离职后福利会计核算的探讨.pdf

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1、文邹德军1 打职后福利是指企业为获得职工r 勺提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利。随着社会经济发展，许多企业为离职后的职工提供一定的福利特别是在一些从事高薪技术研究开发的企业，离职后福利往往成为企业吸引人才的重要手段。可以预见，离职后福利将是企业经济管理活动中重要的组成部分。一现行会计准则及修订方案中对离职后福利的核算离职后福利属于企业职工薪酬的范畴。在现有的企业会计准则中与职工薪酬相关的会计核算规范是【企业会计准则第9 号职工薪酬(以下简称。职工薪酬准则”)、企业会计准则第l l 号股份支付(以下简称。股份支付准则”)、企业会计准则第1 0 号企业年金基

2、金(以下简称。企业年金基金准则”)。这三项准则涉及职工薪酬的主要领域是支付的方式时问点。其中(股份支付准则规范企业为获取职工提供服务而授予其权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易，企业年金基金准则规范依法制定的企业年金计划筹集的资金及其投资运营收益形成的企业补充养老保险基金，要求将企业年金基金应当作为独立的会计主体进行会计处理和列报。企业为获得职工服务而支付的其他形式的薪酬均由职工薪酬准则来规范。职工薪酬准则要求将应付的职工薪酬在职工为其提供服务的会计期间确认为负债，并根据职工提供服务的受益对象分别确认讨为相应资产的成本或者当期费用。采取企业年金基金方式的职工薪酬，本质上属于养老保险

3、，企业支付薪酬的时间点与职工能够获得薪酬的时间点存在一定的差异。采取股份支付的职工薪酬。其价值大小依赖企业权益资本价值变化，具有一定程度的不确定性。在企业年金基金或者股份支付方式下，职工获得薪酬或者将股份转换为货币形式的时间点相比于企业支付薪酬时间点往往滞后很久。也就是说企业已经支付了薪酬，而职工需要在此后较长的时间点上才能获得薪酬。如前所述，离职后福利是企业在职工退休或与企业解除劳动关系后提供的报酬和福利。职工在离职后获得薪酬与企业支付这部分薪酬的时间点可以相差无几但是企业支付离职后福利的时点与企业获得职工服务的时间点有较大差距。考察这三项准则，离职后福利不属于企业年金基金准则或者股份支付准

4、则所规范的事物，与之相关为职工薪酬准则第二条第八款，将其他与获得职工提供的服务相关的支出纳入职工薪酬核算范围。根据职工薪酬准则的核算要求，离职后福利应该在职工提供服务的会计期间进行会计核算。并且记入相应资产成本或者当期费用。可见，现有的会计准则中并没有对离职后福利的会计核算做出有针对性的核算规范。2 0 1 2 年9 月，财政部发布了修订程企业会计准则第9 号职工薪酬的征求意见稿(简称“修订方案”)。为弥补现行妊职工薪酬准则缺乏离职后福利核算的情况，修订方案中单独用一章规范离职后福利的会计核算，将离职后福利界定为企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的除短期薪酬和辞退

5、福利外的各种形式报酬和福利。修订方案要求企业将离职后福利计划分类为设定提存计划和设定受益计划。其中设定提存计划是企业向独立于企业的基金缴存固定费用后，不再承担进一步支付义务；设定受益计划，是指除设定提存计划以外的离职后福利计划。属于设定提存计划离职后福利，修订方案要求企业在职工为其提供服务阶段所属的会计期间。根据设定提存计划计算的应缴存金额确认为负债。并计入当期损益或资产成本。属于设定收益计划的离职后福利，修订方案要求企业应当根据设定受益计划确定的公式(用预期累计福利单位法和适当的精算假设，计量设定受益计划所产生的义务)，将产生的离职后福利义务归属于职工提供服务的期间，并计入当期损益或资产成本

6、。如果设定受益计划存在资产的，企业应当将设定受益义务现值减去设定受益计划资产公允价值所形成的赤字或盈余确认为一项设定受益计划净负债或净资产。如果设定受益计划存在盈余的，企业应以设定受益计划的盈余和资产上限两项的孰低者计量该净资产。其中：资产上限，是指企业可从设定受益计划退款或减少未来对设定受益计划缴存资金而获得的经济利益的现值。企业应当在设定受益计划结算时，确认一项结算利得或损失。氍修订方案要求企业对所有设定受益义务和设定提存计划中在职工提供服务的年度报告期间结束十二个月之后支付的应万方数据缴存金额予以进行折现。折现率应当与设定受益义务期限相匹配国债或高质量公司债券的市场收益率确定。修订方案要

7、求企业披露所设立或参与的设定提存计划的性质、计算缴费金额的公式或依据，当期缴费金额以及期末应付未付金额。披露以下与设定受益计划相关的信息：(1)解释设定受益计划的特征及与之相关的风险；(2)解释设定受益计划在财务报表中确认的金额及其变动。(3)描述设定受益计划对企业未来现金流量金额冀 间和不确定性的影响，4)设定受益义务现值所依赖的重大精算假设，以及描述有关敏感性分析的结果。相对于(职工薪酬准则，修订方案中注意到企业在离职后福利中承担的支付义务与享有职工服务时间之间的差别，并且在财务报告中对企业承担支付义务及其风险进行表达和披露。但不论职工薪酬准则和(修订方案都要求企业为职工支付的离职后福利必

8、须在职工离职前、服务阶段所属的会计期间中进行会计核算，而不能在离职后的会计期间进行会计核算，并且必须记入某项资产的成本或者记入职工服务发生阶段的某个会计期间的当期损益。_ _7 t_，?j 一毒7 一，?：(一)离职福利应属于长期负债尽管企业支付离职后福利的基础是企业在此之前获得的职工的服务，但是离职后福利应该是企业在职工离职以后的阶段，即出现企业不再能获得职工提供服务的时间段才发生的事物。在很多情况下，企业提供给职工的离职福利会存在比较长期的期间。按照职工薪酬准则)和(修订方案的要求。应该在职工提供服务的当期进行会计核算。这一方面将会增加当期的期间费用或者资产价值，另一方面增加负馈。在财务报

9、告中职工薪酬一般被当作流动负债。离职后福利与职工服务之间有巨大的时间间隔，使得离职后福利在职工提供服务当期确认为负债，但需要在数个年度，甚至更长之后才会支付。可见多数离职后福利作为负债停留在财务报告上时间要超过一个会计期间。因此，离职7 0福利应该属于长期负债。(二)留有盈余管理空间离职后福利核算的主要依据在于企业内部的职工与企业之间的合约。在职工在职情况下，企业与职工之间往往可能存在密切关联关系，企业很容易根据需要修订离职后福利的相关合约，从而改变离职后福利的价值。(职工薪酬准则和修订方案在职工提供服务的当期将离职后福利确认为当期费用或者资产成本，那么就必然使得职工服务当期或者随后资产出售或

10、使用的会计期间的成本费用发生变化，进而影响这些会计期间的净利润。如前所述，离职后福利与职工提供服务的时间间隔将造成确认离职福利带来的损益与现金流出之间的会计期间差异过于巨大。这使得现金流量无法约束管理者对会计利润进行盈余管理的行为。(三)扭曲财务管理绩效在现代企业中，管理者的任期往往不会很长。会计信息是管理者业绩考核的重要信息来源。职工薪酬准则和修订方案将离职后福利记人职工服务会计期间的当期损益，但是形成的现金流出量确发生在若干个会计期间之后。如果离职后福利所依赖的职工服务的会计期间的管理者不同于离职后福利现金流出的会计期间的管理者，那么前者可以享受离职后福利带来的激励效果而不必承担现金流出的

11、财务压力，而后者必须为前者做出的离职后福利合约承担现金流出的财务压力。现行会计核算方法将有可能扭曲了管理者的财务管理绩效。(一)离职后福利会计确认的时间起点应该是离职后福利合约生效时间离职后福利的会计确认的时间需要置于企业与职工之间的关系变化中来进行分析。企业与职工长期相互依存，在不同时间点上两者的经济往来有所不同。就离职后福利而言，与之相关的时间点有：职工为企业提供服务的时间；离职后福利合约生效的时间l 职工获得离职后福利的时间。这三个时间点可能非常接近，也可能有非常大的差距。企业有可能为离职后福利设置生效条件，如达到未来某个时间点、职工在离职前后的表现符合企业要求、企业生产经营达到某种状况

12、等条件下，特定的职工可以从企业获得离职后福利。在离职后福利合约生效前，离职后福利还处于高度不确定的状态。只有当离职后福利合约生效、对企业形成法律约束、导致企业未来经济利益流出的时候，离职后福利才应该进行会计确认。当职工为企业提供服务的时候，离职后福利并不一定就生效。职工获得离职后福利的时候，已经是离职后福利执行的阶段。因此，离职后福利会计确认的时间起点应该离职后福利合约生效的那个会计期间。(二)离职后福利作为长期负债核算，并直接记入所有者权益项下离职后福利实际收付的时间与离职后福利合约生效的时间可能存在巨大差异，并且离职后福利也可能表现为跨越许多个会计期间的连续支付行为。可见，离职后福利应该作

13、为长期负债的项目反映在财务报告中。在现代企业组织架构中，股东会是企业的权力机构。离职后福利需要股东会确认或者审批才能有效。不论企业是基于何种原因为离职后的职工提供的福利或者薪酬，离职福利应该与企业整体发展，尤其是企业股东权益价值存在密不可分的关联。如前所述，离职后福利的决策与实施时间跨度太大，可能会影响到不同时间段管理者的业绩。那么，离职后福利不应该记入期间费用，而应该在离职后福利合约生效的会计期间记入未分配利润账户。为此，需要设置负债类账户“离职后福利”。相关的会计分录表述如下。(1)离职后福利合约生效时：借：未分配利润贷：离职后福利(2)离职后福利实际执行的会计期间：借：离职后福利贷：银行存款如果离职后福利合约价值发生变化，则调整离职后福利与未分配利润账户。此外，在财务报告中应该要披露尚未执行完毕的离职后福利合约的形成时间、收益人及其决策人旺；作者单位：广东工贸职业技术学皖万方数据离职后福利会计核算的探讨离职后福利会计核算的探讨作者：邹德军作者单位：广东工贸职业技术学院刊名：财会学习英文刊名：Accounting Learning年，卷(期)：2013(3)本文链接：http:/