第五章国际会计dbee.pptx

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1、5.1 国际会计协调化的含义5.2 致力于国际会计协调化的六个主要国际组织5.3 联合国会计与报告国际准则政府专家工作组的协调化活动5.4 欧洲联盟：推动会计协调化最具成效的区域性国家联盟第第5 5章章 国际会计协调化国际会计协调化5.5 经济合作与发展组织关于跨国公司会计和报告的指南5.6 证卷委员会国际组织的协调化活动 5.7 国际会计师联合会及国际审计准则5.8 推动国际会计协调化的其他国际组织通过本章学习，既要求读者深刻领会国际会计协调化的含义和当前的强劲趋势，也要求读者了解各种国际性政府间机构（如联合国会计和报告国际准则政府间专家工作组、经济合作发展组织会计工作组）、区域性国家联盟（

2、如欧洲联盟）、官方机构国际组织（如证券委员会国际组织），以及民间国际组织（特别是会计职业界的国际组织，如国际会计师联合等）对国际会计协调化所作的努力和成果。本章介绍除国际会计准则委员会以外的各主要国际组织，第六章将专门介绍国际会计准则委员会及国际会计准则。学习目标学习目标5.1 国际会计协调化和趋同化的含义 5.1.1 对协调化的各家之说（1）诺比斯和帕克以及崔和福罗斯特、米克都提出了增加会计实务和财务报告的可比性。（2）阿潘和拉德波夫提出要形成一套严密的可接受的标准和惯例。（3）萨缪尔斯和皮佩提出要把多样化的实务并入和组合成能产生共同协作结果的有序结构，并且指出，可比性、标准化或统一性与协调

3、化是不同的概念。（1）协调化是一个过程;（2）协调化是限制和缩小会计差异的过程;（3）协调化是形成一套可接受的标准（准则）和惯例的过程;（4）协调化是能产生共同协作结果的有序结构的过程;各专家的引述，可以归纳出以下几个层面的观点：各专家的引述，可以归纳出以下几个层面的观点：（5）协调化是促进各国会计实务和财务信息的可比性的过程。协调化的作用在于：协调化的作用在于：（1）各国会计准则和惯例的协调化将有助于进行国际商贸与经济合作活动;（2）国际会计协调化促进了外国企业在国际货币市场融资特别是在国际资本市场发行证券时需提供的财务报表的可比性;（3）各国会计的协调化有利于跨国投资，便于跨国公司合并其分

4、布在世界各地的子公司的财务报表。5.1.2 协调化与可比性、标准化、统一性和趋同化可以认定，在当时，“标准化（standardization)”、“统一性(uniformity)”和“可比性”(comparability)、“趋同化（convergence)”,与“协调化(harmonization)”是不同的但相关的概念。（1）标准化常常意味着要求执行非常严格的、选择范围很小的规定，甚至在任何情况下都执行单一的规定（统一性），很难容纳国别差异，因此，标准化在当前还是难以做到的，更不用说统一性了；而协调化则富有弹性和开放性，是一个调节国别会计差异逐步实现标准化并以统一性为最终目标的过程；趋同化

5、则可理解为标准化迈向统一性的进程。（2）财务报告（其提供的财务信息）的可比性是比协调化更明确的概念。可比性容许一定程度的差异存在，但要求对这些差异进行调节而使所提供的信息可比，因此，信息的可比性常用来解释国际会计协调化。趋同化用来表达高度的可比。会计的国际协调化主要表现在：会计的国际协调化主要表现在：（1）国际准则和国家准则（包括会计准则、审计准则）的协调化，这也是协调化的远期目标。（2）国际货币市场，特别是国际资本市场对贷款和证券上市的财务信息披露要求的协调化，这应该是协调化的近期目标。5.2 致力于国际会计协调化的 六个主要国际组织国际会计协调化国际会计协调化（会计的国际协调化）是通过各种

6、国际性政府间机构、区域性国家联盟以及官方机构国际组织、民间国际组织或专设机构来推动的。推动国际会计协调化的六个主要全球性国际组织是：推动国际会计协调化的六个主要全球性国际组织是：（1）联合国会计和报告国际准则（ISAR）政府间专家工作组。(Intergovermental Working Group of Experts on International Standards of Accounting and Reporting):：-国际论坛国际论坛（2）欧洲联盟（European Union,EU）-欧洲共同体至欧盟委员会；区域性协调区域性协调（3）经济合作发展组织（Organizatio

7、n for Economic Cooperation and Development,OECD）会计工作组；代表发达国家利益代表发达国家利益（4）证券委员会国际组织（）证券委员会国际组织（International Organization of Securities Commissions,IOSCO）；证券监管的官方机构）；证券监管的官方机构（5）国际会计师联合会（）国际会计师联合会（International Federation of Accountants,IFAC）；）；（6）国际会计准则委员会（）国际会计准则委员会（International Accounting Standar

8、ds Committee,IASC）。）。5.3 联合国会计与报告国际准则政 府间专家工作组的协调化活动 20世纪70年代初，在成员国（主要是发展中国家）的强烈要求下，联合国开始参与国际会计协调化。19821982年成立，年成立，20022002年，中国参加。年，中国参加。“会计和报告国际准则专家组会计和报告国际准则专家组”（19761976）“会计和报告国际准则特设政府间专家工作小组会计和报告国际准则特设政府间专家工作小组”（19791979），），常设的常设的“会计和报告国际准则政府间专家工作组会计和报告国际准则政府间专家工作组”（19821982）。）。5.3.1 跨国公司行为规范中的会

9、计披露要求 该权威人士小组在1974年报告中建议，在经社理事会所属的政府间组织“跨国公司委员会（TNC）”的赞助下，定期召开专家小组会议，研究和制定标准化的会计和报告规则。1982年提交了一份名为跨国公司行为规范中的会计披露要求的重要报告，要求跨国公司向经营活动所在国的公众披露有关组织结构、政策、业务活动和经营情况的清楚、充分和全面的既包括财务项目也包括非财务项目的信息，并采取常规的年报形式。这份报告基本上体现了跨国公司对外报告的国际惯例，但是，这个特设这份报告基本上体现了跨国公司对外报告的国际惯例，但是，这个特设工作小组未能就联合国对会计领域的未来工作提出一致的建议。工作小组未能就联合国对会

10、计领域的未来工作提出一致的建议。5.3.2 IASR政府间专家工作组的活动作为权威性的国际论坛 “会计和报告国际准则政府间专家工作组会计和报告国际准则政府间专家工作组”的活动，不的活动，不过是每年举行一次、为交流国际和各国会计领域的工作并对过是每年举行一次、为交流国际和各国会计领域的工作并对广泛的会计问题展开讨论的会议，其作用只是开辟了一个具广泛的会计问题展开讨论的会议，其作用只是开辟了一个具有权威性的国际论坛。有权威性的国际论坛。近年来，工作组也扩大了活动范围，它的活动特色是关近年来，工作组也扩大了活动范围，它的活动特色是关注其他组织尚未关注的重要问题（如环境会计），并在许多注其他组织尚未关

11、注的重要问题（如环境会计），并在许多领域实施技术援助项目。领域实施技术援助项目。5.4 欧洲联盟：推动会计协调化最具成效的区域性国家联盟 欧洲联盟（EU）是当今世界上区域经济合作最为紧密并逐步从经济一体化向政治一体化方向发展的重要的国家联盟。前身是欧共体（EC），1965年成立，成员国6个12个1993年，欧盟15个2527个。欧盟致力于建立一个包括商品、劳务、资本、人才自由流动的共同市场。5.4.1 欧盟的主要机构与立法 欧盟的主要机构是根据1957年的罗马条约及1965年的合并条约建立的。根据前者创建了欧盟议会和审判法庭；根据后者创建了单一的部长理事会及欧盟委员会。欧盟法律有两个层次：第一

12、层次是基本法律；第二层次是次级法律。涉及与财务报告相关的欧盟法律（层次）有：（1）法令；（2）指令；（3）推荐书5.4.2 欧盟的公司法指令 公司法指令是依照罗马条约第54项条款制定发布的，旨在协调各成员国的法律，使其为欧盟的单一市场提供等效的保障。在1968年3月发布的欧共体第1号指令中已涉及会计问题。2005年以后，由于整个欧洲的上市公司都必须按照国际会计准则来编制其合并财务报表，这个问题已经得到了根本的解决。5.4.3 欧盟第4号指令的内容概要1 1）年度报表）年度报表（1）年度报告包括资产负债表、利润表和报表的）年度报告包括资产负债表、利润表和报表的注释。它们构成一个整体。注释。它们构

13、成一个整体。简要说明：简要说明：资产负债表的两种结构（账户式和报告式）及项目分类。资产负债表的两种结构（账户式和报告式）及项目分类。利润表的按竖式分段或横式对照、费用按性质或职能分类，利润表的按竖式分段或横式对照、费用按性质或职能分类，因而构成的因而构成的4种结构。可以按总费用法编制利润表。种结构。可以按总费用法编制利润表。关于报表注释内容的规定已接近于美、英会计模式要求的充关于报表注释内容的规定已接近于美、英会计模式要求的充分披露的倾向，突破了欧洲大陆国家的分披露的倾向，突破了欧洲大陆国家的“保密保密”传统。传统。第4号指令规定，公司对外应提供的会计信息主要是年度报表，但还应包括年度报告。2

14、）把）把“真实和公允真实和公允”观点作为对年度财务报表的指导思想，观点作为对年度财务报表的指导思想，体现了把英国会计模式的基本特征引入欧洲大陆国家的会体现了把英国会计模式的基本特征引入欧洲大陆国家的会计实务体系。这势必限制和约束欧洲大陆国家极度计实务体系。这势必限制和约束欧洲大陆国家极度“稳健稳健”的会计惯例。的会计惯例。3）第第4号指令号指令提出的提出的6项一般原则（会计的基本假设），项一般原则（会计的基本假设），特别要指出其中的特别要指出其中的“以谨慎为基础以谨慎为基础”仍保留欧洲大陆国家仍保留欧洲大陆国家会计实务体系的传统观念。这与会计实务体系的传统观念。这与“真实和公允真实和公允”的指

15、导思的指导思想的碰撞必然有一个矛盾消长和逐步协调的过程。想的碰撞必然有一个矛盾消长和逐步协调的过程。（4）对计价原则作了灵活规定：以历史成本为计价基础，）对计价原则作了灵活规定：以历史成本为计价基础，允许采用不同的计价方法，如对有形固定资产和存货按重允许采用不同的计价方法，如对有形固定资产和存货按重置价值计价或按考虑通货膨胀因素的其他方法计价等等。置价值计价或按考虑通货膨胀因素的其他方法计价等等。这些显然是对欧洲大陆各国的会计惯例的这些显然是对欧洲大陆各国的会计惯例的“兼容兼容”，在协，在协调化的初期是可以理解的。调化的初期是可以理解的。5.4.4 第4号指令对国际会计协调化的影响从总体上说，

16、第4号指令从协调当时的欧共体成员国的会计实务的角度，开创了英国会计模式与欧洲大陆会计模式相协调的新格局。欧共体在地域性会计协调化方面的努力和成就是值得赞扬的。当然，各项指令的实施必须通过各成员国对公司法的有关规定作出相应的修订，这在成文法国家是必须遵循的程序。而减少指令中规定的灵活性，以改善财务报表信息的可比性，则是欧盟此后继续努力的方向。5.4.5 欧盟第7号指令的主要特征第7号指令是另一个与欧盟内部的会计协调有关的重要指令。成员国必须于1988年1月1日前纳入自己的公司法。欧盟欧盟第第7 7号指令号指令的主要特征是：的主要特征是：（1）第7号指令是“母公司观”和“主体观”的折中，并更倾向于

17、“母公司观”。（2）第7号指令带有浓厚的英国合并会计的色彩。（3）第7号指令体现了原则性与灵活性的有机结合,为众多欧盟成员国带来了全新的会计活动。欧盟在1995年采取了新会计策略。欧洲委员会在当时宣布，为了能使那些寻求在美国和其他国际性证券市场上市的公司能保持在欧盟的会计框架之内，欧盟需要加速会计改革。5.4.6 欧盟的新会计策略5.4.6 欧盟的新会计策略欧盟新会计策略主要体现在两个方面：欧盟新会计策略主要体现在两个方面：（1）强调要加强欧盟对国际会计准则制定过程所承担的义务（与当时（与当时IASC及及IOSCO的建立国际会计准则核心体系计的建立国际会计准则核心体系计划相联系），而不再致力于

18、通过指令来协调成员国的会计实务。划相联系），而不再致力于通过指令来协调成员国的会计实务。（2）肯定了在国际证券市场上市的欧洲公司）肯定了在国际证券市场上市的欧洲公司可以采用国际会计准则（可以采用国际会计准则（IAS）。）。这是欧洲委员会在其常设联络委员会考察了IAS与欧洲会计指令（主要是关于编制合并财务报表的第7号指令）的一致性并得出肯定的结论后作出的。在IOSCO于2000年5月认可了IASC的核心准则后，2000年6月，欧盟又发布了要求欧洲上市公司至2005年在编制合并报表时必须采纳国际会计准则的建议；2001年2月，再次重申了在2005年采纳IAS的决心，并鼓励上市公司在2005年之前采

19、用IAS，允许非上市公司采用IAS；同时，对IAS实行技术层次和立法层次的双层认可制。（3）宣布采用国际审计准则进行审计 2005年，欧盟议会宣布在欧洲采用国际审计准则（ISA）进行审计，并成立了欧洲审计师监管机构组。5.4.7 欧盟对环境问题的建议（推荐书）1）当期环境支出的费用化和资本化2）环境负债的确认（1）一旦这部分成本可以可靠地估计，就应该确认环境负债。（2）如果这部分成本不能够可靠地估计，应确认或有的环境负债。（3）成本的估计应包含清偿环境负债的预计所有支出，并考虑当前/未来的技术发展。3）披露的事项5.5 经济合作发展组织关于跨国 公司会计和报告的指南 经济合作与发展组织（OEC

20、D，简称“经合组织”）成立于1961年，是代表发达资本主义国家利益的政府间组织，现有34个成员国,总部设在巴黎。澳大利亚、奥地利、比利时、加拿大、捷克、丹麦、芬兰、法国、德国、希腊、匈牙利、冰岛、爱尔兰、意大利、日本、韩国、卢森堡、墨西哥、荷兰、新西兰、挪威、波兰、葡萄牙、斯洛伐克、西班牙、瑞典、瑞士、土耳其、英国、美国、智利、爱沙尼亚、以色列、斯洛文尼亚5.5.1 关于跨国企业投资的指南 发达国家作为主要跨国公司的母国，出于维护跨国公司利益和指引跨国公司投资的目的，经合组织理事会于1975年1月设立了国际投资和跨国企业委员会（CIIME），并在1976年6月发布了一份重要的文件关于跨国企业投

21、资的指南5.5.2 国际投资和跨国企业委员会常设会计准则工作组的活动1978年国际投资和跨国企业委员会设立了会计准则特设工作组，次年改为常设工作组，以执行下列业务：（1）支持现有旨在增进各国会计信息可比性的努力；（2）对1976年指南中“信息披露”一章所含会计术语进行技术性阐述；（3）对联合国关于会计和报告国际准则的工作进行沟通和发表意见。1990年，经合组织成立了“欧洲过渡经济中心”，帮助东欧和前苏联的私有化和市场经济变革。IASB于于2001年开始运作后，年开始运作后，OECD声明支持和认声明支持和认可可IASB主导的全球会计准则趋同工作。主导的全球会计准则趋同工作。5.6 证券委员会国际

22、组织的协调化活动 IOSCO成立于1983年，总部设在蒙特利尔，成员国188个，中国1995年加入，正式会员。目标是发展国际协调、交流信息、建立足够的投资者保护以及为有效的监督和管理提供相互援助，它与证券交易所国际联合会保持着密切的工作关系。5.6.1 IOSCO的组织结构 IOSCO由主席委员会和执行委员会组成。5.6.2 IOSCO关于跨国上市的国际披露准则 1997年8月，IOSCO第一工作组发布了外国发行者证券跨国上市和首次挂牌交易的国际披露准则。其目标是建立单一的披露文件，可供公司在世界范围内任何资本市场上市交易时使用。其中列示了所建议的10项准则，涉及的内容很全面又很细致.5.6.

23、3 IOSCO与IASC合作的“核心准则工作计划”I OSCO在1993年拟定的核心会计准则体系由40个项目组成。本着“对号入座”的原则，由IASC修订现有的IASS和加紧制定留有“空位”的准则，并预定在1998年底完成这个计划。2000年，IOSCO正式宣布列入对IASC核心准则计划的30份会计准则和11份解释公告通过了评审，并推荐给成员机构允许瓜果发行者采用IAS。并正向包括美国在内的全世界各主要资本市场推荐使用。IOSCO主席委员会在认可项目评审时所作的高度评价，以及评审决定中指出的：按照某一国家或地区的实际对必须提出的突出重大问题，补充包括“（1）调整”、“（2）披露”、或“（3）解释

24、”的会计处理。5.6.4 IOSCO对IFRS的支持 2005年3月，IOSCO的技术委员会发布了题为2005年IFRS发展和应用的公告，声明作为跨国发行和上市的的高质量国际准则的IFRS的支持，并强烈建议其成员允许跨国发行者在跨国发行和上市中采用IFRS。并多次重申IOSCO对IFRS的长期支持。5.6.5 打击财务欺诈报告的发布 2005年3月，由技术委员会发布的强化资本市场反对财务欺诈工作报告，报告中列举了近期来财务丑闻中明显存在的问题。P117 5.7 国际会计师联合会及国际审计准则 国际会计师联合会（IFAC）是会计职业界的全球组织。1977年创建，CICPA于1998年正式加入。I

25、FACIFAC的宗旨是：的宗旨是：“以协调一致的准则，在世界范围内发展和加强会计职业，以便为公众利益提供一贯的高质量服务”。5.7.1 国际会计师联合会的组织结构 凡经所在国法律或普遍认可、被确认为能代表该国会计职业界的会计团体，均可成为国际会计师联合会的会员。IFAC的会员自动享有国际会计准则委员会（IASC）的会员资格。根据国际会计师联合会职业道德和审计的技术公告手册中的介绍，IFAC的组织结构包括会员代表会和理事会。改革后的IFAC的机构见图5-1。IFAC会员代表会 IFAC理事会公众利益监督委员会监控小组IFAC领导小组职业道德委员会遵 从委员会教 育委员会非执业会计师公共部门委员会

26、跨国审计人员委员会国际审计与鉴证准则理事会图5-1 国际会计师联合会（IFAC）组织机构图5.7.2 国际审计和相关业务准则的权威性（1）国际审计准则适用于财务报表审计，经过必要的修订）国际审计准则适用于财务报表审计，经过必要的修订也可适用于其他信息和相关业务的审计。也可适用于其他信息和相关业务的审计。（2）国际审计准则分为两个层次：）国际审计准则分为两个层次：具有权威性的审计准则。具有权威性的审计准则。只是为了给审计人员执行准则或提高执业水平提供实只是为了给审计人员执行准则或提高执业水平提供实际帮助、并不具有权威性的实务公告（际帮助、并不具有权威性的实务公告（IAPS）。）。（3）关于国际审

27、计准则的权威性，）关于国际审计准则的权威性，国际审计和相关业国际审计和相关业务准则序言务准则序言中的声明是：国际审计准则中的声明是：国际审计准则“不凌驾于某一不凌驾于某一国家制约对财务和其他信息的审计的当地规定之上国家制约对财务和其他信息的审计的当地规定之上”，如，如果果ISA与当地规定一致，与当地规定一致，“即自动遵循了该项目的国际审即自动遵循了该项目的国际审计准则计准则”。（4）要求）要求IFAC的会员团体履行章程中就的会员团体履行章程中就ISA规定的义务，规定的义务，把把IFAC制定的每一项文告通知其会员，并尽最大努力：制定的每一项文告通知其会员，并尽最大努力：在当地条件允许的情况下，促

28、使那些文告得以执行。在当地条件允许的情况下，促使那些文告得以执行。尤其要把尤其要把ISA的原则结合到它们国家的审计准则中去。的原则结合到它们国家的审计准则中去。从而尽可能解决当地规定与该特定项目的从而尽可能解决当地规定与该特定项目的ISA不同或有矛不同或有矛盾的问题。盾的问题。5.7.3 改革后的国际审计、鉴证准则体系目前，目前，IAASBIAASB发布以下几个方面的文告：发布以下几个方面的文告：（1）质量控制、审计、鉴证和相关服务国际准则序言（2）词汇表（3）质量控制国际准则（4）鉴证业务约定的国际框架（5）国际审计准则（6）国际审阅业务准则（7）国际鉴证业务准则（8）国际相关服务准则（9）

29、国际审计实务公告5.7.4 国际会计师联合会的其他重要活动 国际会计师联合会（IFAC）于1990年成立了国际资本市场小组。IASC全面重组后，IFAC与几乎所有的重要国际组织都发表声明，认可和支持IASB的全球会计准则IFRS。再者，就IFAC的近期活动而言，在2005年7月举行的理事会会议通过的决议中，有多项主题与国际财务报告相关。5.7.5 国际会计师联合会20072010年战略规划分为以下分为以下1010个部分：个部分：（1）序言（2）使命（3）价值（4）会计职业界和国际会计师联合会面对的环境（5）战略主题与目标（6）结果（7）服务领域（8）组织和工作人员计划（9）财务计划(10)风险

30、评估和调节计划5.8 推动国际会计协调化的其他国际组织最后，简要介绍推动协调化的其他主要国际组织。5.8.1 地域性的政府间组织非洲会计理事会非洲会计理事会的主要宗旨是：非洲会计理事会的主要宗旨是：（2）促进会计职业教育与培训；（1）在非洲国家中促进会计的标准化；（3）举办和进行会计业务及有关学科的研究；（4）鼓励非洲国家会计教材的编写，并为非洲会计作者提供出版、翻译和发行的便利；（5）推动各成员与其他非洲会计师和专家组织建立定期接触和交流；（6）与有关国际组织或从事类似活动的其他国家职业团体发展交流联系；（7）促进应用标准化的管理会计方法，从而便利非洲国家之间管理信息的交流。5.8.2 会计

31、职业界的地域性国际组织 会计职业界的地域性国际组织有：会计职业界的地域性国际组织有：欧洲会计师联合会、美洲会计师联合会、亚洲及太平洋地区会计师联合会、北欧会计师联合会、国际法语会计师联合会、阿拉伯会计师协会、东盟国家会计师联合会、西非会计团体联合会等，它们都致力于本地域范围内的会计协调化活动。5.8.3 有助于国际会计协调化的其他国际组织 1 1）财务分析师协会国际联络委员会）财务分析师协会国际联络委员会 作为代表财务报表使用者的利益的重要团体，已经组织了本国和国际专门委员会和评价财务报表的专门工作组讨论国际会计问题，为国际会计准则的制定提供了宝贵资料。2）国际资产评估准则委员会）国际资产评估

32、准则委员会成立于1981年，目标是制定和公布编制财务报表用的资产评估准则和程序指南，并在在世界各地推广使用。练习题5.1 对本章中提出的推动国际会计协调化的六个主要国际会计组织的性质、作用和成果，作一简括的评价。5.2 欧洲联盟是推动会计协调化最具成效的区域性国家联盟，它的独特作用表现在哪些方面？5.3 你认为审计准则的国际协调化比会计准则的国际协调化是容易一些，还是困难一些呢？5.4 以下是环球公司以下是环球公司200年年12月月31日结账后试算表中归属日结账后试算表中归属于资产负债表项目的余额，试按照美国的惯例和欧盟于资产负债表项目的余额，试按照美国的惯例和欧盟第第4号指令号指令的要求编制

33、资产负债表（单位：千美元）。的要求编制资产负债表（单位：千美元）。（1）现金）现金105 000（7）预付款）预付款30 000（2）有价证券）有价证券50 000（8）应付款（或债权人）应付款（或债权人）700 000（3）对子公司投资）对子公司投资200 000（9）应付公司债（或公司债券持有人）应付公司债（或公司债券持有人）800 000（4）应收款（或债务人）（净额）应收款（或债务人）（净额）385 000（10）股本）股本1 000 000（5）存货）存货480 000（11）本年净收益（税后）本年净收益（税后）400 000（6）厂场设备（净额）厂场设备（净额）1 950 000（12）前期留存收益）前期留存收益300 000又设按欧洲国家法律规定，公司每年净收益中应先提又设按欧洲国家法律规定，公司每年净收益中应先提10%法定公积，公司董事会又决定每年提法定公积，公司董事会又决定每年提10%的任意公积。美的任意公积。美国公司则无此规定。国公司则无此规定。