公司社会责任和环境会计的目标与理论基础_国外研究综述.pdf
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1、公司社会责任和环境会计的目标与理论基础?国外研究综述*沈洪涛(暨南大学会计系510630)?摘要 本文通过回顾国外有关公司社会责任和环境会计的目标和理论基础的研究,梳理了在反思和批判传统会计的决策有用性目标的过程中发展出公司社会责任和环境会计的受托责任目标的思想脉络,分析了基于新古典经济学、合法性理论、相关利益者理论和政治经济学的公司社会责任和环境会计,最后总结了公司社会责任和环境会计理论研究的三个特征。?关键词 公司社会责任和环境会计会计目标理论基础一、引言公司社会责任和环境会计(Corporate Social and EnvironmentalAccounting,CSEA)是一个同时涵
2、盖了公司社会责任会计(Corporate SocialAccounting,CSA)和公司环境会计(Corporate EnvironmentalAccount?ing,CEA)的概念。从严格意义上说,环境问题是公司社会责任的一个方面,所以公司环境会计应从属于公司社会责任会计。M athews(1997)曾对它们两者的关系进行过回顾:在上个世纪七十年代最早出现公司社会责任会计研究时并没有单独提及环境会计,只是将环境问题作为社会责任会计的一个方面;到了上个世纪八十年代,环境危机的出现使得研究兴趣明显转向了环境会计,期间发表的社会责任会计研究的文章减少,而有关环境会计的文章显著增加;到了上个世纪九
3、十年代,环境会计研究!完全主导 了社会责任会计研究。后来的研究者常常将两者统称为!公司社会责任和环境会计 (如,Owen,2000;Beb?bington,2001;Leh m an,2004;Guthrie,2008等)。Gray等(1987)曾给!社会责任和环境会计 下过一个定义:!就组织的经济活动所产生的社会和环境影响与社会中特定的利益团体和整个社会进行沟通的过程。他们还进一步说明,!由此,它(公司社会责任和环境会计)扩展了组织(尤其是公司)的受托责任,不再只是向资本的所有者,特别是股东,提供财务信息。这种(对受托责任的)扩展是基于一个前提假设,即公司承担着更为广泛的责任,而不仅仅是为股
4、东赚钱。无论是公司社会责任会计还是环境会计,都是对传统会计的发展,它们共同关注公司经济活动产生的外部性,尤其在如何看待会计的目标和理论基础的问题上,立场是完全一致的。所以,86?中国会计学会成立暨#会计研究 创刊 30周年征文 *本文是国家自然科学基金项目(70772099),教育部人文社科研究项目(09YJA630048)和广东省普通高校人文社科重点研究基地创新团队项目(07J DTDXM 63003)的阶段性成果。在讨论会计的目标和理论基础时,研究者都不加区分地使用!公司社会责任会计,!公司环境会计 以及!公司社会责任和环境会计。本文用!公司社会责任和环境会计 涵盖公司社会责任会计和公司环
5、境会计。目前国内有关公司社会责任会计和环境会计的理论讨论,大多围绕基本概念的界定和在操作层面上讨论具体的会计处理方法,对于更为根本的目标和理论基础关注较少。自上个世纪八十年代以来,国外公司社会责任和环境会计研究的代表人物,如英国的 Gray和 Puxty,美国的 T.T inker,澳大利亚的 Lehman等一众学者,积极拓展会计的受托责任,反思传统会计的新古典经济学基础,其思想有助于加深我们对公司社会责任和环境会计的目标和理论基础的认识。二、公司社会责任和环境会计的目标:从决策有用观到受托责任观公司社会责任和环境会计的理论研究首先从最根本点?会计目标展开,旗帜鲜明地批判决策有用观,支持受托责
6、任观,并且赋予受托责任观以新的涵义。(一)对决策有用观的批判在会计理论体系中,会计目标是最为根本的要素之一,也始终是富有争议的话题之一。上个世纪七、八十年代,围绕会计目标形成了立场分明的两派观点:受托责任观和决策有用观。上个世纪七十年代末,FASB在其概念公告中将财务报告的目标表述为:!财务报告在整个经济中的作用是提供对经营和经济决策有用的信息。此后,决策有用观几乎得到西方各主要国家准则制定机构的认同。I ASB主张,评价受托责任是为了进行经济决策,也就是说,受托责任隶属于决策有用性。在公司社会责任和环境会计的研究者看来,决策有用观和受托责任观代表了两种截然不同的价值判断,彼此不可调和。Leh
7、man(1995)指出,决策有用观使会计抛弃了它的道德责任,将责任推给了外部的市场机制,而面对现有的社会和环境问题,以市场为基础的决策有用观存在根本性的问题。Puxty和 Laughlin(1983)从传统会计理论所倚重的新古典经济学出发来批驳决策有用观。他们首先辨明,传统会计理论具有福利性假设。无论是 FASB的概念框架中所述:!通过最有效地使用稀缺资源来服务公众的利益,还是美国会计师协会(AAA)提及:!财务报表的取舍应以他们对社会福利的影响为标准,都说明会计对社会的影响是得到一致公认的。接着,他们梳理了传统会计的逻辑:会计信息直接服务于个体使用者,然后借助有效的资本市场的运作,再促进经济
8、福利以及社会福利。所以,会计是依赖市场,尤其是资本市场的有效性,来增进社会福利的,决策有用观的关键在于市场有效性。信息的质量是决定市场有效性的重要因素。只要这些信息不是完美的,例如会计信息就不是完美的,那么市场的有效性就受到限制。即使会计信息得到改善,也就是说有助于个别决策者更好地做出个人的资源配置决策,也未必会改善社会整体的经济福利。他们推断,在不完美的市场条件下,改善提供给使用者的信息还有可能会对社会福利产生不利影响。于是,他们总结道!在复杂的真实世界里,决策有用性不是一个合适的标准。(二)受托责任的!深绿观 如果决策有用性不是一个恰当的目标,那么公司社会责任和环境会计的目标应该是什么?G
9、ray在上个世纪八、九十年代用一系列的研究阐明一个观点:公司社会责任和环境会计的目标应该是受托责任。!除非社会责任会计是与受托责任和/或可持续有关,否则它在根本目的上就错了。在公司社会责任和环境会计研究者眼中的受托责任又是什么?Gray(2001)下了一个简短的定义:简单来说,受托责任是关于识别责任并将有关责任的信息提供给有权利获得信息的人们。Leh m an(1995)则借用 W illia m s的定义:受托责任是一种交易引起的义务关系,其中一方需向其他方说明其行为。Gray(1992)用!将社会责任和环境放在中心地位 的!深绿观 (deep green)重新审视受托责任观的本质和目的,以
10、及受托责任观下信息的内容、形式和传递方式。87?中国会计学会成立暨#会计研究 创刊 30周年征文 以社会责任和环境为中心的!深绿观 认为,受托责任是定义和重新定义公众的方法,其过程具有社会性和民主性。受托责任关注的是获取信息的权利和提供信息的义务。获取信息的权利是所有多元论民主或参与式民主的基本要素,提供信息的义务源自受托责任,这是!深绿观 的核心思想。Gray(1992)分析了受托责任观的两个目的:一是建立更紧密的社会关系并将权利交回给大众;二是增加组织的透明度,使得更多组织内部的事物以更多的方式变得透明和可见。那么公众对组织的哪些信息有权利?Gray等人认为,信息的内容应该由法律和准法律(
11、quasi-law)来确定,应包括组织对社会和环境的影响。有关组织对社会和环境影响的信息有三种形式:一是投入数据,例如:耗用的物理和人力资源,在采购、投资和雇佣活动中的道德表现等;二是过程数据,例如:效率数据(资源投入产出比),事故率,对员工的控制等;三是产出数据,例如:污染排放,产生、废弃或储存的废物,产生的压力等。这些数据又用什么样的形式来传递受托责任呢?Gray等认为,受托责任并不一定要用财务计量单位来反映。事实上,组织与社会和环境有关的事项应尽可能不加分解地进行描述,由公众按照其合适的方式对数据进行评价,这样更为符合受托责任观下参与式民主的理念。(三)受托责任的!道德观 Gray的受托
12、责任!深绿观 被 Leh m an等人贴上了!中间道路(M iddle-ground)的标签。Gray(1988,1992)也一再表明自己的立场是!接受现状%既没有摧毁资本主义的野心,也没有改善、解除和/或解放资本主义的想法。对此,Lehman(1995)觉得!深绿观 的立场不够彻底,需要在公司社会责任和环境会计的受托责任目标中加入正义和道德的因素。Lehman(1995)指出强调市场效率的决策有用观忽略了公平和正义。他借用罗尔斯的!基本物品(pri mary goods)概念,从正义论的角度批判决策有用观。罗尔斯的基本物品是指比其他物品更重要的、对所有理性的人都有用的物品,包括权利与自由、机
13、会、收入与财富、自尊等。但是这些基本物品可能没有市场价值,那么一个只关注决策有用性的社会就会忽视这些基本物品。Lehman(1995)指出,决策有用观没有认识到会计不仅仅是传送一组数字,而且还是传递受托责任关系的信息,在这种受托责任关系中存在合法的预期,即提供信息的一方试图满足不同群体的权利。如果将会计的目标界定为决策有用,那么提供一组数字的技术性作用就超过了受托责任的意义。因为正义的观念是人们生活的重要组成部分,所以,!公平(fairness)一词必须在会计语言中得到确认。这样,受托责任就是一个独立的概念,再也不应该包含在决策有用性之下。在 Lehman看来,因为公司社会责任和环境会计要求公
14、司给出和说明使用社会资源和环境的理由,所以社会责任和环境报告是!满足受托责任关系的根本所在,它改变了公司的观念。Leh m an(1995)主张的受托责任观,为公司社会责任和环境会计加入了道德因素,代表了公司社会责任和环境会计研究中较为激进一派的思想。三、公司社会责任和环境会计的理论基础:从新古典经济学到政治经济学在对公司社会责任和环境会计目标的找寻过程中,研究者认识到,基于市场效率和股东利益的新古典经济学难以为公司社会责任和环境会计提供理论基础。为摆脱新古典经济学的束缚,他们尝试了跨学科的合法性理论和相关利益者理论,最终依然回到经济学理论,将政治经济学作为公司社会责任和环境会计的理论基石。(
15、一)新古典经济理论与公司社会责任和环境会计按照新古典经济学的理论逻辑:在一个由自利的个体组成的市场上,如果信息能使得这些自利者按照最大化其经济回报的方式行事,那么信息就很好地服务了市场;如果我们提供了这样的信息,那么市场就是信息有效的;如果市场是信息有效的,那么市场就能以这样或那样的方式来引导新资金投向经济利益较高的投资项目而避开那些经济利益较低的投资项目,实现资源的有效配置。这种过程持续不断地进行,从而实现经济增长的最大化,最终实现社会福利的最大化。在此思想下,所有与伦理、社会或环境问题有关88?中国会计学会成立暨#会计研究 创刊 30周年征文 的信息都是多余的!噪音,干扰了决策者最大化其经
16、济利益的首要使命。这一逻辑框架在传统会计看来是理所当然的,也是传统会计在面对公众利益问题时的最好托辞(Gray,2002)。但是,按此行事真能服务公众利益吗?公司社会责任和环境会计研究者对此深表怀疑。在这个逻辑框架中,只有!信息有效性 这个命题是经过经验验证的,其余都只是假设或者是有争议的推断。Gray等(1995)从三个方面揭示传统会计所依托的新古典经济理论不适用于公司社会责任和环境会计:首先,支撑传统会计的代理理论和实证会计理论回避了所有关于!应该是 的命题;其次,新古典经济学放弃了智慧,听命于市场,而公司社会责任和环境问题恰恰是市场失灵的产物,这些市场失灵包括了不公平、非民主化倾向、信息
17、不对称和外部性等;再者,新古典经济学的核心假设是所有的行动是由去道德化的短期自利性所驱动,这不仅在实证上难以令人置信,而且也是让人极为反感的。Gray(2002)巧妙地借用了自由资本主义重要代表人物,经济学大师弗里德曼的名言!没有免费的午餐,说明自由资本主义的!好处 让我们付出了环境恶化、社会不公等!高昂到难以承受的代价。在 Gray看来,社会和环境问题带有很深的制度特性,这些问题的出现说明制度本身出了问题。言下之意就是基于新古典经济学的自由资本主义制度出现了问题。因此,新古典经济学与公司社会和环境问题南辕北辙,根本无法为公司社会责任和环境会计提供理论支撑。然而,人们在现实中发现,追求股东利益
18、最大化的企业也同样会自愿披露社会责任和环境信息。那是因为它们将公司社会责任和环境会计看做是!管理者用以增加股东财富的工具箱中的新工具(Brown和 Fraser,2006)。这本质上是在新古典经济学的思想中加入了合法性理论,形成了 Brown 和 Fraser(2006)所说的!战略型社会责任和环境会计(Strategic SEA)。(二)合法性理论与公司社会责任和环境会计在西方思想史上对合法性进行系统研究,并使其成为现代政治学和社会学核心概念与主流范式的是哲学家和社会学家马克思&韦伯。后来的学者借助韦伯的合法性概念研究组织的合法性问题。组织合法性研究将合法性看作是一个组织的价值体系与其所在的
19、社会制度之间的一致性。一个组织如果看上去不是信奉社会所认同的目标、方法和结果的话,那么这个组织是不可能成功,甚至是无法存在下去的。最早将组织合法性理论运用于公司社会责任和环境会计研究的是 Ramanathan(1976)。他提出,社会责任会计的目标之一就是!决定公司那些直接影响资源以及个人、社区、社会各部分权力的战略和实践,是否一方面与广泛认同的社会重点相一致,另一方面与公司的合法性目标相一致。无论是发生合法性危机后的事后补救还是树立良好社会形象的主动预防,社会责任和环境信息披露都是公司合法性管理的一种方式。甚至有学者认为,合法性就是一种披露(Deegan等,2000)。Lindblom(19
20、94)将合法性理论系统地运用于公司社会责任和环境会计研究。她首先严格区分了合法性(legiti m acy)和合法化(legiti mation):前者是一种状态,而后者则是实现这一状态的过程。接着,她描述了公司在合法化过程中可能采用的四种战略。战略一:公司设法教育和告知相关公众有关公司表现和行为的改变。这一战略是当公司认识到其不良表现已经导致!合法性鸿沟 时选用的。战略二:公司设法改变相关公众的认识,而不是改变公司的实际行为。这种战略是当公司发现由于相关公众的误解导致!合法性鸿沟 时选用的。战略三:公司故意将公众的视线从其关注的问题引向其它相关的方面。例如,一个因为污染问题导致!合法性鸿沟
21、的公司避开污染的话题,转而谈论它参与的环境慈善活动。这种战略带有诱导性。战略四:公司试图改变外部公众对其表现的期望。当公司发现相关公众对其有不切实际或不正确的期望时会采用这种战略。这四种战略都要借助社会责任和环境信息披露。不难发现,L indblom(1994)的合法化管理战略已经看到了股东之外的相关利益者,但关注的是!相关利益者管理 而不是!相关利益者受托责任,即股东的权利置于所有其他相关利益者之上,公司社会责任和环境会计只有在能够!双赢,即有利于公司声誉、市场和员工关系时才有实行的必要。相关利益89?中国会计学会成立暨#会计研究 创刊 30周年征文 者理论则在此基础上继续向前迈进。(三)相
22、关利益者理论与公司社会责任和环境会计由社会责任和环境会计向合法性理论抛出橄榄枝就已经显现出其理论研究将社会责任和环境会计的本质看成是一种社会现象的端倪。有一部分研究者转向社会学领域寻找社会责任和环境会计的新理论,上个世纪六十年代出现并在九十年代走向成熟的相关利益者理论进入了他们的视野。斯坦福研究所(SRI)在 1963年最早提出了相关利益者的概念:!那些如果没有他们的支持企业组织将不复存在的群体。相关利益者理论认为,现代公司是由各个利益平等的相关利益者组成,股东只是其中的一员,从而否定了公司是由持有公司普通股的个人和机构!所有 的传统观念。相关利益者理论与合法性理论颇为接近,两者常常互为补充。
23、一方面相关利益者构成了组织合法性的环境;另一方面,相关利益者理论中识别相关利益者的标准之一就是合法性。但是基于新古典经济学的传统会计以及加入了合法性理论的!战略型社会责任和环境会计 与相关利益者理论下的公司社会责任和环境会计存在两大分歧。首先是对企业的地位以及公司社会责任和环境会计的作用的认识不同。传统会计和!战略型社会责任和环境会计 将企业看成社会的中心,社会和环境问题是企业日常经营活动的一个方面,关心的是社会和环境对企业和股东价值的影响,认为管理者同样可以!管理 环境,并认为社会和环境支出是财务报告中的一项成本或负债,披露社会责任和环境信息是为了改善公司形象,在市场上获得有利的结果。相关利
24、益者理论下的社会责任和环境会计认为,企业的持续生存离不开相关利益者的支持,公司社会责任和环境会计应关心企业活动对社会和环境的影响,披露社会责任和环境信息是企业与相关利益者对话的方式和渠道,是提高公司透明度和履行受托责任的手段。其次是对股东与其他相关利益者的地位的认识不同。尽管都认同考虑相关利益者可以实现双赢,但新古典经济学和合法性理论始终把股东放在首位,只有在能够帮助企业获得!社会许可 或是增加盈利时,相关利益者的利益才是有价值的。一旦股东利益和其他相关利益者的利益发生冲突时,股东利益应理所当然地摆在最重要的位置。它们强调的是股东的信息需求和决策需求。在相关利益者理论的支持者看来,会计本身就是
25、社会管理的重要机制。企业要对其耗用的大量财物、人力和环境等资源负起责任,受影响的群体要能够防止企业滥用权利,信息是进行监督的重要手段。正如长期以来强调信息对股东利益的保护作用一样,公司社会责任和环境会计就是要扩展信息的监督作用以保护其他相关利益群体的利益(Gray,2002)。尽管相关利益者理论已经将公司社会责任和环境会计提到了民主社会中对话的方式和渠道的高度,但在更为激进的一派看来,如果不彻底改变资本主义,能否实现公司社会责任和环境会计的!真正的受托责任 是让人颇为怀疑的。所以,无论是合法性理论还是相关利益者理论,不过是在!重新摆放泰坦尼克号甲板上的椅子而已 (Puxty,1986)。激进一
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