【实用文档】实质性程序(1).pdf

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1、审计（2019）考试辅导第八章+风险应对第四节第四节实质性程序实质性程序一、实质性程序的含义和要求二、实质性程序的性质三、实质性程序的时间四、实质性程序的范围一、实质性程序的含义和要求一、实质性程序的含义和要求（一）实质性程序的目的与强制性实质性程序用于发现认定层次的重大错报。无论评估的重大错报风险结果如何，都应当针对所有重大类别的各类交易、账户余额和披露实施实质性程无论评估的重大错报风险结果如何，都应当针对所有重大类别的各类交易、账户余额和披露实施实质性程序序 重大强制性重大强制性。真题/简答/2018A实质性程序的重大强制性ABC会计师事务所的A注册会计师负责审计多家被审计单位2017 年

2、度财务报表。与存货审计相关的部分事项如下：（1）甲公司为制造型企业，采用信息系统进行成本核算。A 注册会计师对信息系统一般控制和相关的自动化应用控制进行测试后结果满意，不再对成本核算实施实质性程序。要求：针对上述第（1）项，指出 A 注册会计师的做法是否恰当，如不恰当，简要说明理由。答案不恰当。制造业的成本核算涉及重大类别交易或账户余额，应当实施实质性程序。真题/综合/2017AABC 会计师事务所首次接受委托，审计上市公司甲公司2016 年度财务报表，委派 A 注册会计师担任项目合伙人。A 注册会计师确定财务报表整体的重要性为1200 万元。甲公司主要提供快递物流服务。资料三A 注册会计师在

3、审计工作底稿中记录了审计计划，部分内容摘要如下：（4）甲公司的个人快递业务交易量巨大，单笔金额较小。因无法通过实施细节测试获取充分、适当的审计证据，也无法有效实施实质性分析程序，A 注册会计师拟在审计该类收入时全部依赖控制测试。要求：针对资料三第（4）项，假定不考虑其他条件，指出审计计划的内容是否恰当。如不恰当，简要说明理由。答案不恰当。个人快递业务收入重大，注册会计师应当实施实质性程序。（二）针对特别风险的实质性程序如果针对特别风险实施的程序如果针对特别风险实施的程序仅为实质性程序仅为实质性程序 不做控制测试不做控制测试，这些程序应当包括细节测试。仅实施实质，这些程序应当包括细节测试。仅实施

4、实质性分析性分析 既不做控制测试、也不做细节测试既不做控制测试、也不做细节测试 不足以不足以获取有关特别风险的充分、适当的审计证据。获取有关特别风险的充分、适当的审计证据。注册会计师应当专门针对特别风险设计和实施实质性程序。注册会计师应当专门针对特别风险设计和实施实质性程序。例如，如认为管理层面临实现盈利压力可能提前确认收入例如，如认为管理层面临实现盈利压力可能提前确认收入 舞弊，特别风险舞弊，特别风险，设计询证函时不仅应考虑函，设计询证函时不仅应考虑函证应收账款的账户余额证应收账款的账户余额 常规程序常规程序，还应考虑，还应考虑 不可预见性程序不可预见性程序：1.1.针对交货、结算及退货条款

5、询证销售协议的针对交货、结算及退货条款询证销售协议的细节条款细节条款；2.2.针对销售协议及其变动情况询问针对销售协议及其变动情况询问非财务人员非财务人员。真题/综合/2018B上市公司甲公司是 ABC 会计师事务所的常年审计客户，主要从事药品的研发、生产和销售。A 注册会计师负责审计甲公司2017 年度财务报表，确定财务报表整体的重要性为300 万元，明显微小错报的临界值为 15 万元。资料三：A 注册会计师在审计工作底稿中记录了审计计划，部分内容摘录如下：（4）A 注册会计师评估认为运输费不存在特别风险不存在特别风险，考虑到运输费与销售存在较为稳定的预期关系，拟对其实施实质性分析程序，不再

6、实施细节测试。要求：（2）针对资料三第（4）项，假定不考虑其他条件，指出A 注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。答案恰当。解析不存在特别风险时，可以仅实施实质性分析。原创不易，侵权必究第1页审计（2019）考试辅导第八章+风险应对真题/简答/2018AABC 会计师事务所的 A 注册会计师负责审计甲公司 2017 年度财务报表。与会计估计审计相关的部分事项如下：（5）A 注册会计师认为应收账款坏账准备的计提存在特别风险，在了解相关内部控制后，对应收账款坏账准备实施了实质性分析程序，结果满意，据此认可了管理层计提的金额。要求：针对上述第（5）项，逐项指出 A 注册会计师的做法是否恰

7、当。如不恰当，简要说明理由。答案不恰当。对特别风险的应对程序仅为实质性程序时，在不实施控制测试的情况下在不实施控制测试的情况下 应当包括细节测试。附：针对特别风险的小结附：针对特别风险的小结1.识别特别风险时，不能不能考虑内部控制的抵消效果；2.了解与特别风险相关的控制时，不能不能仅了解常规控制，应了解专门设计和实施的针对性控制；3.测试特别风险相关的控制时，不能不能依赖以前年度实施控制测试形成结论，必须在本期实施控制测试；4.应对特别风险时，不能不能仅实施常规的实质性程序，要针对特别风险设计和实施专门的实质性程序；专门程序不能不能只有实质性分析程序：要么将实质性分析与控制测试结合，要么将实质

8、性分析与细节测试相结合，要么全部实施细节测试，要么将控制测试与细节测试相结合。二、实质性程序的性质二、实质性程序的性质（一）实质性程序的类型（一）实质性程序的类型1.1.实质性程序的性质实质性程序的性质，是指实质性程序的类型及其组合。例如，存货监盘就是由询问、观察、实物检查组合而成的程序。2.2.实质性程序的具体类型实质性程序的具体类型包括：（1）细节测试 针对单一业务的检查、询问、观察、函证、重新计算针对单一业务的检查、询问、观察、函证、重新计算；（2）实质性分析程序 批处理程序。适用于在一段时期内存在可预期关系的大量交易批处理程序。适用于在一段时期内存在可预期关系的大量交易；（3）将财务报

9、表与其所依据的会计记录进行核对或调节；（4）检查财务报表编制过程中作出的重大分录和其他调整。注：上述注：上述 4 4 类实质性程序中，前两类属于针对具体认定的实质性程序；后两类属于针对财务报表的实质性类实质性程序中，前两类属于针对具体认定的实质性程序；后两类属于针对财务报表的实质性程序，仅在审计完成阶段使用。程序，仅在审计完成阶段使用。真题/单选/2016下列有关实质性程序的说法中，正确的是（）。A.注册会计师应当针对所有类别所有类别的交易、账户余额和披露实施实质性程序B.注册会计师针对认定层次的特别风险实施的实质性程序应当包括应当包括实质性分析程序C.如果在期中实施了实质性程序，注册会计师应

10、当对剩余期间实施控制测试控制测试和实质性程序D.注册会计师实施的实质性程序应当包括将财务报表与其所依据的会计记录进行核对或调整 具体类型之具体类型之（4 4）答案D解析A 中“所有”应为“重要”，B 中实质性分析程序不是必须的：按规定，如果针对特别风险实施的程序仅为实质性程序，这些程序应当包括细节测试；C 中控制测试是可能的，不是“应当”的。（二）细节测试的方向与认定（二）细节测试的方向与认定 反复考应用反复考应用 1.1.在针对存在或发生认定设计细节测试时，选择包含在财务报表金额中的项目在针对存在或发生认定设计细节测试时，选择包含在财务报表金额中的项目 逆向逆向，并获取相关审计证，并获取相关

11、审计证据；据；2.2.针对完整性认定的细节测试，应选择有证据表明应包含在财务报表金额中的项目针对完整性认定的细节测试，应选择有证据表明应包含在财务报表金额中的项目 正向正向，并调查是否确，并调查是否确实包括在内；对漏记应付账款的风险，可检查期后付款记录。实包括在内；对漏记应付账款的风险，可检查期后付款记录。（三）设计实质性分析时应当的考虑因素（三）设计实质性分析时应当的考虑因素 四项基本条件四项基本条件 1.对特定认定使用实质性分析程序的适当性；2.对已记录金额或比率做预期时，所依据的数据的可靠性；3.预期准确程度是否足以在计划保证水平上识别重大错报；4.已记录金额与预期值之间可接受的差异额。

12、三、实质性程序的时间三、实质性程序的时间（一）实质性程序的常态时间（一）实质性程序的常态时间注册会计师通常在期末或接近期末实施实质性程序，这是由财务报表审计的性质，即编制财务报表的时间决定的。（二）考虑是否在期中实施实质性程序（二）考虑是否在期中实施实质性程序原创不易，侵权必究第2页审计（2019）考试辅导第八章+风险应对1.1.对成本效益的权衡对成本效益的权衡期中实施实质性程序，本身也要消耗审计资源；为使期中获得的证据的有效性能够合理延伸至期末，又需要进一步消耗审计资源。注册会计师需要权衡这两部分审计资源的总和是否能够显著小于完全在期末实施实质性程序所需消耗的审计资源。如不符合成本效益原则，

13、往往在期末实施实质性程序。2.2.是否在期中实施实质性程序的考虑因素是否在期中实施实质性程序的考虑因素 环后目的错报险环后目的错报险/交额认性有无店交额认性有无店（1）控制环境和其他相关的控制；（2）实施审计程序所需信息在期中之后的可获得性；（3）实质性程序的目的；（4）评估的重大错报风险；（5）特定类别交易或账户余额以及相关认定的性质；（6）在剩余期间，能否通过实施实质性程序或将其与控制测试结合，降低期末存在错报而未被发现的风险 错错报能否在期末审计时发现报能否在期末审计时发现。3.3.将期中证据的有效性延伸到期末的两种选择将期中证据的有效性延伸到期末的两种选择（1）针对剩余期间实施进一步实

14、质性程序 首选首选；（2）将实质性程序和控制测试结合使用 备选备选。如果仅实质性程序不足将期中结论延伸至期末，还应还应测试剩余期间控制运行的有效性或针对期末实施实质性程序。延伸实质性程序获得的证据，不能不能没有实质性程序；延伸控制测试的证据，完全凭借控制测试 要退东吴兵，要退东吴兵，先用东吴人先用东吴人。如识别出舞弊导致的重大错报风险 最严重的特别风险最严重的特别风险，为将期中结论延伸至期末而实施的程序通常是无是无效的效的，应考虑在期末或者接近期末实施实质性程序。真题/单选/2014下列关于实质性程序时间安排的说法中，错误的是（）。A.注册会计师评估的某项认定的重大错报风险越高，越应当考虑将实

15、质性程序集中在期末或接近期末实施 无需延伸无需延伸 B.控制环境和其他相关的控制越薄弱，注册会计师越不宜在期中实施实质性程序 难以延伸难以延伸 C.如果实施实质性程序所需信息在期中之后难以获取，注册会计师应考虑在期中实施实质性程序 过这村没过这村没这店这店 D.如果在期中实施了实质性程序实质性程序，注册会计师应当针对剩余期间实施控制测试，以将期中测试得出的结论合理延伸至期末 要退东吴的兵，得用东吴的人要退东吴的兵，得用东吴的人 答案D（三）如何考虑以前审计获取的审计证据（三）如何考虑以前审计获取的审计证据以前年度实施实质性程序获取的证据，对本期只有很弱的证据效力或没有证据效力，不足以很弱的证据

16、效力或没有证据效力，不足以应对本期的重大错报风险。只有以前的审计证据及事项未发生重大变动时，以前的证据才可用作本期的有效证据。即便如此，也应即便如此，也应在本期实施审计程序，以确定证据是否具有持续相关性。否则，将违反实质性程序的重大必要性。否则，将违反实质性程序的重大必要性。真题/简答/2017ABC 会计师事务所的 A 注册会计师负责审计甲公司2016 年度财务报表，与货币资金审计相关的部分事项如下：（4）甲公司有一笔2015 年 10 月存入的期限两年的大额定期存款。A 注册会计师在 2015 年度财务报表审计中检查了开户证实书原件并实施了函证，结果满意，因此，未在2016 年度审计中实施

17、审计程序。要求：针对上述第（4）项，逐项指出 A 注册会计师的做法是否恰当，如不恰当，简要说明理由。答案不恰当。应当对重大账户余额实施实质性程序。真题/综合/20132012 年 4 月，ABC 会计师事务所首次接受委托，审计甲公司2012 年度财务报表。因被投资单位（联营企业）资不抵债，甲公司于 2011 年度对一项金额重大的长期股权投资全额计提减值准备。2012 年末，该项投资及其减值准备余额未发生变化，审计项目组拟不实施进一步审计程序。要求：指出项目组处理是否存在不当之处。简要说明理由。答案存在不当之处。理由：注册会计师应当在本期实施审计程序，确定以前针对该项股权投资获取的证据是否具有持

18、续的相关性。四、实质性程序的范围四、实质性程序的范围原创不易，侵权必究第3页审计（2019）考试辅导第八章+风险应对确定实质性程序范围时，应当考虑认定层次重大错报风险认定层次重大错报风险和控制测试结论控制测试结论（前提是实施了控制测试）（前提是实施了控制测试）。1.确定细节测试细节测试范围时，既要考虑样本规模的大小，也要考虑选样方法的有效性。2.确定实质性分析程序实质性分析程序的范围需要考虑两个方面：（1）分析什么层次的数据。例如，按不同产品线、不同季节或月份、不同经营地点或存货存放地点等实施实质性分析。（2）调查什么幅度或性质的偏差。这取决于认定层次 实际执行实际执行 的重要性水平。原创不易，侵权必究第4页