《审计学》朱荣恩第三版第五章内部控制及测试.ppt

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1、La第五章内部控制及测试第五章内部控制及测试教材教材P7289La教学内容教学内容La教学重点教学重点La教学目教学目标La导入案例入案例资料料新新华有限有限责任公司任公司财务科有科有A、B、C三个会三个会计人人员，他，他们要完成如下几要完成如下几项工作：工作：记录总账；记录应付款明付款明细账；记录应收款明收款明细账；开具支票，以便主管人开具支票，以便主管人员签章，并章，并记载现金日金日记账；开具退开具退货拒付通知拒付通知书；调节银行行对账单；处理并送存所收入的理并送存所收入的现金。金。La导入案例入案例资料料现已知已知这三个会三个会计人人员均具有相当的均具有相当的业务能能力，除了力，除了调节

2、银行行对账单、签发拒付通知拒付通知书工工作量作量较小外，其他几小外，其他几项会会计工作量基本相等。工作量基本相等。请问：如何将上述几如何将上述几项工作分配工作分配给A、B、C三个三个会会计人人员，使会，使会计工作起到工作起到较好的好的内部控制作内部控制作用用，并使，并使这三个会三个会计人人员的的工作量基本相等工作量基本相等？LaLa第一第一节内部控制概述内部控制概述La一、内部控制思想的演一、内部控制思想的演进企业风险管理阶段企业风险管理阶段内部牵制整体阶段内部牵制整体阶段内部控制阶段内部控制阶段内部牵制阶段内部牵制阶段La内部控制的内部控制的设立原立原则分工原分工原则业务牵制原制原则账、钱、

3、物分管原、物分管原则程序化原程序化原则稽核原稽核原则考核与考核与奖惩结合原合原则La内部控制的局限性内部控制的局限性(1 1)内部控制的内部控制的设计和运行受制于成本与效益和运行受制于成本与效益原原则。(2)(2)内部控制一般是内部控制一般是针对常常规业务活活动而而设计的。的。(3)(3)即使是即使是设计完善的内部控制，也可能因完善的内部控制，也可能因执行人行人员的粗心大意、精力分散、判断失的粗心大意、精力分散、判断失误以及以及对指令的指令的误解而失效。解而失效。(4)(4)内部控制可能因有关人内部控制可能因有关人员相互勾相互勾结、内、内外串通而失效。外串通而失效。La(5)(5)内部控制可能

4、因内部控制可能因执行人行人员滥用用职权或或屈从于外部屈从于外部压力而失效。力而失效。(6 6)内部控制可能因内部控制可能因经营环境、境、业务性性质的改的改变而削弱或失效。而削弱或失效。La二、内部控制概念的二、内部控制概念的发展展（一）（一）审计准准则要求（要求（P74）内部控制包括三个要素：内部控制包括三个要素：控制控制环境境会会计制度制度控制程序控制程序La控制控制环境境La控制程序控制程序La三、我国三、我国审计准准则对内部控制的定内部控制的定义u概念概念内部控制是被内部控制是被审单位位为了合理保了合理保证财务报告的可靠、告的可靠、经营的效率和效果以及的效率和效果以及对法法律法律法规的遵

5、守，由治理的遵守，由治理层、管理、管理层和其他和其他人人员设计和和执行的政策和程序。行的政策和程序。u要素要素控制控制环境、境、风险评估、信息系估、信息系统与沟通、与沟通、控制活控制活动、监督。督。La内部控制要素内部控制要素(一一)控制环境控制环境控制控制环境是境是对企企业内部控制的建立和内部控制的建立和实施施有重大影响的因素的有重大影响的因素的统称。称。控制控制环境是内部控制的基境是内部控制的基础，它的好坏直，它的好坏直接决定着企接决定着企业其他控制其他控制(会会计系系统和控制程和控制程序序)能否能否实施及施及实施的效果。施的效果。La控制控制环境包括以下因素：境包括以下因素：(1 1)经

6、营管理的管理的观念、方式和念、方式和风格。格。(2 2)组织机构。机构。(3)(3)董事会和董事会和审计委委员会。会。(4)(4)授授权和分配和分配责任的方法。任的方法。(5)(5)管理控制方法。管理控制方法。(6)(6)内部内部审计。(7)(7)人事政策和人事政策和实务。(8)外部影响。外部影响。La(二二)会会计系系统会会计系系统是指企是指企业为了确了确认、记录、计量和量和报告其交易和告其交易和事事项，以及明确，以及明确对相关相关资产、负债和所有者和所有者权益益责任的方任的方法和法和记录。健全和有效的会健全和有效的会计系系统应符合以下要求：符合以下要求：(1)(1)确确认并并记录所有真所有

7、真实的交易。的交易。(2)(2)及及时且充分且充分详细地描述交易，以便在地描述交易，以便在财务报表上表上对交易交易作适当的分作适当的分类。(3)(3)计量交易的价量交易的价值，以便在，以便在财务报表上表上记录其适当的其适当的货币价价值。(4)(4)确定交易确定交易发生的期生的期间，以便将交易，以便将交易记录在适当的会在适当的会计期期间。(5)在在财务报表中适当地表达交易和披露相关事表中适当地表达交易和披露相关事项。La(三三)控制程序控制程序控制程序是指企控制程序是指企业管理当局管理当局为了了实现其特定的管其特定的管理目理目标而制定的除控制而制定的除控制环境和会境和会计系系统以外的各以外的各项

8、政策和程序。政策和程序。(1)交易授交易授权主要目的在于保主要目的在于保证交易是管理人交易是管理人员在其授在其授权范范围内授内授权产生的。生的。一般授一般授权是指是指处理常理常规性交易的授性交易的授权，如，如销售人售人员对符合企符合企业一般信用一般信用标准的准的顾客客赊销商品。商品。特特别授授权是指是指处理非常理非常规性交易的授性交易的授权，如重大，如重大资本支出、本支出、债券和股票券和股票发行等。行等。La(2)(2)职责划分划分主要目的是避免任何主要目的是避免任何职员担任不相容的担任不相容的职务。不相容的不相容的职务是指是指经营业务的授的授权、批准、批准、执行和行和记录等完全由一个部等完全

9、由一个部门或一个人或一个人办理理时，发生生错弊的可能性就会增大的两弊的可能性就会增大的两项或两或两项以上以上的的职务。不相容的不相容的职务必必须分离，分离，这是建立内部控制最是建立内部控制最基本的要求。基本的要求。企企业不相容的必不相容的必须分离的分离的职务主要有：主要有：交易交易的的执行、行、记录、审查、保管等、保管等职务应当分离。当分离。交易交易执行中各个步行中各个步骤的工作的工作应当指派当指派给不同不同的个人或部的个人或部门。会会计工作的某些工作的某些责任任应分工。分工。La不相容职务分离控制-什么叫不相容职务分离-哪些职务要分离授权执行执行审查执行记录记录审核经济业务La保管记录保管核

10、对总账日记账总账明细账重要仓库、有价证券、联合控制平级关系明细分工不存在责任共负、成绩共有物资保管、记录职能部门La业务程序控制业务程序控制授权主办核准执行记录复核La例题：指出下列职务中哪些属于不相容职务1 授权执行某项业务授权执行某项业务2 审查某项业务审查某项业务3 保管某项财产物资保管某项财产物资4 记录明细账记录明细账5 记录曰记账记录曰记账6 记录总帐记录总帐7 进行帐实核对进行帐实核对8 执行某项经济业务执行某项经济业务9 记录某项经济业务记录某项经济业务10 记录某项财产物资记录某项财产物资La(3)(3)凭凭证和和记录控制控制主要目的是确保各种交易和事主要目的是确保各种交易和

11、事项得以全面、完得以全面、完整、准确地整、准确地记录。凭凭证是是证明交易明交易发生和交易价格、性生和交易价格、性质及条件及条件的的证据，如据，如发票、支票、合同等。票、支票、合同等。记录主要是指企主要是指企业各部各部门对经济业务所做的各所做的各种种记录及及汇总，如，如职工工工工资记录、永、永续存存货记录、每日、每日销售售汇总表、表、记录凭凭证及各种及各种账簿。簿。凭凭证和和记录控制的一般要求：控制的一般要求：凭凭证预先先连续编号。号。及及时编制凭制凭证以及以及时记录已已发生的交易和事生的交易和事项。凭凭证简单明了，不易明了，不易误解。解。La(4)资产与与记录的接触的接触主要目的是限制接近主要

12、目的是限制接近资产和重要的和重要的记录，以保以保证资产与与记录的完全和完整。的完全和完整。资产与与记录的接触控制程序的一般要求的接触控制程序的一般要求是采取是采取实物保物保护措施，未措施，未经授授权与批准与批准的不相关人的不相关人员不得接触不得接触这些些资产与与记录。如将存如将存货存入存入仓库、现金放入保金放入保险柜等柜等都是都是实物保物保护措施。措施。La(5)监督：督：独立稽核独立稽核独立稽核是指独立稽核是指对已已记录的交易和事的交易和事项由由具体具体经办人以外的独立人人以外的独立人员或部或部门进行行核核对或或验证。独立稽核的独立稽核的对象主要是前面四象主要是前面四项控制程控制程序的内容，

13、即序的内容，即业务的各的各项授授权的的检查、职责划分及划分及执行情况的行情况的检查、各种、各种业务凭凭证及及记录的复核、的复核、资产和和记录的接触的接触的的检查等。等。La例：某工厂材料采购程序为：每月生产车间根据下月例：某工厂材料采购程序为：每月生产车间根据下月生产计划计算所需各种原材料，填写请购单，写明原生产计划计算所需各种原材料，填写请购单，写明原材料品名、规格、数量，交送采购部门，由采购部门材料品名、规格、数量，交送采购部门，由采购部门采购员与供货工厂签订合同；材料运到后，由采购部采购员与供货工厂签订合同；材料运到后，由采购部门采购员验收，开出验收单一式三联：第一联存根，门采购员验收，

14、开出验收单一式三联：第一联存根，第二联送交财会部门办理付款及入账手续，第三联第二联送交财会部门办理付款及入账手续，第三联送仓库登记材料明细账，验收的原材料由采购员组织送仓库登记材料明细账，验收的原材料由采购员组织力量送存仓库。力量送存仓库。要求：指出上述某工厂在材料控制上有哪些问题和容要求：指出上述某工厂在材料控制上有哪些问题和容易发生的弊端，应如何改进。易发生的弊端，应如何改进。La题解：某工厂材料采购内部控制有以下问题及改进建议一 请购请购单的填发。原规定每月由生产车间根据下月生产计划所需各种原材料填写请购单。这样规定，应改为生产老产品因材料有储备最高量和最低量，应由仓库保管员在材料达到最

15、低储备量前开出请购单，对于新产品因未核定储备定额，仓库没有正常储备，因而可由生产部门根据下月生产计划计算所需各种原材料，并填写请购单。二 订购采购员根据请购单同供货工厂签订合同。应改进，要经过供应部门负责人审批或授权，才能同供货工厂签订合同。三 收料收料原定由采购员验收，采购员一身兼管订购、送库和收料，缺乏应有控制。应改为将材料送交仓库，由仓库保管员验收，并开出收料单。收料单原定三联，应再增加一联，给采购员，以便考核和督促订购材料有否如期到达。La审计人员审查长运机械厂材料采购业务事前控制时，发现发现该厂的材料采购业务首先由仓库根据库存和生产需要，提出材料采购申请，填写一份“请购单”，然后将“

16、请购单”交给供应科审批，并由供应科负责采购材料要求：1 请指出该厂材料采购事前控制中存在的问题 2 请指出“请购单”合理的处理程序题解：1 该厂在材料采购事前控制中，未将不相容职务进行分离，即负责材料采购审批和实施材料采购都由供应科承担La2“请购单”合理的处理程序为：（1）仓库填写“请购单”一式三联后，交生产计划科或主管副厂长审批；（2）生产计划科审批后，一联留存，一联退回仓库备查，一联交给供应科办理订货和采购手续；（3）仓库将批准的“请购单”与供应科交来的采购合同副本相互核对；（4）请购单内容若同采购计划不符，须报厂长特殊批准La某厂供应科将成品送交门市部时，由门市部给出回单，某厂供应科将

17、成品送交门市部时，由门市部给出回单，并记入存货卡。门市部销售成品时，只收现款，但不开并记入存货卡。门市部销售成品时，只收现款，但不开发票，不给收据，只记入销货卡，隔天将销售日报连同发票，不给收据，只记入销货卡，隔天将销售日报连同销售现金送该厂财务科收款（由财务科做销售收入的记销售现金送该厂财务科收款（由财务科做销售收入的记账凭单）并取得回单。同时，由门市部主任根据销售日账凭单）并取得回单。同时，由门市部主任根据销售日报留底记存货卡。经了解，门市部设主任一人，兼出纳报留底记存货卡。经了解，门市部设主任一人，兼出纳事务，并登记存货卡和保管存货和编制销售日报；售货事务，并登记存货卡和保管存货和编制销

18、售日报；售货员两名，兼记销货卡。门市部主任与两名售货员有亲友员两名，兼记销货卡。门市部主任与两名售货员有亲友关系，且两名售货员均由门市部主任介绍进厂的。三人关系，且两名售货员均由门市部主任介绍进厂的。三人生活开支明显超过工资收入。门市部主任经常向厂领导生活开支明显超过工资收入。门市部主任经常向厂领导请吃送礼。请吃送礼。要求：该厂门市部销售收入和产成品内部控制上存在的要求：该厂门市部销售收入和产成品内部控制上存在的问题及改进意见问题及改进意见La某工厂分某工厂分4个个车间，每一，每一车间约有工人有工人250人，每人，每日开工日开工8小小时，必要，必要时部分工人需加班工作。工人部分工人需加班工作。

19、工人上下班均有上下班均有计时钟打卡，考勤登打卡，考勤登记由由劳动工工资部部门登登记，每月，每月汇总后交后交财务部部门编工工资单，出，出纳员发放工放工资。该厂厂发加班加班费处理原程序如下：理原程序如下：工人加班由工人加班由车间主任决定，每月由主任决定，每月由车间主任开列主任开列清清单，直接送至，直接送至财务部部门。财务部部门根据上述清根据上述清单直接直接计算加班算加班费，填入工，填入工资单，直接送交出，直接送交出纳。出出纳员将各人将各人应得工得工资以以现金装入封袋后，金装入封袋后，连同同工工资表交表交给车间主任主任发放，由工人在工放，由工人在工资单上上签收或代收或代签。要求：（要求：（1）根据上

20、述）根据上述发加班加班费情况，情况，请说明明该厂厂内部会内部会计控制上存在的控制上存在的问题，以及可能，以及可能发生的生的错弊。弊。（2）该厂厂为加加强它的内部会它的内部会计控制，控制，应作如何改作如何改进？La第二第二节内部控制的了解与描述内部控制的了解与描述La一、了解内部控制要素一、了解内部控制要素（一）、整体（一）、整体层面面对内部控制了解和内部控制了解和评估估控制控制环境了解境了解风险评估估过程的程的设计与与执行行信息系信息系统与沟通与沟通控制活控制活动的了解的了解对控制的控制的监督督（教材教材P77）La一、了解内部控制要素一、了解内部控制要素（二）、（二）、业务层面了解和面了解和

21、评估内部控制估内部控制La二、二、记录对内部控制的了解内部控制的了解记录内部控制的方式内部控制的方式内部控制内部控制调查表表文字叙述文字叙述流程流程图（教材教材P8286）La第三第三节内部控制内部控制测试La一、内部控制的一、内部控制的测试控制控制测试的性的性质控制控制测试的范的范围控制控制测试的的时间（教材教材P87）La二、内部控制二、内部控制测试的的记录需需记录的内容：的内容：相关控制；相关控制；相关控制是否可防止或相关控制是否可防止或发现舞弊或舞弊或错误；控制控制设计是否健全、合理；是否健全、合理；评价并价并记录控制运行的有效性。控制运行的有效性。（教材教材P89）LaLaABC会会

22、计师事事务所所这册会册会计师A和和B接受事接受事务所的委派所的委派对XYZ公司公司2005年度年度会会计报表表进行行审计。在。在预备调查阶段，通段，通过调查问卷等形式了解到卷等形式了解到XYZ公司公司销售与收款循售与收款循环的内控会的内控会计制度，描述如下：制度，描述如下：销售部售部门收到收到顾客的客的订单后，由后，由经理甲理甲对品种、品种、规格、数格、数量、价格、付款条件、量、价格、付款条件、结算方式等算方式等详细审核后核后签章，交章，交仓库办理理发货手手续仓库在在发运商品出运商品出库时，均必，均必须由管理由管理员乙根据乙根据经批准的批准的订单，填制一式四，填制一式四联的的销售售单。在各。在

23、各联上上签章后，第一章后，第一联作作为发运运单，由工作人，由工作人员配配货并随并随货交交顾客；第二客；第二联送会送会计部；第三部；第三联送送应收收账款款专管管员丙；第四丙；第四联则由乙按由乙按编号号顺序序连同同订单一并一并归档保存，作档保存，作为盘存的依据存的依据会会计部收到部收到销货单后，根据后，根据单中所列中所列资料，开具料，开具统一的一的销售售发票，将票，将顾客客联寄送寄送顾客，将客，将销售售联交交应收收账款款专管管员丙，作丙，作为记账和收款的凭和收款的凭证应收收账款款专管管员丙收到丙收到发票后，将票后，将发票和票和销货单核核对，如，如无无错误，据以登，据以登记应收收账款明款明细账，并将

24、，并将发票和票和销货单按按顾客客顺序序归档保存档保存要求：（要求：（1）指出）指出XYZ公司在公司在销售与收款循售与收款循环内部会内部会计控制控制中存在的缺陷中存在的缺陷La甲公司甲公司产成品成品发出出时，由，由销售部填制一式四售部填制一式四联的出的出库单，仓库发出出产品后，将第一品后，将第一联出出库单留存登留存登记产成品卡片，第二成品卡片，第二联交交销售部售部留存，第三、四留存，第三、四联交会交会计部会部会计人人员甲登甲登记产成品成品总帐和明和明细帐。会会计人人员乙乙负责开据开据销售售发票。在开据票。在开据销售售发票之前，先取得票之前，先取得仓库的的发货记录和和销售商售商品价目表，然后填写品

25、价目表，然后填写销售售发票的数量、票的数量、单价价和金和金额。要求：根据上述摘要求：根据上述摘录，请指出甲公司在指出甲公司在销售售和收款循和收款循环内部会内部会计控制方面的缺陷，并提控制方面的缺陷，并提出改出改进建建议。LaLaLaLaLaLaLaLaLaLaLaLaLaLaLa第四第四节管理建管理建议书La一、管理建一、管理建议书的含的含义管理建管理建议书是指注册会是指注册会计师针对审计过程中注意到的、可能程中注意到的、可能导致被致被审单位位财务报表表产生重大生重大错报的内部控制重大缺陷提的内部控制重大缺陷提出的出的书面建面建议。La二、管理建二、管理建议书的特征的特征管理建管理建议书仅是一

26、种增是一种增值服服务，不具有公，不具有公证性和性和强制性；制性；管理建管理建议书的的优劣在一定程度上能衡量劣在一定程度上能衡量审计服服务质量。量。管理建管理建议书的的报送送对象象仅限于被限于被审单位或治位或治理理层，不，不对外公布，不影响注册会外公布，不影响注册会计师发表表审计意意见。La三、管理建三、管理建议书的内容的内容LaLaLaLaLaLaLaLaLaLa导入案例入案例资料料新新华有限有限责任公司任公司财务科有科有A、B、C三个会三个会计人人员，他，他们要完成如下几要完成如下几项工作：工作：记录总账；记录应付款明付款明细账；记录应收款明收款明细账；开具支票，以便主管人开具支票，以便主管

27、人员签章，并章，并记载现金日金日记账；开具退开具退货拒付通知拒付通知书；调节银行行对账单；处理并送存所收入的理并送存所收入的现金。金。La导入案例入案例资料料现已知已知这三个会三个会计人人员均具有相当的均具有相当的业务能能力，除了力，除了调节银行行对账单、签发拒付通知拒付通知书工工作量作量较小外，其他几小外，其他几项会会计工作量基本相等。工作量基本相等。请问：如何将上述几如何将上述几项工作分配工作分配给A、B、C三个三个会会计人人员，使会，使会计工作起到工作起到较好的好的内部控制作内部控制作用用，并使，并使这三个会三个会计人人员的的工作量基本相等工作量基本相等？La导入案例参考答案入案例参考答

28、案业务分工将不相容的分工将不相容的职务进行分工：行分工：记录总账与明与明细账。记录总账与与记录日日记账。开具支票与开具支票与调节银行行对账单。记录应收收应付明付明细账与开具退与开具退货拒付拒付通知通知书。La导入案例参考答案入案例参考答案会会计人人员A：记录总账。(总账)退退货拒付通知拒付通知单。调节银行行对账单。会会计人人员B B：记录应付款明付款明细账。(明明细账)记录应收款明收款明细账。会会计人人员C C：开具支票，以便主管人开具支票，以便主管人员签(出出纳)章，并章，并记载现金日金日记账。处理并送存所收入的理并送存所收入的现金。金。La企企业不相容不相容职务企企业一般要求下列有关一般要

29、求下列有关职务要相互分离：要相互分离：授授权批准批准职务应与与执行行职务分离。分离。执行行职务与与记录职务应分离。分离。财产物物资的保管的保管职务与与记账职务应分离。分离。保管保管职务与与账实核核对职务应分离。分离。执行行货币资金金账职务与与总账记账职务分离。分离。（6 6）登登记明明细账和和总账职务要分离。要分离。La案例分析案例分析1资料：料：某企某企业所需原材料每月采所需原材料每月采购一次，其程序是：一次，其程序是：由制造部由制造部门按生按生产计划划计算所需的各种原材料，算所需的各种原材料，于使用前一个月于使用前一个月填制填制请购单，列明品名，列明品名，规格，格，数量等。数量等。报送采送

30、采购部部门办理理订购手手续。供供货商将原料运达商将原料运达时，由，由采采购部部门检查品种、品种、数量相符后，在供数量相符后，在供货商商发票上票上签盖盖验收章收章，并，并送会送会计部部门据以登据以登账和和办理支付。理支付。同同时将原料按申将原料按申购数交申数交申请购买的制造部的制造部门使使用。用。La案例分析案例分析1请问：（1）此例的内部控制存在哪些缺点？此例的内部控制存在哪些缺点？（2）可能）可能发生何种生何种错误或弊端？或弊端？（3）应建建议作哪些改作哪些改进？La存存货采采购循循环控制控制计划计划付款付款验收验收应付账款处理应付账款处理会计记录会计记录采购采购La案例分析案例分析2资料：

31、料：审计人人员通通过对通达物通达物资贸易公司的易公司的审计，掌握了掌握了该公司出公司出纳员王玉王玉贪污公款的情况：公款的情况：（1）通达）通达贸易公司出易公司出纳员王玉从公司收王玉从公司收发室截取了室截取了顾客李客李鸿升寄升寄给公司的分期付款公司的分期付款的的5000元支票，存入了由他元支票，存入了由他负责的公司的公司备用用金金银行存款行存款户中。然后，在中。然后，在该存款存款户中以支中以支付付劳务费为由，开具了一由，开具了一张以自己以自己为收款人收款人的的5000元的支票，元的支票，签名后从名后从银行行兑取了取了现金。金。La案例分析案例分析2资料：料：（2）在与客）在与客户对账时，王玉将，

32、王玉将应收收账款款(李李鸿升升)账户余余额扣减扣减5000元后作元后作为对账金金额发给李李鸿升升对账单，表示，表示5000元款元款项已已经收到。收到。（3）10天后，王玉天后，王玉编制了一笔会制了一笔会计凭凭证，将，将应收收账款款(李李鸿升升)账户调整到正确余整到正确余额，但，但银行存款行存款账户余余额却比却比实际高列了高列了5000元。元。La案例分析案例分析2资料：料：（4）月底，在）月底，在编制制银行存款余行存款余额调节表表时，王玉在王玉在调节表上虚列了两笔未达表上虚列了两笔未达账项，将，将银行存款余行存款余额调节表表调平。平。要求要求指出指出该企企业内部控制存在哪些缺陷？内部控制存在哪些缺陷？La案例分析案例分析2案例点案例点评案例中的企案例中的企业内部控制内部控制设计存在缺陷，主存在缺陷，主要体要体现在不相容在不相容职务的的设置上，部分置上，部分应当当进行分工的行分工的岗位没有有效分工。位没有有效分工。例如：一是支票的例如：一是支票的签发与印章管理未予以与印章管理未予以分工；二是出分工；二是出纳与与记账未分工；出未分工；出纳与同客与同客户对账、同、同银行行对账工作未分工等重要缺陷工作未分工等重要缺陷所致。由于未将不相容所致。由于未将不相容职务进行合理分工，行合理分工，从而造成了出从而造成了出纳有机会有机会贪污公款。公款。La本章小本章小结