企业所得税会计处理方法据探讨(doc7).pdf

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1、企业所得税会计处理方法据探讨企业所得税会计处理方法据探讨目前.从国际上对所得税采纳会计处理方法的主流趋势瞧.大局部国家和地区都采纳或倾向于采纳债务法而摒弃应付税款法和递延法,而资产负债表债务法又备受美国财务会计准那么委员会和国际会计准那么理事会的推崇,这一点能够从美国财务会计准那么委员会(FASB)公布的?SFASNo.109?和原国际会计师联合会(原 IASC,现为 IASB)公布的?IAS12?窥见一斑。相比之下。我国在 1994 年税制改革之前的会计理论和实务中,会计制度(准那么)、财务制度与税法在收进、费用、利润、资产、负债等确认和计量方面全然一致,按会计制度(准那么)计算的税前会计利

2、润与按税 定计算的应税所得全然一致。税制改革以后,特别是 1994 年财政部公布的?企业所得税会计处理暂行?(以下简称?暂行?)和 1995 年公布的?企业会计准那么所得税会计(征求意见稿)?(以下简称?征求意见稿?)都对我国企业所得税会计处理方法做出了 ,.其中?暂行?准许企业在应付税款法、递延法、债务法(要紧指损益表债务法)中进行选择,而?征求意见稿?那么建议企业采纳债务法。目前,我国所得税会计处理方法的选择和采纳与国际会计准那么相比存在较大差距。近年来,国际会计准那么和国际财务报告准那么(IAS、IFRS)的国际认可度和碍事变得广泛而深远。越来越多的国家或组织纷纷参加到采纳或立即采纳 I

3、AS、IFRS 的行列,或者以“趋同的形式开展本国的会计准那么同 IAS、IFRS 之间的协调工作。在这种背景下,我们因此可不能也不应游离于全球会计国际化的潮流之外,因此,笔者认为,在企业所得税会计处理方法的改革或选择上,我们的目标应该是在适应我国经济开展状况的前提下,顺应会计的国际开展趋势。一、损益表债务法与资产负债表债务法的比立研究一、损益表债务法与资产负债表债务法的比立研究IAS 明确指出所得税会计处理方法应采纳债务法,并建议采纳资产负债表债务法,而我国现行制度对企业所得税会计处理方法的最高要求是建议采纳损益表债务法。因此,必须认真考虑和研究我国当前及以后一定时期内,企业所得税会计处理方

4、法的改革咨询题。即,是选用损益表债务法,依旧选用资产负债表债务法;是明确一种会计处理方法,依旧多种会计处理方法或以一种会计处理方法为主,其他会计处理方法为辅。在明确这些咨询题之前,我们可先对损益表债务法与资产负债表债务法进行分析比立。(一)损益表债务法与资产负债表债务法的内涵损益表债务法是将时刻性差额对今后所得税的碍事瞧作是对本期所得税费用的调整,其特点是当预期税率或税基发生变动时。必须对已发生的递延税款按现行税率进行调整。这种方法下的所得税费用计算过程为:首先计算当期所得税费用.然后再计算当期应缴税额,最后倒挤出本期发生的递延所得税资产(负债)。故而,本期所得税费用等于本期应交所得税加(或减

5、)本期发生的递延所得税负债(资产),加(或减)由于税率或税基变动时,往常各期确认的递延所得税负债(资产)账面余额的调整数。其计算公式表示如下:本期所得税费用=本期应交所得税本期发生的递延所得税负债(资产)本期转回的原确认的递延所得税资产(负债)本期由于税率变动或税基变动对往常各期确认的递延所得税负债(资产)账面余额的调整数资产负债表债务法是从临时性差额产生的实质动身,分析临时性差额产生的缘故及其对期末资产负债的碍事。其特点是:当税率或税基变动时,必须按预期税率对“递延所得税负债和“递延所得税资产账户余额进行调整。其计算过程为:首先确定资产负债表上期末递延所得税资产(负债),然后,倒挤出损益表工

6、程当期所得税费用。其计算公式表示如下:本期所得税费用=本期应交所得税+(期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)(二)损益表债务法和资产负债表债务法的共同点作为债务法的两个分支,损益表债务法和资产负债表债务法有许多共同之处,要紧表现在:1、理论根底相同,根基上业主权益论。资产负债表债务法和损益表债务法都认为所得税是企业为最终获得净利润而发生的支出,符合费用的定义和性质而非收益分配,因此,应作为一项费用瞧待。2、符合持续经营假设和配比原那么。资产负债表债务法和损益表债务法都确认时刻性差异对所得税的碍事,并递延和分配到以后各期。显然,它们都符合持续经营假

7、设和配比原那么。3、符合权责发生制原那么。在税率发生变动时,要求按变动后的税率计算的金额调整递延税款余额。因此,递延所得税税.款均表示今后应收和应付的所得税。4、两种方法的计算结果一般根基上相同的。因为损益表债务法在实务中采纳与处理时刻性差异一样的方法处理临时性差异。这就决定了两种方法的会计处理结果一般是相同的。(三)损益表债务法和资产负债表债务法的不同点损益表债务法和资产负债表债务法也有不同之处,要紧表现在:1、损益表债务法和资产负债表债务法作为债务法下的两种不同分析方法.其最要紧的区不在于进行所得税会计核算时.损益表债务法注重时刻性差异,资产负债表债务法那么注重临时性差异。时刻性差异强调差

8、异的形成以及差异的转回,是应税利润与会计利润间的差额.它在一个期间内形成,可在随后一个或几个期间内转回。临时性差异是指一项资产或负债的税基与其在资产负债表中的账面金额之间的差额,更强调差异的内容;而一项资产或负债的税基那么是指在计税时,应回属该项资产或负债的金额。因而。从临时性差异的内涵来瞧。它比时刻性差异的范围更为广泛,不仅包括所有的时刻性差异,还包括不是时刻性差异的临时性差异。比方,子公司、联营企业或合营企业尚未将其全部利润分配给母公司或投资者:资产被重估,但在计税时不作对称调整;企业并购的本钞票按投进的资产和负债的公允价值予以分摊,但在计税时不予调整;等等。2、对收益的理解不同。损益表债

9、务法侧重损益表,认为损益表是受托责任报表,因此,用“收进/费用瞧定义收益,强调收益是收进与费用的配比,从而注重的是收进与费用在会计与税法中确认的差异。而资产负债表债务法依据“资产/负债瞧定义收益。从而提供了“全面收益的概念,强调资产负债表是最可能提供决策相关的会计报表。与其比照。损益表债务法确认和计量所得税资产和负债的标准那么不易把握,而且,采纳资产负债表债务法能够提高企业在财务会计报表中对财务状况和今后现金流量做出恰当的评价和推测。3、对所得税费用的计算程序不同。损益表债务法以损益表中的收进和费用为着眼点.逐一确认收进和费用工程在会计和税法上的时刻性差异.并将这种时刻性差异对今后所得税的碍事

10、瞧作是对本期所得税费用的调整。而资产负债表债务法那么以资产负债表中的资产和负债工程为着眼点,逐一确认资产和负债工程的账面金额及其税基之间的临时性差异。与损益表债务法不同,资产负债表债务法下的临时性差异所反映的是累计的差额,而非当期的差额。因此,只能将期末临时性差异与期初临时性差异的应纳税碍事额视为对本期所得税费用的调整。4、对“递延税款概念的理解不同。据美国财务会计准那么公告 109 号,除少数特例外。企业采纳的资产负债表债务法应对全部临时性差异确认为一项“递延所得税资产或“递延所得税负债,大大拓展了“递延税款的含义,与损益表债务法使用的“递延税款相比,前者更具有现实意义。损益表债务法那么首先

11、将时刻性差异分为在今后期间的应纳税时刻性差异和可抵减时刻性差异.再将应纳税时刻性差异乘以适用税率得出递延所得税负债。将可抵减时刻性差异乘以适用税率得出递延所得税资产。由于时刻性差异反映的是收进和费用在本期发生的差额。因此,现在确认的递延所得税资产和负债应是本期的发生额。而在资产负债表债务法下.尽管也将临时性差异分为应纳税临时性差异和可抵减临时性差异。并由此确认递延所得税资产和负债,但由于临时性差异是累计的差额,因而,递延所得税资产和递延所得税负债反映的是负债和资产的账面价值。依据上述分析可知,在对临时性差异的处理上。资产负债表债务法比损益表债务法更符合资产和负债的定义.因而更为科学。那么,这是

12、否就意味着目前我国企业所得税会计处理方法就应该选择资产负债表债务法呢?二、我国企业所得税会计处理方法的定位(一)企业所得税会计处理方法在我国现行会计实务中的运用由于我国税收 和会计制度在收进和费用确实认上均遵循权责发生制原那么(在各国税法中,实际采纳的根基上修正的权责发生制,我国也不例外)。加之转型期的税法、财务制度、会计制度之间的关系尚未完全理顺等缘故,纳税所得与税前会计利润的差额要紧表现为永久性差异。因此,我国企业所得税会计长期以来一直采纳应付税款法进行处理。即使现在企业的纳税所得与税前会计利润之间的时刻(临时)性差异越来越大(多),采纳应付税款法也仍然是我国尽大多数企业的现实选择。依据笔

13、者对截至 2003 年 12 月底的 1287 家发行 A、B 股的上市公司进行的统计,在这些公司中采纳债务法的公司只有 22 家。采纳递延法的公司只有10 家。只披露采纳纳税碍事会计法而未具体披露是债务法依旧递延法的公司有 5 家,其余上市公司均采纳应付税款法。由此可见,仅就构成中国企业总体比重较小的上市公司中就有超过 97的公司采纳应付税款法。而非上市公司(企业)那么几乎全部采纳应付税款法。导致这种结果的缘故许多,从现实瞧,既有会计制度上的缘故(如会计制度准许企业选用应付税款法1,更有企业高管人员的经营理念、会计人员的专业水平的局限性。还可能因目前企业全然上都未单独确认时刻性差异,从而认为

14、时刻性差异数额不大,进而认为对会计信息质量碍事不大等因素。(二)目前我国所得税会计处理方法的定位应是损益表债务法理论研究讲明.要是按所得税会计处理方法的优化程度排序.依次应是:资产负债表债务法、损益表债务法、递延法、应付税款法。但考虑到目前诸多限制性因素,我们认为在我国的会计准那么和会计制度与国际会计准那么趋同的过程中,所得税会计处理方法的改革应当是立足国情,面向今后,走一条积极稳妥的渐进式改革之路(冯淑萍,2004)。因此,我国所得税会计处理方法的取向应当是大力推广和采纳损益表债务法,今后时机成熟时再考虑完全与国际惯例趋同。从宏瞧方面瞧,我国参加 WTO 后,会计准那么、制度面临着与国际惯例

15、的协调和趋同,具体地讲确实是根基面临着会计标准国际化的咨询题。仅从那个层面上讲,我国所得税会计处理方法应该采纳资产负债表债务法。然而,会计标准国际化的实质是各国的利益之争,表达为会计“政治化与“协调化两难选择下的非单一和非均质状态的制度安排。不容无视的是,任何制度的安排,不管是区域性的依旧地区性的,根基上以新兴技术和全球性市场制度作为其外部环境的,因而,全球范围内的会计制度(准那么)的多样性在一定程度和一定时刻内将接着存在。况且。目前采纳资产负债表债务法进行所得税会计处理的国家要紧是美国等海洋法系的国家,在这些国家中,由于税法与会计确实认、计量标准不同,会计收益与应税收益的差异由来已久。他们对

16、两者差异的处理,历经了应付税款法、递延法、损益表债务法,到目前的资产负债表债务法的一个长期渐进的开展过程。这种会计制度(准那么)的自然孕育过程恰恰是我国尚未经历过的。而我国的会计制度(准那么),一开始就具有高度的权威性与 特征。并进而演变为国家 的特性。另外,在中国循序渐进的市场经济改革的过程中,政府尽管逐步退出相关领域、市场调节功能逐步释放,但时至今日,会计研究的政治导向与政府行为仍然在一定程度上存在。更重要的是,国际会计准那么所采纳的所得税会计处理方法全然上是适用于较为成熟的市场经济环境,而中国目前的经济环境那么是从20 多年前完全的方案经济逐步转换而来,两者之间尚存在许多差距。因此。就不

17、得不考虑我国的具体情况,而不能盲目采纳国际通行的所得税会计处理方法。从微瞧方面瞧,资产负债表债务法顺应了由会计目标转变所引起的一系列会计思想开展变化的趋势。从理论上讲,这种方法更具优势。然而,从会计实务的角度瞧,在所得税会计方法的演进过程中,所得税会计核算程序渐趋复杂,理解难度也越来越大。显然,采纳核算程序过分复杂的资产负债表债务法会使得会计信息变得更加难以理解,往往导致信息的有用性得不到明显提高。而由此引致信息提供者本钞票的攀升也不符合本钞票效益原那么。从目前我国尽大多数企业仍采纳应付税款法的现实情况瞧,要是仅从应付税款法过渡到损益表债务法.就可能会使宽广企业会计人员感到不适应,况且难度更大

18、的资产负债表债务法?在实务中,损益表负债法往往要求对其他临时性差异(非时刻性差异)采纳与时刻性差异相同的方法来处理,因而,最终的核算结果与资产负债表债务法下的核算结果一般根基上相同的。从那个意义上讲,两种会计处理方法在实务中的区不仅仅在于分析方法的不同而已。值得注重的是,从世界各国所得税会计方法的选用情况来分析,目前只有美国等几个为数不多的国家采纳资产负债表债务法。而包括加拿大等在内的更多国家仍然采纳损益表债务法,况且,资产负债表债务法本身也存在一些尚未解决的咨询题,例如,递延所得税负债代表的是今后年份应付的所得税款,从负债的计量属性来瞧.至少应将长期性负债局部折算成现值列进资产负债表。但资产

19、负债表债务法并不要求折现,这必定高估负债。但假设折现,又将会碰到较多复杂的实际咨询题,如临时性差异的逆转期难以估量、折现率难以正确确认等,实际操作起来将是比立困难的。综上所述,笔者认为,依据我国的国情,中国企业所得税会计处理方法应以损益表债务法为要紧推介方法,特别是上市公司,应完全采纳损益表债务法(可明确一个过渡期限),而对非上市公司,应积极倡导采纳这种方法,但准许采纳其他方法(如?小企业会计制度?明确:“小企业应采纳应付税款法核算所得税。这既符合我国渐进式的会计改革,也使我国会计准那么和会计制度建设能够逐步缩小与会计国际化的差异(差异不一定根基上差距)。关于那些有条件、有能力,能够到境外上市筹资和拓展国际业务的公司,其所得税会计处理方法应逐步实行资产负债表债务法,积极参与国际会计协调与趋同的进程。