2020年初级会计实务考试 第43讲 收入.pdf

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1、初级会计实务（2020）考试辅导第五章+收入、费用和利润第一节第一节收入收入三、履行履约义务确认收入的账务处理三、履行履约义务确认收入的账务处理2.时段确认还是时点确认（1）判断原则客户能够控制能够控制企业履约过程中在建在建的商品。【补充案例】企业与客户签订合同，在客户拥有的土地上按照客户的设计要求为其建造厂房。在建造过程中客户有权修改厂房设计，并与企业重新协商设计变更后的合同价款。客户每月末按当月工程进度向企业支付工程款。如果客户终止合同，已完成建造部分的厂房归客户所有。【案例分析】本例中，企业为客户建造厂房，该厂房位于客户的土地上，客户终止合同时，已建造的厂房归客户所有。这些均表明客户在该

2、厂房建造的过程中就能够控制该在建的厂房。因此，企业提供的该建造服务属于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在提供该服务的期间内确认收入。企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的有权就累计至今已完成的履约部分收取款项（成本履约部分收取款项（成本+合理利润）合理利润）。【补充案例】甲公司是一家造船企业，与乙公司签订了一份船舶建造合同，按照乙公司的具体要求设计和建造船舶。甲公司在自己的厂区内完成该船舶的建造，乙公司无法控制在建过程中的船舶。甲公司如果想把该船舶出售给其他客户，需要发生重大的改造成本。双方约定，如果乙公司单方面解约，乙公司需

3、向甲公司支付相当于合同总价 30%的违约金，且建造中的船舶归甲公司所有。假定该合同仅包含一项履约义务，即设计和建造船舶。【案例分析】本例中，船舶是按照乙公司的具体要求进行设计和建造的，甲公司需要发生重大的改造成本将该船舶改造之后才能将其出售给其他客户，因此，该船舶具有不可替代用途。然而，如果乙公司单方面解约，仅需向甲公司支付相当于合同总价30%的违约金，表明甲公司无法在整个合同期间内都有权就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项。因此，甲公司为乙公司设计和建造船舶不属于在某一时段内履行的履约义务。2.方法（时段履行）对于在某一时段内某一时段内履行的履约义务，企业应当在

4、该段时间内按照履约进度履约进度确认收入，履约进度不能合理确定的除外。企业应当考虑商品的性质，采用实际测量的完工进度、评估已实现的结果、时间进度、已完工或交付的产品等产出指标，或采用投入的材料数量、花费的人工工时、机器工时、发生的成本和时间进度等投入指标确定恰当的履约进度，并且在确定履约进度时，应当扣除扣除那些控制权尚未转移尚未转移给客户的商品和服务。资产负债表日，企业按照合同的交易价格总额乘以履约进度扣除以前会计期间累计已确认的收入后的金合同的交易价格总额乘以履约进度扣除以前会计期间累计已确认的收入后的金额，确认当期收入额，确认当期收入。即本期确认收入=合同的交易价格履约进度-以前期间已确认收

5、入提示：1.当履约进度不能合理确定履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额已经发生的成本金额确认收入确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。2.当一项履约义务不属于不属于在某一时段内履行的履约义务时，应当属于在某一时点某一时点履行的履约义务。对于在某一时点履行的履约义务，企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入取得相关商品控制权时点确认收入。【例 5-6】甲公司为增值税一般纳税人，装修服务适用增值税税率为9。219 年 12 月 1 日，甲公司与乙公司签订一项为期 3 个月的装修合同，合同约定装修价款为 500000 元，増值税税额为 450

6、00 元，装修费用每月末按完工进度支付。219 年 12 月 31 日，经专业测量师测量后，确定该项劳务的完工程度为2525；乙公司按完工进度支付价款及相应的增值税款。截止 219 年 12 月 31 日，甲公司为完成该合同累计发生劳务成本100000元(假定均为装修人员薪酬)，估计还将发生劳务成本300000 元。假定该业务属于甲公司的主营业务，全部由其自行完成；该装修服务构成单项履约义务，并属于在某一时段内履行的履约义务；甲公司按照实际测量实际测量的完工进度确定履约进度。甲公司应编制如下会计分录：（1）实际发生劳务成本100000 元第1页初级会计实务（2020）考试辅导第五章+收入、费用

7、和利润借：合同履约成本100000贷：应付职工薪酬100000（2）219 年 12 月 31 日确认劳务收入并结转劳务成本219 年 12 月 31 日确认的劳务收入=50000025%=125000（元）借：银行存款136250贷：主营业务收入125000应交税费应交增值税（销项税额）11250借：主营业务成本100000贷：合同履约成本100000220 年 1 月 31 日，经专业测量师测量后，确定该项劳务的完工程度为70%70%；乙公司按完工进度支付价款同时支付对应的增值税款。220 年 1 月，为完成该合同发生劳务成本180000 元（假定均为装修人员薪酬），为完成该合同估计还将发

8、生劳务成本 120000 元。甲公司应编制如下会计分录：（1）实际发生劳务成本180000 元借：合同履约成本180000贷：应付职工薪酬180000（2）220 年 1 月 31 日确认劳务收入并结转劳务成本220 年 1 月 31 日确认的劳务收入=50000070%-125000=225000（元）借：银行存款245250贷：主营业务收入225000应交税费应交增值税（销项税额）20250借：主营业务成本180000贷：合同履约成本180000220 年 2 月 28 日，装修完工；乙公司验收合格，按完工进度支付价款同时支付对应的增值税款。220 年 2 月，为完成该合同发生劳务成本12

9、0000 元（假定均为装修人员薪酬）。甲公司应编制如下会计分录：（1）实际发生劳务成本120000 元借：合同履约成本120000贷：应付职工薪酬120000（2）220 年 2 月 28 日确认劳务收入并结转劳务成本220 年 2 月 28 日确认的劳务收入=500000-125000-225000=150000（元）借：银行存款163500贷：主营业务收入150000应交税费应交增值税（销项税额）13500借：主营业务成本120000贷：合同履约成本120000四、合同成本四、合同成本企业为取得合同发生的增量成本增量成本预期能够收回的，应作为合同取得成本确认为一项资产。解释：增量成本是指企

10、业不取得合同就不会发生的成本，也就是企业发生的与合同直接相关，但又不是又不是所签订合同的对象或内容（如建造商品或提供服务）本身所直接发生直接发生的费用，例如销售佣金等，如果销售佣金等预期可通过未来的相关服务收入予以补偿，该销售佣金(即增量成本)应在发生时确认为一项资产，即合同取得成本。1.处理原则：（1）企业取得合同发生的增量成本已经确认为资产已经确认为资产的，应当采用与该资产相关的商品收入确认相同的基础相同的基础进行摊销，计入当期损益当期损益。为简化实务操作，该资产摊销期限不超过1 年的，可以在发生时计入当期损益发生时计入当期损益。（2）企业为取得合同发生的、除预期能够收回的增量成本之外的其

11、他支出，例如，无论是否取得合同均会发生的差旅费、投标费、为准备投标资料发生的相关费用等，应当在发生时计入当期损益，除非这些支出明确由客户承担。第2页初级会计实务（2020）考试辅导第五章+收入、费用和利润2.科目设置（合同取得成本）“合同取得成本”科目核算企业取得合同取得合同发生的、预计能够收回的增量成本增量成本。该科目借方登记发生的合同取得成本，货方登记摊销的合同取得成本，期末借方余额，反映企业尚未结转的合同取得成本。该科目可按合同进行明细核算。【例 5-8】甲公司是一家咨询公司，通过竞标赢得一个服务期为5 年的客户，该家户每年末支付含税咨询费1908000 元。为取得与该客户的合同，甲公司

12、聘请外部律师进行尽职调查支付相关费用15000 元，为投标而发生的差旅费 10000 元，支付销售人员佣金50000 元。甲公司预期这些支出未来均能够收回均能够收回。此外，甲公司根据其年度销售目标、整体盈利情況及个人业绩等，向销售部门经理支付年度奖金10000 元。【解析】在本例中，甲公司因签订该客户合同而向销售人员支付的佣金属于取得合同发生的增量成本，应当将其作为合同取得成本确认为一项资产；甲公司聘请外部律师进行尽职调查发生的支出、为投标发生的差旅费以及向销售部门经理支付的年度奖全（不能直接归属于可识别的合同）不属于增量成本，应当于发生时直接计入当期损益。甲公司应编制如下会计分录：（1）支付

13、相关费用借：合同取得成本 50000管理费用 25000销售费用 10000贷：银行存款 85000（2）每月确认服务收入，摊销销售佣金服务收入=1908000（1+6%）12=150000（元）销售佣金摊销额=50000512=833.33（元）借：应收账款159000销售费用833.33贷：合同取得成本833.33主营业务收入150000应交税费应交增值税（销项税额）9000借：应收账款159000销售费用833.33贷：合同取得成本833.33主营业务收入150000应交税费应交增值税（销项税额）9000【总结】【总结】第3页初级会计实务（2020）考试辅导第五章+收入、费用和利润第4页