为各个节点企业的作业成本分析奠定了基础。作业成本法中的资源通过人工、设备、材料或场地等的成原来描绘叙述，活动作业是履行活动的组织和责任主体，分单位级、批别级、产品级作业等，资源动因是作业消耗资源的数量计量，是资源成本向作业归集的根据，作业动因是成本对象消耗的作业清单及所消耗作业的数量性计量的经过，是将作业成本向成本对象归集的根据。作业成本法重要包含三个步骤：一是定义和确认作业及作业中心，二是将归集起来的投入成本或资源分配到各个作业中心的成本库中，每个成本库所代表的是它所在的那个中心所履行的作业，三是将各个作业中心的成本分配到最终产品或效劳上。作业成本法的计算程序如此图1所

23、示。 在施行作业成本法核算的企业，供给链节点企业的产品成本能够通过作业成本的分析和从新归类较容易地获得。我们国家许多企业未采取作业成本法进行核算，就需要对原财政会计资料进行分析整理，对于重点的合作伙伴企业，应根据作业成本法思路进行成本分解。对于一般合作关系的供给链节点企业，由于其信息分享及协作依靠的水平较低，能够简化其产品成本的从新分类核算，或者直接以其下游企业对其产品的采购价格作为原材料成本并人供给链成本进行核算。在对供给链成本进行分类归集的基础上，供给链核心企业与其合作伙伴能够通过比照同类产品其它供给链进行分析，确定进行供给链成本改良的重点环节，再进行进一步的作业活动分析，优化供给链流程，

24、降低供给链整体成本。 五、结论 面向产品的供给链成本核算与分析是到达供给链整体成本的优化与控制的前提和基础，以直接成本、物流成本、交易成本及制作管理成本为成本核算项目，通过设置相应的会计科目进行辅助核算，对供给链节点企业进行基于作业成本法的产品成本核算分析，能够为供给链管理决策提供更有价值、更真实精确的成本信息，为供给链企业间协作进行新产品开发、库存优化、收益分配等提供需要的成本信息根据，为优化整个供给链奠定基础。 以下为参考文献： 1 stefan seuring，maria goldbaeh，供给链成本管理m，北京：清华大学出版社，2004：15-27 2 冯耕中，李雪燕等，企业物流成本计

25、算与评价m，北京：机械工业出版社，2007：56-70 3 索晨霞，邓子琼，供给链成本分析j，工业技术经济，2004(3)：8688 4 任敏娟，施先亮，基于abc分析的供给链物流成本计算j，物流科技，2006(7)：110112 5 ropebooth，applying activity analysis t0 the sup，ply chainj，management accounting，1997，75(3)：202203 6henri c，dekker。ad r，van goor，supply chainmanagement and management accounting：a casestudy 0f activitybased costingj，internationaljournal 0f logistics：research and applications，2000，3(1)：81-83 7fangruo chen，rungson samroengraja，oder vola-fility and supply chain costsj，operation research，2004(10)：707-722