企业会计准则第37号金融工具列报应用指南.docx

《企业会计准则第37号金融工具列报应用指南.docx》由会员分享，可在线阅读，更多相关《企业会计准则第37号金融工具列报应用指南.docx（35页珍藏版）》请在淘文阁 - 分享文档赚钱的网站上搜索。

1、企业会计准则第37号金融工具列报应用指南目 录一、总体要求2二、适用范围2三、金融负债与权益工具的区分4（一）金融负债与权益工具区分的总体要求4（二）金融负债与权益工具区分的基本原则6（三）以外币计价的配股权、期权或者认股权证10（四）或者有结算条款10（五）结算选择权II（六）复合金融工具II（七）合并财务报表中金融负债与权益工具的区分13四、特殊金融工具的区分13（一）可回售工具13（二）发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具14（三）特殊金融工具分类为权益工具的其他条件15（四）特殊金融工具在母公司合并财务报表中的处理15五、发行金融工具的重分类15六、收益与库存股

2、16（一）利息、股利、利得或者缺失的处理16（二）库存股16七、金融资产与金融负债的抵销16（一）金融资产与金融负债相互抵销的条件16（二）金融资产与金融负债不能相互抵销的情形17（三）总互抵协议17八、金融工具对财务状况与经营成果影响的列报17（一）通常性规定17（二）资产负债表中的列示及有关披露18（三）利润表中的列示及有关披露23（四）套期保值有关披露23（五）公允价值披露24九、与金融工具有关的风险披露24（一）定性与定量信息24（-）信用风险披露27（三）流淌性风险披露30（四）市场风险披露32十、金融资产转移的披露34（一）披露范围35（二）已转移但未整体终止确认的金融资产的披露3

3、5（三）己整体终止确认但转出方继续涉入己转移金融资产的披露36十一、衔接规定37其他权益工具 5 000贷：股本1 000资本公积-股本溢价106 （）0（）由于该看涨期权是价内期权（行权价格每股102元小于市场价格每股104元），乙公司在 行权日行使了该期权，向甲公司支付了 102 000元以获取1 00（）股甲公司股票。（三）以外币计价的配股权、期权或者认股权证假如企业的某项合同是通过固定金额的外币（即企业记账本位币以外的其他货币）交换 固定数量的自身权益工具进行结算，由于固定金额的外币代表的是以企业记账本位币计价的 可变金额，因此不符合“固定换固定”原则。但是，本准则对以外币计价的配股权

4、、期权或 者认股权证提供了一个例外情况：企业对全部现有同类别非衍生自身权益工具的持有方同比 例发行配股权、期权或者认股权证，使之有权按比例以固定金额的任何货币交换固定数量的 该企业自身权益工具的，该类配股权、期权或者认股权证应当分类为权益工具。这是一个 范围很窄的例外情况，不能以类推方式适用于其他工具（如以外币计价的可转换债券与并非 按比例发行的配股权、期权或者认股权证【例6 一家在多地上市的企业，向其所有的现有普通股股东提供每持有2股股份可购 买其1股普通股的权利（配股比例为2股配1股），配股价格为配股当日股价的70%o由于 该企业在多地上市，受到各国家与地区当地的法规限制，配股权行权价的币

5、种须与当地货币 致。本例中，由于企业是按比例向其所有同类普通股股东提供配股权，旦以固定金额的任何货 币交换固定数量的该企业普通股，因此该配股权应当分类为权益工具。（四）或者有结算条款附有或者有结算条款的金融工具，指是否通过交付现金或者其他金融资产进行结算，或 者者是否以其他导致该金融工成为金融负债的方式进行结算，需要由发行方与持有方均不 能操纵的未来不确定事项（如股价指数、消费价格指数变动，利率或者税法变动，发行方 未来收入、净收益或者债务权益比率等）的发生或者不发生（或者发行方与持有方均不能操 纵的未来不确定事项的结果）来确定的金融工具。关于附有或者有结算条款的金融工具，发行方不能无条件地避

6、免交付现金、其他金融资 产或者以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的，应当分类为金融负债。但是，满 足下列条件之一的，发行方应当将其分类为权益工具：（I）要求以现金、其他金融资产或者 以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的或者有结算条款几乎不具有可能性，即有 关情形极端罕见、显著特殊或者几乎不可能发生。（2）只有在发行方清算时，才需以现金、 其他金融资产或者以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算。（3）按照本准则第三 章分类为权益工具的可回碍工具。实务中，出于对自身商业利益的保障与公平原则考虑，合同双方会对一些不能由各自操纵的 情况下是否要求支付现金（包含股票）作出约定，这些“

7、或者有结算条款”能够包含与外部 市场有关的、与发行方自身情况有关的事项等。出于防止低估负债与防止通过或者有条款的 设置来避免对复合工具中负债成分进行确认的目的，除非能够证明或者有事件是极端罕见、 显著特殊或者几乎不可能发生的情况或者者仅限于清算事件，本准则规定，发行方需要针对 这些条款确认金融负债。比如，甲公司发行了一项永续债，每年按照合同条款支付利息，但 同时约定其利息只在发行方有可供分配利润时才需支付，假如发行方W.供分配利润不足则可 能无法履行该项支付义务。尽管利息的支付取决因此否有可供分配利润使得利息支付义务成 为或者有情况下的义务，但是甲公司并不能无条件地避免支付现金的合同义务，因此

8、该公 司应当将该永续债划分为一项金融负债。假如合同的或者有结算条款要求只有在发生了极端罕见、显著特殊或者几乎不可能发生 的事件时才能以现金、其他金融资产或者以其他导致该工具成为金融负债的方式进结算， 那么可将该或者有结算条款视为一项不具有可能性的条款。假如一项合同只有在上述不具有 可能性的事件发生时才须以现金、其他金融资产或者以其他导致该工具成为金融负债的方式 进行结算，对金融工具进行分类时，不需要考虑这些或者有结算条款，应将该合同确认为一 项权益工具。【例7】甲公司、拟发行优先股。按合同条款约定，甲公司可根据相应的议事机制自行 决定是否派发股利，假如甲公司的控股股东发生变更（假设该事项不受甲

9、公司操纵），甲公 司务必按面值赎回该优先股。本例中，该或者有事项（控股股东变更）不受甲公司操纵，属于或者有结算事项。同时， 该事项的发生并非不具有可能性。由于甲公司不能无条件地避免赎回股份的义务，因此，该 工具应当划分为一项金融负债。（五）结算选择权本准则规定，关于存在结算选择权的衍生工具（比如，合同规定发行方或者持有方能选 择以现金净额或者以发行股份交换现金等方式进行结算的衍生工具），发行方应当将其确认 为金融资产或者金融负债，但所有可供选择的结算方式均说明该衍生工具应当确认为权益工 具的除外。比如，为防止附有转股权的金融工具的持有方行使转股权而导致发行方的普通股股东的 股权被稀释，发行方会

10、在衍生工具合同中加入一项现金结算选择权：发行方有权以等值于所 应交付的股票数量乘以股票市价的现金金额支付给工具持有方，而不再发行新股。按照本准 则规定，假如转股权这样的衍生工具给予合同任何一方选择结算方式的权利，除非所有可供 选择的结算方式均说明该衍生工具应当确认为权益工具，否则发行方应当将这样的转股权确 认为衍生金融负债或者衍生金融资产。（六）复合金融工具本准则规定，企业应对发行的非衍生工具进行评估，以确定所发行的工具是否为复合金 融工具。企业所发行的非衍生工具可能同时包含金融负债成分与权益工具成分。关于复合金 融工具，发行方应于初始确认时将各构成部分分别分类为金融负债、金融资产或者权益工具

11、。 企业发行的一项非衍生工具同时包含金融负债成分与权益工具成分的，应于初始计量时先确 定金融负债成分的公允价值（包含其中可能包含的非权益性嵌入衍生工具的公允价值），再 从复合金融工具公允价值中扣除负债成分的公允价值，作为权益工具成分的价值。可转换债券等可转换工具可能被分类为复合金融工具。发行方对该类可转换工具进行会 计处理时，应当注意下列方面：1. 在可转换工具转换时，应终止确认负债成分，并将其确认为权益。原先的权益成分 仍旧保留为权益（从权益的一个项目结转到另一个项目，如从“其他权益工具”转入“资本 公积一一资本溢价或者股本溢价”）。可转换工具转换时不产生损益。2. 企业通过在到期FI前赎回

12、或者回购而终止一项仍具有转换权的可转换工具时，应在 交易日将赎回或者回购所支付的价款与发生的交易费用分配至该工具的权益成分与负债成 分。分配价款与交易费用的方法应与该工具发行时使用的分配方法一致。价款与交易费用分 配后，所产生的利得或者缺失应分别根据权益成分与负债成分所适用的会计原则进行处理， 分配至权益成分的款项计入权益，与债务成分有关的利得或者缺失计入损益。【例8】甲公司2x13年1月1日按每份面值1 000元 发行了 2 000份可转换债券，取 得总收入2 000 000元。该债券期限为3年，票面年利息为6%,利息按年支付；每份债券 均可在债券发行1年后的任何时间转换为250股普通股。甲

13、公司发行该债券时，二级市场I： 与之类似但没有转股权的债券的市场利率为9%。假定不考虑其他有关因素，甲公司将发行 的债券划分为以摊余成本计量的金融负债。（1）先对负债成分进行计量，债券发行收入与负债成分的公允价值之间的差额则分配到 权益成分（表1）。负债成分的现值按明9%的折现率计算：表1单位：元（2）甲公司的账务处理：本金的现值：第3年年末应付本金2 000 000元（复利现值系数为0.7721835）1 544 367利息的现值：3年期内每年应付利息120 000元（年金现值系数为1 531290）303 755负债成分总额1 848 122权益成分金额151 878债券发行总收入2 00

14、0 0002X 13年1月1曰，发行可转换债券:借：银行存款2 000 000应付债券-利息调整151 878贷：应付债券-面值2 000 000其他权益工具151 878 2X13年12月31日，计提与实际支付利息： 计提债券利息时：借：财务费用166 331贷：应付利息120 000应付债券-利息调整 46 331实际支付利息时：120 000120 000日，债券转换前，计提与实际支付利息:50 501借：应付利息贷：银行存款 2X14年12月31应付债券利息调整计提债券利息时：170 501120 000借：财务费用贷：应付利息应付债券一利息调整 50 501实际支付利息时：120 0

15、()0借：应付利息贷：银行存款120 000至此，转换前应付债券的摊余成本为1 944 954元（1 848 122 +46 331+5（） 501）。假定至2 X 14年12月31日，甲公司股票上涨幅度较大，可转换债券持有方均于当日将持 有的可转换债券转为甲公司股份。由于甲公司对应付债券使用摊余成本后续计量，因此，在 转换日，转换前应付债券的摊余成本应为I 944 954元，而权益成分的账面价值仍为151 878 元。同样是在转换日，甲公司发行股票数量为500 000股。对此，甲公司的账务处理如下： 借：应付债券-面值2 000 000贷：应付债券-利息调整55 046股本500 000资本

16、公积-股本溢价1444 954借：其他权益工具 151878贷：资本公积-股本溢价151 8783. 企业可能修订可转换工具的条款以促成持有方提早转换。比如，提供更有利的转换 比率或者在特定日期前转换则支付额外的对价。在条款修订日，关于持有方根据修订后的条 款进行转换所能获得的对价的公允价值与根据原有条款进行转换所能获得的对价的公允价 值之间的差额，企业应将其确认为一项缺失。4. 企业发行认股权与债权分离交易的可转换公司债券，所发行的认股权符合本准则有 关权益工具定义的，应当确认为一项权益工具（其他权益工具），并以发行价格减去不附认 股权且其他条件相同的公司债券公允价值后的净额进行计量。认股权

17、持有方到期没有行权 的，企业应当在到期时将原计人其他权益工具的部分转入资本公积（股本溢价）。（七）合并财务报表中金融负债与权益工具的区分在合并财务报表中对金融工具（或者其构成部分）进行分类时，企业应考虑集团成员与 金融工具的持有方之间达成的所有条款与条件，以确定集团作为一个整体是否由于该工具而 承担了交付现金或者其他金融资产的义务，或者者承担了以其他导致该工具分类为金融负债 的方式进行结算的务。比如，某集团一子公司发行一项金融工具，同时其母公司或者集团 其他成员与该工具的持有方达成了其他附加协议，母公司或者集团其他成员可能对股份有关 的支付金额（如股利）作出担保；或者者集团另一成员可能承诺在该

18、子公司不能支付预期 款项时购买这些股份。在这种情形下，尽管集团子公司（发行方）在没有考虑这些附加协议 的情况卜，在其个别财务报表中对这项工具进行了适当的分类，但是在合并财务报表中，集 团成员与该工具的持有方之间的附加协议的影响意味着集团作为一个整体无法避免经济利 益的转移。因此合并财务报表应当考虑这些附加协议，以确保从集团整体的角度反映所签订 的所有合同与相关交易。只要集团作为一个整体由于该工具承担了交付现金、其他金融资 产或者以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的义务，则该工具（或者其中与上述 义务有关的部分）在合并财务报表中就应当分类为金融负债。【例9】甲公司为乙公司的母公司，其向乙

19、公司的少数股东签出一份在未来6个月后以 乙公司普通股为基础的看跌期权。假如6个月后乙公司股票价格下跌，乙公司少数股东有权 要求甲公司无条件地以固定价格购入乙公司少数股东所持有的乙公司股份。本例中，在甲公司个别财务报表中，由于该看跌期权的价值随着乙公司股票价格的变动 而变动，并将于未来约定日期进行结算，因此该看跌期权符合衍生工具的定义而确认为一项 衍生金融负债。而在集团合并财务报表中，少数股东所持有的乙公司股份也是集团自身权益 工具，由于看跌期权使集团整体承担了不能无条件地避免以现金或者其他金融资产回购自身 权益工具的合同义务，合并财务报表中应当将该义务确认为一项金融负债（尽管现金的支付 取决于

20、持有方是否行使期权），其金额等于回购所需支付金额的现值。四、特殊金融工具的区分（一）可回售工具可回售工具，是指根据合同约定，持有方有权将该工具回售给发行方以获取现金或者其 他金融资产的权利，或者者在未来某一不确定事项发生或者者持有方死亡或者退休时，自动 回售给发行方的金融工具。根据本准则，符合金融负债定义，但同时具有定特征的可回售工具，应当分类为权益 工具。关于本准则第十六条规定的分类为权益工具的可回售工具的特征要求，有下列几点补 充说明：1. 在企业清算时具有优先要求权的工具不是有权按比例份额获得企业净资产的工具。 比如，假如一项工具使持有方有权在企业清算时享有除企业净资产份额之外的固定股利

21、，而 类别次于该工具的其他工具在企业清算时仅仅享有企业净资产份额，则该工具所属类别中所 有工具均不属于在企业清算时有权按比例份额获得企业净资产的工具。2. 在确定一项工具是否属于最次级类别时，应当评估若企业在评估日发生清算时该工 具对企业净资产的要求权。同时，应当在有关情况发生变化时重新评估对该工具的分类。比 如，假如企业发行或者赎回了另一项金融工具，可能会影响对该工具是否属于最次级类别的 评估结果。假如企业只发行一类金融工具，则可视为该工具属于最次级类别。【例10甲公司设立时发行了 100单位A类股份，而后发行了 10 000单位B类股份 给其他投资人，B类股份为可回售股份。假定甲公司只发行

22、了 A、B两种金融工具，A类股 份为甲公司最次级权益工具。本例中，在甲公司的整个资本结构中，A类股份并不重大，且甲公司的要紧资本来自B 类股份，但由于B类股份并非甲公司发行的最次级的工具，因此不应当将B类股份归类为 权益工具。3. 除了发行方应当以现金或者金融资产回购或者赎回该工具的合同义务外，该工具不包 含其他符合金融负债定义的合同义务。将特征限于该唯义务能够确保有限范围的例外不能 适用于具有除回售权以外其他合同义务的可回售工具。将具有除回售权以外的其他合同义务 的可回售工具纳入有限范围的例外，会将可能不代表企业剩余权益的工具包含在内，由于持 有方可能会对一些净资产拥有优先于其他工具持有方的

23、要求权。比如，企业发行的工具是可回售的，除了这一回售特征外，还在合同中约定每年务必向工具 持有方按照净利润的一定比例进行分配，这一约定构成了一项交付现金的义务，因此企业发 行的这项可回售工具不应分类为权益工具。【例11】甲企业为一合伙企业。有关入股合同约定：新合伙人加入时按确定的金额与 持股比例入股，合伙人退休或者退出时以其持股的公允价值以退还；合伙企业营运资金均 来自合伙人入股，合伙人持股期间可按持股比例分得合伙企业的利润（但利润分配由合伙企 业自主决定；当合伙企业清算时，合伙人可按持股比例获得合伙企业的净资产。本例中，由于合伙企业在合伙人退休或者退出时有向合伙人交付金融资产的义务，因而 该

24、可回售工具（合伙人入股合同）满足金融负债的定义。同时，其作为可回售工具具备了下 列特征：（1）合伙企业清算时合伙人可按持股比例获得合伙企业的净资产；（2）该入股款属 于合伙企业中最次级类别的工具：（3）所有的入股款具有相同的特征；（4）合伙企业仅有以现 金或者其他金融资产回购该工具的合同义务；（5）合伙人持股期间可获得的现金流量总额， 实质I：基于该工具存续期内企业的损益、已确认净资产的变动、己确认与未确认净资产的 公允价值变动。因而，该金融工具应当确认为权益工具。（二）发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具根据本准则，符合金融负债定义，但同时具有一定特征的发行方仅在清算

25、时才有义务向 另一方按比例交付其净资产的金融工具，应当分类为权益工具。关于本准则第十七条规定的 分类为权益工具的发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具的 有关特征要求，有下列补充说明：该部分特征要求与针对可回售工具的其中几条特征要求是类似的，但特征要求相对较 少。原因在于清算是触发该合同支付义务的唯一条件，能够不必考虑清算事件以外的合同支 付义务，包含：不要求考虑除清算以外的其他的合同支付义务（如股利分配；不要求考虑 存续期间预期现金流量的确定方法（如根据净利润或者净资产）；不要求该类别工具的所有 特征均相同，仅要求清算时按比例支付净资产份额的特征相同。【例12】甲企业为

26、一中外合作经营企业，成立于2x14年1月1日，经营期限为20年。 按照有关合同约定，甲企业的营运资金及要紧固定资产均来自双方股东投入，经营期间甲企 业按照合作经营合同进行运营；经营到期时，该企业的净资产根据合同约定按出资比例向合 作双方偿还。由于该合作企业依照合同于经营期限届满时需将企业的净资产交付给双方股东，上述合 作方的入股款符合金融负债的定义，但合作企业仅在清算时才有义务向合作双方交付其净资 产且其同时具备下列特征：（1）合作双方在合作企业发生清算时可按合同规定比例份额获得 企业净资产；（2）该入股款属于合作企业中最次级类别的工具。因而该金融工具应当确认为 权益工具。（三）特殊金融工具分

27、类为权益工具的其他条件分类为权益工具的可回售工具，或者发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其 净资产的金融工具，除当具有本准则第十六或者第十七条所述特征外，其发行方应当没有 同时具备下列特征的其他金融工具或者合同：（I）现金流量总额实质上基于企业的损益、己 确认净资产的变动、已确认与未确认净资产的公允价值变动（不包含该工具或者合同的任何 影响）：（2）实质上限制或者固定了本准则第十六条或者第十七条所述工具持有方所获得的剩 余I可报。在运用上述条件时，关于发行方与本准则第十六条或者第I七条所述工具持有方签 订的非金融合同，假如其条款与条件与发行方与其他方之间可能订立的同等合同类似，不应 考

28、虑该非金融合同的影响。但假如不能作出此推断，则不得将该工具分类为权益工具。下列按照涉及非关联方的正常商业条款订立的工具，不大可能会导致满足本准则特征 要求的可回售工具或者发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工 具无法被分类为权益工具：（1）现金流量总额实质上基于企业的特定资产；（2）现金流量总 额基于企业收人的一定比例；（3）就员工为企业提供的服务给予报酬的合同；（4）要求企业为 其所提供的产品或者服务支付一定报酬（占利润的比例非常小）的合同。（四）特殊金融工具在母公司合并财务报表中的处理由于将某些可回售工具与仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工 具分类为权

29、益工具而不是金融负债是本准则原则的个例外，本准则不同意将该例外扩大到 发行方母公司合并财务报表中少数股东权益的分类。因此，子公司在个别财务报表中作为权 益工具列报的特殊金融工具，在其母公司合并财务报表中对应的少数股东权益部分，应当分 类为金融负债。【例13】甲公司操纵乙公司，因此甲公司的合并财务报表包含乙公司。乙公司资本结 构的一部分由可回传工具（其中一部分由甲公司持有，其余部分由其他外部投资者持有）构 成，这些可回售工具在乙公司个别财务报表中符合权益分类的要求。甲公司在可回售工具中 的权益在合并时抵销。关于其他外部投资者持有的乙公司发行的可回售工具，其在甲公司合 并财务报表中不应作为少数股东

30、权益列示，而应作为金融负债列示。五、发行金融工具的重分类由于发行的金融工具原合同条款约定的条件或者事项随若时间的推移或者经济环境的 改变而发生变化，可能会导致已发行金融工具（含本准则第三章规定的特殊金融工具）的重 分类。比如，企业拥有可回售工具与其他工具，可回售工具并非最次级类别，并不符合分类 为权益工具的条件。假如企业赎回其已发行的全部其他工具后，发行在外的可回售工具符合 了分类为权益工具的全部特征与全部条件厂那么企业应从其赎回全部其他工具之口起将可 回售工具重分类为权益工具。发行方原分类为权益工具的金融工具，自不再被分类为权益工具之口起，发行方应当将 其重分类为金融负债，以重分类日该工具的

31、公允价值计量，重分类日权益工具的账面价值 与金融负债的公允价值之间的差额确认为权益。发行方原分类为金融负债的金融工具，白不再被分类为金融负债之日起，发行方应当将 其重分类为权益工具，以重分类FI金融负债的账面价值计量。六、收益与库存股（一）利息、股利、利得或者缺失的处理将金融工具或者其构成部分划分为金融负债还是权益工具，决定了与该工具或者其构成 部分有关的利息、股利、利得或者缺失的会计处理方法。金融工具或者其构成部分属于金融 负债的，有关利息、股利、利得或者缺失，与赎回或者再融资产生的利得或者缺失等，应当 计入当期损益。金融工具或者其构成部分属于权益工具的，其发行（含再融资）、回购、出 传或者

32、注销时，发行方应当作为权益的变动处理；发行方不应当确认权益工具的公允价值变 动；发行方对权益工具持有方的分配应作利润分配处理，发放的股票股利不影响所有者权益 总额。与权益性交易有关的交易费用应当从权益中扣减。交易费用是指可直接归属于购买、发 行或者处置金融工具的增量费用。只有那些可直接归属于发行新的权益工具或者者购买此前 已经发行在外的权益工具的增量费用才是与权益交易有关的费用。比如，在企业首次公开募 股的过程中，除了会新发行一部分可流通的股份之外，也往往会将己发行的股份进行上市流 通，在这种情况下，企业需运用专业推断以确定什么交易费用与权益交易（发行新股）有关, 应计入权益核算；什么交易费用

33、与其他活动（将已发行的股份上市流通）有关，尽管也是在 发行权益工具的同时发生的，但是不得计入权益。与多项交易有关的共同交易费用，应当在 合理的基础上，使用与其他类似交易一致的方法，在各项交易间进行分摊。利息、股利、利得或者缺失的会计处理原则同样也适用于复合金融工具。任何与负债成分有 关的利息、股利、利得或者缺失应计入损益，任何与权益成分有关的利息、股利、利得或者 缺失应计入权益。发行复合金融工具发生的交易费用，也应当在负债成分与权益成分之间按 照各自占总发行价款的比例进行分摊。比如，企业发行一项5年后以现金强制赅回的非累积 优先股。在优先股存续期间内，企业能够自行决定是否支付股利。这一非累积可

34、赎回优先股 是一项复合金融工具，其中的负债成分为赎回金额的折现值。负债成分使用实际利率法确认 的利息支出应计入损益，而与权益成分有关的股利支付应确认为利润分配。假如该优先股的 赎回不是强制性的而是取决于持有方是否要求企业进行赎回，或者者该优先股需转换为可变 数量的普通股，同样的会计处理仍然适用。但是，假如该优先股赎回时所支付的金额还包含未支付的股 利，则整个工具是一项金融负债，在这种情况下，支付的所有股利都应计入损益。（二）库存股回购自身权益工具（库存股）支付的对价与交易费用，应当减少所有者权益，不得确认 金融资产。库存股可由企业自身购回与持有，也可由集团合并范围内的其他成员购回与持有。 其他

35、成员包含子公司，但是不包含集团的联营与合营企业。此外，假如企业是替他人持有自 身权益工具，比如金融机构作为代理人代其客户持有该金融机构自身的股票，那么所持有的 这些股票不是金融机构自身的资产，也不属于库存股。假如企业持有库存股之后又将其重新出售，反映的是不一致所有者之间的转让，而非企业本 身的利得或者缺失。因此，不管这些库存股的公允价值如何波动，企业应直接将支付或者收 取的所有对价在权益中确认，而不产生任何损益。七、金融资产与金融负债的抵销（一）金融资产与金融负债相互抵销的条件金融资产与金融负债应当在资产负债表内分别列示，不得相互抵销。但是，同时满足下 列条件的，应当以相互抵销后的净额在资产负

36、债表内列示：1. 企业具有抵销巳确认金额的法定权利，且该种法定权利是当前可执行的。本准则第二十九至第三十一条对抵销权进行熟悉释。需要说明的是，抵销协议中将支付 或者将收取的金额的不确定性并不妨碍企业的抵销权成为当前可执行的法定权利。同样地， 时间的推移也不可能影响企业的抵销权成为当前可执行的法定权利，由于时间的推移并不意 味着该抵销权取决于未来事件。但是，在某些未来事件发生之后则消失或者成为不可执行的 抵销权不满足抵销条件。比如，一项在交易对手方出现信用评级下降之后则成为不可执行的 抵销权是不满足抵销条件的。2. 企业计划以净额结算，或者同时变现该金融资产与清偿该金融负债。当企业分别通过收取与

37、支付总额来结算两项金融工具时，即使该两项工具结算的间隔期很 短，但企业需承受的可能是重大的资产信用风险与负债流淌性风险，在这种情况下以净额列 报并不适合。但是，金融市场中的清算机构的运作机制可能有助两项金融工具达到同时结 算。在这种情况下，若符合本准则第三十二条有关条件，有关的现金流量实际上等于一项净 额，企业所承受的信用风险或者流淌性风险并非针对总额，因而满足净额结算的条件。（二）金融资产与金融负债不能相互抵销的情形本准则规定，在下列情况下，通常认为不满足抵销的条件，不得抵销有关金融资产与金 融负债：1. 使用多项不一致金融工具来仿效单项金融工具的特征，即“合成工具”。比如，利用 浮动利率长

38、期债券与收取浮动利息且支付固定利息的利率互换，合成一项固定利率长期负 债。2. 金融资产与金融负债尽管具有相同的要紧风险敞II （比如远期合同或者其他衍生工 具组合中的资产与负债），但涉及不一致的交易对手方。3. 无追索权金融负债与作为其担保品的金融资产或者其他资产。4. 债务人为解除某项负债而将一定的金融资产进行托管（比如偿债基金或者类似安排）, 但债权人尚未同意以这些资产清偿负债。5. 因某些导致缺失的事项而产生的义务估计能够通过保险合同向第三方.索赔而得以补 偿。（三）总互抵协议企业与同一交易对手方进行多项金融工具交易时，可能与该交易对手方签订涵盖其所有 交易的“总互抵协议二这些总互抵协

39、议形成的法定抵销权利只有在出现特定的违约事项时， 或者在正常经营过程中出现估计不可能发生的其他情况时，才会生效并影响单项金融资产的 变现与单项金融负债的结算。这种协议常常被金融机构用于在交易对手方破产或者发生其他 导致交易对手方无法履行义务的情况时保护金融机构免受缺失。一旦发生触发事件，这些协 议通常规定对协议涵盖的所有金融工具按单一净额进行结算。总互抵协议的存在本身并不一定构成协议所涵盖的资产与负债相互抵销的基础。假如总 互抵协议仅形成抵销已确认金额的有条件权利，这不符合企业务必拥有当前可执行的抵销巳 确认金额的法定权利的要求；同时企业町能没有以净额为基础进行结算或者同时变现资产与 清偿负债

40、的意图。八、金融工具对财务状况与经营成果影响的列报（一）通常性规定1. 企业在对金融工具各项目进行列报时，应当根据金融工具的特点及有关信息的性质 对金融工具进行归类，并充分披露与金融工具有关的信息，使得财务报表附注中的披露与财 务报表列示的各项目相互对应。比如，对衍生工具进行披露时，应当将其恰当归类，如按外 汇衍生工具、利率衍生工具、信用衍生工具等归类。2. 企业应当根据自身实际情况，按照本准则要求，合理确定列报金融工具的全面程度， 既不应列报大量过于全面的信息从而掩盖了真正重要的信息，也不得列报过于汇总的信息从 而难以区分各项交易或者有关风险之间的重要差异。3. 企业应当披露编制财务报表时对

41、金融工具所使用的重要会计政策、计昂:基础与与憧 得财务报表有关的其他会计政策等信息。【例14某保险公司2X 14年年报对指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的 金融资产或者金融负债有关的会计政策作出如下披露：符合下列一项或者-项以上标准的金融工具（不包含为交易目的所持有的金融工具）， 在初始确认时，公司管理层将其指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或 者金融负债：（1）公司的该项指定能够消除或者明显减少由金融资产或者金融负债的计量基础不 一致所导致的有关利得或者缺失在确认或者计量方面不一致的情况。按照此标准，公司所指 定的金融工具要紧包含： 部分长期债券及次级债务。若干己发行

42、的固定利率长期债券及次级债务的应付利息，己与“收固定乂付浮动”利率 互换的利息相匹配，并在公司利率风险管理策略正式书面文件中说明。假如这些金融负债仍 以摊余成本计量，则会由于有关的衍生工具以公允价值计量且其变动计入当期损益而产生会 计错配。因此，公司将这些金融负债指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负 债。 投资连结合同项下的金融资产及金融负债。在投资连结合同项下，公司对所购资产按照公允价值计量且其变动计入当期损益。为消 除会计错配，公司按照与所购资产计量基础相致的原则，将有关负债指定为以公允价值计 量且其变动计入当期损益的金融负债。（2）公司风险管理或者投资策略的正式书面文件己载明

43、，该金融资产组合、该金融负债组 合，或者该金融资产与金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员 报告。（3）该项指定运用于某些包含一项或者一项以上嵌入衍生工具的混合工具，但嵌入衍生 工具对该混合工具的现金流量没有重大改变或者这些嵌入衍生工具明显不应当从该混合工 具中分拆的除外。公司拥有的这类金融工具包含发行的债务工具与持有的债权性质的证券 等。公司对I述金融资产或者金融负债的指定，一经作出，将不可能撤销。（二）资产负债表中的列示及有关披露本准则第四十至第五十二条对资产负债表中的列示及有关披露作出了规范，下列着重对 某些要求进行说明与举例。1. 企业将单项或者一组贷款或者应收款

44、项指定为以公允价值计量且其变动计入当期损 益的金融资产的，应当按本准则第四十一条披露有关信息。【例15】某企业持有的一组应收款项符合金融工具确认与计量准则中指定为以公允价 值计量且其变动计入当期损益的条件。基于管理需要，该企业将该组应收款项指定为以公允 价值计鼠且其变动计入当期损益的金融资产，且在管理中未使用信用衍生工具或者类似工 具。有关信息披露如下：关于指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的应收款项：-赦至2X14年12月31日使企业面临的最大信用风险敞口为3 696万元。-信用风险变动引起的公允价值本期变动额为10.8万元、累计变动额为35.4万元。此外，该企业还按照本准则第四十三条

45、的规定，披露了该组应收款项因信用风险变动引 起的公允价值本期变动额与累计变动额的确定方法。2. 企业将某项金融负债指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的， 应当按本准则第四十二条披露由于信用风险变动引起的公允价值本期变动额与累计变动额。 企业能够从金融负债的公允价值变动金额中扣除由于市场风险因素引起的市场风险所导致 的公允价值变动金额，来确定由信用风险引起的公允价值变动金额。假如计量上述市场风险 的唯一变量是可观察基准利率，关于信用风险变动引起的金融负债的公允价值变动金额，企 业能够按下列步骤估计：（1）运用该金融负债的期初可观察市场价格与期初合同现金流量计算出内含报酬率。 从该

46、内含报酬率中减去期初可观察基准利率，得到与该金融负债特定有关的部分。（2）计算出该金融负债期末合同现金流量的现值。使用的折现率为下列两者之与： 期末可观察基准利率；根据（I）确定的内含报酬率中与该金融负债特定有关的部分。（3）该金融负债的期末可观察市场价格与根据（2）确定的金额之间的差额，即为应披露 的金额。在运用以上方法时，假设除信用风险与利率风险之外的因素所导致的该金融负债公允价 值变动金额不重大。假如该金融负债中包含嵌入衍生工具，则在上述计算过程中应扣除嵌入 衍生工具的公允价值变动金额。【例16】某公司对指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的有关信 息披露如表2所示：表2单

47、位：元项目14年公允价值变动额因有关信用风 险变动引起的 公允价值本期 变动额因有关信用 风险变动引 起的公允价 值累计变动 额（1）发行的普通债券1 236 358835 0001 034 610（2）发行的次级债券3 693 (KJ02 100 0003 0(X) 600合计4 929 3582 935 0004 035 2102x14年12月31 口，指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的账面 价值与按合同约定到期应支付债权人金额之间的差额为58 300元。3. 金融资产与金融负债抵销的披露。（1）本准则第四十五条所指的“类似协议”，包含衍生工具清算协议、总回购协议、证 券

48、借贷总协议与与财务担保物有关的任何权利等。总互抵协议或者类似协议下的已确认金融 工具，可能包含衍生工具、买人返售、卖出回购与证券借贷协议等。不属于第四十五条范围 的金融工具包含同一机构内的贷款与客户存款除非其在资产负债表中予以抵销、仅作为 抵押担保协议项下的金融工具等。（2）本准则第四十五条（一）要求披露的金额与根据第二十八条予以抵销的已确认金 融工具有关，也与须遵循可执行的总互抵协议或者类似协议的已确认金融工具有关（不管其 是否满足抵销条件。但是，第四十五条（一）所要求的披露与不满足第二十八条抵销条件 的、因抵押担保协议而确认的任何金额无关。该类金额须按照第四十五条（四）予以披露。（3）本准则第四十五条（二）要求披露按本准则第二十八条规定抵销的金额。在同一安排下 予以抵销的已确认金融资产与已确认金融负债的金额将同时在金融资产与金融负债抵销的 披露中反映。但是，所披露的金额仅限于予以抵销的金额。比如，企业可能拥有满足第二十 八条抵销条件的己确认衍生金融资产与己确认衍生金融负债。假如衍生金融资产的总额大于 衍生金融负