国际政府绩效审计研究_一个文献综述_刘秋明.docx

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1、国际政府绩效审计研究 :一个文献综述 刘秋明 【 摘要 】二十世纪八十年代以来，政府绩效审计研究日益得到西方学者的关注和重视。本文运用文献检索、 档案研究和内容分析等方法，从政府绩效审计比较研究、整体制度安排下的政府绩效审计以及政府绩效审计 的角色和地位等三 个 方面，对国际政府绩效审计研究进行了综述，并指出当前政府绩效审计中存在的问题。 【 关键词 】 政 府 绩 效 审 计 比 较 研 究 制 度 安 排 角 色 地 位 在政府绩效审计实践发达的美国、英国、加拿 大、瑞典和澳大利亚等西方国家，许多学者都长期致 力于政府绩效审计的研究，这些研究对于推动政府 绩效审计的发展产生了积极作用。本文

2、对国际政府 绩效审计相关研究成果作一梳理与综述，为我国深 入开展该领域的研究提供基础和参考。 一、研究样本和方法 # 本文采用按杂志检索的方法，分别以 “ performance audit” 、 “ efficiency audit ” “ effectiveness au- dit” 、 “value for money audit” 以及 “comprehensive audit” 为主题词和关键词，对国外会计、审计期刊历 年发表的文章进行检索。按照统计结果，排名依次 为：“ Financial Accountability & Management ” (997 2005， 132 篇

3、 ）； “ International Journal of Auditing” （ 1987 2005， 103 篇 ）； “ Accounting, Auditing & A ccount ability Journal” （ 1992 2005，39 篇） “ Managerial Auditing Journal” （ 1992_ 2005 33 篇 ）； “Critical Perspectives on Accounting”（ 990 2005, 4 篇 ）； “ The European Accounting Review” (992 2005, 1 篇 Abacus” （ 9

4、92 2005, 1 篇 ） “ Accounting， Organizations and Society” （ 1976 2005， 1 篇） “ The British Accounting Review ” (988 2005, 1篇 )， 关于政府绩效审计的研究约占 上述文献总数的三分之一。另夕卜 ， “Public Administrative Review” 、 “Public Administration” 、 “Public Money & Management” 及 “ Public Budgeting &Fi- nance” 等相关研究领域杂志上也发表了不少关于政 府绩效

5、审计的研究成果。 以上述检索到的文献为样本，本文采用文献档 案研究、内容分析等方法，对文献进行梳理和归纳， 探求、总结其中的内在规律。 二、政府绩效审计研究文献综述 通过 对文献进行归纳整理，除了那些描述性、介 绍性的文章，国外学者对政府绩效审计的研究，大致 可概括为以下三个主要领域。 (一）政府绩效审计比较研究 政府绩效审计在与政治、经济、文化、历史和法 律等各种因素之间相互作用中，既表现出作为同一 种事物所具备的共性，又在各种不同环境下显现出 个性。政府绩效审计具备的这种特征为运用比较方 法研究创造了条件，通过比较不同国家、同一国家不 同时期的政府绩效审计，人们可以求同存异，不断深 化对绩

6、效审计的理解和认识。 John Glynn于 1985年发表了一篇题为货币 价值审计 一 国际概览和比较的论文，开创了政府 绩效审计比较研究的先河。论文对英国、加拿大、澳 大利亚、新西兰、美国和瑞典六个国家开展政府绩效 审计的情况进行了介绍和比较。内容侧重于各国政 府绩效审计的起源、法律依据、工作重点以及具体特 色。他认为，加拿大政府绩效审计强调 “ 受托责任 ” 和 “ 价值为本 ”两个控制主题，绩效审计服务于公共 受托责任，对包括信息系统和报告实务在内的财务 和管理控制进行检查，适时提出改进建议。澳大利 *刘秋明，厦门大学管理学院会计系，邮政编码 ： 350002电子信 箱：l qm 26

7、3. netu 亚绩效审计主要关注资源利用的效率性和经济性， 而效果性检查则是总理各部和内阁的职责范围。新 西兰绩效审计则运用控制、鉴证和权限、报告以及效 率性和效果性评价等综合方法。而瑞典的遵循性与 经济性监督是分离的，议会巡视官 （ Parliamentary Ombudsman)和司法大臣分别代表议会和政府，监 督行政机构的对法律法规的遵循性。经济控制也是 分开的，议会审计由 12名议员组成的审计小组来实 施，主要负责效果性审计，中央政府机构的财务审计 和绩效审计由国家审计局 承担，机构之间保持联系， 相互配合。 发端于 Glynn的比较研究法，在此后的十年内 一度陷入沉寂，进入二十世纪

8、九十年代以后，比较研 究重新得到学者们的重视，而且比较的范围更广泛、 内容更深入。 1995年经济合作和发展组织 (OECD)下属的公共管理服务部对各成员国最高审 计机关开展绩效审计的情况作过调查，获得了十三 个国家的数据。Barzelay(1997)以这些数据为基 础，深入比较了各国政府绩效审计所表现出的统一 性和差异性。研究表明，除葡萄牙外，其他十二个国 家最高审计机关，都开展了不同类型的绩效审计 。 作者从分析单位、检查方式、评价范围和关注重点等 四个方面对各国政府绩效审计进行比较，归纳出效 率性审计、项目效果性审计、绩效管理能力审计、绩 效信息审计、风险评价、最佳实务评价及一般管理评

9、价七种不同的绩效审计类型。在实践中，效率性审 计是最普遍的，几乎所有最高审计机关都开展这种 绩效审计，绩效管理能力审计、效果性审计分列第 二、三位，分别占三分之二和二分之一，绩效信息审 计开展得相对较少，占四分之一，但増长较快。 Bar- zelay (1997)从行政与立法机构间关系、组织法律地 位、顾客关系、内外部 顾客政策选择偏好等制度性因 素入手，解释了各国绩效审计出现差异的原因。 Pollitt是荷兰鹿特丹 Erasmus大学的公共管 理学教授，受英国经济和社会研究局的资助，他主持 了一项为期三年的研究 （ 1995 1997)，主要内容是 调查欧洲五国（芬兰、法国、荷兰、瑞典和英国

10、 ） 最高 审计机关 （ Supreme Audit Institution, SAIs)开展绩 效审计的状况，从中发现五国政府绩效审计的趋势 和规律。研究小组采用调阅档案、访谈、利用职业和 学术文献等综合方法，经过比较分析，得出以下结 论 ： （ 1)绩效审计方法方面。文件分析法和访谈法是 最为主要的绩效审计技术和方法，调查法和案例分 析法的使用也在逐渐増加，经济分析法和统计分析 法只是被偶尔使用。各国绩效审计师更加频繁和广 泛地利用外部专家的工作，这在英国和瑞典尤为突 出。（ 2)绩效审计标准方面。尽管大多数 SAIs都 把经济性、效率性和效果性当作绩效审计标准，但针 对效果性或后果的审计

11、很少，甚至直接针对投入、产 出的审计都很少。 （ 3)绩效审计产品方面。各国 SAIs都有意识地为更多人提供服务，针对不同的服 务对象，提供不同的审计产品。除了出版专业性 很 强的审计报告，尤其注重向社会公众提供绩效审计 产品，包括用通俗易懂的语言对重要报告加以总结， 在 SAIs主页上发布。英国和法国还制作 CD ROM等新产品，发布最佳实务指南，年度报告总结 以及各种专项报告等。 （ 4)绩效审计专业技能方面。 各国对专业技能要求的侧重点有所不同，法国认为 绩效审计师应首先是一个律师，英国强调会计知识 对绩效审计的重要性，而瑞典则认为绩效审计师更 应是一个社会科学家。 Johnsen等 (

12、2001)以挪威和芬兰两个北欧国家 市、县级地方政府的绩效审计为对象，进行比较研 究。随着公共部门推行以分权为特征的改革，中央 政府逐步把公共资源的决策和管理、绩效评价和绩 效审计当作中心控制系统，作为外部控制系统的组 成部分，政府绩效审计不仅是代表政府，更主要的是 代表公众的利益。这项比较研究主要关注政治环境 中地方政府绩效审计系统和实践。作者从审计师和 被审计组织中，选择了九位专家，调查他们如何使用 绩效审计报告，以及对己完成绩效审计项目的印象。 芬兰市政绩效审计由审计委员会负责，专门评 价市政预算中既定目标的实现程度。被调查者都认 为，绩效审计是一项 “ 有用 ” 的管理工具，不会对传统

13、 的财务审计产生负面影响。高层市政管理者和政策 制定者都乐于使用绩效审计报告，以改进未来市政 预算和计划的质量，但由于在目标设定、报告标准等 方面存在问题，绩效审计报告的质量仍有瑕疵，这导 致其他层次管理者不愿使用绩效审计报告。另外， 即便是在大城市，审计委员会也缺乏足够的资源，收 集投入、产出、结果和影响等方面的详细数据。 挪威法律规定在市政审计中实行强制性绩效审 计制度，市政审计师负责执行这种审计。被调查者 都认为，绩效审计是一种改进城市管理的工具，是公 共部门改革中重要和有效的控制工具。由于审计师 的胜任能力方面存在问题，经济性、效率性和效果性 审计的目标并不能全部实现。组织高层管理者是

14、绩 效审计报告的主要使用者，中、低层次的管理者却对 16 报告不怎么感兴趣。 (二）整体制度安排下的政府绩效审计研究 绩效审计是一种社会构成，处于社会、政治、经 济、法律等一系列整体的制度安排之中，其运行势必 受到这些因素影响，绩效审计运行的过程和结果，也 深深影响着社会、政治、法律等诸方面。在国际上， 一些学者致力于研究整体制度安排与政府绩效审计 之间的相互作用关系，使该领域成为政府绩效审计 的 “ 热门 ” 。这种研究一般循着两个思路，其一是以 某个国家为样本，采用过程描述、文档分析、历史事 件研究等多种方法，系统考察政府绩效审计的发展 与相关政治、经济、法律等制度变迁之间的关系，其 二是

15、通过事后的调查或实证研究，检验第一类研究 中相关结论的正确与否。 H am burge r (1989 )曾描述绩效审计技术在澳大 利亚的发展，认为绩效审计的产生和发展，是利益冲 突的个人和团体间不断争论的过程。他认为澳大利 亚审计署对项目审计的态度，在 1974和 1989年曾 发生过两次重大变化，并把这种变化归结为连续三 任总审计长的个人影响。 Parker和 Guthrie(1991)对澳大利亚总审计长 对绩效审计的管辖权进行了研究。研究表明，尽管 官方文件和解释都规定，审计署的绩效审计己经包 括了效果性审计，但这里所说的效果性审计是指被 审计单位内部控制设计是否起到了改善和监督效果 性

16、的作用，而并不是对项目目标的实现程度发表意 见。因此，不能根据官方公告和文件确定总审计长 的实际管辖权。 McCare 和 Vada(1997)检验了 1992 1994 年 间的澳大利亚审 计署 23份绩效审计报告所提出的 440个审计建议，其中有 219个涉及到效果性，占建 议总数的 49 77%表明审计署在广泛开展效果性 审计。在效果性审计建议中，有 168个被接受，占所 提建议的 77%表明对于被审计单位来说，效果性 审计与其他类型的绩效审计同等重要。在效果性审 计的实践中，审计署还是有所侧重，仅仅评价项目运 行的程序和影响，以及目标的实现程度，而避免对政 策信息、内容或目标的价值发表

17、评论。 Guthrie和 Parker (1999)米用历史事件研究 法，研究了澳大利亚联邦公共部门绩效审计在二十 世纪最后二十五年的发展历史。作者认为，会计越 来越被看成一种社会现象，与各种社会和组织环境 相互作用，受这些环境的影响，也影响着这些环境。 对政府绩效审计的研究不可能脱离开政治程序，以 及组织实现政治程序的手段中包含的巨大利益。个 体、组织、制度、社会政治和经济因素都影响着公共 部门的绩效审计，在组织和政治环境下，绩效审计应 被视为一种可延伸的社会构成，而非一成不变的基 础性实践和绩效检查技术。绩效审计更像一个 “ 假 面 ”舞会，是赞助商、演员和观众（议会、管理层和审 计总署

18、)不断参与创造和表演的盛大演出，对绩 效审 计态度和概念的不断转变，就像是随着剧情不断变 化而频繁更换的面具和服饰，问题的核心不在于个 人是否或怎样发挥影响，而是个人如何在制度和政 治背景下与他人互动。 Jacobs(1998)以新西兰政府绩效审计的发展为 研究对象，解释了绩效审计角色不断变化与政策过 程的关系，作者把政府绩效审计置于广阔的社会、政 治等制度环境之中，分析绩效审计制度是如何产生、 运行和变化的。作为政府追求经济性、效率性和效 果性以及公共受托责任的产物，新西兰政府绩效审 计产生于二十世纪七十年代末期，进入八十年代，绩 效审计一度被财政部所倡导的公共管理改革所取 代。后来，审计总

19、署对绩效审计进行改造，使其在新 公共管理的环境下扮演全新的角色，一方面为政府 部门管理层提供独立的检查和咨询服务，另一方面 为议会各专业委员会提供专门研究和顾问服务。审 计署再度掌握了绩效审计的未来，绩效审计这种角 色转变揭示了会计技术灵活和颇具争议的特性。 Gendron等 (2001)研究了新公共管理对政府审 计师的影响。他们以加拿大阿尔伯特省审计局为研 究对象，调阅了 1979至 1997年间的审计报告，并对 相关人员进行访谈。研究涉及审计局的任务、审计 标准、建议性质以及审计报告的修辞风格等四个方 面内容。研究表明，在过去的二十年内，阿尔伯特省 审计局逐步把自己定位于问题解决者。绩效审

20、计师 反复宣传 “ 最佳实务标准 ” ，发现改进机会和提出解 决方案，想方设法改善公共管理。政府审计师直接 或通过议会的压力，促使执行部门接受最佳实务，正 逐渐成为政府变革的推动者。 Morin(2001)研究了政府绩效审计对公共管理 的影响。他认为，绩效审计隐含着审计师和被审计 者之间的相互作用，审计师试图通过绩效审计影响 被审计组织的 管理层。一方面，审计师作为影响源， 尝试引导被审计组织进行变革，改进工作绩效 ;另一 方面，被审计者作为影响目标，必须确定是否遵从审 计师试图施加的影响。作者采用案例分析法，选择 了魁北克省审计部门和加拿大审计署，于 1995到 1996年间实施的六个绩效审

21、计案例，研究政府绩效 审计对公共管理的影响。通过分析访谈数据，结果 表明其中 4个案例并不成功，这说明绩效审计的实 际效果不佳。作者认为，绩效审计并不像人们所期 望的那样，己经促使公共管理产生了积极的改进，绩 效审计 甚至使人产生了幻觉，被表象所迷惑。 (三）政府绩效审计角色和作用研究 与其他学科相比，政府绩效审计短短几十年的 发展历史，并不算长。早期的会计文献，把绩效审计 看成是传统审计的一种延伸，强调的是其鉴证和评 价职能，随着实践不断发展，政府绩效审计的角色和 作用，成为学者们持续研究的一个领域，至今仍存在 各种不同的观点和看法。 Wheat(1991)提出了高水平绩效审计师的概 念，认

22、为积极的绩效审计师应具备以下特征 ： （ 1)在 其管辖权范围内，独立地确认重要的社会和政策问 题；（ 2)在外部权威需要的情况下，进行审 计创新； (3)重要审计的自我创新； （ 4)发布诸如预算调查和 财务趋势等特殊报告； （ 5)遵循公认政府审计准则； (6)把社会公众及其代表，而非被审计单位，或被审 计单位的管理层，作为最终客户。 Hepworth(1995)认为，公共组织和政府部门 中，市场机制发挥作用有限，不应由管理层对经济 性、效率性和效果性作出判断。政府绩效审计作为 市场机制的替代或补充，决定公共服务的效率性和 效果性。 Glynn和 Murphy (1996)认为，在传统的财

23、产保 管受托责任下，审计程序不是提供会计记录，而是确 保记录的 可靠性 ;不是评价受托方的业绩，而是确保 业绩陈述与既定标准的一致性。但在绩效导向的受 托责任关系下，审计师应充当裁决人的角色，至少部 分判断什么是绩效评价的适当标准。绩效审计关注 项目的执行方式，审计师不是关注政策本身，而是政 策效果，以及效果与政策的初衷是否一致。因此，绩 效审计并非政治判断的补充，而是通过提供信息，评 价现行政策的经济性、效率性和效果性，改进公共资 源的运用。 Funkhouser(2000)提出，绩效审计最为重要的 特征是对创新的分析 这是绩效审计和传统审计的 重要差别。财务审计通过对 内部控制和实质性测试

24、 的复核，对项目或组织管理层编制的报告进行确认。 绩效审计则寻求对被审计项目和组织的积极改进， 成功绩效审计的标准之一就是能够影响政府资源配 置和决策，作为政治行为，绩效审计能够产生政治后 果。 Percy(2001)提出了 “ 最佳价值 ” （ best value)审 计框架。他认为，低成本并不是最佳价值的代名词， 最佳价值审计是审计过程，而非审计产出。为取得 最佳价值，公共组织必须建立适当的管理制度，通过 制定计划、实施和监督，实现组织目标。在 “ 最佳价 值 ”审计中，审计师评价组织内部是否存在一种制度 安有K可通过持续改进经济性、效率性和效果性，实 现最佳价值。对组织而言，绩效审计师

25、不仅提供有 关资源使用和成本比较的信息，还可以发现治理结 构和管理制度中存在的弱点，研究改进服务的理念 和方法。因此，高质量的审计师不仅是提供信息的 人，还是组织持续改进的分析师，为组织取得最佳价 值，提供独一无二的解决方案。 Raaum和 Morgan (2001)提出，绩效审计是信 息拓展审计，通过公平和公正的评价，提供有关项 目、功能和作业的绩效信息，通过改进政府运行方式 和结果，实现价值増值。不断产生新信息是绩效审 计的特征，政府绩效审计师在整个政府范围内提供 各种信息，包括财务绩效和非财务绩效，这些信息涉 及到客户满意度、成本效益、质量、数量、经济性、使 命实现程度、财务状况、及时性

26、及效率性等等。 Pollitt (2003)在对欧洲五国政府绩效审计开展 状况进行调查后认为，政府审计扮演的角色是复杂 的，但至少应发挥四种作用 ： （ 1)作为公共会计师，提 供旨在改进公共组织受托责任和透明度的报告； （ 2) 作为管理顾问，帮助公共组织自我改进； （ 3)作为一 个科学或研究性组织，创 造、发现或区分关于公共组 织和项目运作的新知识； （ 4)作为裁决者，对公共组 织的行为合法性做出判断。 除了学者们的个体研究之外，国际组织、发达国 家政府审计机构、职业组织也在政府绩效审计研究 中占有重要的地位。最高审计机关国际组织一直重 视绩效审计的研究，其第十二届会议专题讨论绩效 审

27、计，涉及绩效审计定义、目标和局限性，绩效审计 技术和报告，以及人力资源审计，第十四届会议承认 项目评估是帮助审计机关完成绩效审计的一种有效 方式。 1972年，美国审计署颁布了政府审计准则， 对经济性、效率性和项目结果审计做出详 细规定，此 后政府审计准则不断完善，成为指导政府绩效审计 开展的权威性文件。加拿大综合审计基金会 (CCAF)、 英国国家审计署和审计委员会等组织，均 十分重视绩效审计的研究。为了 “ 评估政府绩效审 计的现状，为其未来发展提供建议 ” ，美国政府会计 18 师协会也曾成立专门研究小组，发表了高质量、颇具 影响力的研究报告。 三、问题和方向 纵观上述国际政府绩效审计的

28、研究，我们认为 当前政府绩效审计研究中，仍存在很多问题，突出表 现在以下几个方面。 (一） 基本理论问题研究缺乏系统性 学术界对诸多反映和构成政府绩效审计基本规 定性的命题，尚未进行系统和深入的研究。以公共 受托责任理论为例，国内、外学界主流观点都认为受 托责任是推动审计发展的本源力量。但长期以来， 学术界似乎把这些观点作为一项 “ 公理 ” 在使用，对 公共受托责任的研究，一直缺乏深入和系统的成果， 何为公共受托责任？应包括哪些具体内容？等基本 问题，学术界都尚未给出答案。时至今日我们仍然 缺乏一个具体地、可以用来分析和解决问题的理论 框架。作为出发点和归宿点的公共受托责任弄不清 楚，必然会

29、制约绩效审计 研究的进一步推进。类似 的命题还包括 :公共受托责任与政府绩效的关系、政 府内部控制和受托责任等等，这些命题既属于审计 基本理论范畴，又和审计实践密切相关，不回答这些 问题，我们就无法更好地理解和认识政府绩效审计。 (二） 政府绩效审计研究缺乏整体性 政府绩效审计研究中存在的另一个问题领域是 缺乏整体性，许多研究习惯于针对具体的项目，所选 择的研究对象是对某些问题的分解，容易产生 “ 只见 树木，不见森林 ” 缺陷。仅就经典著作而论，无论是 Leo Herbert的管理绩效审计学（ 1979)，还是 Richard Brown等人的政府绩效审计：概念和案 例例 (1982)都过分

30、地注重审计计划、程序、工作底稿、 证据、利用专家和顾问以及审计报告等具体操作性 问题 ， John Glynn的公共部门货币价值审计 (1985)、 James Cutt的加拿大综合审计 :理论和实 务 （ 1988)出现，使这一问题有所改善，但内容的系 统性、逻辑的严密性等方面，都远不及 Mautz和 S haraf的审计哲学 （ 1961)、 Tom Lee的公司审 计理论 （ 1986)等其他审计领域的作品。 (三） 缺乏与审计学基本理论体系有效衔接 经过多年的发展，审计学己形成了相对完整的 理论和方法体系，但就目前政府绩效审计的研究而 言，似乎游离于与审计学基本理论体系之外，绩效审 计

31、缺乏与现有审计研究成果的有效衔接。这一方面 与政府绩效审计的特殊性有关，另一方面与研究人 员不熟悉政府的运行有关，学术界应努力将政府绩 效审计融合入己有的审计基本理论体系中。 要改变政府绩效审计研究的现状，迫切需要学 术界拿出勇气，摒弃浮躁和功利，以解决绩效审计中 的基本理论问题为切入点，对那些政府绩效审计理 论体系中的重大课题，进行系统、深入研究。 主要参考文献 ： Barzelay M. 1997 Central Audit Institutions and Performance Auditing： A Comparative Analysis of Organizational Str

32、ategies in the OECD. (xovernance： An International Journal of Policy and Administration (3): 235_260. Guthrie J. E and Parker L. D， 1999， A Quarter of a Century of Performance Auditing in the Australian Federal Public Sector: A Malleable Masque (3): 302 332. Hamburger P， 1989， Efficiency Auditing in

33、 the Australian Audit Office: Reform and Reaction under three Auditors GeneraL Accounting Auditing and Accountability ( 3). H epworth N. P. 1995. The Role of Performance Audit. Public Money & Management (10) 39 42. Jacobs K. 199& Value for Money Auditing in New Zealand C ompeting fo r C ontr ol i n

34、the P ublic Secto r. B ritish A cc unt- ing Review (3) 343 360. Johnsen A. Meklin P. ()ulasvirta L. and Vakkuri J， 2001， Performance auditing in local government: an exploratory study of perceived efficiency of municipal value for money auditing in Finland and Nonway . The European Accounting Review

35、 (3) 583 199. Lapsley I， 1998 Research in public sector acounting: an appraisal Accounting ， Auditing and Accountability (1). McCare M. and Vada H. 1997. Performance Auditing Scope and the Independence of the Australian Commonwealth Auditor General. Financial Accountability & Management (3) . Morin

36、D， 2001， Influence of Value for M oney Audit on Public Administrations: Looking Beyond Appearances . Financial Accountability & Management (5) 99 117. Parker L. D. and Guthrie J， 1991， Performance Auditing: the Jurisdiction of the Australian Auditor General De Jure or De Facto ? Financial Accountabi

37、lity & Management (2). Percy I， 2001，The Best Value Agenda for Auditing. Financial Accountability & Management (4) 351 361. Pollitt C 2003 Performance Audit in Western Europe： T rends and Choices. Critical Perspectives on Accounting (4) 157 170. Raaum B. R. and Morgan L. S, 2001 Performance Auditing

38、: A Measurement Approach. The Institute of Internal Auditors. Wheat M. E. 1991 The Activist Auditor： A New Player in State and Local Politics. Public Administration Review (9): 385 392 (下转第 85页） 师损害行业整体利益的行为，从而维护行业的整体 利益，也间接维护了社会公众利益。这就是设计注 册会计师管理体制的理论和现实基础。 从以上分析可以看出，我国注册会计师行业管 理体制改革是政府主导下的制度创新，其改革

39、方向 应是建立政府监管和注册会计师行业自律有机结合 的行业管理体制。要构建起注册会计师行业监管的 框架体系，则要确定政府和注册会计师协会的职责 权限，明晰性质模糊的边界地带，真正显现政府监管 和行业自律相结合的本质特征，以消除或减少由此 造成的监管效率低下的现象。在这样的监管框架 下，政府部门应为注册会计师行业创造良好的外部 环境，促进其健康发展。政府监管应重在监控和预 防，利用行政手段和强制力，发挥政府监管的优势， 规范行业运行秩序。而注册会计师协会在注册会计 师的执业资格、执业范围、执业技术规则、职业道德 准则等方面发挥自律功能。 主要参考文献 ： 财政部， 2002中国会计年鉴 2001

40、年，中国财政出版社。 财政部， 2003中国会计年鉴 2002年，中国财政出版社。 道格拉斯 .C.诺斯， 1994经济史中的结构与变迁，上海人 民出版社。 李勇， 2001，经济鉴证类社会中介服务行业发展理论研宄， 中国财政经济出版社。 马骏， 2005 “ 体制不协调与监管瓶颈：我国会计监管体制的 演变及路径选择 ” ，会计研宄第 8期。 杨 宗昌、马均科， 2005“ 关于我国会计监管控制权制度安排 的新思考 ” ，财会月干刊 第 3期。 System, System Supplies and Route Choice of CPA s Management System Zhang X

41、uenan Liu Xinlin Zhou Bing Abstract： The establishment and vicissitude of our CPA s system are the need of satisfying the economical surveillance and transform of the enterprises operating mechanism. It is one of the foundational system constructions in the process of establishing our socialism mark

42、et economy system. However， when our CPA s management system is unceasingly adjusted in the social reforms to seek fully coordination with the socialism market economy the unfavorable tendency is that marginal benefit of the supply of CPA s management system declined which resulted in no controlling

43、 of the CPA s behavior and disorder of the CPA s market. By analyzing present CPA s management system supplies we believe that the main reason of low efficiency of supervision is the arrangement of CPA s monitoring system. So we conclude that the route choice for future CPA s management system refor

44、m should be system innovation under government leadership, and its orientation will be the mied pattern of government supervising and the profession autonomy. Keywords system， system supplies， historical evolution， route choice (上接第 19页 ） The Study on International Government Performance Auditing： A

45、 Literature Review Liu Qiuming Abstract： Western scholars have paid more and more attentions to the government performance auditing since 1980s. Using approach of literature retrieval archives study and content analysis this paper gives a literature review on the study of international government pe

46、rformance auditing from angles of comparative study under overall institution arrangement and roles and functions. This paper also points out the problems in the government performance auditing. Key words： government performance auditing， comparative study， institution arrangement， roles and functions