所得税课件3827321917hfem.pptx

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1、1第二章第二章 所所 得得 税税 2企业会计准则所得税企业会计准则所得税本章内容本章内容一、所得税会计概述一、所得税会计概述二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法资产和负债的计税基础资产和负债的计税基础暂时性差异及与时间性差异的关系暂时性差异及与时间性差异的关系递延所得税资产和负债的确认递延所得税资产和负债的确认三、所得税的确认和计量三、所得税的确认和计量四、列报和披露四、列报和披露3企业会计准则所得税企业会计准则所得税一、所得税会计概述一、所得税会计概述（一）会计与税收的关系（一）会计与税收的关系遵从不同的原则、服务不同的目的遵从不同的原则、服务不同的目的会计与税收的目的不同会计与税收的目

2、的不同1、会计：提供与企业财务状况、经营成果、会计：提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息和现金流量等有关的会计信息2、税收：依据有关的税收法规，确定一定、税收：依据有关的税收法规，确定一定时期内纳税人应缴纳的税款。时期内纳税人应缴纳的税款。4因为会计与税收的目的不同，导致产生因为会计与税收的目的不同，导致产生会计上设置不同的账户反映：会计上设置不同的账户反映：“应交税费应交所得税应交税费应交所得税”“所得税费用所得税费用”“递延所得税资产递延所得税资产”“递延所得税负债递延所得税负债”（二）所得税会计的形成和发展（二）所得税会计的形成和发展所得税会计处理方法的发展所得税会计处

3、理方法的发展应付税款法应付税款法、纳税影响会计法（递延法、纳税影响会计法（递延法、利润表债务法、利润表债务法、资产负债表债务法）资产负债表债务法）5（三）所得税会计的定义（三）所得税会计的定义所所得得税税会会计计是是以以企企业业的的资资产产负负债债表表及及其其附附注注为为依依据据，结结合合相相关关账账簿簿资资料料，研研究究如如何何处处理理按按企企业业会会计计准准则则确确定定的的各各项项资资产产、负负债债的的账账面面价价值值与与按按照照税税法法规规定定确确定定的的各各项项资资产产、负负债的债的计税基础计税基础之间的之间的差异差异的会计理论和方法。的会计理论和方法。6（四）资产负债表债务法下的账户

4、设置“应交税费应交所得税应交税费应交所得税”“所得税费用所得税费用当期所得税递延所得税”“递延所得税资产递延所得税资产”“递延所得税负债递延所得税负债”应交税费应交所得税的计算应交税费（应交所得税）=应纳税所得额所得税税率应纳税所得额=税前会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额 7当期所得税=应纳税所得额当期适用税率递延所得税=当期递延所得税负债的增加（-减少）-当期递延所得税资产的增加（+减少）8会计分录(资产负债表债务法下资产负债表债务法下)_（一般（一般情况下）情况下）借：所得税 费用 递延所得税资产 贷：应交税费应交所得税递延所得税负债9第二节第二节资产负债表债务法资产负债表债务法我

5、国所得税会计准则我国所得税会计准则出发点：出发点：注重与会计要素的定义相协调注重与会计要素的定义相协调国际会计界的最新发展国际会计界的最新发展10主要特点：主要特点：比较资产、负债的账面价值与计税基础比较资产、负债的账面价值与计税基础确认递延所得税资产或负债确认递延所得税资产或负债确定利润表中的所得税费用确定利润表中的所得税费用11一、一、确认递延所得税的必要性确认递延所得税的必要性某些收入和费用在会计上和纳税上的处理不同，某些收入和费用在会计上和纳税上的处理不同，从而造成会计利润与应纳税所得额不同从而造成会计利润与应纳税所得额不同递延所得税的设置使得：递延所得税的设置使得：1.所得税费用与当

6、期会计利润相配比所得税费用与当期会计利润相配比2.减少由于税法规定与会计准则不一致产生的减少由于税法规定与会计准则不一致产生的税后利润的波动税后利润的波动12企业会计准则所得税企业会计准则所得税递延所得税的确认体现了：递延所得税的确认体现了：权责发生制原则权责发生制原则交易或事项在某一交易或事项在某一会计期间确认，与其相关的所得税影响会计期间确认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内确认亦应在该期间内确认配比原则配比原则同一会计期间的会计利润同一会计期间的会计利润与所得税费用应相互配比与所得税费用应相互配比13企业会计准则所得税企业会计准则所得税例例:某公司每年税前利润总额为某公司每年税前利润总

7、额为1000万元万元,2004年预计了年预计了200万元的产品保修费用万元的产品保修费用,实实际支付发生于际支付发生于2005年年,适用的所得税税率为适用的所得税税率为33%会计处理会计处理:2004年计入损益年计入损益税收处理税收处理:实际发生时允许税前扣除实际发生时允许税前扣除 14企业会计准则所得税企业会计准则所得税如果不确认递延税款如果不确认递延税款,则则:20032004税收税收:利润总额利润总额10001000预计保修费用预计保修费用200(200)应纳税所得额应纳税所得额1200800会计会计:所得税费用所得税费用(396)(264)净利润净利润604736 15企业会计准则所得

8、税企业会计准则所得税如果确认递延税款如果确认递延税款,则则:20032004税收税收:利润总额利润总额10001000预计保修费用预计保修费用200(200)应纳税所得额应纳税所得额1200800会计会计:当期所得税当期所得税(396)(264)递延所得税递延所得税66 (66)净利润净利润670670 16企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、资产负债表债务法的计算二、资产负债表债务法的计算（一）、暂时性差异的计算（一）、暂时性差异的计算 资产资产/负债的负债的账面价值账面价值资产资产/负债的负债的计税基础计税基础（）暂时性差异暂时性差异17（二）资产负债表债务法所得税的（二）资产负债表债

9、务法所得税的具体计算程序具体计算程序期末递延所得税负债/资产=暂时性差异预计税率递延所得税负债/资产=期末递延所得税负债/资产期初递延所得税负债/资产应交所得税=应纳税所得额现行税率所得税费用=应交所得税递延所得税负债/资产18借：所得税 递延所得税资产 贷：应交税费应交所得税递延所得税负债19三、资产、负债的计税基础三、资产、负债的计税基础1、资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的、资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。税经济利益中抵扣的金额。通俗地说，资产的计税基础就

10、是将来收回资产时可以通俗地说，资产的计税基础就是将来收回资产时可以抵税的金额。抵税的金额。资产的计税基础资产的计税基础=未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额例例1：甲甲公公司司2007年年末末存存货货账账面面余余额额100万万元元，已已提提存存货货跌跌价价准准备备10万万元元，则则存存账账面面价价值值为为90万万元元；存存货货在在出出售售时时可可以以按按其其购购入入成成本本（账账面面余余额额）抵抵税税100万万元元，所以，存货的计税基础为所以，存货的计税基础为100万元。万元。即为其账面价值即为其账面价值20例例2.固定资产固定资产会计：实际成本累计折旧减值准备会计：实际成本累计折旧减值准

11、备税收：实际成本累计折旧税收：实际成本累计折旧例：某项环保设备，原价为例：某项环保设备，原价为1000万元，使用年限为万元，使用年限为20年，会年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为残值为0。计提了。计提了2年的折旧后，会计期末，企业对该项固年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了定资产计提了80万元的固定资产减值准备，则该时点上其万元的固定资产减值准备，则该时点上其账面价值为账面价值为1000505080820万元

12、万元计税基础为计税基础为100010090810万元，万元，21例例3.无形资产的账面价值与计税基础之间的差异主无形资产的账面价值与计税基础之间的差异主要产生于内部研究开发形成的无形资产以及使用寿要产生于内部研究开发形成的无形资产以及使用寿命不确定的无形资产。命不确定的无形资产。1对于内部研究开发形成的无形资产，会计准则对于内部研究开发形成的无形资产，会计准则规定有关内部研究开发活动区分两个阶段，研究阶规定有关内部研究开发活动区分两个阶段，研究阶段的支出应当费用化计人当期损益，开发阶段符合段的支出应当费用化计人当期损益，开发阶段符合资本化条件以后至达到预定用途前发生的支出应当资本化条件以后至达

13、到预定用途前发生的支出应当资本化作为无形资产的成本。对于研究开发费用的资本化作为无形资产的成本。对于研究开发费用的税前扣除，税法中规定企业为开发新技术、新产品、税前扣除，税法中规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的按照无形资产成本的150%摊销。摊销。如该无形资产的如该无形资产的确认不是产生于合并交易、同时在确认时既不影响确认

14、不是产生于合并交易、同时在确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则按照所得税会会计利润也不影响应纳税所得额，则按照所得税会计准则的规定，不确认有关暂时性差异的所得税影计准则的规定，不确认有关暂时性差异的所得税影响。响。222无形资产在后续计量时，会计与税收的差异主要产生无形资产在后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。会计准则规定，应根据无形资产使用寿命情况区分为使会计准则规定，应根据无形资产使用寿命情况区分为使用寿命有限的无形资产与使用寿命不确定的无形资产。用寿命有限的无形资产与使用寿命不确

15、定的无形资产。对于使用寿命不确定的无形资产，不要求摊销，但持有对于使用寿命不确定的无形资产，不要求摊销，但持有期间每年应进行减值测试。税法规定，企业取得的无形期间每年应进行减值测试。税法规定，企业取得的无形资产成本应在一定期限内摊销。即税法中没有界定使用资产成本应在一定期限内摊销。即税法中没有界定使用寿命不确定的无形资产，除外购商誉外所有的无形资产寿命不确定的无形资产，除外购商誉外所有的无形资产成本均应在一定期间内摊销。成本均应在一定期间内摊销。对于使用寿命不确定的无形资产，会计处理时不予摊销，对于使用寿命不确定的无形资产，会计处理时不予摊销，但计税时其按照税法规定确定的摊销额允许税前扣除，但

16、计税时其按照税法规定确定的摊销额允许税前扣除，造成该类无形资产的账面价值与计税基础的差异。造成该类无形资产的账面价值与计税基础的差异。在对无形资产计提减值准备的情况下，因税法对按照会在对无形资产计提减值准备的情况下，因税法对按照会计准则规定计提的无形资产减值准备在形成实质性损失计准则规定计提的无形资产减值准备在形成实质性损失前不允许税前扣除，即无形资产的计税基础不会随减值前不允许税前扣除，即无形资产的计税基础不会随减值准备的提取发生变化，但其账面价值会因资产减值准备准备的提取发生变化，但其账面价值会因资产减值准备的提取而下降，从而造成无形资产的账面价值与计税基的提取而下降，从而造成无形资产的账

17、面价值与计税基础的差异。础的差异。23【例例192】A企业当期为开发新技术发生研究开发支出计企业当期为开发新技术发生研究开发支出计2000万元，其中研究阶段支出万元，其中研究阶段支出400万元，开发阶段符合资本化万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为条件前发生的支出为400万元，符合资本化条件后至达到预万元，符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为定用途前发生的支出为1200万元。税法规定，研究开发支万元。税法规定，研究开发支出未形成无形资产计入当期损益的，按照研究开发费用的出未形成无形资产计入当期损益的，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的加计扣除；形

18、成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预摊销。假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途（尚未开始摊销）。定用途（尚未开始摊销）。A企业当期发生的研究开发支出中，按照会计准则规定企业当期发生的研究开发支出中，按照会计准则规定应予费用化的金额为应予费用化的金额为800万元，形成无形资产的成本为万元，形成无形资产的成本为1200万元，即期末所形成无形资产的账面价值为万元，即期末所形成无形资产的账面价值为1200万元。万元。A企业当期发生的企业当期发生的2000万元研究开发支出，按照税法规万元研究开发支出，按照税法规定可在当期税前扣除的金额为定可在当

19、期税前扣除的金额为1200万元。所形成无形资产万元。所形成无形资产在未来期间可予税前扣除的金额为在未来期间可予税前扣除的金额为1800万元，其计税基础万元，其计税基础为为1800万元，形成暂时性差异万元，形成暂时性差异600万元。万元。该内部开发形成的无形资产的账面价值与其计税基础之间该内部开发形成的无形资产的账面价值与其计税基础之间产生的产生的600万元暂时性差异系资产初始确认产生的，确认资万元暂时性差异系资产初始确认产生的，确认资产既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，按照准则规定，产既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，按照准则规定，不确认暂时性差异的所得税影响。不确认暂时性差异的所得税

20、影响。24例4、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的规定，对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，其于某一会计期末的账面价值为该时点的公允价值。税法规定，企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。按照该规定，以公允价值计量的金融资产在持有期间市价的波动在计税时不予考虑，有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本，从而造成在公允价值变动的情况下，对以公允价值计量的金融资产账面价值

21、与计税基础之间的差异。企业持有的可供出售金融资产计税基础的确定，与以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产类似，可比照处理。25【例例193】207年年10月月20日，日，A公司自公开市场公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款取得一项权益性投资，支付价款1600万元，作为交万元，作为交易性金融资产核算。易性金融资产核算。207年年12月月31日，该项权益性日，该项权益性投资的市价为投资的市价为1760万元。万元。假定税法规定对于交易性金融资产，持有期间公允假定税法规定对于交易性金融资产，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，待出售时一并计价值的变动不计入应纳税所得额，待出售时一并计

22、算应计入应纳税所得额的金额。算应计入应纳税所得额的金额。该项交易性金融资产的期末市价为该项交易性金融资产的期末市价为1760万元，其按万元，其按照会计准则规定进行核算在照会计准则规定进行核算在206年资产负债表日的年资产负债表日的账面价值为账面价值为1760万元。万元。因税法规定交易性金融资产在持有期间的公允价值因税法规定交易性金融资产在持有期间的公允价值变动不计入应纳税所得额，其在变动不计入应纳税所得额，其在206年资产负债表年资产负债表日的计税基础应维持原取得成本不变，即为日的计税基础应维持原取得成本不变，即为1600万万元。元。该交易性金融资产的账面价值该交易性金融资产的账面价值l760

23、万元与其计税基万元与其计税基础础1600万元：之间产生了万元：之间产生了160万元的暂时性差异，万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间的该暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间的应纳税所得额，导致企业应交所得税的增加。应纳税所得额，导致企业应交所得税的增加。26例例5.长期股权投资长期股权投资企业持有的长期股权投资，按照会计准则规定区别对被投资企业持有的长期股权投资，按照会计准则规定区别对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等分别采用成本法及权益法进行核算。得等分别采用成本法及权益法进行核算。税

24、法中对于投资资产的处理，要求按规定确定其成本后，在税法中对于投资资产的处理，要求按规定确定其成本后，在转让或处置投资资产时，其成本准予扣除。因此，税法中对转让或处置投资资产时，其成本准予扣除。因此，税法中对于长期股权投资并没有权益法的概念。长期股权投资取得后，于长期股权投资并没有权益法的概念。长期股权投资取得后，如果按照会计准则规定采用权益法核算，则一般情况下在持如果按照会计准则规定采用权益法核算，则一般情况下在持有过程中随着应享有被投资单位净资产份额的变化，其账面有过程中随着应享有被投资单位净资产份额的变化，其账面价值与计税基础会产生差异，该差异主要源于以下三种情况：价值与计税基础会产生差异

25、，该差异主要源于以下三种情况：1初始投资成本的调整。采用权益法核算的长期股权投资，初始投资成本的调整。采用权益法核算的长期股权投资，取得时应比较其初始投资成本与按比例计算应享有被投资单取得时应比较其初始投资成本与按比例计算应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，在初始投资成本小于按比位可辨认净资产公允价值的份额，在初始投资成本小于按比例计算应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的情况例计算应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的情况下，应当调整长期股权投资的账面价值，同时确认为当期收下，应当调整长期股权投资的账面价值，同时确认为当期收益。因该种情况下在确定了长期股权投资的初始投资成本以

26、益。因该种情况下在确定了长期股权投资的初始投资成本以后，按照税法规定并不要求对其成本进行调整，计税基础维后，按照税法规定并不要求对其成本进行调整，计税基础维持原取得成本不变，其账面价值与计税基础会产生差异。持原取得成本不变，其账面价值与计税基础会产生差异。272投资损益的确认。对于采用权益法核算的长投资损益的确认。对于采用权益法核算的长期股权投资，持有投资期间在被投资单位实现净期股权投资，持有投资期间在被投资单位实现净利润或发生净损失时，投资企业按照持股比例计利润或发生净损失时，投资企业按照持股比例计算应享有的部分，一方面应调整长期股权投资的算应享有的部分，一方面应调整长期股权投资的账面价值，

27、同时确认为各期损益。在长期股权投账面价值，同时确认为各期损益。在长期股权投资的账面价值因确认投资损益变化的同时，其计资的账面价值因确认投资损益变化的同时，其计税基础不会随之发生变化。按照税法规定，居民税基础不会随之发生变化。按照税法规定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益免企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益免税，即作为投资企业，其在未来期间自被投资单税，即作为投资企业，其在未来期间自被投资单位分得有关现金股利或利润时，该部分现金股利位分得有关现金股利或利润时，该部分现金股利或利润免税，在持续持有的情况下，该部分差额或利润免税，在持续持有的情况下，该部分差额对未来期间不会产生计税

28、影响。对未来期间不会产生计税影响。3应享有被投资单位其他权益的变化。采用权应享有被投资单位其他权益的变化。采用权益法核算的长期股权投资，除确认应享有被投资益法核算的长期股权投资，除确认应享有被投资单位的净损益外，对于应享有被投资单位的其他单位的净损益外，对于应享有被投资单位的其他权益变化，也应调整长期股权投资的账面价值，权益变化，也应调整长期股权投资的账面价值，但其计税基础不会发生变化。但其计税基础不会发生变化。28例例194】A公司于公司于207年年1月月2日以日以6000万元取得万元取得B公司公司30的有表决权的有表决权股份，拟长期持有并能够对股份，拟长期持有并能够对B公司施加重大影响，该

29、项长期股权投资公司施加重大影响，该项长期股权投资采用权益法核算。投资时采用权益法核算。投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为公司可辨认净资产公允价值总额为18000万元（假定取得投资时万元（假定取得投资时B公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同）。面价值相同）。B公司公司207年实现净利润年实现净利润2300万元，为发生影响权益万元，为发生影响权益变动的其他交易或事项。变动的其他交易或事项。A公司及公司及B公司均为居民企业，适用的所得公司均为居民企业，适用的所得税税率均为税税率均为25%，双方采用的会计政策及会计期间相同。税法规定，双方采用的会计

30、政策及会计期间相同。税法规定，居民企业之间的股息红利免税。居民企业之间的股息红利免税。会计处理：会计处理：借：长期股权投资借：长期股权投资6000贷：银行存款贷：银行存款6000因该项长期股权投资的初始投资成本（因该项长期股权投资的初始投资成本（6000万元）大于按照持股比例万元）大于按照持股比例计算应享有计算应享有B公司可辨认净资产公允价值的份额（公司可辨认净资产公允价值的份额（5400万元），其初万元），其初始投资成本无须调整。始投资成本无须调整。确认投资损益：确认投资损益：借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整690贷：投资收益贷：投资收益690该项长期股权投资的计税基础如下：

31、该项长期股权投资的计税基础如下：（1）取得时成本为）取得时成本为6000万元；万元；（2）期末因税法中没有权益法的概念，对于应享有被投资单位的净）期末因税法中没有权益法的概念，对于应享有被投资单位的净损益不影响长期股权投资的计税基础，其于损益不影响长期股权投资的计税基础，其于207年年12月月31日的计税基日的计税基础仍为础仍为6000万元。万元。292负债的计税基础负债的计税基础负债的计税基础，是指负债的账面价值减负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。法规定可予抵扣的金额。30例例1.预计负债预计负债会计

32、会计:按或有事项准则判断按或有事项准则判断,对估计将支付的金额确认预对估计将支付的金额确认预计负债计负债税收税收:因确认预计负债所产生的费用能否税前扣除因确认预计负债所产生的费用能否税前扣除,取决取决于产生预计负债的事项是否与企业正常生产经营活动相于产生预计负债的事项是否与企业正常生产经营活动相关关例例:企业因销售商品提供售后三包等原因于当期确认了企业因销售商品提供售后三包等原因于当期确认了100万元的预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与万元的预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业

33、在确认预计负债的当期未发生三包费用。支。假定企业在确认预计负债的当期未发生三包费用。预计负债的预计负债的账面价值账面价值：100万元万元预计负债的预计负债的计税基础计税基础账面价值账面价值100万可从未来经济利万可从未来经济利益中扣除的金额益中扣除的金额100万万031例2.预收账款 企业在收到客户预付的款项时，因不符合收入确认条件，会计上将其确认为负债。税法中对于收入的确认原则一般与会计规定相同，即会计上未确认收入时，计税时一般亦不计入应纳税所得额，该部分经济利益在未来期间计税时可予税前扣除的金额为0，计税基础等于账面价值。某些情况下，因不符合会计准则规定的收入确认条件未确认为收入的预收款项

34、，按照税法规定应计入当期应纳税所得额时，有关预收账款的计税基础为0，即因其产生时已经计算交纳所得税，未来期间可全额税前扣除。32【例例198】A公司于207年12月20日自客户收到一笔合同预付款，金额为2000万元，因不符合收入确认条件，将其作为预收账款核算。假定按照适用税法规定，该款项应计入取得当期应纳税所得额计算交纳所得税。该预收账款在A公司207年12月31日资产负债表中的账面价值为2000万元。因假定按照税法规定，该项预收款应计入取得当期的应纳税所得额计算交纳所得税，与该项负债相关的经济利益已在取得当期计算交纳所得税，未来期间按照会计准则规定应确认收入时，不再计入应纳税所得额，即其于未

35、来期间计算应纳税所得额时可予税前扣除的金额为2000万元，计税基础账面价值2000万-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额2000万0。该项负债的账面价值2000万元与其计税基础0之间产生的2000万元暂时性差异，会减少企业于未来期间的应纳税所得额，使企业未来期间以应交所得税的方式流出经济利益减少。33例例3.应付职工薪酬应付职工薪酬 会计准则规定，企业为获得职工提供的服务给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为企业的成本费用，在未支付之前确认为负债。税法中对于合理的职工薪酬基本允许税前扣除，但税法中如果规定了税前扣除标准的，按照会计准则规定计入成本费用的金额超过规定标准部

36、分，应进行纳税调整。因超过部分在发生当期不允许税前扣除，在以后期间也不允许税前扣除，即该部分差额对未来期间计税不产生影响，所产生应付职工薪酬负债的账面价值等于计税基础。【例例199】某企业207年12月计入成本费用的职工工资总额为3200万元，至207年12月31日尚未支付，体现为资产负债表中的应付职工薪酬负债。假定按照适用税法规定，当期计入成本费用的3200万元工资支出中，按照计税工资标准的规定，可予税前扣除的金额为2400万元。会计准则规定，企业为获得职工提供的服务给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为成本费用，在未支付之前确认为负债。该项应付职工薪酬负债的账面价值为3200万元。企

37、业实际发生的工资支出3200万元与允许税前扣除的金额2400万元之间所产生的800万元差额在发生当期即应进行纳税调整，并且在以后期间不能够再税前扣除，该项应付职工薪酬负债的计税基础账面价值3200万元-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额03200(万元)。343、暂时性差异、暂时性差异暂时性差异账面价值计税基础暂时性差异账面价值计税基础4、差异分类、差异分类会计与税收会计与税收差异差异分析分析(1)按照原所得税暂行规定按照原所得税暂行规定,基于利润表出发基于利润表出发,分为永久分为永久性差异与时间性差异性差异与时间性差异(2)所得税准则主要是从资产负债表债务法出发所得税准则主

38、要是从资产负债表债务法出发,比较比较资产负债的账面价值与其计税基础，差异分类分为：资产负债的账面价值与其计税基础，差异分类分为：永久性差异：（违法罚款、国债利息等）账面价值永久性差异：（违法罚款、国债利息等）账面价值与计税基础相同与计税基础相同暂时性差异：账面价值与计税基础不同暂时性差异：账面价值与计税基础不同其他其他视同暂时性差异：处理的项目并非因资产负债视同暂时性差异：处理的项目并非因资产负债的账面价值与计税基础不同引起的视同暂时性差异处的账面价值与计税基础不同引起的视同暂时性差异处理的项目，如可结转以后年度的亏损理的项目，如可结转以后年度的亏损35企业会计准则所得税企业会计准则所得税1）

39、永久性差异）永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在不同会计期间摊配问题（即不产生递延所得不存在不同会计期间摊配问题（即不产生递延所得税）税）.A、会计上作收益、会计上作收益,税法规定免税的收入税法规定免税的收入国债利息收入国债利息收入如投资的账面价值为如投资的账面价值为1050万元（包括本息），可从万元（包括本息），可从未来经济利益中扣除的金额为未来经济利益中扣除的金额为1050万元万元账面价值计税基础账面价值计税基础36企业会计准则所得税企业会计准则所得税B.计算会计利润时可予扣除的费用计算会计利润时可予扣除的费用,计税时不允许扣计税时不允许扣除除超

40、过标准的业务招待费超过标准的业务招待费非广告性赞助支出非广告性赞助支出非公益救济性捐赠等非公益救济性捐赠等37企业会计准则所得税企业会计准则所得税2）纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异）纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异视暂时性差异对未来期间应税所得的影响，视暂时性差异对未来期间应税所得的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异根据暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影根据暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。除因资产、负债的账面价值与其计税基础异。除因资产、负债的账面价值与其

41、计税基础不同产生的暂时性差异以外，按照税法规定可不同产生的暂时性差异以外，按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，也以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，也视同可抵扣暂时性差异处理。视同可抵扣暂时性差异处理。38应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异：将导致未来期间应税所得和：将导致未来期间应税所得和应交所得税的增加应交所得税的增加应纳税暂时性差异通常产生于以下情况：1资产的账面价值大于其计税基础。一项资产的账面价值代表的是企业在持续使用或最终出售该项资产时将取得的经济利益的总额，而计税基础代表的是一项资产在未来期间可予税前扣除的金额。资产的账面价值大于其计税基础，该项资产未来期间产生的

42、经济利益不能全部税前抵扣，两者之间的差额需要交税，产生应纳税暂时性差异。例如，一项资产账面价值为200万元，计税基础如果为150万元，两者之间的差额会造成未来期间应纳税所得额和应交所得税的增加。在应纳税暂时性差异产生当期，符合确认条件的情况下，应确认相关的递延所得税负债。392负债的账面价值小于其计税基础。一项负债的账面价值为企业预计在未来期间清偿该项负债时的经济利益流出，而其计税基础代表的是账面价值在扣除税法规定未来期间允许税前扣除的金额之后的差额。因负债的账面价值与其计税基础不同产生的暂时性差异，本质上是税法规定就该项负债在未来期间可以税前扣除的金额(即与该项负债相关的费用支出在未来期间可

43、予税前扣除的金额)。负债的账面价值小于其计税基础，则意味着就该项负债在未来期间可以税前抵扣的金额为负数，即应在未来期间应纳税所得额的基础上调增，增加未来期间的应纳税所得额和应交所得税金额，产生应纳税暂时性差异，应确认相关的递延所得税负债。40可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异：将导致未来期间应税所得和：将导致未来期间应税所得和应交所得税的减少应交所得税的减少可抵扣暂时性差异一般产生于以下情况：1资产的账面价值小于其计税基础，从经济含义来看，资产在未来期间产生的经济利益少，按照税法规定允许税前扣除的金额多，则就账面价值与计税基础之间的差额，企业在未来期间可以减少应纳税所得额并减少应交所得税，符合有

44、关条件时，应当确认相关的递延所得税资产。例如，一项资产的账面价值为200万元，计税基础为260万元，则企业在未来期间就该项资产可以在其自身取得经济利益的基础上多扣除60万元。从整体上来看，未来期间应纳税所得额会减少，应交所得税也会减少，形成可抵扣暂时性差异，符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。412负债的账面价值大于其计税基础，负债产生的暂时性差异实质上是税法规定就该项负债可以在未来期间税前扣除的金额。即：负债产生的暂时性差异账面价值计税基础 账面价值(账面价值未来期间计税时按照税法规定可予税前扣除的金额)未来期间计税时按照税法规定可予税前扣除的金额 一项负债的账面价值大于其计税基础，

45、意味着未来期间按照税法规定与该项负债相关的全部或部分支出可以自未来应税经济利益中扣除，减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税。例如，企业对将发生的产品保修费用在销售当期确认预计负债200万元，但如果税法规定有关费用支出只有在实际发生时才能够税前扣除，其计税基础为0；企业确认预计负债的当期相关费用不允许税前扣除，但在以后期间有关费用实际发生时允许税前扣除，使得未来期间的应纳税所得额和应交所得税减少，产生可抵扣暂时性差异，符合有关确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。42特殊项目产生的暂时性差异 1.未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异。某些交易或事项发生以后，因为不符合资产、负债的确认条

46、件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按照税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值。与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。如企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，不超过销售收入15%的部分准予扣除；超过部分准予向以后纳税年度结转扣除。该类费用在发生时按照会计准则规定即计入当期损益，不形成资产负债表中的资产。但按照税法规定可以确定其计税基础，两者之间的差异也形成暂时性差异。43【例例1911】A公司公司207年发生了年发生了2000万元广告支出，发生万元广告支出，发生时已作为销售费用计入当期损益，税法规定，该类支出时已作为销售费用计入当期损益，税法规定，该类支出不超过当年销

47、售收入不超过当年销售收入15%的部分允许当期税前扣除，超的部分允许当期税前扣除，超过部分允许向以后纳税年度结转税前扣除。过部分允许向以后纳税年度结转税前扣除。A公司公司207年实现销售收入年实现销售收入10000万元。万元。该广告费用支出因按照会计准则规定在发生时已计入当该广告费用支出因按照会计准则规定在发生时已计入当期损益，不体现为资产负债表中的资产，如果将其视为期损益，不体现为资产负债表中的资产，如果将其视为资产，其账面价值为资产，其账面价值为0。因按照税法规定，该类支出税前列支有一定标准限制，因按照税法规定，该类支出税前列支有一定标准限制，根据当期根据当期A公司销售收入公司销售收入15%

48、计算，当期可予税前扣除计算，当期可予税前扣除1500万元（万元（1000015%），当期未予税前扣除的），当期未予税前扣除的500万元万元可以向以后纳税年度结转扣除，其计税基础为可以向以后纳税年度结转扣除，其计税基础为500万元。万元。该项资产的账面价值该项资产的账面价值0与其计税基础与其计税基础500万元之间产生了万元之间产生了500万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间可减少万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间可减少企业的应纳税所得额，为可抵扣暂时性差异，符合确认企业的应纳税所得额，为可抵扣暂时性差异，符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。条件时，应确认相关的递延所得税资产。4

49、42可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异。对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽不是因资产、负债的账面价值与计税基础不同产生的，但本质上可抵扣亏损和税款抵减与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，视同可抵扣暂时性差异，在符合确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。【例例1912】甲公司于207年因政策性原因发生经营亏损4000万元，按照税法规定，该亏损可用于抵减以后5个年度的应纳税所得额。该公司预计其于未来5年期间能够产生足够的应纳税所得额利用该经营亏损。该经营亏损虽不是因比较资产、负债的账面价值与其计税基础产生的，但从其性质

50、上来看可以减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，视同可抵扣暂时性差异。在企业预计未来期间能够产生足够的应纳税所得额利用该可抵扣亏损时，应确认相关的递延所得税资产。45企业会计准则所得税企业会计准则所得税（三）（三）暂时性差异暂时性差异可抵扣暂性差异可抵扣暂性差异:将导致在销售或使将导致在销售或使用资产或偿付负债用资产或偿付负债的未来期间内减少的未来期间内减少应纳税所得额应纳税所得额应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异:将导致在销售或使用将导致在销售或使用资产或偿付负债的未资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税来期间内增加应纳税所得额所得额递延所得税资产递延所得税资产递延所得税负债递延所得税负债46